臺北高等行政法院判決
96年度訴字第03081號原 告 中華世紀財務管理顧問股份有限公司代 表 人 甲○○（董事長）訴訟代理人 羅裕傑（會計師）被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 凌忠嫄（局長）住同上訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年7 月
4 日臺財訴字第09600224590 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國（下同）91年5月至92年2月間之登記代表人雖為周沛華，但實際負責人則為林銘，原告在該期間內銷售未經依法核准之國外公司股票【包括得益電訊精密科技股份有限公司（下稱得益公司）、鎮毓科技股份有限公司（下稱鎮毓公司）及美國聯合傳媒發展股份有限公司（下稱美國聯傳公司）】，漏報銷售額新臺幣（下同）154,286,873 元，為內政部警政署刑事警察局（下稱刑事警察局）所查獲，移由被告追查其漏稅事實之部分，嗣經被告審酌刑事警察局92年4月24日刑偵七3 字第09200074553 號刑事案件移送書、相關人員筆錄及富邦商業銀行總行營業部有關原告（帳號000-000000000 ）、林銘（帳號000- 000000000）及全球顧問有限公司（帳號000-0000 00000）等3 帳戶存入明細彙總表等資料後，認定原告之違章行為成立，被告即以核定稅額繳款書補徵原告之營業稅額7,682,946 元，另以94年5 月20日A1Z00000000000號處分書檢附罰鍰繳款書，按所漏稅額7,682,94
6 元處3 倍之罰鍰23,048,800元（計至百元止）。原告不服，主張林銘於92年2 月26日在刑事警察局所作筆錄，純屬其個人投資買賣國外未上市公司證券之行為，與原告無關，其筆錄不得作為原告違章證據云云，申請復查。案經被告審查認為：本件除林銘之偵訊筆錄外，另有其配偶張紫雲及國外未上市公司之負責人廖世溢及熊騏等人之偵訊筆錄，皆稱是以原告名義對外販售國外未上市公司證券，收取股款則存入上開富邦商業銀行之帳戶內，被告參酌上開帳戶內91年5 月31日至92年2 月7 日之交易往來明細表，減除轉帳金額核算銷售額154,286,873 元，核定補徵稅額7,682,946 元，並按所漏稅額7,682,946 元處3 倍之罰鍰計23,048,800元，並無不合，遂以96年4 月12日財北國稅法一字第0960223356號復查決定予以駁回，未獲變更（下稱原處分）。原告仍表不服，主張銷售國外公司證券究屬銷售貨物或勞務關係，及銷售額應如何認定，均影響應納之稅額，自需先予辨明；又被告僅憑刑事警察局刑事案件移送書、筆錄及銀行帳戶即認定原告有銷售國外公司證券之行為，並無理由，應給予原告到達指定處所陳述意見之機會云云，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：⒈本件原處分課稅之標的為加值型及非加值型營業稅法（下
稱營業稅法），而究竟被告所認定之事實，即銷售國外公司證券究屬銷售貨物或銷售勞務，關係本件銷售額如何認定，亦影響應納之稅額，自需先予辨明：
⑴按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應
依本法規定課徵加值型或非加值型營業稅。」「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞務。」為營業稅法第1 條、第3 條第
1 、2 項所明定。因此，被告倘欲對原告課徵營業稅，自需先說明其認定原告之行為究屬營業稅法規定之銷售貨物或提供勞務，此被告課稅之先決要件倘無法說明，則本件根本無需課徵營業稅。
⑵營業稅法有關銷售貨物之規定，為將貨物之所有權移轉
與他人之行為，而本件被告對於原告究竟有無取得該外國證券之所有權，以及是否有以公司名義將外國證券所有權移轉與他人之事實部分詳加調查，即認定原告有銷售證券所有權之行為，實令人費解，被告應就此部分之事實詳加說明。
⑶又倘若被告認定原告為仲介買賣國外有價證券，則所謂
銷售額亦僅為提供勞務所取得之代價，並非所銷售有價證券之總金額，則原處分銷項稅額之計算基礎即有違誤，應有查明之必要。
⑷綜上所述，原處分及訴願決定對於原告之營業行為究屬銷售貨物或提供勞務未予詳查，顯屬違法之行政處分。
⒉就被告所認定之事實是否為真，可細分為「原告是否有販
賣國外公司證券行為，獲得收入，而負稅捐之義務」及「在原告販賣國外證券事實為真時，被告認定原告短漏開統一發票及漏報銷售額154,286,873 元，該數據是否真正」，茲就此兩事實認定說明如下：
⑴就「原告是否有販賣國外公司證券行為，獲得收入，而負稅捐之義務」之事實認定：
①原告一再重申，被告為處分前需提出完整且確切的事
證作為依據，此一主張有最高行政法院89年度判字第2554號判決可供參照，惟被告僅憑屬「待證事實」之刑事警察局移送書、筆錄及銀行帳戶，即認定原告有銷售國外公司證券之行為，而有逃漏稅捐，應補繳並科處罰鍰，由於本件屬違章查核案件且金額甚鉅，不容被告怠惰舉證責任隨意侵害原告權利。
②再者，原告一再要求被告提出其他具體事證資料，如
究竟原告於何時、何地、與何人從事何種交易？是否有買賣契約書，證明原告係買賣之一方？原告有同意被移送等人代表或代理該買賣之證據資料？然至今日，被告機關仍僅憑「待證事實」之資料，作為本案處分之依據，既屬「待證事實」已失行政處分應具體、明確之要求。相對而言，被移送人林銘在函覆被告財北國稅審三字第0930227867號函清楚說明本件相關銀行帳戶均為其個人使用；又卷中檢附的「美國得益股票委賣合約書」僅為委託人表示委託「中華世紀投資有限公司」出售股票之意思，縱有出售亦屬個人行為，並非原告「中華世紀財務管理顧問股份有限公司」為買賣人，且該資料亦非買賣契約書，僅為委託人表示委託意思之書面資料。上述有利於原告之事實證據，為何被告均不加以注意，即認定原告有販賣國外證券之行為，顯與行政程序法第9 條「有利不利應一律注意原則」相違。
