臺北高等行政法院判決
96年度訴字第03487號原 告 甲○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 凌忠嫄（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年
8 月16日台財訴字第09600316610 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告辦理民國（下同）90年度綜合所得稅結算申報，經被告查得涉嫌漏報取自基因數碼科技股份有限公司（下稱基因數碼公司）配發增資發行股票80萬股，係屬薪資所得計新台幣（下同）10,800,000元，乃併課核定原告當年度綜合所得總額為12,490,626元，補徵稅額4,003,945 元。原告不服，主張其至基因數碼公司任職前，將微陣列晶片製作技術用於研究基因體表現與疾病上關係，進而開發出相關之疾病基因篩選技術服務與產品，屬原告之技術，其任職後將技術轉移到基因數碼公司，該公司乃給付系爭技術股云云，向被告申請復查，經被告審核後，以黃子洋、陳肇宇、楊基譽、施崇豪等4 人所擁有「蛋白質結構預測演算法則」之技術及智慧財產，於89年10月6 日與基因數碼公司簽訂技術作價契約書，同意該專門技術供公司使用，作為技術股本投資之金額。嗣基因數碼公司董事會於90年11月29日決議增資股本800 萬股，原告獲配80萬股。查原告到職日係90年1 月10日，且非技術作價契約書所屬技術團隊成員，於任職期間協助微陣列晶片製作技術移轉所獲配之股票，核屬工作或職務上取得之所得，原核定並無不合為由，作成96年4 月4 日財北國稅法二字第0960216491號復查決定，駁回其復查之申請，未獲變更
(下稱原處分) ，原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈原告之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：㈠原告主張之理由：
⒈原告於90年1 月任職於基因數碼公司，該年底以專門技術
作價抵繳股款方式取得該公司增資案之技術股（80萬股），且經過該公司董事會同意與致遠會計師事務所簽證，以及經濟部商業司認可該增資案成立。被告內湖稽徵所回函解釋後，基因數碼公司負責人陳肇宇先生也以存證信函告知原告該80萬股票確實以專門技術作價抵繳股款方式取得，惟未為內湖稽徵所採納，仍認定該80萬股票為薪資所得。
⒉原告於90年底雖名義取得基因數碼公司80萬技術股股票，
但未實際持有，股票由公司強制保管。嗣原告不苟同公司高層部分不正當經營方式，於91年底離職。公司強迫原告歸還30萬股股票，以30萬元買回。並於離職協議書上明載該30萬股技術股票移轉所產生財產交易所得之稅捐，將由該公司指定之人全數支付。
⒊依照致遠會計師事務所對財政部69年7 月3 日台財稅字節
35333 號函及財政部75年9 月12日台財稅字第7564235 號函的解釋，92年12月31日以前，以專門技術作價投資所取得被投資公司之股票，僅為該項專門技術之形式代表，並無所得可言，應無所得稅問題。公司股東以專門技術作價投資所取得之股票於嗣後轉讓時，應以面額部份減除原專門技術之取得成本後，以其差額做為財產交易所得，繳交財產交易所得稅所稱轉讓包括出售、贈與、繼承、遺贈、因合併、分割或減資而換股等。原告至今只轉讓給他人50,000股，目前仍擁有450,000 股。針對類似本案事實，以技術換得股份之案例，財政部曾於94年10月6 日作成台財稅字第09404571980 號函，其函釋意旨已指明：專門技術之成本及必要費用，納稅義務人未申報或未能提出成本、費用之證明文件者，得按股票面額之30% 計算。
⒋又因追認上開成本費用之結果，對計算原告90年度所得稅
額所憑之稅基造成重大變動，連帶影響累進稅制下其稅額之認列，有必要由相對人重新計算，另為核定。原告聲明撤銷訴願決定及原處分，即為有理由，請求判決如聲明所示。若鈞院依照原處分認，該所得之股票為薪資所得，而非因專門技術作價抵繳股款所取得，請求鈞院以登記書面不實，撤銷基因數碼科技股份有限公司該次的增資案。
