臺北高等行政法院判決
96年度訴字第02838號原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 陳文宗（局長）住同上訴訟代理人 乙○○兼送達代收
丙○○上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國96年6 月27日台財訴字第09600240580 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告民國（下同）88年間將其聯邦商業銀行南崁分行（下稱聯邦銀行）000000000000號帳戶內存款，轉入其子洪榮華、訴外人李瑞娟、林李瑞薇、蘇澤當、張義華及冠潤建設股份有限公司（下稱冠潤公司）銀行帳戶，合計新臺幣（下同）17,220,000元（如附表所示），未依規定辦理贈與稅申報，經被告查獲，核定本次贈與17,220,000元，併計前次贈與2,090,088 元，核定贈與總額19,310,088元，應納稅額3,890,783 元，並按應納稅額處1 倍罰鍰計3,890,70
0 元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經被告96年3月19日北區國稅法二字第0960016699號復查決定書（下稱原處分）駁回；原告仍不服，向財政部提起訴願，遭決定駁回後，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：（原告於準備期日及言詞辯論期日均未到場，依其起訴狀之聲明及陳述記載）㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：被告認定如附表所示之各筆資金，均屬贈與，於法是否有據？㈠原告主張之理由：
1.按遺產及贈與稅法第3 條第1 項規定：「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」第4 條規定：「（第1 項）本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。（第2 項）本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」蓋贈與係當事人一方以自己財產無償給予他方之意思，經他方允受而生效之契約，此觀之民法第406 條、遺產及贈與稅法第4 條第2 項規定即明，換言之，必契約之雙方有贈與及受贈之意思合致，並有財產無償之給予之行為，方為成立，
2.查原告並未有被告所稱之贈與情事，茲就原處分違法之處析述如下：
⑴關於核定贈與李瑞娟600 萬元、林李瑞薇590 萬元之部分：
原告前於87、88年間曾經簽賭六合彩，均透過李瑞娟、林李瑞薇等人代為簽賭，所費不貲；是上開金額係原告委請李瑞娟、林李瑞薇代為簽賭之賭金，並非為贈與，而被告原核定卻認定係贈與行為，顯有錯誤。且原告與李瑞娟、林李瑞薇並無任何血親關係，原告實無贈與金錢予其2 人之理由，惟原核定在無確實證據之情形下，以不合經驗法則之推理，逕行核定本件為贈與行為，殊屬違法，請予撤銷。
⑵關於核定贈與蘇澤當160萬元之部分：
因蘇澤當前於88年11月間向原告調借金錢週轉，原告同意其借貸請求，乃匯款160 萬元至蘇君於新竹國際商業銀行南崁分行00000000000 號帳戶，以供其貸借使用，惟被告原核定卻逕行認定上開金錢借貸為贈與行為，對於原告主張及蘇君所陳述之證言俱均不採，亦未說明不採之理由，卻僅泛言原告未盡協力義務為由云云，駁回原告之請求，顯其事實之認定顯屬錯誤。
⑶關於核定贈與張義華15O萬元之部分;
因原告曾向張義華借款，是上開150 萬元係為清償原告對於張君之債務，此法律關係亦經張君向被告陳明，絕非如原核定所認定之贈與行為，惟被告原核定卻逕行認定上開金錢借貸為贈與行為，對於原告主張及張君所陳述之證言俱均不採，亦未說明不採之理由，卻僅泛言原告未盡協力義務為由云云，顯其認事用法實有違誤，請予撤銷。
⑷關於核定贈與洪榮華12萬元之部分：
因原告年歲已高，而洪榮華為原告之5 子，時常代理原告處理日常之事務，是上開金額僅係洪榮華代為處理原告經濟上之活動而已，原告並無贈與上開金錢予伊，原核定未明究理即認定為贈與，於法實有違誤，請予撤銷。
3.次按「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」固為司法院大法官會議釋字第537 號所解釋。又「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」最高行政法院（89年7月1 日改制前為行政法院，下同）36年度判字第16號著有判例。
4.綜上所述，本件原告及關係人均主張並無贈與之事實存在，惟被告原處分及復查決定卻僅以原告「未盡協力義務舉證責任」為由，駁回原告之請求，而對於課稅之構成要件事實未盡舉證之責任，卻舉上揭司法院大法官議決解釋及最高行政法院判例意旨，將課稅事實之舉證責任轉換應由原告負擔，顯其適用法令有違證據法則之法理。如被告仍執意認定本件事實為贈與行為，則其對於成立贈與之構成要件事實，應負舉證之責，始為合法。
㈡被告主張之理由：
1.本稅：⑴按遺產及贈與稅法第3 條第1 項規定：「凡經常居住中
華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」第