⑵就「在原告販賣國外證券事實為真時，被告認定原告短
漏開統一發票及漏報銷售額154,286,873 元，該數據是否真正」之部分：
①倘若原告如被告認定為本件享受權利、負擔義務之主
體，接續應判斷即被告機關認定數額有無違誤。如鈞院於97年3 月12日準備程序所問，被告機關如何計算認定原告的銷售金額。被告訴代答稱：「數據資料是從帳戶資料得知，彙總表包括林銘、全球顧問、中華世紀等。我們僅對匯款、支票部分計算，三個帳戶之間的往來及存入現金部分均排除在外。」被告並未說明採取如此計算的依據何在，僅依承辦人員臆測判斷計算，毫無根據可憑，殊不知其推測之結果對原告造成極大之不利益。況且依據營利事業所得稅查核準則第18條之2 第1 項規定，營利事業受託代收轉付款項，於收取轉付之間無差額，其轉付款項取得之憑證買受人載明為委託人者，得以該憑證交付委託人，免另開立統一發票，並免列入銷售額。由上可知，銀行轉帳紀錄非必然成為公司必須開立發票之依據，被告仍有查明交易實質內容並負舉證之責任。
②再自「財政部臺北市國稅局審查三科查緝案件稽查報
告」觀之，該報告第2 頁記載「…刑事警察局通報本局中華世紀公司漏未申報營業外收入二億六千萬元，…經該局統計上述三帳戶收受不明轉帳匯款共計三億零九百六十七萬二百五十三元，兩億六千萬元係張君答覆時略估之數字…若以該估計數字予以課稅，顯不合法。」可知被告明白要對原告作出行政處分，務必要有具體明確之事證，單憑估計與法不容，在明知此一法理下卻仍對原告為處分，被告實自相矛盾。③被告所引用之帳戶如前說明，林銘函亦稱相關帳戶為
其個人使用，原告也一再否認帳戶為原告所用。⒊被告僅憑刑事警察局刑事案件移送書、筆錄及銀行帳戶，
即認定原告有銷售國外公司證券之行為，顯有未合，依行政法院歷來之實務見解，均認為不能單憑警訊筆錄、檢察官起訴書、法院判決書為課稅依據，故被告所為顯與實務見解不符：
⑴有關檢察官之起訴書部分：
①按「前開刑事警察局函及臺灣臺北地方法院檢察署起
訴書（尚未判決），祇是就所謂違法事實移請偵辦或訴請法院審理之文書，其本身即為待證事項，並無證據能力，尚不能作為認定違法事實之證據。」「被告在無積極證據證明原告未有支付進項稅額與實際交易人時，即遽論本件亨利○公司非原告之交易對象，似嫌草率。至臺灣臺北地方法院檢察署檢察官起訴書，僅可供參考，尚不得作為認定利亨○公司非原告實際交易對象之證據。」「依刑事訴訟法第251 條第1 項：『檢察官依偵查所得之證據，足認被告有犯罪嫌疑者，應提起公訴。』之規定，檢察官提起公訴，是依偵查所得之證據，足認被告有犯罪嫌疑者始得為之。
故得為證據者，是依偵查所得之證據，並非檢察官之起訴書，因此，被告以檢察官起訴書等為證據，尚嫌不足。」鈞院89年度訴字第2761號判決、91年度訴字第4755號判決暨89年度訴字第852 號判決可資參照。
②按上述行政法院之見解，刑事警察局移送書及檢察官
之起訴書只是針對所涉違法事實訴請法院審理的文書，本身也是待證事項，不能作為認定違法事實之證據。
⑵有關刑事移送資料部分：
①按「被告認豪○公司係為以虛進虛銷開立發票互抵之
虛設行號，原告自無可能與該公司有交易之事實，而以非交易對象之虛設行號開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額，逃漏營業稅之事實，僅憑被告機關刑事案件移送書為據，此案既未經檢察官偵查起訴，更未經法院判決予以認定，其是否係『以虛進虛銷開立發票互抵之虛設行號』已有可議。」、「被告以刑事案件移送書將祥功公司負責人陳弘重以幫助他人逃漏稅捐之罪名移送偵辦，惟迄今已近三年，尚未偵查終結，亦未經檢察官提起公訴，故被告所稱祥功公司與原告並無交易事實，卻虛開發票予原告一節，尚屬無法證實，自不能僅憑被告自行製作之刑事案件移送書而認定原告並未向祥功公司進貨。」此有鈞院92年度訴字第826 號判決及90年度訴字第5608號判決可參照。
②故行政法院乃認為移送書僅在踐行公務員告發犯罪的
法定職責，並敦促司法單位進行訴追，本身也是須經檢察官、法官調查、審理後始能確定的待證事實，且稽徵機關所移送資料為其自行製作，亦未經檢察官偵結起訴與刑事法官判決，尚難可據此片面推論某公司即有違章事實。
⑶涉案關係人證詞的證明力：
①按「被告指稱：原告負責人與虛設行號負責人於被告
處所製作之談話筆錄內容，兩者所稱交易接洽對象、貨物運送方式及地點皆不一致云云，惟查本件製作談話筆錄之時間在88年12月，距離原告87年9 月之進貨已有年餘，此等交易過程之細節，臨時答話或有記錯或出入，亦屬常情…尚難僅以兩人之供詞有部分不符，即認原告沒有向祥○進貨之事實。」、「經本院調查結果，本件中○事務所應係原告與訴外人等三人依約定條件共同合夥經營無訛，是原告主張中○事務所並非原告獨資經營，尚屬可採。被告徒以原告於88年中區國稅局所製作之談話紀錄，雖自承其係獨資經營彰化中○事務所，並為該事務所之負責人等不實供述，據以認定中○事務所為原告所獨資經營，尚嫌速斷。」此亦有鈞院90年度訴字第5608號判決及高雄高等行政法院90年度訴字第2176號判決可資為憑。
②是故受裁罰人是否承認違章事實本非稅捐裁罰的必要
條件，縱其自承違章者，亦須調查所自認的事、時、地、物、均與卷內其他客觀事證相符，始可予以裁罰，特別是當受裁罰人所陳事實與其他事證、證人證詞均有出入時，或製作筆錄時距離事發已有一段時間。
簡言之，受裁罰人的談話紀錄不得作為認定違章事實的唯一證據，另涉案關係人就整個違章事實過程而言，性質上相當於「共犯」，不僅具有與受裁罰人利益相同或相反的地位，且其是否經手或對個別違章事實熟悉，難以一概而論，因此稽徵機關不應僅憑涉案關係人片面的陳述，於無其他具體事證下，而認定往來廠商均涉有違章漏稅事實。
⑷原處分書中僅以：「申請人於首揭期間銷售國外公司證