㈡被告主張之理由：
⒈按「一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各
種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費……前項各類所得，如為實物、有價證券或外國貨幣，應以取得時政府規定之價格或認可之兌換率折算之；未經政府規定者，以當地時價計算。」為所得稅法第14條第1 項第3 類第1款、第2 款前段及第2 項所明定。次按「納稅義務人因未履行其與××公司之服務契約，依約繳還其出國進修期間自該公司領取之旅費及薪資等，核屬違約賠償性質，並非所得減少，不得在其各該年度所得中扣除。」為財政部72年9 月12日台財稅第36469 號函（參閱財政部編印94年版所得稅法令彙編第182 頁第三之50則）所明釋。⒉本件原告90年度綜合所得稅結算申報，原列報取自基因數
碼公司薪資所得1,668,347 元，案經被告依據查得資料，以原告90年間因工作或職務關係，獲基因數碼公司配發增資發行之股票80萬股，係屬首揭規定之薪資所得，乃予調增薪資所得10,800,000元（每股發行價格13.5元×800,000股），併課原告當年度綜合所得稅。
⒊查：⑴據基因數碼公司提示之資料顯示，以黃子洋（後擔
任該公司第1 任董事長，91年初辭職）等技術團隊（計黃子洋、陳肇宇、楊基譽、施崇豪4 人）所有「蛋白質結構預測演算法則」之技術及智慧財產，於89年10月6 日與該公司（應係籌備處）簽訂技術作價契約書，同意該專門技術供公司使用，作為技術股本投資之金額，並於89年10月25日委由中華徵信企業股份有限公司（以下簡稱中華徵信公司）鑑定價值為105,492,000 元，技術股之發放以每次設立、增資發行股本之25﹪計算等情，有技術作價契約書、中華徵信公司專案報告等附案可稽，核原告並非上開技術作價契約書所屬技術團隊成員，為不爭之事實。⑵本件原告90年度獲基因數碼公司配發80萬股股票，係該公司90年度決議增資股本800 萬元（含現金增資股本600 萬股、技術作價股200 萬股，每股溢價13.5元發行），以原告於任職期間，完成及協助相關資料庫建立分析之系統，乃依技術管理辦法及董事會決議自該次增資由該公司直接配發其中技術作價股80萬股予原告，亦有該公司94年12月12日基普字第94011 號函附卷可稽；從而被告以系爭股票雖名為技術作價股，惟依基因數碼公司與原告所訂之聘約書之約定：「……到職起薪日為2001年1 月10日……實際到職日配置300,000 股股票，……若3 年內離職，則由公司全數無償取回。……」及經濟部89年12月18日經（89）商字第89231156號函釋：「……基於公司自行研發之技術，其研究發展費用作為公司之當期費用，且公司擁有該技術之所有權、使用權及收益權，自不發生技術員工抵繳股款問題。」意旨，認原告任職期間所獲配系爭80萬股股票，應屬原告在工作或職務上所取得之薪資所得，乃核定調增原告90年度取自基因數碼公司薪資所得計10,800,000元，並無違誤；原告雖訴稱系爭股票為以專門技術作價投資所取得云云，惟原告並非基因數碼公司原技術作價契約書所屬技術團隊成員，所辯顯屬誤解，委不足採。⑶至主張遭基因數碼公司強迫歸還30萬股，並於離職協議書上載明移轉所產生財產交易所得之稅捐，由基因數碼公司指定之人全數支付，應無所得稅問題乙節，查原告因中途違約而繳還之30萬股股票，依首揭規定，核屬違約賠償性質，並非原取得年度所得減少，自不得請求扣除。所訴各節，核不足採，據上論述，本件原處分並無違誤，為此請求判決如被告答辯之聲明。
理 由
一、原告起訴主張: 系爭股票是在基因數碼公司增資時，以專門技術作價抵繳股款方式所取得，且經董事會同意與致遠會計師事務所簽證及經濟部商業司認可該增資案成立，原告完全相信所取得之股票為技術股，應無所得稅問題，僅嗣後轉讓時以面額減除原專門技術之取得成本後，以其差額為財產交易所得。又原告離職時，因故遭基因數碼公司扣除30萬股，實際僅核發50萬股予原告，被告逕以80萬股，每股溢價13.5元核算所得，亦有未洽。為此提起本件行政訴訟，求為判決如聲明所示云云。