4 條規定：「（第1 項）本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。（第2 項）本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」次按司法院釋字第537 號解釋文：「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」為所解釋。又最高行政法院36年度判字第16號判例意旨：「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」62年度判字第127 號判例意旨：「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂。」⑵原告轉帳與李瑞娟等人之日期、金額、帳戶如附表所示
，其中編號第19筆係原告於88年12月1 日提領1,500,00
0 元轉開立臺灣銀行支票（號碼0000000 號）由張義華兌領。原查核定本次贈與17,220,000元。原告主張轉存李瑞娟、林李瑞薇之資金係委請渠等2 人代為簽賭之賭金且與渠等2 人並無任何血親關係，無贈與之理由；轉存蘇澤當之資金係借貸；張義華兌領之資金係原告償還張君之借款；轉存洪榮華之資金係洪君代為處理原告經濟上之活動，非屬贈與云云，資為爭議。
⑶答辯理由：
①按我國稅捐爭訟制度採職權探知主義，關於舉證責任
之分配，自不能完全以民事訴訟舉證責任分配之原則為據。有關稅捐之法律關係，乃係依據稅捐法律之規定，大量且反覆成立之關係，具有其特殊性。稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人方便，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動涉及租稅課徵事項，即難謂未就稅捐權利發生要件盡其舉證責任，徵諸最高行政法院94年度判字第1316號判決。就贈與稅而言，倘當事人不履行申報協力義務，或對主張之事實不提出證據，或其所提出之證據不足為主張事實之證明，稽徵機關斟酌當事人之陳述與調查事實及證據之結果，以該財產之移轉行為事實已具有客觀性，依論理法則及經驗法則判斷，認定贈與行為之客觀要件均已成立而致生效，自應依法定其所應歸屬之贈與之法律效果，否則，只要當事人自始至終均否認有贈與及受贈之意思表示，即認為課徵贈與稅之要件欠缺，稽徵機關將無從落實執行稽徵贈與稅之立法目的。
②原告於88年間轉存資金予李瑞娟等人，有原告帳號00
0000000000在聯邦銀行南崁分行資金流向明細表、提款單、存放銀行同業及臺灣銀行0000000 號支票影本可稽。原告主張轉存李瑞娟、林李瑞薇之資金係委請渠等2 人代為簽賭之賭金且與渠等2 人並無任何血親關係，無贈與之理由，惟並未提示相關代為簽賭之證明文件供核，又李瑞娟及林李瑞薇之談話筆錄聲稱因時間久遠，已忘記原告轉存渠等帳戶之原因。另查李瑞娟係原告媳婦黃敏玲之母，卻於談話筆錄中聲稱不認識黃敏玲，顯未盡協力義務及舉證責任；轉存蘇澤當之資金主張係借貸，並未提示借貸契約、清償日期及利息給付方式等相關證明文件供核，又蘇君於談話筆錄聲稱原告轉入系爭資金於其銀行帳戶之原因，俟其查明後另行回覆，迄未回覆；張義華兌領之資金主張係原告償還張君之借款，並未提示原告向張君借款之資金流程供核；轉存其子洪榮華之資金主張係洪君代為處理原告經濟上之活動，並未提示相關證明文件供核。依首揭判例意旨，原告存款存入洪榮華等人銀行帳戶後，該物權即為洪君等人所有並享有經濟上之處分權，渠等自已有允受之事實，被告依遺產及贈與稅法第4條規定核課贈與，並無不合。
2.罰鍰：⑴按遺產及贈與稅法第24條第1 項規定：「除第20條所規
定之贈與外，贈與人在1 年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」第44條前段規定：「納稅義務人違反……第24條之規定，未依限辦理……贈與稅申報者，按核定應納稅額加處
1 倍至2 倍之罰鍰。」⑵原告於88年間將存款合計17,220,000元轉入李瑞娟、林
李瑞薇、蘇澤當、張義華、洪榮華及冠潤公司銀行帳戶，未依規定辦理贈與稅申報，違章事證明確已如前述，依前揭規定，被告按核定應納稅額3,890,783 元處1 倍罰鍰3,890,700 元（計至百元止）並無違誤，應予維持。
3.本件相關證據資料：資金流程見原處分卷第334-343 頁之明細表，彙整表見第1007頁。
理 由
一、本件訴訟程序進行中，被告之代表人已由凌忠嫄變更為陳文宗，此有行政院96年8 月3 日院授人力字第09600256721 號令在卷可按，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、本件原告經受合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列情形，爰併準用民事訴訟法第385條第1項前段規定，依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
三、原告起訴主張：原告轉存李瑞娟、林李瑞薇之資金係委請2人代為簽賭之賭金，且與該2 人並無任何血親關係，無贈與之理由，轉存蘇澤當之資金係借貸，張義華兌領之資金係原告償還借款、轉存原告之子洪榮華之資金係償還其代為處理原告經濟上之活動，均非屬贈與，被告就以上之核定，於法無據，為此訴請如聲明所示云云。
四、被告則以：原告於88年間將如附表所示之17,220,000元轉入李瑞娟等人銀行帳戶，業經被告查明在案，原告主張非屬贈與，惟並未提示相關證明文件供核，原處分並無違誤等語置辯，求為駁回原告之訴。