券，漏報銷售額154,286,873 元，經刑事警察局查獲，有刑事警察局刑事案件移送書、案關人員筆錄、富邦銀行總行營業部之林銘君、申請人及全球顧問有限公司等三帳戶存入明細彙總等資料影本可稽…」及「…本件除林銘君筆錄外，另有林君配偶張紫雲君、廖世溢君及熊騏君等3 人之筆錄，皆稱係以申請人名義對外販售國外未上市公司證券…」云云，依刑事警察局刑事案件移送書、案關人員筆錄、及關係人林銘、張紫雲、廖世溢及熊騏等人之筆錄，即認定原告有販售國外未上市公司證券之事實，顯與前揭實務見解有違，如前所述，實務上向來之見解，原本稅捐稽徵機關即不得單以檢察官之起訴書、刑事案件移送書、警訊筆錄、甚或涉案關係人之證詞作為課稅之依據，且原處分書所提及之林銘、廖世溢、熊騏等三人現與公司完全無關，如何能僅憑渠等三人片面之詞即草率認定原告有銷售國外未上市公司證券之事實，而張紫雲雖為本公司董事，其意見與本公司董事長不合時，依公司法規定董事長對外代表公司，應以本公司董事長之意見為主。被告在未向原告查明前，僅憑上述證據即認定原告有銷售國外未上市公司證券之行為，訴願審查時亦未斟酌判斷，原告實難干服。
⑸按「被告未經審判證明有罪確定前，推定其為無罪。」
「犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實。」刑事訴訟法第154 條將無罪推定原則，具體明文之規定。故刑事警察局函及臺灣臺北地方法院檢察署起訴書本身即是「待證事實」，仍待法院認定事實、適用法律之審理確定結果後，待證事實始轉換成為有罪與否之確定事實；另外，稅捐機關所做任何處分務必有完整且確切的事證做依據，被告僅憑屬「待證事實」之刑事警察局刑事案件移送資料，逕自判斷本件漏稅額並對原告開罰，過於率斷，應命被告提出更多積極具體事證，證明原告確實具備負擔營業稅法課稅義務，且符合上述原告需負擔營業稅之條件。對此，亦請鈞院斟酌本案是否在相牽涉之刑事案件判決確定前，依行政訴訟法第177條第2 項裁定停止訴訟程序，以保障原告權益，維護被告處分之公信度，避免司法訴訟資源的浪費。
⒋又按「訴願人或參加人請求陳述意見而有正當理由者，應
予到達指定處所陳述意見之機會。」「受理訴願機關應依訴願人、參加人之申請或於必要時，得依職權通知訴願人、參加人或其代表人、訴願代理人、輔佐人及原行政處分機關派員於指定期日到達指定處所言詞辯論。」訴願法第63條第3 項、第65條定有明文。本件原告究竟有無銷售國外公司證券，又銷售有價證券，是否即應依該證券價值計算營業額，亦或僅需以提供勞務所取得之代價為銷售額（實則原告並無銷售國外有價證券之行為），實有究明之必要；惟被告及訴願機關卻未審酌原告依上開規定申請陳述意見或言詞辯論之請求，實與法不合，對原告權益有重大影響。
⒌原告一再主張原告與非本公司負責人之人等，分屬不同權
利義務主體，各自獨立享受權利、負擔義務，被告執意以該等人員所為等同原告所為，不利益應由原告負擔，惟原告主張被告上開認事用法顯有錯誤，容原告再為補充說明，首應判斷之點在該等人員行為是否構成犯罪：
⑴若認該等人員行為非屬犯罪行為，其所得為「非犯罪所
得」，始有本案課稅之依據：依刑事警察局偵辦移送該等人員，係以違反證券交易法、刑法詐欺罪移送地檢署偵辦，若經檢察官偵查起訴，移送法院審理有罪判決確定，其犯罪所得應依刑法第38條規定予以沒收，或返還犯罪被害人，原告自始不可能有「銷售貨物或勞務」取得代價之收入，不應依營業稅法課徵營業稅。本件原告需負擔營業稅，應具備之條件有二：一需案件獲檢察官不起訴處分或經法院無罪判決確定後，證明該等人員並無不法。二需該等人員之銷售確實屬代表原告所為，權利義務需由原告負擔，原告受有「銷售貨物或勞務」取得代價之收入，在上開兩條件皆具備時，原告始有負擔本件營業稅之責。
⑵綜上說明，被告既以刑事警察偵辦案件資料認定原告應
負擔營業稅法之納稅義務，惟原告是否真有所得，尚待確認。進一步言，該所得是否屬於不法犯罪所得，被告並未進一步論述，按照被告在本案認事用法之標準下，原告並非真正行為人，除需負擔本案爭執之營業稅法外，尚可能成為犯罪被害人請求償還犯罪利益之對象，如此一來，原告所負擔之義務顯然有無限擴大的可能。⒍綜上所述，原處分及訴願決定未能充分具體佐證，顯屬違法。
（二）被告主張之理由：⒈補徵營業稅部分：
⑴按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售
憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：…四、短報、漏報銷售額者。」為營業稅法第32條第1 項前段、第35條第1 項前段、第43條第1 項第4 款所明定。次按「營業人買賣未依法核准之國外公司證券…應不課徵證券交易稅…其銷售額尚無加值型及非加值型營業稅法第8 條第1 項第24款，免徵營業稅規定之適用。」亦為財政部92年7 月14日臺財稅字第0920454027號令所明釋。
⑵原告於首揭期間銷售國外公司證券，漏報銷售額154,28
6,873 元，經刑事警察局查獲，有刑事警察局刑事案件移送書、案關人員筆錄、富邦銀行總行營業部之林銘君、原告、全球顧問有限公司等3 帳戶存入明細彙總等資料影本可稽，違反前揭規定，被告核定補徵營業稅額7,682,946 元。依財政部92年7 月14日臺財稅第0000000000號令釋示謂「營業人買賣未依法核准之國外公司證券，…應不課徵證券交易稅；其銷售額尚無加值型及非加值型營業稅法第8 條第1 項第24款，免徵營業稅規定之適用。」是無論原告銷售國外證券或仲介國外證券之銷售，其取得之對價皆須課徵營業稅。
⑶未經本國政府核准之國外公司證券仍屬有價證券之一種
，其讓與方式於民法上並無相關之明文規定，則其讓與方式應與動產讓與方式相同，即動產交付即生動產物權之讓與效力：
①依林銘92年2 月26日於內政部警政署刑事警察局（下
稱刑事警察局）所做之筆錄第13頁第3 行至第7 行略謂：「…劉迪湘及其他各地分支機構及中壢的李雯萱負責找投資人…收集要買的數量並拿現金來中華世紀公司在臺北……來跟我買，或是先把錢轉帳到我富邦銀行帳戶，再找我拿股票，我如果不在的話就找我太太張紫雲拿股票。」②依李雯萱（中華世紀公司桃園、中壢的經銷人）92年
4 月8 日筆錄第4 頁第3 行略謂：「打電話給林銘說好要買幾張之後先把錢轉帳給林銘富邦銀行帳戶後，再去林銘家跟林銘拿股票。」另依同筆錄第5 頁第12行略謂：「我總共跟林銘買了美國得益公司408 張，不過還有未賣出。另總共跟林銘買了美國聯傳公司約
