臺北高等行政法院判決
96年度訴字第257號原 告 碩茂企業有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部基隆關稅局代 表 人 丘 欣(代理局長)訴訟代理人 乙○○
丙○○上列當事人間因違反海關緝私條例事件，原告不服財政部中華民國95年11月17日台財訴字第09500475340號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文被告95年1月24日所為094年第00000000號、094年第00000000號、094年第00000000號、094年第00000000號之處分及該部分之復查決定暨訴願決定均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔參分之貳，餘由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於91年7月2日至93年11月3日期間分別委由訴外人天利報關行、福記報關行向被告報運進口洋菸（含雪茄）計6批（報單號碼：第AW/BC/91/W173/1210、AW/BC/92/U806/7014、AW/BC/92/V258/1208、AW/BC/92/WL84/6335、AW/BC/93/WJ69/7004、AW/BC/93/WN78/0309號），經被告依行為時關稅法第14條第1項（現行關稅法第18條第1項）規定，按原告申報之稅則號別及完稅價格先行徵稅放行，事後再加以審核。嗣財政部關稅總局（以下簡稱關稅總局）於94年2月24日以台總局緝字第0941003504號函檢送臺灣雲林地方法院檢察署（以下簡稱雲林地檢署）94年2月3日雲檢朝仁93他503字第02528號函附本件原告涉嫌逃漏關稅相關資料請被告查處，經送關稅總局驗估處（以下簡稱驗估處）查核結果，認原告涉有繳驗偽、變造發票、虛報貨物重量及偷漏關稅情事，被告乃據以改估完稅價格，並審酌進口報單第AW/BC/93/WJ69/7004號及第AW/BC/93/WN78/0309號係屬原告5年內再犯同一規定之行為1次，並經處分確定等情，依海關緝私條例第37條第1項、第44條、第45條、貿易法第21條第1項、加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第51條第7款及菸酒稅法第19條第6款規定，除追徵所漏進口稅費計新台幣（下同）7,694,363元外，並處原告所漏進口稅額2倍或3倍之罰鍰計9,789,086元、所漏營業稅額1.5倍或3倍之罰鍰計4,192,600元（計至百元止）、應補徵菸酒稅及健康福利捐金額1倍之罰鍰計4,964,900元。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：被告以雲林地檢署所檢送訴外人台灣菸酒股份有
限公司（以下簡稱台灣菸酒公司）菸研究所應用分析系測試報告為據，認原告有虛報系爭進口貨物重量、逃漏進口稅費等行為，有無違誤？㈠原告主張之理由：
⒈按「為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人應申報之
事項，先行徵稅驗放，事後再加審查；該進口貨物除其納稅義務人或關係人業經海關通知依第13條規定實施事後稽核者外，如有應退、應補稅款者，應於貨物放行之翌日起6個月內，通知納稅義務人，逾期視為業經核定。」，為行為時關稅法第14條第1項（現行法第18條）所規定。
⒉本件原告信任現行之報關、查驗、審核制度無誤，一直以
來誠實申報進口貨物，被告本應依法執行公務，善盡實際查驗核課稅負之責任，以維護政府與進口業者之權益。經查進口報單第AW/BC/91/W173/1210、AW/BC/92/U806/7014、AW/BC/92/V258/1208、AW/BC/92/WL84/6335、AW/BC/93/WJ69/7004號5批進口貨物係於91年至93年間進口，通關方式均為C3（應審應驗），經被告按實際查驗及核估之重量核課稅捐，一切均照政府法令規定之程序進行。詎事隔多年，被告卻否定其前所為之查驗核估，推說當時查驗之項目非僅「重量」一項，且查驗時未發現不符情事，並非表示原告無虛報重量之事實云云，重新核課所有稅捐，進而課處原告最嚴厲之罰鍰處分，實已違反不溯及既往原則、比例原則、信賴保護原則及從新從輕原則，令人無法信服。
