臺北高等行政法院判決
96年度訴字第02865號原 告 甲○○訴訟代理人 周威良律師
洪雅萍律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 凌忠嫄（局長）住同上訴訟代理人 乙○○
丙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年
6 月23日台財訴字第09600225150 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國（下同）80年度綜合所得稅結算申報，經被告依據法務部調查局花蓮縣調查站通報檢舉逃漏稅捐及查得之資料，核定漏報利息所得計新臺幣（下同）139,000,000 元，除併課補徵其當年度綜合所得稅外，並依行為時所得稅法第11
0 條第1 項規定，按所漏稅額55,615,660元處0.5 倍之罰鍰計27,807,800元（計至百元止）；復依行政院台84訴字第45
005 號再訴願決定撤銷意旨重核結果，准予核減利息所得250,000 元及核減罰鍰50,000元（下稱「80年度綜合所得稅補稅及罰鍰處分」）。原告不服，循序提起訴願、行政訴訟，經最高行政法院91年10月3 日91年度判字第1804號判決駁回確定，原告復提再審之訴，遭最高行政法院93年2 月6 日93年度判字第90號再審判決駁回。嗣原告於96年1 月24日檢附案外人何朝陽因臺灣士林地方法院審理94 年度重訴字第346號確認買賣法律關係存在民事訴訟事件，於95年10月31日提出之答辯狀影本，以發現新證據且「80年度綜合所得稅補稅及罰鍰處分」有適用法規顯有錯誤為由，向被告申請依行政程序法第128 條規定，申請行政程序重開並撤銷上開「80年度綜合所得稅補稅及罰鍰處分」，經被告所屬松山分局以96年3 月6 日財北國稅松山綜字第0960200399號函（下稱原處分）復略以：「台端80年度綜合所得稅業經最高行政法院93年度判字第90號再審判決確定在案，申請適用行政程序法第
128 條乙節，於法未合，未便核辦…」原告仍不服，提起訴願遭駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉被告應准許重開行政程序並對於原告「80年度綜合所得稅核定補繳稅額及罰鍰處分」均撤銷。
⒊訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：㈠原告主張：
⒈原處分及訴願決定，均認定原告提起本件行政程序法第12
8 條規定申請撤銷被告單照編號：AD0000000 之「80年度綜合所得稅核定稅款繳款書」，及單照號碼：AA0000000之「違章案件罰鍰繳款書」，因業經再審駁回，已履行全部之行政救濟程序，不合前開法條等各節，盡悉未合：
⑴按行政程序法第128 條所謂「法定救濟期間經過後」，
依法務部93年11月3 日法律字第0930044067號函釋之說明二，略以：「…『法定救濟期間經過後』，係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途徑，加以撤銷或變更，而發生形式確定力者而言。…若經行政法院實體確定判決予以維持之行政處分…如無從依再審程序救濟者，解釋上，亦當容許其申請重新進行行政程序，以求周延…」行政法學者林錫堯亦持相同之見解（參照林錫堯著「行政法要義」第二次增修版，第50
7 頁倒數第6 行以下）。⑵原告爰依臺灣士林地方法院94年度重訴字第346 號民事
案件審理期間，該案被告（指何朝陽），於95年10月31日，呈具之民事答辯狀，資為新證據；該答辯狀，經原告依法閱覽後，始知悉前開情事，進而發現是項新事證；併據以勾稽核對原處分各節，亦始知悉原處分適用法規，顯有錯誤，故而為本件之申請。
⑶上開「80年度綜合所得稅核定稅款繳款書」及「違章案