170 張…大約賣出160 張我還留12張，…」③依張白金（瑞麟公司員工）92年4 月7 日筆錄第5 頁
第12行略謂：「…我只是向林銘買股票再把部分轉賣出去。」④依宋碧雲（宜蘭地區經銷人）92年4 月4 日筆錄第4
頁第2行 略謂：「我透過劉迪湘拿到美國得益及美國聯傳股票…。」⑤依吳正裕（瑞麟公司負責人）92年4 月10日筆錄第3
頁第5行 略謂：「業務員回報有人要買的時候，才向林銘通知取得，全部股票由中華世紀公司林銘先生負責供應。」另同筆錄第8 頁第3 行略謂：「…股票都是林銘給我的…。」依前述5 人的筆錄可知原告所出售的國外股票確有移轉事實，則原告質疑被告對國外證券所有權是否有移轉未予詳加調查及是否屬仲介買賣國外證券一節，並非事實。
⑷被告引用刑事移送書及案關各人之筆錄，係就刑事警察
局所調查之事實及案關各人對所經手買賣股票的流程，認定違章主體為中華世紀公司，且本案中究屬銷售國外證券亦或僅係仲介國外證券之買賣，前者係就出售股票之總額視為銷售額核課營業稅而後者僅就收取之手續費視為銷售額核課營業稅。而銀行帳戶是在引用其數據核計中華世紀究竟漏報多少銷售額，憑以核計應補徵稅額及計算罰鍰。原告主張被告憑刑事警察局刑事案件移送書，案關各人之筆錄及銀行帳戶之資料為課稅依據，認屬無稽，然未就何處為無稽及何點不妥適並未舉證說明。
⑸原告主張林銘、廖世溢、熊麒等三人現與公司無關，不
能僅憑渠等片面之詞認定原告有銷售國外公市股票，後稱張紫雲君雖為原告之董事，其意見與原告董事不合時，依公司法之規定應以董事長之意見為主，被告僅憑上述證據即認定原告有銷售國外公司股票一節，經查：①依林銘92年4 月9 日筆錄第2 頁第2 行至第6 行略謂
：「我是中華世紀公司的實際負責人，周沛華僅係員工，我才是真正的老闆。」又依張紫雲92年4 月9 日筆錄第2 頁第2 行略謂：「中華世紀公司名義上負責人為周沛華，林銘才是實際負責人」原告聲稱與其無關，實非有據。
②廖世溢為得益公司之董事長，熊麒為鎮毓公司董事長
兼總經理，該2 人將其公司在美國發行的股票出售予中華紀公司供其在臺買賣，佐證資料為廖世溢92年3月14日筆錄及熊麒92年11月27日筆錄。③張紫雲之筆錄並非代表原告發表意見，而是說明刑事
警察局查扣之股票交易資料究竟是屬何人所有，而依其證詞為中華世紀公司買賣國外股票之交易資料。另尚有李雯萱、張白金、廖麗雯、李碧雲及吳正裕等人等筆錄可證實原告確有銷售國外公司股票。
⑹本件違章事證明確，原告未提具體反證，原補徵營業稅並無不合。
⒉罰鍰部分：
⑴「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按
所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：…三、短報或漏報銷售額者。」為營業稅法第51條第3 款所明定。
⑵本件除林銘之筆錄，另有張紫雲、廖世溢、熊麒、李雯
萱、張白金、宋碧雲及吳正裕等人之筆錄足證原告違章事證明確，銷售國外公司證券是否應課稅捐原告不向專家或專責機關查詢，是有當注意、應注意、而未注意之過失，被告按所漏稅額7,682,946 元裁處3 倍罰鍰23,048,800元，並無違誤。
理 由
一、原告主張：本件原處分課稅之標的究屬銷售貨物或銷售勞務，關係本件銷售額如何認定，亦影響應納之稅額，自需先予辨明，然原處分及訴願決定未予詳查，顯屬違法之行政處分。關於「原告是否有販賣國外公司證券行為，獲得收入，而負稅捐之義務」之事實認定，被告僅憑屬「待證事實」之刑事警察局移送書、筆錄及銀行帳戶，即認定原告有銷售國外公司證券之行為，而有逃漏稅捐，應補繳並科處罰鍰，由於本件屬違章查核案件且金額甚鉅，不容被告怠惰舉證責任隨意侵害原告權利。相對而言，被移送人林銘在函覆被告財北國稅審三字第0930227867號函清楚說明本件相關銀行帳戶均為其個人使用。又卷中檢附的「美國得益股票委賣合約書」僅為委託人表示委託「中華世紀投資有限公司」出售股票之意思，縱有出售亦屬個人行為，並非原告「中華世紀財務管理顧問股份有限公司」為買賣人，且該資料亦非買賣契約書，僅為委託人表示委託意思之書面資料。依據營利事業所得稅查核準則第18條之2 第1 項規定，營利事業受託代收轉付款項，於收取轉付之間無差額，其轉付款項取得之憑證買受人載明為委託人者，得以該憑證交付委託人，免另開立統一發票，並免列入銷售額。由上可知，銀行轉帳紀錄非必然成為公司必須開立發票之依據，被告仍有查明交易實質內容並負舉證之責任。被告僅憑刑事警察局刑事案件移送書、筆錄及銀行帳戶，即認定原告有銷售國外公司證券之行為，顯有未合，依行政法院歷來之實務見解，均認為不能單憑警訊筆錄、檢察官起訴書、法院判決書為課稅依據，故被告所為顯與實務見解不符。對此，亦請鈞院斟酌本案是否在相牽涉之刑事案件判決確定前，依行政訴訟法第177 條第2 項裁定停止訴訟程序，以保障原告權益，維護被告處分之公信度，避免司法訴訟資源的浪費。本件原告究竟有無銷售國外公司證券，又銷售有價證券，是否即應依該證券價值計算營業額，亦或僅需以提供勞務所取得之代價為銷售額（實則原告並無銷售國外有價證券之行為），實有究明之必要；惟被告及訴願機關卻未審酌原告依上開規定申請陳述意見或言詞辯論之請求，實與法不合，對原告權益有重大影響。原告與非本公司負責人之人等，分屬不同權利義務主體，各自獨立享受權利、負擔義務，被告執意以該等人員所為等同原告所為，不利益應由原告負擔，其認事用法顯有錯誤。為此，原告依據行政訴訟法第4 條第1 項規定提起本件撤銷訴訟，求為判決如聲明所示。