⒊次查檢察官逕行搜索裝載第AW/BC/93/WN78/0309號報單進
口貨物之貨櫃（櫃號HLXU0000000），雖經臺灣雲林地方法院（以下簡稱雲林地院）以93年度急搜字第22號刑事裁定撤銷原搜索，惟原告迄今仍不曾見過該批貨物，亦不知該批貨物（雪茄）與其他被搜索扣押之貨物（雪茄與菸絲）究在何處，是否有被妥善保存？本件原告原僅為市井小民，進口貨物一律依法報關，孰料93年11月3日卻遭檢察官帶領大批人員兵分數路搜索原告公司、倉庫及住家，並於當日與之後數日數次查封扣押原告貨物，原告及負責人之銀行帳戶並同時遭凍結，至今已2年餘，就檢察官對原告所為之不實指控，被告不僅不等待司法判決結果，並檢討其檢驗程序方法是否符合科學、客觀與公平、公正原則，是否有職責疏失，反直接對原告自91年起至案發當時之貨櫃貨物課處鉅額罰鍰，所為處分非但未善盡其責，且顯係為掩蓋該作為而不作為之職責疏失。又不論系爭發票之來源是否有所爭議，對原告而言，只要收到之貨物與原訂品質相符即可，從來不曾想過要核對與報關應繳稅金無關之出貨廠商之地址電話等明細。原告雖對被告指控查無出貨廠商一事甚為不解，但因當初在國外替原告進口攬貨之代理人早已不知去向，且原告曾向寄送國外文件之快遞公司要求查詢91年至93年間寄件與收件之明細，然快遞公司之收發件紀錄最多僅保留6個月，以致無從查證。惟原告報關時既已檢附本件相關交易文件供海關查核，並已依所訂來貨在報單上清楚載明價錢、重量，被告自不能因供應商不存在即逕自斷定系爭發票係偽造，並認定原告有繳驗偽、變造發票、逃漏關稅之情事。綜上，被告所為核定顯有違誤，復查決定及原處分均應予撤銷。
㈡被告答辯之理由：
⒈按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，
處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。．．．。」、「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」及「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。」，分別為海關緝私條例第37條第1項、第44條及貿易法第21條第1項所明定。次按「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．七、其他有漏稅事實者。」，復為營業稅法第41條及第51條第7款所規定。又按「納稅義務人有下列逃漏菸酒稅及菸品健康福利捐情形之一者，除補徵菸酒稅及菸品健康福利捐外，按補徵金額處1倍至3倍之罰鍰：．．．六、短報或漏報應稅數量者。」，菸酒稅法第19條第6款定有明文。
⒉本件原告訴稱略謂，進口報單第AW/BC/91/W173/1210、AW
/BC/92/U806/7014、AW/BC/92/V258/1208、AW/BC/92/WL84/6335、AW/BC/93/WJ69/7004號5批進口貨物係於91年至93年間進口，通關方式均為C3（應審應驗），被告業依實際查核驗估之重量核課所有稅捐，迄今事隔數年，被告卻否認當時之查驗結果，推說當時查驗之項目非僅「重量」一項，且查驗時未發現不符情事，並非表示原告無虛報重量之事實云云，並重新核課所有稅捐，進而課處原告最嚴厲之罰鍰處分，實令人無法甘服等語。經查系爭貨物係屬規格化產品，前後批出廠之貨品單位包裝及重量等均應相同，惟經檢警機關查扣並送請台灣菸酒公司菸研究所檢測菸絲重量結果，與原廠標示重量不符，則被告據上開檢測重量結果核算系案貨物淨重，應屬允當。又本件經被告檢送相關資料送請驗估處轉據駐外單位查得原告涉有繳驗偽、變造發票情事，依行政程序法第119條規定，原告之違法行為已不值得保護，且系爭貨物進口放行尚未逾5年，被告依海關緝私條例第44條「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿5年者，不得再為追徵或處罰。」規定論處，於法並無不合。
⒊至原告所稱檢察官逕行搜索裝載進口報單第AW/BC/93/