件罰鍰繳款書」，雖曾經最高行政法院確定判決及再審駁回，惟因原告發現新事證之時點係在最高行政法院93年判字第90號再審駁回確定後之95年10月31日，致該等處分均已無法再依從再審程序以為救濟，依據法務部93年11月3 日法律字第0930044067號函釋意旨及學者林錫堯見解，原告前呈具之申請，尚與行政程序法128 條第
2 項規定意旨相符，尚無因「已履行全部之行政救濟程序，而無喪失行政救濟權利之情事」之爭議，至為明確。
⑷訴願決定及原處分以：「…本件訴願人辯稱本案確屬土
地買賣無誤，何朝陽君於花蓮縣調查站之陳述不實等節，於行政救濟程序中已為主張，並經最高行政法院詳予論駁在案，核非屬救濟期間經過後發生之新事實；又何朝陽君95年10月31日提出之答辯書影本資料，亦非屬新事證；訴願人所訴各節，顯難認具有行政程序法第128條第1 項第2 款所定『發生新事實或發現新證據』之事由…」亦非允妥。
①被告、訴願機關、最高行政法院91年度判字第1804號
判決及93年度判字第90號判決等，所賴以作成「80年度綜合所得稅補稅及罰鍰之處分」之事實，其證據資料乃系爭土地買賣居間人王朝枝與債務人之一何朝陽前於法務部調查局花蓮縣調查站所為對於債務人何宗榜與原告間簽訂之系爭土地買賣契約實為借貸契約之證述；然業經該何朝陽於95年10月31日所呈具之民事答辯狀予以否認在案。
②依法務部函釋意旨及學者林錫堯之見解，上開何朝陽
之民事答辯狀所為之陳述，已該當系爭行政程序法第
128 條第1 項第2 款規定所稱之「發生新事實或發現新證據」⑸本件原告請求被告適用行政程序法第128 條規定，其旨
在於程序之重開。被告應詳實審酌，第以訴願決定執稱：「…既已履行全部之行政救濟程序，並無因行政救濟期間經過致喪失行政救濟權利之情事…」及原處分以：「…申請適用行政程序法第128 條乙節，於法未合…」等等，遽爾否准程序重開之請求，自有違誤。
⒉有關發生新事證部分：
⑴有關「80年度綜合所得稅補稅及罰鍰之處分」，經最高
行政法院91年度判字第1804號判決認定略以：「…系爭土地買賣係經土地掮客王朝枝居間介紹，王朝枝於花蓮縣調查站坦承因債務人何宗榜亟待清償債務遂由其介紹向原告（即甲○○）借款，俟債務人何宗榜於80年間以系爭土地補償金還款；另債務人之一何朝陽亦作同樣說明，復再敘明原告為債權保障乃要求以土地買賣方式簽訂土地買賣契約書才允諾借款，並辦理土地預告登記及抵押權之設定，以上均有花蓮縣調查站及財政部臺北市國稅局調查筆錄可稽，是債務人與原告簽訂之買賣契約書實質上係借貸契約書…。」嗣原告依法提起民事訴訟，請求確認買賣關係存在，業據臺灣士林地方法院94年度重訴字第346 號受理在案。該事件進行中，爭訟被告即前揭債務人之一何朝陽，呈具答辯狀表明：「…查本件起因於79年間，被告（指何朝陽，下同）之父何宗榜（已歿）所有之臺北市○○區○○段一小段151 號及同段134 號土地，因債務問題被法院查封，當時被告何朝陽為父親何宗榜之全權代理人，為免系爭土地遭賤價拍賣而受損失，乃透過訴外人王朝枝的介紹，原先向原告（即甲○○，下同）表明欲借款以清償債務及撤銷查封，但遭原告拒絕，原告堅持以買賣方式。後經被告與原告討論後，原告同意依當時法院之拍賣底價向被告購買系爭土地，被告經考慮後，認為此舉既得保障被告不致因系爭土地遭賤價拍賣而受損失，即不失為暫時解決困境的方式，遂同意出賣系爭土地之70% 予原告，並以180,00 0,000元（即系爭土地拍賣底價270,000,000 元之70% ）為買賣價金，並有買回之約定，以利被告方面資金之紓困…系爭土地辦理移轉登記前，因被臺北市政府徵收，買賣雙方已無法完成過戶程序，故被告之父何宗榜向原告收取180,000,000 元價金。此一過程，仍為雙方之原來約定範圍，並無不妥…被告何朝陽到花蓮縣調查站接受訊問，製作筆錄的內容，均非被告何朝陽本人的原來意思，而是調查站的誤判…。」⑵何朝陽既敘明前開法務部調查局花蓮縣調查站所供各節