二、被告則以：未經本國政府核准之國外公司證券仍屬有價證券之一種，其讓與方式於民法上並無相關之明文規定，則其讓與方式應與動產讓與方式相同，即動產交付即生動產物權之讓與效力。依林銘、李雯萱、張白金、宋碧雲、吳正裕等5人的筆錄可知，原告所出售的國外股票確有移轉事實，則原告質疑被告對國外證券所有權是否有移轉未予詳加調查及是否屬仲介買賣國外證券一節，並非事實。被告引用刑事移送書及案關各人之筆錄，係就刑事警察局所調查之事實及案關各人對所經手買賣股票的流程，認定違章主體為中華世紀公司，且本案中究屬銷售國外證券亦或僅係仲介國外證券之買賣，前者係就出售股票之總額視為銷售額核課營業稅而後者僅就收取之手續費視為銷售額核課營業稅。而銀行帳戶是在引用其數據核計中華世紀究竟漏報多少銷售額，憑以核計應補徵稅額及計算罰鍰。原告主張被告憑刑事警察局刑事案件移送書，案關各人之筆錄及銀行帳戶之資料為課稅依據，認屬無稽，然未就何處為無稽及何點不妥適並未舉證說明。另李雯萱、張白金、廖麗雯、李碧雲及吳正裕等人筆錄可證實原告確有銷售國外公司股票。本件違章事證明確，原告未提具體反證，原補徵營業稅並無不合。原告銷售國外公司證券是否應課稅捐，原告不向專家或專責機關查詢，是有當注意、應注意、而未注意之過失，被告按所漏稅額7,682,946 元裁處3 倍罰鍰23,048,800 元，並無違誤等語，資為抗辯。
三、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型營業稅。」「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之…四、短報、漏報銷售額者。…」及「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：…三、短報或漏報銷售額者。」行為時營業稅法第1 條、第2 條第1 款、第32條第1 項前段、第35條第1 項、第43條第1 項第4 款及第51條第3 款分別定有明文。另「營利事業依法規定應給他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰」「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。復經稅捐稽徵法第44條、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條規定甚明。又稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表「營業稅稅目第51條第3 款短報或漏報銷售額者」部分：「…二、銷貨時未依法開立發票，且於申報當時銷售額時亦未列入申報。按所漏稅額處三倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處二倍之罰鍰…。」上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸。從而，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。此外，「納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件，依本函規定處理。說明…（二）營業人觸犯營業稅法第51條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第44條規定者，參照行政法院84年9 月20日9 月份第2 次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。…」「關於營業人進貨未依規定取得進貨憑證，並於銷貨時漏開統一發票之進銷案件，其銷貨漏開統一發票，同時觸犯稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第3 款規定部分，應依本部84年4 月26日臺財稅第000000000 號函釋採擇一從重處罰。
至其進貨未依規定取得進貨憑證部分，仍應依稅捐稽徵法第44條規定處罰。」亦分別經財政部85年4 月26日臺財稅第000000000 號、85年6 月19日臺財稅字第850290814 號函釋在案。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、林銘93年6 月2 日正傑字第0423號函、臺灣臺北地方法院檢察署檢察官92年度偵字第12
045 號及94年度偵字第10055 號起訴書、92年2 月26日、92年4 月9 日林銘及張紫雲偵訊筆錄、92年3 月14日、92年12月10日廖世溢偵訊筆錄、92年11月27日熊麒偵訊筆錄、92年
4 月8 日李雯萱偵訊筆錄、92年4 月17日張白金偵訊筆錄、92年4 月4 日宋碧雲偵訊筆錄、92年4 月10日吳正裕偵訊筆錄、92年4 月2 日廖麗雯偵訊筆錄、核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書、被告94年5 月20日A1Z00000000000號處分書、營業稅違章漏稅案件累積留抵稅額結存檔、對照檔異動核定單、營業稅稅籍資料查詢作業單、營業稅違章案件報告移送單、違章核定建檔、留抵稅額對照檔線上查詢作業單、查緝案件稽查報告書、財政部92年7 月14日臺財稅字第0920454027號令、原告相關筆錄彙整、原告涉及重大逃漏營利事業所得稅暨未申報年度明細表、90年11月30日輔導契約書、相關新聞剪報、中華世紀輔導企業上市說明會、中華世紀美國地區公告、原告北美公告、營利事業暨扣繳單位資料、富邦商業銀行匯款委託書、國內匯款回條、內政部警政署刑事警察局92年5 月16日刑偵七字第0000000000-0號函92年4 月24日刑偵七3 字第09200074553 號刑事案件移送書、原告居間買賣股票一覽表、股票銷售流程表、鎮毓公司資金往來明細表、得益公司資金往來明細表、原告案被還人被騙金額清冊、案關支票、得益公司介紹資料、光華開發科技公司介紹資料、美國得益股票委賣合約書、美股表格、數據表格（P157至164 ）、帳戶明細表、股票交割與金額表、中國國際商業銀行匯款申請書、開戶資料表、富邦銀行客戶存提紀錄單（臺幣活期性存款明細）、得益公司90年3 月5 日董事會臨時會議紀錄、換股通知書、美股換股通知書、文件證明及驗證資料、原告鎮毓方案、美國上市籌款投資協議書、在美併購上市輔導協議書、輔導鎮毓科技轉投資美國Morietc 美國上市案流程、鎮毓公司轉帳傳票、公司股票簽證查詢、行事曆紀錄表、股東名冊、IPO 