WN78/0309號進口貨物之貨櫃（櫃號HLXU0000000），雖經雲林地院裁定撤銷原搜索，惟被告不待司法判決結果，反直接對原告自91年起至案發當時之貨櫃貨物課處鉅額罰鍰，未於事前與事中善盡職責，於法顯有不合一節。第查原告於93年11月3日以第AW/BC/93/WN78/0309號報單向被告申報進口雪茄1批，經電腦核列通關方式C3（應審應驗），原告尚未向被告申請查驗，雲林地檢署即於93年11月5日以偵辦走私條例案件為由，依法扣押該批貨物，經嘉義市警察局於93年11月24日移交財政部高雄關稅局（以下簡稱高雄關稅局）。嗣被告於94年12月6日函請高雄關稅局確認該批貨物之重量及數量，經該局於94年12月21日以高緝字第0941021178號函復略以「．．．二、本案貨物嘉義市警察局係以嘉市警刑三第0000000000至第0000000000號等5份查獲走私案件移送書於93年12月6日移交本局保管，而該5份移送書皆未載明查扣貨物之相關進口報單資料，貴局函詢事項，本局無法確認．．．。」等語，被告乃依關稅總局94年2月24日台總局緝字第0941003504號函所檢附原告涉嫌逃漏稅捐清冊序號157「核計進口報單所載貨物淨重」欄及「短報進口貨物淨重」欄所載，憑以更改進口報單重量，因認原告涉有虛報進口貨物重量、偷漏進口稅費情事，遂以095 年第00000000號處分書通知原告。是本件原告指摘被告事前與事中沒有善盡職責、該作為而不作為之職責疏失云云，全屬不實指控。
⒋再查本件移送驗估處查驗結果，驗估處業於94年10月6日以總驗一一字第0941004560號函復稱略以「．．．說明：
．．．二、本案本處函請駐洛杉磯台北經濟文化辦事處（以下簡稱駐洛杉磯辦事處）商務組協查，經該組函復略以『貴處提供之供應商-U1tima Trading S.A公司所在地與該公司實際地址不符，．．．查無以U1tima Trading S.A為名之公司設立於貴處提供之供應商地址處所，貴處送查發票顯係冒名偽、變造者。』．．．」等語，且驗估處曾發函請原告提供進口報關時檢附之相關發票，惟原告並未提示，故被告據此認定原告有繳驗不實發票之行為，並非無據。另與本件相關之93年度進口報單共有2 份（報單號碼：第AW/BC/93/WJ69/7004、AW/BC/93/WN78/0309號），合處原告罰鍰計7,936,304 元（包含進口稅漏稅額3 倍罰鍰計4,733,604 元、菸酒稅及菸品健康福利捐1 倍罰鍰計1,612,800 元、營業稅漏稅額3 倍罰鍰計1,589,900 元），其中報單第AW/BC/93/WJ69/7004號併追徵進口稅396,188 元、菸酒稅283,200 元、菸品健康福利捐120,000 元、營業稅133,018 元，而報單第AW/BC/93/WN78/0309號貨物已為檢察官扣押未提領，故無追徵金額，併予陳明。綜上所述，原告之訴為無理由，應予駁回。
理 由
一、本件起訴時被告之代表人為陳天生，嗣於本件訴訟程序進行中變更為丘欣，茲由其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。
二、按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：
一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。．．．。」、「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」及「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。」，海關緝私條例第37條第1項、第44條及貿易法第21條第1項分別定有明文。又按「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．七、其他有漏稅事實者。」，復分別為營業稅法第41條及第51條第7款所規定。再按「納稅義務人有下列逃漏菸酒稅及菸品健康福利捐情形之一者，除補徵菸酒稅及菸品健康福利捐外，按補徵金額處1倍至3倍之罰鍰：．．．六、短報或漏報應稅數量者。」，亦為菸酒稅法第19條第6款所明定。