五、按遺產及贈與稅法第3 條第1 項規定：「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」第4 條規定：「（第1 項）本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。（第2 項）本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」第24條第1 項規定：「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1 年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」第44條前段規定：「納稅義務人違反……第24條之規定，未依限辦理……贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1 倍至2 倍之罰鍰。」
六、是本件之爭執，在於被告認定如附表所示之各筆資金，均屬贈與，於法是否有據？
七、經查：㈠按行政訴訟法第136 條規定：「除本法有規定外，民事訴訟
法第277 條之規定於本節準用之。」而民事訴訟法第277 條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」惟稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，應認稅捐機關業已證明稅捐債權之存在；如當事人予以否認，即應就其主張之事實負舉證責任，以貫徹公平合法課稅之目的。
又依遺產及贈與稅法第3 條第1 項、第4 條規定，財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受之行為，應依法課徵贈與稅。因此，財產所有人將其財產片面移轉予他人，並經他人受領者，稅捐稽徵機關即可作有將財產無償移轉予他人之認定，如該財產所有人主張其財產之移轉並非無償（如買賣、借貸、清償或信託等法律關係）之事實者，此項事實因屬於其管領範圍內之事實，其知之最熟稔，亦最容易為舉證行為，自應由其就該財產之移轉並非無償之事實負具體舉證責任。（改制前行政法院89年度判字第1988號判決同採此見解）。
㈡查本件兩造不爭原告轉出如附表所示之資金予李瑞娟等人，有如下之證據在卷可稽，堪認為真實：
1.李瑞娟部分（如附表所示編號1-6 ）：有轉帳單、原告資金流向表、李瑞娟談話筆錄及存摺存款明細分類帳，分別在原處分卷頁318-323、340、780-781及939。
2.林李瑞薇部分（如附表所示編號7-13）：有轉帳單、原告資金流向表、林李瑞薇談話筆錄及存摺影本，分別在原處分卷頁317 、324-327 、329-330 、340-341 、778 及768-769 。
3.冠潤公司部分（如附表所示編號14-16 ）：有轉帳單及原告資金流向表，分別在原處分卷頁328 、331-332 及341、343。
4.蘇澤當部分（如附表所示編號17）：有原告資金流向表及蘇澤當談話筆錄，分別在原處分卷頁342及783-784。
5.洪榮華部分（如附表所示編號18）：有原告資金流向表在原處分卷頁342 。
6.張義華部分（如附表所示編號19）：有支票影本、轉帳單及張義華談話筆錄，分別在原處分卷頁795-796 、722 及955-956。
㈢就以上之經濟活動，原告就冠潤公司部分已於訴訟中不復爭執，其餘部分則主張如下，惟本院認均不可採：
1.關於李瑞娟及林李瑞薇部分：原告主張資金係委請2 人代為簽賭之賭金，且與該2 人並無任何血親關係，無贈與之理由云云，然查，原告並未提示相關代為簽賭之證明文件供核，而李瑞娟及林李瑞薇之談話筆錄因僅稱因時間久遠，已忘記原告轉存帳戶之原因，況查李瑞娟係原告媳婦黃敏玲之母，卻於談話筆錄中否認認識黃敏玲，以上均難認原告已盡其協力義務及舉證責任。
2.蘇澤當部分：原告主張係借貸，惟並未提示借貸契約、清償日期及利息給付方式等相關證明文件供核，又蘇澤當於談話筆錄內亦未明確表示係借款，僅稱原告轉入系爭資金於其銀行帳戶之原因，俟其查明後另行回覆，迄未回覆，原告此部分之主張，難信為真實。
3.張義華部分：原告主張係原告償還張義華之借款，惟並未提示原告向其借款之資金流程供核，原告此部分之主張，亦難信為真實。
4.洪榮華部分：原告主張係洪榮華代為處理原告經濟上之活動，惟同未提示相關證明文件供核，難信為真實。
㈣末查，贈與稅之課徵採申報主義，贈與人有就其贈與行為依
法申報贈與稅之義務。原告將如附表所示之19筆資金移轉他人，復未提出任何排除為贈與行為之資料供核，被告認核屬贈與行為，於法並無不合；原告贈與該等資金之財產總值已超過贈與稅之免稅額，而未依遺產及贈與稅法第24條規定之期限內辦理申報，縱無故意，因無不能注意情事，竟疏於注意，亦有過失漏報之責，依司法院釋字第275 號解釋意旨，仍應受罰。被告依前揭遺產及贈與稅法第44條規定，按原核定應納稅額加處1 倍罰鍰計3,890,700 元（計至百元止），揆諸前揭規定，亦無違誤。
八、綜上所述，原告之主張，均無足採。原處分（復查決定）認事用法，均無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段、第218條、民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 7 月 3 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 張瓊文
法 官 蕭忠仁法 官 王碧芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 7 月 4 日
書記官 徐子嵐