臺北高等行政法院判決
96年度訴字第03112號原 告 甲○○
乙○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 凌忠嫄（局長）住同上訴訟代理人 丙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年6 月29日臺財訴字第09600222480 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告均為鴻宏科技有限公司（下稱鴻宏公司）登記之股東，鴻宏公司於民國（下同）91年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得額0 元，被告所屬中南稽徵所初查按其申報數核定在案，嗣經被告查獲鴻宏公司係虛設行號，漏報銷售額339,473,665 元，乃依財政部78年6 月24日臺財稅第000000000 號函規定，以95年6 月9 日91年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書，按其所開立之統一發票金額8%重行核定全年所得額27,157,893元，應補稅額6,779,473 元。又鴻宏公司因自行停業6 個月以上，業經臺北市政府94年11月
8 日府建商字第0940651560號函廢止公司登記，依公司法規定應行清算，且被告經調查該公司章程並無選任清算人之規定，乃以鴻宏公司全體股東即原告等人為清算人，向原告核發稅額繳款書。原告不服，主張渠等從未出資及參與鴻宏公司營運云云，以個人名義申請復查。案經被告審查認為：原告係鴻宏公司股東，該公司自行停業6 個月以上，經臺北市政府94年11月8 日府建商字第0940651560號函廢止公司登記，該公司進行清算未選任清算人，原核定以全體股東為清算人，對渠等送達核定通知書及核定稅額繳款書並無不合，遂以96年3 月1 日財北國稅法一字第0960215203號復查決定予以駁回，未獲變更（下稱原處分）。原告仍表不服，主張鴻宏公司係一空頭公司，業經臺灣士林地方法院93年度重訴字第6 號判決書認定明確，其既係空頭公司而無營業行為，自不應課徵營利事業所得稅，又原告之身分證被冒用據以申請登記鴻宏公司，有關公司之設立登記起迄至廢止登記為止，原告均未參與；且依據財政部53年5 月27日臺財稅發字第03
791 號令規定，所得稅之徵收應以有所得為先決條件，如無所得而強令課徵所得稅，不僅於法無據亦於法所不許云云，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：⒈實質課稅原則乃認租稅應對真正所得人課徵，不得對非所
得人課徵，另加課稅客體存在，不論該客體之存在是否符合其他法律之規定，均應對之課稅。例如甲以乙名義存款，每年有利息收入10,000,000元，經國稅局查證明確，即應認定甲之所得課徵綜合所得稅，不因乙之存款名義而影響，此有最高行政法院（89年7 月1 日改制前為行政法院，下同）85年度判字第407 號、86年度判字第951 號、89年度判字第181 號判決所闡示，本件原告並未投資參與鴻宏公司，所有登記、開立發票事宜原告均不知，亦為受害者，冒退集團郝燕陪冒用原告名義開設公司，經臺灣士林地方法院檢察署93年度偵字第945 號檢察官起訴，並經臺灣士林地方法院93年度重訴字第6 號刑事判決在案。被告未能盡調查之能事遷被告清白，今有法院查證原告係被冒用，被告仍執意核課原告稅捐，實置法律為無物。原告為被害者，法院均已調查完畢，只因被冒用登記為股東即須背負稅捐，實非何法治國家之作為。
⒉原告等人已是受害人，職司稅務之大官們及負責主管公司
登記之商業管理處未能補償受害者，更落井下石的核課受害者稅捐，依刑法第129 條係規定「違法徵收罪」，難道該法條只束之高閣而已，被告一再藐視司法判決，未能熟讀原告所檢附之判決，顯然稅捐機關互相袒護，豈不知被判刑的是被告所屬的稅捐官員，冒用他人名義據以冒退稅而不用負擔稅捐稅單上負責人為余健生，清算人為余健生、甲○○、陳惠貞、趙玉琰、乙○○，並無被判刑的郝燕陪、黃友智、謝佩鈺、鍾勝吉等人，原告被冒用登記卻必須負擔稅捐，實無道理。當官者不知民間疾苦，不知被冒用者何來公司相關資料、印章、文件，所有資料均在冒退集團手中，原告憑何物進行清算，請稅務官員告知以盡法律上所謂的「闡明義務」。常云道「司法是公正的，會還人清白」，如今司法已還原告清白，而行政機關卻不理會司法，仍違法徵稅，原告只有兩途徑：一為進行行政訴訟還原告冤抑；二為告所有從補稅復查、訴願等經辦人員瀆職及違法徵收罪並求取國家賠償，以做尸位素餐的公僕。
⒊有關本事件所為核稅，依臺灣士林地方法院93年度重訴字