聯誼會會員名冊、客戶持有股數及購買賣出價格表、營所稅結算未申報案件查詢及外更正作業單、90年度、91年度營利事業投資人明細及分配盈餘表、90年度營利事業所得稅結算申報書、91年度綜合所得稅BAN給付清單、鎮毓公司93年11月4 日鎮字第931104001 號函、匯入熊麒華僑帳戶及還原告之明細表、活期儲蓄存款明細表、原告帳戶交易明細、羅裕傑93年5 月24日於被告談話紀錄、林銘帳戶交易明細表、原告帳戶交易明細表、全球顧問帳戶交易明細表、富邦商業銀行存摺類存款存入及取款憑條、華南商業銀行匯款申請書、存摺類存款取款憑條、轉帳支出傳票、香港上海匯豐銀行林銘之匯款交易明細資料、林銘於合作金庫銀行城內分行匯款至富邦銀行總行營業部之傳票、中國國際商業銀行新臺幣存摺類存款取款憑條、國內匯款申請書、臺新銀行國內匯款申請書（代收入傳票）、客戶歷史檔交易明細查詢、存款業務申請書等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造之上述主張，本件爭執之重點厥為：原告於系爭年度是否有銷售國外公司之股票？其取得之對價依法應否課徵營業稅？被告依據刑事案件移送書、案關人筆錄及銀行帳戶資料為認定原告違章依據，有無違誤？被告計算本件漏報銷售額之數據有無錯誤？被告所補徵稅額及所處罰鍰有無違誤？茲分述如下：
（一）按在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依營業稅法規定課徵營業稅；所謂銷售貨物，係指將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者而言，分別為營業稅法第1條、第3條第1項規定甚明。又依證券交易法第6條規定，有價證券係指政府債券、公司股票、公司債券及經主管機關核定之其他有價證券而言，雖不包括未經主管機關核定之外國公司證券，惟其仍不失為「物」之一種，亦可歸類為貨物，祇要有將其所有權移轉與他人，並取得代價者，依上開說明，即可稱為銷售貨物，並應依營業稅法規定課徵營業稅。財政部92年7 月14日臺財稅第0000000000號函令謂：「營業人買賣未依法核准之國外公司證券，非屬證券交易稅條例第一條第二項規定之有價證券，應不課徵證券交易稅；其銷售額尚無加值型及非加值型營業稅法第八條第一項第二十四款，免徵營業稅規定之適用。」即係本於上開意旨所作成之解釋性行政規則，因未增加法律所無之限制，更無違反所得稅法立法意旨及租稅法定主義，依司法院釋字第287 號解釋意旨，應自所解釋法律之生效日起有其適用。
（二）經查，原告於91年5 月至92年2 月間之登記代表人雖為周沛華，然實際負責人則為林銘；另廖世溢係得益公司之負責人，熊麒為鎮毓公司之負責人，張紫雲為林銘之妻，係原告之公司監察人，李雯萱係原告中壢服務處之負責人，吳正裕係瑞齡國際開發有限公司（下稱瑞齡公司）之負責人，宋碧雲係宜蘭鴻昇實業社（無公司登記，下稱鴻昇實業）之負責人，張白金為瑞齡公司之員工等情，分別經上開人員於警詢時供承不諱，有各該偵訊筆錄在卷足憑。其中林銘為原告之實際負責人一節，復經林銘之妻張紫雲於92年4 月9 日警方調查時供稱：「中華世紀公司名義上負責人為周沛華，林銘才是實際負責人。」等語（參見筆錄卷第55頁）及得益公司負責人廖世溢於92年3 月14日警方調查時供稱：「（經警方提示得益電訊精密科技股份有限公司與中華世紀財務管理顧問有限公司簽訂之輔導契約書，雙方簽約人為何？契約內容有無虛假？有無依照契約內容履行？）中華世紀財務管理顧問有限公司代表林銘董事長，得益電訊精密科技股份有限公司代表是廖世溢董事長。契約內容沒有虛假。得益公司與中華世紀公司都是依契約內容執行。」等語（參見筆錄卷第63頁）明確，並有林銘以原告公司代表人之名義與得益公司簽訂之輔導契約書（參見原處分卷第349 頁）、與鎮毓公司簽訂之美國上市籌款投資協議書（參見原處分卷第373 頁）、在美併購上市輔導契約書（參見原處分卷第374 頁）等件附卷可稽，自可信為真實。是原告訴稱林銘之行為與其公司無關云云，並非可採。
（三）另查，原告之實際負責人林銘與得益公司負責人廖世溢簽訂輔導契約書，以折抵上市費用為由，約定原告以美金1000,000元之代價取得得益公司美國100%持股子公司CIRMAK
ER TECHNOLOGY CORP. 之未上市公司股票約3,500 張，並以前期投資及無息擔保借款為由，約定以40,000,000元及20,000,000元取得得益公司股票約3,500 張，而廖世溢即自91年9 月間起即陸續將美國得益公司股票約7,000 張交付林銘；另林銘分別與鎮毓公司負責人熊麒簽訂輔導協議書及投資協議書，由鎮毓公司委託原告前往美國註冊成立美國鎮毓公司，原告並依約定印製美國鎮毓公司股票後，將股票交予鎮毓公司蓋鋼印，林銘再以折抵上市費用為由，約定原告以美金2,500,000 元之代價取得鎮毓公司美國100%持股子公司MOIRETEC.CORP.之未上市公司股票約2,50
0 張，並以無息擔保借款為由，約定以20,000,000元取得美國鎮毓公司股票約4,000 張，嗣熊麒乃於91年9 月間起，陸續將美國鎮毓公司股票約7,500 張交付予林銘；復因美國得益公司股票銷售情況良好，林銘復透過原告公司之行銷經理李碧蓓大量印製美國聯傳公司之股票約6,000 張，林銘取得上述股票後，即利用原告公司人員劉迪湘、陳武亮、黃學台及李雯萱等人代為銷售股票，或委由業務員仲介出售上述股票，另亦透過劉迪湘委由吳正裕、宋碧雲、張白金等人代為仲介或銷售上述股票等情，業經林銘、廖世溢、熊麒、張紫雲、李雯萱、吳正裕、宋碧雲、張白金等人於警詢時坦承不諱，且互核相符，並有前揭輔導契約書、投資協議書等件，暨中華世紀輔導企業上市說明會、中華世紀美國地區公告、原告北美公告、富邦商業銀行匯款委託書、國內匯款回條、原告居間買賣股票一覽表、股票銷售流程表、鎮毓公司資金往來明細表、得益公司資金往來明細表、案關支票、得益公司介紹資料、美國得益股票委賣合約書、、帳戶明細表、股票交割與金額表、中國國際商業銀行匯款申請書、開戶資料表、富邦銀行客戶存提紀錄單、得益公司90年3 月5 日董事會臨時會議紀錄、換股通知書、美股換股通知書、文件證明及驗證資料、原告鎮毓方案、輔導鎮毓科技轉投資美國Morietc 美國上市案流程、鎮毓公司轉帳傳票、匯入熊麒華僑帳戶及還原告之明細表、活期儲蓄存款明細表、原告帳戶交易明細、林銘帳戶交易明細表、原告帳戶交易明細表、全球顧問帳戶交易明細表、富邦商業銀行存摺類存款存入及取款憑條、華南商業銀行匯款申請書、存摺類存款取款憑條、轉帳支出傳票、香港上海匯豐銀行林銘之匯款交易明細資料、林銘於合作金庫銀行城內分行匯款至富邦銀行總行營業部之傳票、中國國際商業銀行新臺幣存摺類存款取款憑條、國內匯款申請書、臺新銀行國內匯款申請書（代收入傳票）及臺灣臺北地方法院檢察署92年度偵字第12045 號、94年度偵字第10055 號起訴書附卷可參。