三、本件原告於91年7月2日至93年11月3日期間分別委由天利報關行、福記報關行向被告報運進口洋菸（含雪茄）計6批（報單號碼：第AW/BC/91/W173/1210、AW/BC/92/U806/7014、AW/BC/92/V258/1208、AW/BC/92/WL84/6335、AW/BC/93/WJ69/7004、AW/BC/93/WN78/0309號），經被告依行為時關稅法第14條第1項（現行關稅法第18條第1項）規定，按原告申報之稅則號別及完稅價格先行徵稅放行，事後再加以審核。嗣關稅總局於94年2月24日以台總局緝字第0941003504號函檢送雲林地檢署94年2月3日雲檢朝仁93他503字第02528號函附原告涉嫌逃漏稅捐清冊，及台灣菸酒公司菸研究所應用分析系測試報告，通知被告依海關緝私條例等規定對本件進口雪茄菸予以處理，經送驗估處查核結果，認原告涉有繳驗偽、變造發票、虛報貨物重量及偷漏關稅情事，有進口報單、原告涉嫌逃漏稅捐清冊等影本附於原處分卷可稽。原告對系爭進口貨物當時申報之重量等節固不爭執，惟以系爭貨物經被告以C3通關方式查驗無誤放行在案，基於信賴保護原則，被告即不得任意以原告違反海關緝私條例實施事後稽核，亦不應以原告另案逃漏稅捐部分否定其前所為之查驗核估，被告所為處分顯有違誤等語資為主張。茲本件爭點厥為被告以雲林地檢署所檢送台灣菸酒公司菸研究所應用分析系測試報告為據，認原告有虛報系爭進口貨物重量、逃漏進口稅費之行為，所為處分有無違誤？經查：
㈠按「海關於進出口貨物放行之翌日起2年內，得對納稅義務
人、貨物輸出人或其關係人實施事後稽核。依事後稽核結果，如有應退、應補稅款者，應自貨物放行之翌日起3年內為之。」，為行為時關稅法第10條第1項所明定。所稱退補稅款核定期限，係指「先放後核」報關與查驗之稽徵程序，至於依關稅法規定應徵之關稅、滯納金或罰鍰，依行為時關稅法第7條第1項之規定則有5年之徵收期間，而進口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依行為時關稅法第91條「進出口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理。」之規定，應依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理，已無關稅法第10條第1項規定之適用。又有關追徵或處罰之期間，依海關緝私條例第44條規定，係指違反海關緝私條例情事發生未滿5年。本件原告向被告報運進口系爭貨物之時間為91年7月2日至93年11月3日間，而被告處分日期為95年1月24日，自仍在上開事後稽核或追徵或處罰期限內，況因本件係依海關緝私條例第44條規定辦理，與關稅法尚屬無涉，其查處期間為5年，故被告所為處分尚未逾法定期間，至為顯然；而被告據以處分之法條即海關緝私條例第37條第1項、第45條、貿易法第21條第1項、營業稅法第51條第7款及菸酒稅法第19條第6款規定，均經法律明文加以規範，原告所謂本件業經C3通關方式審驗放行即不得再行追徵或處罰云云，顯係誤解，先予說明。
㈡經查本件原告93年度進口（分別於93年10月11日、11月3日
報關）之雪茄菸（報單號碼：第AW/BC/93/WJ69/7004、AW/BC/93/WN78/0309號）貨物部分，原告雖對雲林地檢署送請台灣菸酒公司菸研究所檢測重量之雪茄菸係於93年11月間搜索其公司營業場所之扣押物一節不予否認，惟主張系爭進口之雪茄於93年11月間搜索其公司時已沒有了等語。然查本件進口報單號碼第AW/BC/93/WN78/0309號進口貨物在93年11月3日報關後，旋於93年11月5日經雲林地檢署檢察官徐維嶽搜索扣押該件進口貨物後送驗，此互核上開進口報單及雲林地檢署扣押物品目錄表上所載送鑑驗貨櫃號碼HLXU0000000（即裝載該批進口貨物之貨櫃）等點即明，第以系爭進口貨物係屬規格化產品，本件原告於93年10月11日、11月3日報關進口相同之雪茄菸（報單號碼：第AW/BC/93/WJ69/7004、AW/BC/93/WN78/0309號），按理其時間緊接，前後批出廠之貨品單位包裝及重量等自應相同，是本件原告於93年11月3日報關進口之報單號碼第AW/BC/93/WN78/0309號進口貨物既經雲林地檢署扣押後送請台灣菸酒公司菸研究所檢測菸絲重量結果，與原廠標示重量不符，則被告依雲林地檢署所檢送94年2月17日台灣菸酒公司菸研究所應用分析測試報告及關稅總局94年2月24日台總局緝字第0941003504號函所檢附原告涉嫌逃漏稅捐清冊序號157「核計進口報單所載貨物淨重」欄及「短報進口貨物淨重」欄所載，據以核算原告93年10月11日、11月3日報關進口貨物之淨重，憑以更改該2張進口報單貨物重量，因認原告93年度所進口之2批雪茄菸貨物確有虛報進口貨物重量、偷漏進口稅費之事實，涉有逃漏關稅及營業稅等情形，自非無憑。