第6 號刑事判決，原告並無參與鴻宏公司之經營，依實質課稅原則應即予撤銷違法之課稅處分，並向實際營業人或冒退稅集團核稅，是符法理，若原判決仍不足以撤銷違法之處分，原告決定近日向臺灣士林地方法院檢察署提出刑事告訴狀，告發冒退稅集團郝燕陪涉嫌偽造文書、背信及幫助他人逃漏稅等刑責；有關核稅處分請依現有證物及判決書所調查之事實予以撤銷，或俟本刑事案起訴、判決後予以撤銷，還原告清白。
（二）被告主張之理由：⒈按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定
格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查。」為稅捐稽徵法第35條第1 項前段所明定。次按「公司設立登記後，有應登記之事項而不登記，或已登記之事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三人。
」「解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」「公司經中央主機關撤銷或廢止登記者，準用前三條之規定。」「公司之清算，以全體股東為清算人。但本法或章程另有規定或經股東決議，另選清算人者，不在此限。」「清算人之職務如左：一、了結現務。二、收取債權、清償債務。三、分派盈餘或虧損。四、分派賸餘財產。清算人執行前項職務，有代表公司為訴訟上或訴訟外一切行為之權。」及「公司變更章程、合併、解散及清算，準用無限公司有關之規定。」為公司法第12條、第24條、第26條之1 、第79條、第84條第1 項、第2 項前段及第11
3 條所規定。又「營利事業非法出售或虛開統一發票給予他人作為進貨憑證者，其虛開統一發票之收益，依查獲收益資料核實認定，若無收益資料可供認定者，則按其所開立之統一發票金額8%標準認定。」經財政部78年6 月24日臺財稅第000000000 號函釋有案。
⒉鴻宏公司91年度營利事業所得稅結算申報，列報全年所得
額0 元，經被告核定0 元，嗣被告查獲鴻宏公司漏報銷售額339,473,665 元，以鴻宏公司係虛設行號，依財政部78年6 月24日臺財稅第000000000 號函釋規定，按其所開立之統一發票金額8%重行核定全年所得額27,157,893元，應補稅額6,779,473 元，又鴻宏公司因自行停業6 個月以上，業經臺北市政府94年11月8 日府建商字第0940651560號函廢止公司登記，依公司法規定應行清算，且經被告查調該公司章程並無選任清算人之規定，乃以鴻宏公司全體股東即原告等為清算人，且依公司法第84條規定清算人職務之一為收取債權、清償債務，遂向原告等核發稅額繳款書。原告等不服前開稅單向其送達，以其個人名義具文向被告申請復查，主張從未出資及參與鴻宏公司云云，申請復查，經被告以原處分該駁回其申請，原告仍表不服，提起訴願亦遭駁回。
⒊原告等為鴻宏公司股東（甲○○出資額500,000 元、乙○
○出資額125,000 元），而鴻宏公司業經臺北市政府94年11月8 日府建商字第0940651560號函廢止公司登記，依公司法規定，應行清算，經被告查調該公司章程並無選任清算人之規定，乃以鴻宏公司全體股東即原告等為清算人，並將鴻宏公司之核定通知書及核定稅額繳款書向原告等人以為送達，並無違誤。至原告所稱鴻宏公司業經臺灣士林地方法院93年度重訴字第6 號判決書認定係空頭公司一節，經查該判決係針對郝燕陪君觸犯貪污治罪條例第5 條第
1 項第2 款所得3,441,377 元乙案所作之判決，且依據判決書第27頁所載認定郝燕陪負責誘引證人余健生、趙玉琰以本人及親友身分充當鴻宏公司負責人及股東，原告等既經登記為該公司股東，準此，原告等即有收受被告所發稅額繳款書之義務。
⒋綜上所述，本件原處分及訴願決定均無違誤，理 由
一、按行政訴訟法第107 條第3 項規定：「原告之訴，依其所訴之事實，在法律上顯無理由者，行政法院得不經言詞辯論，逕以判決駁回之。」本件原告之起訴，依其所訴之事實在法律上顯無理由（理由容後說明），爰不經言詞辯論逕為判決。
二、次按，「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決定，或提起訴願逾三個月不為決定，或延長訴願決定期間逾二個月不為決定者，得向高等行政法院提起撤銷訴訟。…訴願人以外之利害關係人，認為第一項訴願決定，損害其權利或法律上之利益者，得向高等行政法院提起撤銷訴訟。」行政訴訟法第4 條第1 項、第3 項定有明文。準此，提起撤銷訴訟，並不以受行政處分之相對人為限，利害關係人亦得提起。惟所謂之「權利」或「法律上利益」，係指權利主體所感受的各式各樣主觀利益中以法規範之力量，來加以保障或提供實現手段（權利）的特定範圍利益；而所謂之「利害關係人」，係指違法行政處分之結果致其現已存在之權利或法律上之利益受影響者而言，若僅具經濟上、情感上或其他事實上之利害關係者則不屬之。又提起行政訴訟之當事人不適格者為欠缺訴權之存在要件，應認其訴為無理由而以判決駁回其訴，最高行政法院（89年7 月1 日改制前為行政法院）78年度判字第2320號判決可資參照。是以，提起行政訴訟法第