因此，原告在實際負責人林銘之主導營運下，確有上開直接銷售未經依法核准之國外公司股票，至屬明確。至於原告訴稱「卷中檢附的『美國得益股票委賣合約書』僅為委託人表示委託『中華世紀投資有限公司』出售股票之意思，縱有出售亦屬個人行為，並非原告『中華世紀財務管理顧問股份有限公司』為買賣人，且該資料亦非買賣契約書，僅為委託人表示委託意思之書面資料。」一節，其中所提及之「美國得益股票委賣合約書」第4 條約定：「本次股票出讓行為，是中華世紀為服務投資人所特別訂定…」，顯見投資人委託原告出售「美國得益股票」，係屬投資人向原告購買系爭國外公司股票後之「售後服務」，與原告先前之銷售行為係屬二事，原告將之混為一談，據此主張原告並無銷售系爭國外公司股票行為，即非的論。從而，原告主張上述有利於原告之事實證據，被告未加以注意，即認定原告有販賣國外證券之行為，顯與行政程序法第9 條「有利不利應一律注意原則」相違云云，自非可採。
（四）雖原告訴稱「被告僅憑刑事警察局刑事案件移送書、筆錄及銀行帳戶，即認定原告有銷售國外公司證券之行為，顯有未合，依行政法院歷來之實務見解，均認為不能單憑警訊筆錄、檢察官起訴書、法院判決書為課稅依據，故被告所為顯與實務見解不符。」云云。但按，訴訟當事人聲明之證據，其證據資料如何判斷，為證據之評價問題，而當事人提出之證據應如何評價，在自由心證主義之下，係屬法院自由裁量權之範圍。又訴訟之進行係以發現真實為目標，而事實之真偽應係唯一存在，於同一訴訟程序就同一事實，應作相同之認定，並無疑義；然在不同型態之訴訟程序中，若證據之採用並不違反各該訴訟法之限制，即無禁止相互援用之必要，俾免發生裁判歧異之情形。行政訴訟程序應有上開證據共通原則之適用，此從行政訴訟法第12條規定：「民事或刑事訴訟之裁判，以行政處分是否無效或違法為據者，應依行政爭訟程序確定之。前項行政爭訟程序已經開始者，於其程序確定前，民事或刑事法院應停止其審判程序。」同法第189 條第1 項規定：「行政法院為裁判時，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。但別有規定者，不在此限。」之立法設計，即可獲得印證。上開林銘等人於刑事警察局內所製作之筆錄，皆已符合刑事訴訟法第43條之1 、第41條所規定：「一、對於受訊問人之訊問及其陳述。二、證人、鑑定人或通譯如未具結者，其事由。三、訊問之年、月、日及處所。前項筆錄應向受訊問人朗讀或令其閱覽，詢以記載有無錯誤。受訊問人請求將記載增、刪、變更者，應將其陳述附記於筆錄。筆錄應命受訊問人緊接其記載之末行簽名、蓋章或按指印。」等要件，參酌前開說明，本院認定該等筆錄皆有證據能力，並引為認定本件事實之依據，並無不合。且查，本件除有林銘等人之供詞外，復有前揭各相關書證資料可為佐證，且互核一致，當屬可信。綜核上情，上開林銘等人之筆錄內容，並無不能採為證據之情形，且依照各相關證據所顯示之內容，其證明力亦可相互充實及補強，故均得引為證據，作為判斷事實真偽之依據。原告上開主張，與本件情狀不符，自非可採。
（五）又上開原告之實際負責人林銘業於警詢時供稱：「（你仲介買賣美國得益公司及美國聯傳公司等公司的利益如何取得？總共獲得多少不法利益？）有些他們是直接拿現金給我，轉帳大都會轉到我富邦銀行戶名林銘帳號00000000000000 ，另外還有美國銀行帳戶戶名林銘（帳號我忘了）。總共金額大概有兩億二千萬臺幣…（你取得之美國得益公司股票約四千張及美國聯傳公司股票約五千張，現位於何處？）都已經賣出去了。…（你共賣出多少美國得益及美國聯傳公司未上市股票？）美國得益大約七千張，美國聯傳公司大約是六千張。…（你賣出美國得益股票約七千張及美國聯傳公司股票約六千張，共收到多少價金？）詳細要問張紫雲才清楚。…」等語（參見筆錄卷第25頁至第46頁）；另林銘之妻張紫雲則於警詢時供稱：「（你在中華世紀公司實際負責何業務？）林銘事先叫我幫他對帳、管理股票、交付股票及一些股票帳務的問題，反正帳務上的問題都是我在負責。（你如何收取股款？）有時候收現金，有時候用匯款，不一定。（你使用何帳戶收取轉帳股款？）中華世紀財務管理顧問公司、全球顧問有限公司及林銘在富邦銀行營業部的帳戶。（警方提示富邦銀行營業部中華世紀財務管理顧問公司（帳號000-000000000 ，開戶人林銘）、全球顧問有限公司（帳號000-000000000 ，開戶人林銘）及林銘（帳號000- 000000000，開戶人林銘）開戶資料，是否即為你作為收取股款之帳戶？）對。…（依前述期間，富邦銀行營業部中華世紀財務管理顧問公司（帳號000- 000000000，開戶人林銘）、全球顧問有限公司（帳號000-000000000 ，開戶人林銘）及林銘（帳號000- 000000000，開戶人林銘）經初步統計收受不明轉帳匯款共計新臺幣三億零九百六十七萬二百五十三元，是否即為賣出股票股款？）應該沒那麼多，美國得益每股從十幾到三十都有，美國聯傳公司每股也是十幾，總金額我記不清楚，如果要抓一個數字的話，美國得益及美國聯傳公司股票以保守的價格每股二十元來計算，全部賣出的股款大概有新臺幣兩億六千萬元。」等語（參見筆錄卷第47頁至第59頁）。經兩相比對上開說詞，除與前揭認定之事實相符外，且彼等間亦具一定邏輯性及關聯性，當可信為真實，並可作為本件計算銷售額之依據。雖林銘事後委請羅裕傑會計師另於93年6 月2 日具函說明前揭銀行帳戶均為其個人使用云云（參見原處分卷第606 頁），然林銘為原告之實際負責人，且與得益公司、鎮毓公司簽訂輔導契約書及投資協議書等，或印製股票及銷售股票，皆係以原告名義為之或與原告有關，已如前述，則林銘上開說明函，應是事後臨訟翻異之詞，不足採信。從而，被告援引上開筆錄意旨，認定富邦銀行營業部之原告帳號000-00000000