二、被告則以: 據基因數碼公司提示之資料顯示，以黃子洋（後擔任該公司第1 任董事長，91年初辭職）等技術團隊（計黃子洋、陳肇宇、楊基譽、施崇豪4 人）所有「蛋白質結構預測演算法則」之技術及智慧財產，於89年10月6 日與該公司（應係籌備處）簽訂技術作價契約書，同意該專門技術供公司使用，作為技術股本投資之金額，並於89年10月25日委由中華徵信公司鑑定價值為105,492,000 元，技術股之發放以每次設立、增資發行股本之25﹪計算，則原告並非上開技術作價契約書所屬技術團隊成員。依基因數碼公司與原告所訂之聘約書之約定：「……到職起薪日為2001年1 月10 日 ……實際到職日配置300,000 股股票，……若3 年內離職，則由公司全數無償取回。……」及經濟部89年12月18日經（89）商字第89231156號函釋意旨，認原告任職期間所獲配系爭80萬股股票，應屬原告在工作或職務上所取得之薪資所得，乃核定調增原告90年度取自基因數碼公司薪資所得計10,800,000元，並無違誤。至原告遭基因數碼公司強迫歸還30萬股部分，係原告因中途違約而繳還之30萬股股票，核屬違約賠償性質，並非原取得年度所得減少，自不得請求扣除。故本件原告之訴為無理由，求為判決駁回原告之訴等語，資為抗辯。
三、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：……第三類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。……」及「前項各類所得，如為實物、有價證券或外國貨幣，應以取得時政府規定之價格或認可之兌換率折算之；未經政府規定者，以當地時價計算。」為所得稅法第14條第1 項第3 類及第2 項所明定。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、審查結果增減金額變更比較表、90年度綜合所得稅核定稅額繳款書、90年度申報核定綜合所得稅核定通知書、財政部台北市國稅局綜合所得稅所得資料傳票、內湖稽徵所綜所稅所得資料通報單、90年度綜合所得稅復查決定應補稅額更正註銷單、復查申請書、基因數碼公司陳肇宇先生之存證信函、基因數碼公司91年度營業報告書、原告申請稅務解釋函、財政部台北市國稅局95年9 月11日財北國稅審二字第0950234265號、復查申請函、基因數碼公司94年12月12日基普字第94011 號函、基因數碼公司聲明書、股份移轉契約、基因數碼科技股份有限公司第一屆第九次董事會會議記錄、技術作價契約書、基因數碼公司技術股管理辦法、基因數碼公司變更登記表、基因數碼公司股東以財產繳股款明細表、基因數碼公司現金股款資金動用明細表、基因數碼公司發行新股變更登記資本額查核報告書、原告約聘書、92年度公司股東股票轉讓通報表、基因數碼科技股份有限公司股票受保管憑證、原告離職合約、技術作價取得股票課稅新舊規定之比較分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於: 原告於任職期間所獲配系爭80萬股股票，屬薪資所得還是技術作價股? 本院判斷如下:
㈠按「…基於公司自行研發之技術，其研究發展費用作為公司
之當期費用，且公司擁有該技術之所有權、使用權及收益權，自不發生技術員工抵繳股款問題。」「又所稱技術作價，依公司法第156 條第5 項規定，係為股東抵充認購公司發行新股之股款；而員工分紅入股係指依公司法第235 條及第24
0 條規定，於公司為盈餘分配時將分與員工紅利之部分以發行新股方式為之而言。所指員工提供技術，公司以某股東之股票移轉為報酬，與上開技術作價或員工紅利配股係屬二事。」分別有經濟部89年12月18日經（89）商字第89231156號函及94年10月12日經商字第09402422300 號函釋在案。
㈡查黃子洋（後擔任基因數碼公司第1 任董事長，91年初辭職