4 條之撤銷訴訟，應以因中央或地方機關之違法行政處分，致其權利或法律上之利益受到損害之訴願人或利害關係人為限，苟其權利或法律上之利益未受損害，仍提起行政訴訟法第4 條第3 項之撤銷訴訟，依照上開規定意旨，即屬當事人不適格，行政法院應認其訴無理由而以判決駁回之。又法人為法律上之獨立人格者，其與為法人代表人之自然人，係各別之權利義務主體，不容混為一談，最高行政法院（89年7月1 日改制前為行政法院）著有50年判字第110 號判例可資參照。
三、經查，本件原告所爭執之核課處分（即被告於95年6 月9 日以91年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書重行核定鴻宏公司全年所得額為27,157,893元，應補稅額6,779,473元之處分），係被告對納稅義務人鴻宏公司所為之課稅處分，有前揭更正核定通知書、復查申請書、訴願書附卷可稽（參見原處分卷第64頁、第108 頁、訴願卷第25頁），並有復查決定及訴願決定在卷可資參照。又鴻宏公司因自行停業6個月以上，業經臺北市政府94年11月8 日府建商字第0940651560號函廢止公司登記，依公司法第26條之1 準用第24條規定，應行清算，被告經調查該公司章程並無選任清算人之規定，乃以鴻宏公司全體股東即原告等人為清算人，向原告核發稅額繳款書等情，亦有鴻宏公司董事股東名單、個人戶籍資料查詢清單、有限公司變更登記表、繳款書送達回執、核定稅額繳款書附卷可參。顯見，本件係因鴻宏公司業經廢止，且該公司未選任清算人，被告乃依規定將系爭核課處分書寄交原告，原告並非系爭核課處分之相對人。而原告為自然人，與鴻宏公司係各別之權利義務主體，兩者不容混為一談，原告既非系爭核課處分之相對人，即便該核課處分書係由原告所受領，亦難謂系爭核課處分已直接對原告之權益發生影響。因此，本件行政訴訟即應由受處分之鴻宏公司提起，原告不得以個人名義為之（最高行政法院93年度判字第927號判決意旨參照）。再者，依原告上開起訴意旨，原告始終訴稱其未投資參與鴻宏公司之營運，所有登記、開立發票事宜原告均不知，亦屬受害者等語，顯見原告亦無以鴻宏公司之代表人名義起訴之本意，故無令其補正當事人之問題。
四、另外，原告固經被告認定為鴻宏公司之清算人，並接獲被告所寄發之系爭核課處分書，惟此認定為清算人及接獲處分書之行為，並未使原應由鴻宏公司承擔之稅賦責任因而發生轉嫁到原告個人之效果，充其量僅有「系爭核課處分是否已經合法送達」之事實認定效力，要與「違法行政處分之結果致其現已存在之權利或法律上之利益受影響」無涉，故僅有事實上之利害關係，原告仍不能稱為行政訴訟法第4 條第3 項之利害關係人。雖原告業經被告認定為鴻宏公司之清算人（負責人），依稅捐稽徵法第24條第3 項、行政執行法第24條第4 款規定，財政部或行政執行署得對欠稅公司之負責人在一定條件下為限制出境、拘提、管收等之處分，惟均係以其為公司負責人或法人代表身分所為，尚非原告個人之權益因系爭課稅處分而直接受到侵害（最高行政法院93年度判字第74號判決意旨參照）。況未來是否必然招致限制出境等處分，仍存有不確定因素，例如行政救濟確定後，已就公司資產為執行而獲得滿足清償，或由相關人員繳清欠稅等，故尚難以此猶未確定之未來原因作為提起預防性訴訟之正當事由。此外，原告於本件系爭處分有無法律上利益受到影響，亦屬事實認定問題，應提起確認股東關係不存在之民事訴訟加以解決，或依公司法第9 條第4 項規定，俟鴻宏公司之股東登記事項經刑事法院確認有偽造、變造文書之情事，且經裁判確定後（原告所提出之臺灣士林地方法院93年度重訴字第6號判決，並未就此事實有為直接之認定，況該判決尚未確定），由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記，再憑以辦理。
五、綜上所述，原告並非系爭核課處分之相對人或利害關係人，即非得提起本件撤銷訴訟之適格原告，揆諸前開說明，原告之起訴，在法律上即顯無理由，應予駁回。又本件原告之訴既有上開顯無理由之原因，應予駁回，已如前述，則其實體上之主張，即毋庸再予審究，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為顯無理由，爰依行政訴訟法第107 條第3 項、第98條第1 項前段、第104 條，民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 4 月 22 日
臺北高等行政法院第一庭
審 判 長 法 官 王立杰
法 官 周玫芳法 官 劉錫賢上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書(須按他造人數附繕本)。
中 華 民 國 97 年 4 月 22 日
書記官 林佳蘋