從而本件原告93年度進口之雪茄菸（報單號碼：第AW/BC/93/WJ69/7004、AW/BC/93/WN78/0309號）貨物部分，被告依海關緝私條例第44條、第45條、第37條第1項之規定追徵所漏進口稅款並按所漏稅額課處罰鍰，及依據營業稅法第51條第7款規定追繳營業稅款（報單號碼第AW/BC/93/WJ69/7004號部分）暨按所漏營業稅額課處罰鍰，另依菸酒稅法、貿易法等規定補徵相關金額暨課處罰鍰，所為處分（即被告95年1月24日094年第00000000號、095年第00000000號處分，金額及計算明細詳如附表二所示）及該部分之復查決定，揆諸首揭法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
㈢又查本件原告91年度、92年度進口（分別於91年7月2日、92
年3月18日、92年4月24日、92年11月5日報關）之雪茄菸（報單號碼：第AW/BC/91/W173/1210、AW/BC/92/U806/7014、AW/BC/92/V258/1208、AW/BC/92/WL84/6335號）貨物部分，其中原告於92年3月18日、92年4月24日報關進口之雪茄菸（報單號碼：AW/BC/92/U806/7014、AW/BC/92/V258/1208號）供應商Ultima Trading S.A.，經我駐洛杉磯台北經濟文化辦事處商務組調查結果，原告所申報之Ultima Trading S.
A.所在地（坐落南加州南端）與實際之Ultima Trading S.
A.公司係坐落北加州之地址不同，原告申報之供應商地址查無以「Ultima Trading S.A.」為名設立之公司，且實際之Ultima Trading S.A.公司並未出口系爭貨物與原告，原告報關檢附之發票顯係冒名偽、變造等情，有該組2005年6月7日傳真函文影印1份在卷可資參照，是被告認原告有繳驗偽、變造發票之事實，自非無據。惟被告認原告有虛報系爭進口貨物重量、逃漏進口稅費之情形，無非以關稅總局94年2月24日台總局緝字第0941003504號函轉雲林地檢署94年2月3日雲檢朝仁93他503字第02528號函附原告涉嫌逃漏稅捐清冊及雲林地檢署所檢送94年2月17日台灣菸酒公司菸研究所應用分析測試報告為據，雖非無憑。然衡諸常情，雪茄之消費使用期限不長（自出廠起6個月至1年），加以其怕受潮之特性，一般營業業者於進口後旋上市供應銷售，乃營業常態，是雲林地檢署於93年11月間搜索原告公司營業場所所扣押之雪茄菸及扣押原告在93年11月3日報關進口之報單號碼第AW/BC/93/WN78/0309號之雪茄菸貨物，是否為原告於前2年度即91年度、92年度所進口之雪茄菸，即兩者是否為『相同貨物』，即有疑問。故原告雖有於91年7月2日、92年3月18日、92年4月24日、92年11月5日進口系爭貨物之事實，但尚不能以其嗣於93年11月間遭扣押之雪茄菸經送鑑檢測之重量即逕推定其於91年、92年間進口本件貨物之際確有虛報系爭來貨重量之行為，仍需有其他相關事證資料加以證明。被告徒憑台灣菸酒公司菸研究所應用分析系測試報告遽認原告有虛報進口貨物重量、逃漏進口稅費之違章行為，殊屬率斷，原告起訴指摘，非無理由。從而本件原告91年度、92年度進口之雪茄菸（報單號碼：第AW/BC/91/W173/1210、AW/BC/92/U806/7014、AW/BC/92/V258/1208、AW/BC/92/WL84/6335號）貨物部分，被告所為處分（即被告95年1月24日所為094年第00000000號、094年第00000000號、094年第00000000號、094年第00000000號處分，金額明細詳如附表一所示）及該部分之復查決定殊有違誤，訴願決定未察而予以維持，亦不無疏漏，原告請求予以撤銷，即無不合，應予准許，故應由本院將上開原處分（含復查決定）及訴願決定撤銷，著由被告覈實查明後再予論處。末以兩造其餘之主張及陳述等，因與本件判決結果不生影響，爰不予一一指駁論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為一部分有理由、一部分無理由，依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 8 月 2 日
第七庭審判長法 官 李得灶
法 官 林玫君法 官 林育如上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 8 月 2 日
書記官 陳圓圓