，非屬實情，且詳實析述系爭土地交易來往之過程，則最高行政法院91年度判字第1804號判決賴以認定之證據資料，即失其允當性。從而，本件原處分於法定救濟期間經過後，確有發現新證據，且如經斟酌可受較有利之處分者。徵諸行政程序法第128 條第1 項第2款 規定，原告得申請撤銷原處分，自不待言。
⒊有關「原處分適用法規顯有錯誤」部分：
⑴最高行政法院91年度判字第1804號判決，未予確切勾稽
何朝陽於法務部調查局花蓮縣調查站（及被告）訊問筆錄所供內容，是否與事實相符，交代該等筆錄得予憑採之理由。原處分竟遽然採信各該供述內容，自有未合。⑵茲發現何朝陽前開供述，兩相對照，及參照行政程序法
第4 條規定，愈見本件原處分未依正當法律程序，率爾認定原告之違章事實。從而，原處分適用法規顯有錯誤，亦極明確。
㈡被告主張：
⒈原告80年度綜合所得稅結算申報，經被告所屬松山分局依
據法務部調查局花蓮縣調查站通報查獲資料，以原告與訴外人何宗榜於79年9 月7 日訂定買賣契約，購買何宗榜所有坐落臺北市○○區○○段1 小段134 及151 號土地所有權70% ，價金180,000,000 元；因該土地使用分區編定為運動場用地，故暫不辦理所有權移轉登記，僅辦理買賣預告登記，並以該土地設定抵押權登記，債務人為何宗榜及何朝陽父子二人，載明權利價值為本金最高限額496,000,
000 元，權利存續期間自79年9 月7 日至81年9 月6 日，約定無息，其買賣價180,000,000 元為原告貸與何宗榜，並非買賣價金。嗣原告又陸續貸與何宗榜71,000,000元，合計共借貸251,000,000 元等情，乃核算原告80年度利息所得139,250,000 元，併課其當年度綜合所得稅，並就漏報系爭利息所得，處以所漏稅額55,615,660元之0.5 倍罰鍰計27,807,800元。原告不服，循序申請復查及提起訴願，均遭駁回，訴經行政院台84訴字第45005 號再訴願決定，將原決定及復查決定均撤銷，著由被告另為適法之處分。嗣被告重核結果，准予核減利息所得250,000 元，核減罰鍰50,000元，其餘仍未准變更。原告猶表不服，再循序提起一再訴願，遞遭決定駁回，復提起行政訴訟，業經最高行政法院91年度判字第1804號判決駁回確定，原告復提起再審之訴，旋遭最高行政法院93年度判字第90號再審判決駁回。嗣原告具文主張有行政程序法第128 條規定之發現新證據，申請撤銷原核定補徵80年度綜合所得稅及罰鍰處分。經被告所屬松山分局於96年3 月6 日以財北國稅松山綜所字第0960200399號函復略以，原告80年度綜合所得稅經最高行政法院93年度判字第90號再審判決確定，申請適用行政程序法第128 條，於法未合，未便核辦等語。⒉第查：⑴行政程序法第128 條規定在行政救濟期間經過後
（參照法務部91年2 月25日法律字第0090047973號函釋規定，係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途徑，加以撤銷或變更，而發生形式確定力者而言。）行政機關依職權或依人民申請撤銷、廢止或變更原處分之依據，係適用於人民有行政救濟之機會，惟因未及時履行以致於喪失行政救濟權利，所給予之補救管道，惟查原告80年度綜合所得稅及罰鍰案件，係循序訴經最高行政法院判決確定，復提起再審之訴，亦遭駁回，既已履行全部之行政救濟程序，並無因行政救濟期間經過致喪失行政救濟權利之情事，自不得依該法條之規定申請撤銷原處分；從而原告遽請求依行政程序法第128 條規定重新開始行政程序，於法自有未合，被告所屬松山分局否准其請求，並無違誤。本件原處分應序維持。