）等技術團隊（計黃子洋、陳肇宇、楊基譽、施崇豪4 人）於89年10月6 日，同意其所有「蛋白質結構預測演算法則」之技術及智慧財產，供基因數碼公司使用，作為技術股本投資之金額，並於89年10月25日委由中華徵信公司鑑定價值為105,492,000 元，技術股之發放以每次設立、增資發行股本之25﹪計算等情，有技術作價契約書附卷可稽( 見原處分卷第75-76 頁) ，則原告並非上開技術作價契約書所屬技術團隊成員，堪以憑認。
㈢基因數碼公司負責人黃子洋與原告約定：「... 到職起薪日
為2001年1 月10日…實際到職日配置300,000 股股票，…若
3 年內離職，則由公司全數無償取回。…」有89年11月23日編號ＤＧ001101號聘約書乙件可參( 見原處分卷第107 頁)，而被告所屬內湖稽徵所於94年12月23日函詢黃子洋有關基因數碼公司約定作價抵充股本事項，復以: 「... 五、本人當初基於董事長職權，與任何非技術團隊所簽訂給付之酬勞及股份( 包含甲○○先生) ，原意均非由此技術鑑定所產生之技術股支付。本人亦無由此技術股份支付非技術團隊之事實」等語，有說明書在卷可徵( 見原處分卷第50頁) ，可知，基因數碼公司第1 任董事長黃子洋亦認原告非技術團隊成員，其與原告所簽訂給付之酬勞及股份，均非由此技術鑑定所產生之技術股支付。
㈣本件原告雖主張90年度獲基因數碼公司配發80萬股股票，係
該公司90年度決議增資股本800 萬元（含現金增資股本600萬股、技術作價股200 萬股，每股溢價13.5元發行），以原告於任職期間，完成及協助相關資料庫建立分析之系統，乃依技術管理辦法及董事會決議自該次增資由該公司直接配發其中技術作價股80萬股予原告，並提出該公司94年12月12日基普字第94011 號函、基因數碼科技股份有限公司第一屆第九次董事會會議記錄、基因數碼公司發行新股變更登記資本額查核報告書、基因數碼公司股東以財產繳股款明細表、存證信函等件為憑( 見原處分卷第20-21 頁、第69-70 頁、第60-61 頁、第81-83 頁) ，惟此屬原告與基因數碼公司一己之見解，尚難據為有利之認定。
㈤至原告主張基因數碼公司實際僅核發50萬股乙節，查原告係
因中途違約而繳還30萬股股票，有基因數碼公司94年4 月19日傳真函略以: 「㈠依本公司與甲○○先生簽訂之聘約書及經董事會決議之技術股管理辦法，甲○○於本公司應至少任職滿三年繼續提供研發技術，如未任職滿三年應返還之。㈡甲○○於民國九十一年十二月三十一日因故離職，任職未滿三年，依聘約書及技術管理辦法應屬甲○○違約，考量其對公司技術及研發之貢獻，甲○○原取得之八十萬技術股同意其保留五十萬股，其餘三十萬股應返還本公司指定之人( 即技術團隊代表人陳肇宇) 」等情可按( 見原處分卷第88頁)，參照財政部72年9 月12日台財稅第36469 號函釋：「納稅義務人因未履行其與××公司之服務契約，依約繳還其出國進修期間自該公司領取之旅費及薪資等，核屬違約賠償性質，並非所得減少，不得在其各該年度所得中扣除。」意旨，係屬違約賠償性質，並非原取得年度所得減少，自不得請求扣除。
㈥從而，原告任職期間所獲配系爭80萬股股票，應屬原告在工
作或職務上所取得之薪資所得，被告乃核定調增原告本（90）年度取自基因數碼公司薪資所得計10,800,000元，併課核定原告當年度綜合所得總額為12,490,626元，補徵稅額4,003,945 元，並無不合。
六、綜上所述，原處分認事用法，核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與本件判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 4 月 24 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 王立杰
法 官 劉錫賢法 官 林惠瑜上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 4 月 24 日
書記官 劉道文