0 、全球顧問有限公司帳號000-000000000 、林銘帳號000- 000000000等3 帳戶，係供原告收取本件銷售國外公司股票之價金所用，且銷售額不超過二億二千萬元等，乃依據上開帳戶內91年5 月31日至92年2 月7 日之交易往來明細表，計算該等帳戶匯款轉帳及支票收入金額，並扣除內部轉帳金額及應返還金額，從輕核算其銷售額為154,286,
873 元（參見原處分卷第622 頁至第627 頁之歷次銷售匯款金額，計算式：原告帳戶部分為2,578,550 元＋全球顧問有限公司帳戶部分為108,541,098 元＋林銘帳戶部分為50,881,569元＝162,001,217 元，162,001,217 ÷1.05＝154,286,873 ），並援引上開規定及函令意旨，核定本件應補徵稅額7,682,946 元，即無不合。
（六）本件原告既為營業主體，並有上開銷售國外公司股票之行為，就其銷售額154,286,873 元（不含稅），本應於所定時限內，開立統一發票交付買受人，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額，因而漏報銷售額，經刑事警察局所查獲，俱如前述，則原告顯有違反上開營業稅法第51條第3 款漏報銷售額及稅捐稽徵法第44條應給他人憑證而未給與之客觀行為，至為明顯。又原告上開就未銷售額之申報，法律已明定其構成要件，縱或有適用上之疑義，亦經主管機關財政部作成相關具有解釋性質之函令在案，亦如前述。原告對於上開銷售額應如何申報，理應參照相關法令規定辦理；若對法令之適用及解釋產生疑義時，原告亦非不可向相關專業機構及人員查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報，然原告捨此不由，猶有漏報銷售額及應給他人憑證而未給與之情形，自難謂其主觀上無違反上開規定之故意或過失責任。按司法院釋字第275 號解釋文：「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」已說明行政罰不以出於故意為必要，過失者亦應處罰之旨意，故依原告行為時之法規範，原告應已構成本件違章責任，允無疑義。從而，被告認定原告之違章事實成立，除核定補徵原告逃漏營業稅計7,682,946 元外，並審酌原告未於裁罰處分核定前補報補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，乃依上開稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定，就未依漏報銷售額部分，依營業稅法第51條第3 款規定，按所漏稅額7,682,946 元處3 倍罰鍰計23,048,800元（計至百元止）；另未依法給與他人憑證部分，則分別依稅捐稽徵法第44 條 規定，以經查明認定之總額154,286,873 元處5 % 罰鍰7,714,343 元，並與上開漏稅罰擇一重處漏稅罰23,048,800元，經核既未逾越法定裁量範圍，且無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，自難謂為不法。
（七）復按，訴願法第63條第3 項規定：「訴願人或參加人請求陳述意見而有正當理由者，應予到達指定處所陳述意見之機會。」及同法第65條規定：「受理訴願機關應依訴願人、參加人之申請或於必要時，得依職權通知訴願人、參加人或其代表人、訴願代理人、輔佐人及原行政處分機關派員於指定期日到達指定處所言詞辯論。」固賦予訴願人請求陳述意見或申請進行言詞辯論之權利，惟從上開條文當中尚有「而有正當理由」、「必要時」等構成要件可知，受理訴願機關仍有裁量權，可決定是否須踐行上開程序，並非謂一經訴願人請求或申請，訴願機關即應踐行該等程序，蓋訴願案件嘗有不合法、顯無理由或依現有資料，其事實及法律關係均已明確等情形，若勉於進行反增無益之勞費，難以達成迅速、經濟之審理原則。茲本件事證既屬明確，已如前述，而主要爭點部分，亦經原告於訴願書內詳載，財政部經審酌上開情狀後，認本件並無進行意見陳述及言詞辯論之必要，而拒絕原告上開請求及申請，尚難認已影響其權益而致訴願決定有違法之情事。是原告訴稱「惟被告及訴願機關卻未審酌原告依上開規定申請陳述意見或言詞辯論之請求，實與法不合，對原告權益有重大影響。」云云，亦無可採。
六、綜上所述，被告以原告漏報本件銷售額及營業稅額，違反所得稅法第51條第3 款及稅捐稽徵法第44條規定，事證明確，乃補徵原告之營業稅額7,682,946 元，並按所漏稅額7,682,
946 元處3 倍之罰鍰23,048,800元，經核並無不合，從而原處分及訴願決定乃遞序維持，其認事用法均無違誤，原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
七、兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列；又本件係違反營業稅法第51條第3 款漏報銷售額之案件，與林銘等人所涉及違反證券交易法及詐欺案件並非絕對相牽涉，況本件事證已甚明確，已如前述，故原告聲請本案應於相牽涉之刑事案件判決確定前，依行政訴訟法第177 條第2 項裁定停止訴訟程序一節，經核即無必要，均附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 4 月 1 日
臺北高等行政法院第一庭
審 判 長 法 官 王立杰
法 官 周玫芳法 官 劉錫賢上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書(須按他造人數附繕本)。
中 華 民 國 97 年 4 月 1 日
書記官 林佳蘋