⑵參照最高行政法院94年度判字第762 號判決：「…所謂『新事實或新證據』者，係指於作成行政處分之時業已存在，但未經斟酌之事實或證據而言，且以如經斟酌可受較有利益之處分及非因申請人之重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者為限。…」經核原告辯稱本案確屬土地買賣無誤，何朝陽於法務部調查局花蓮縣調查站之陳述不實等節，於行政救濟程序中已為主張，並經最高行政法院詳予論駁在案，核非屬救濟期間經過後發生之新事實；又何朝陽95年10月31日提出之答辯書影本資料，亦非屬新事證；原告所訴各節，顯難認具有行政程序法第128 條第1 項第2 款所定「發生新事實或發現新證據」之事由，併予指明。
理 由
一、上開事實概要欄所載，為兩造所不爭，並有80年度綜合所得稅核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書、最高行政法院91年10月3 日91年度判字第1804號判決、93年2 月6 日93年度判字第90號再審判決、96年1 月24日申請書、原處分附卷足稽，為可確定之事實。
二、原告依行政程序法第128 條規定向被告申請重開行政程序並撤銷對於原告「80年度綜合所得稅核定補繳稅額及罰鍰處分」，被告予以否准，是否適法？經查：
㈠按行政程序法第128 條規定：「（第1 項）行政處分於法定
救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限。一、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。（第2 項）前項申請，應自法定救濟期間經過後3 個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算，但自法定救濟期間經過後已逾5 年者，不得申請。」即行政程序之重新進行，應具備上開規定之要件始得為之。行政處分之重新進行一如民事訴訟之「再審」，係對已經作成行政處分且已具有不可爭力之公法上事件，請求行政機關重新作成之程序，以濟行政救濟之不足。
所稱「發現新事實或新證據」，係指行政處分作成及救濟程序終結（包括提起行政訴訟之事實審言詞辯論終結）時已存在，而發見在後，或行政處分作成及行政救濟程序時未經注意，且可認為確實足以動搖該行政處分而為受處分人可受較有利益之處分者，若其事實或證據在上開程序中業已提出，經審核不予採取者，自不得據為申請行政程序之重新進行之理由。行政訴訟法第273 條第1 項第1 款所謂適用法規顯有錯誤之再審事由，係指原裁判所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言；至於事實之認定或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。
㈡原告請求行政程序重開，提出所謂「新證據」，為「何朝陽
因臺灣士林地方法院審理94年度重訴字第346 號確認買賣法律關係存在之民事訴訟事件，於95年10月31日提出答辯狀影本」（原處分卷第45、46頁），主張：80年度確屬土地買賣云云。惟查，本件原告不服「80年度綜合所得稅補稅及罰鍰之處分」，循序提起行政救濟，經最高行政法院91 年10月3日91年度判字第1804號判決「原告之訴駁回。」確定，上開證據「何朝陽95年10月31日答辯狀影本」，自該答辯狀影本形式上存在之時間觀之，於最高行政法院91年10月3 日91年度判字第1804號判決確定前並未存在，自已不合「發現新事實或新證據」之定義。
㈢況且，上開證據「何朝陽95年10月31日答辯狀影本」陳稱：
「…查本件起因於79年間，被告（指何朝陽，下同）之父何宗榜（已歿）所有之臺北市○○區○○段一小段151 號及同段134 號土地，因債務問題被法院查封，當時被告何朝陽為父親何宗榜之全權代理人，為免系爭土地遭賤價拍賣而受損失，乃透過訴外人王朝枝的介紹，原先向原告（即甲○○，下同）表明欲借款以清償債務及撤銷查封，但遭原告拒絕，原告堅持以買賣方式。後經被告與原告討論後，原告同意依當時法院之拍賣底價向被告購買系爭土地，被告經考慮後，認為此舉既得保障被告不致因系爭土地遭賤價拍賣而受損失，即不失為暫時解決困境的方式，遂同意出賣系爭土地之70% 予原告，並以180,000,000 元（即系爭土地拍賣底價270,000,000 元之70% ）為買賣價金，並有買回之約定，以利被告方面資金之紓困…系爭土地辦理移轉登記前，因被臺北市政府徵收，買賣雙方已無法完成過戶程序，故被告之父何宗榜向原告收取180,000,000 元價金。此一過程，仍為雙方之原來約定範圍，並無不妥…被告何朝陽到花蓮縣調查站接受訊問，製作筆錄的內容，均非被告何朝陽本人的原來意思，而是調查站的誤判…。」等語，即說明何朝陽花蓮縣調查站不實，此於原告「80年度綜合所得稅補稅及罰鍰之處分」之行政救濟程序中即已主張何朝陽花蓮縣調查站不實，並經最高行政法院詳予論駁在案。此由最高行政法院91年10月3日91年度判字第1804號判決理由：「…原告起訴意旨略謂：…調查局花蓮縣調查站及被告機關一再指稱系爭支付土地買賣價款為借貸，無非係以土地掮客王朝枝之談話筆錄及檢舉人何朝陽之檢舉函及談話筆錄為證據。…就何朝陽部分言，何朝陽為賣方何宗榜之子為本件之檢舉人，乃父出售土地後果經徵收，未能取得鉅額利益，心有不甘，存心構陷。…何朝陽檢舉函及其在花蓮縣調查站及被告機關所稱各節，純屬土地出售後喪失徵收利益對原告所為之報復行為，且其內容相互矛盾，不值採信。…」等語，可知原告於上開最高行政法院審理中就已主張，惟最高行政法院91年10月3 日91年度判字第1804號判決理由認定：「…系爭土地買賣係經土地掮客王朝枝居間介紹，王朝枝於花蓮縣調查站坦承因債務人何宗榜亟待清償債務遂由其介紹向原告（指本件原告甲○○）借款，俟債務人何宗榜於80年間以系爭土地補償金還款；另債務人之一何朝陽亦作同樣說明，復再敘明原告為債權保障乃要求以土地買賣方式簽訂土地買賣契約書才允諾借款，並辦理土地預告登記及抵押權之設定，以上均有花蓮縣調查站及財政部臺北市國稅局調查筆錄可稽，是債務人與原告簽訂之買賣契約書實質上係借貸契約書…。」甚明。顯見「何朝陽95年10月31日答辯狀影本」，所指「何朝陽花蓮縣調查站不實」一事，與原告於最高行政法院91年度判字第1804號審理中主張「何朝陽花蓮縣調查站不實」一事，兩者之論點完全相同，業經最高行政法院91年度判字第1804號確定判決予以注意、斟酌而不採，亦非屬新事實或新證據之發見，而可重新進行行政程序。
㈣至原告又謂「原處分適用稅法顯有錯誤」云云。查本件依原
告之上開主張，顯係對於被告作成「80年度綜合所得稅補稅及罰鍰之處分」認定為借貸而非買賣關係，核定原告漏報利息所得有所爭執，亦即無非對於原處分證據取捨之事實認定及法律上見解歧異之爭執，自難執為原處分適用法規顯有錯誤之理由，其以此申請行政程序重新進行，亦為無理由。
㈤職是，被告對於原告依行政程序法第128 條規定向被告申請
重開行政程序並撤銷對於原告「80年度綜合所得稅核定補繳稅額及罰鍰處分」，予以否准，於法洵屬有據。
三、綜上所述，原處分於法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告訴請如聲明所示，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 3 月 27 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 張瓊文
法 官 蕭忠仁法 官 胡方新上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 3 月 27 日
書記官 黃玉鈴