臺北高等行政法院判決
96年度訴字第03824號原 告 高禾科技有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 凌忠嫄（局長）住同上訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年9月29日台財訴字第09600366500號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文訴願決定及原處分（含復查決定）關於否准認列其他損失4,624,092元部分，均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告93年度營利事業所得稅結算申報，原列報其他損失新臺幣（下同） 4,624,092元。經被告機關初查以原告列報將應收永世泰科技股份有限公司（下稱永世泰公司）之債權25,479,088元轉讓宏達科技股份有限公司（下稱宏達公司）抵銷應付帳款20,854,996元有產生損失，此與一般常理有違，乃予否准認列，核定其他損失0元，應補稅額1,172,505元。
原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分關於否准認列其
他損失4,624,092元部分，均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告列報系爭其他損失4,624,092元，經被告否准認列，是否適法？是否得列報為呆帳損失？㈠原告主張之理由：
⒈原告係宏達公司的經銷商，與宏達公司有營業及應付帳
款往來關係，原告因受下游廠商永世泰公司倒帳之影響連帶無法償還上游廠商宏達公司之貨款，因而發生正常商業行為中的債務協商會議，由於原告資金能力不足，經多次協議最終宏達公司同意原告先行償還現金2 仟萬元，餘款20,854,996元則用下游廠商永世泰公司的債權25,479,088元抵償之，因而發生債權債務抵償損失4,624,092 元，並列帳於其他損失科目。此項債權債務抵償協議在商業活動上係正常的商務談判手段。被告機關竟稱此一行為「與一般常理有違」而予否准認列，此論點原告無法接受。二原告與宏達公司的關係是上下游廠商關係，所發生之債權債務抵償協議是建立於應收應付帳款的基礎上進行商務談判，此與宏達公司是否有從事應收帳款買賣業務無關。
⒉原告與下游廠商永世泰公司的貨款在當時雖然發生退票
，且他遷不明，但原告仍可用其他方式追討債權，並非全然無法收回。而當時宏達公司亦急於催討原告之貨款，原告基於維持債信率先與宏達公司進行協議，並先償還現金2 仟萬元，並將正在催討之永世泰公司債權以低價抵償予宏達公司，由宏達公司承受此債權而代位向永世泰公司追討債權。原告在當時並無立即承認呆帳之必要。再者此債權已依法律行為合法移轉與宏達公司。在一般公認會計原則上原告所發生的是債權移轉損失，應列為其他損失科目項下，而非被告機關及訴願委員會所述之「無法收回永世泰公司所欠貨款25,479,088元應屬呆帳損失範疇，列報其他損失有違一般商業會計處理原則」。
⒊被告機關提出「宏達公司於96年3月16日宏達字第09603
003 號函表示未與原告有和解及債權讓與情事」。查宏達公司因發生財務問題於94年改組，原負責人離職，由董事會另選新人擔任負責人。但原告與宏達公司之協議是發生於00年度，和解書是經過雙方當時的負責人同意並蓋有雙方公司印鑑章及負責人章，此印鑑之真偽與否，被告應可動用公權力去查明。原告與宏達公司前任之法定負責人簽訂解決債務之和解書，已完成法定手續，在法律上非現任之負責人所能否認，而被告機關不察，竟函詢宏達公司現任負責人，稱未與原告簽訂上項和解書。此項聲稱已無法律之效力，而被告機關竟怠於查察實情，而以無效力之聲明作為理由，否定原告之主張，顯有不當。
⒋被告答辯狀稱：「未取具郵政無法送達之存證函及書明
該倒閉公司之營業地址」。按上項無法送達之存證函，無非是要證明該倒閉公司行蹤不明，關於此點原告曾檢具稅管區國稅局新莊稽徵所新莊三字第0930019833號函，證明該倒閉公司已他遷行蹤不明。此項公文證明之效力與郵政無法送達之證明效力二者相同。（參照民事訴訟法第277 條「當事人主張有利於己之事實者，有舉證之責。」酌其意旨證據未限定於一種，凡有效力者均可證明。又參照刑事訴訟法第155 條「證據之證明力由法官自由判斷。」）依照所得稅法施行細則第68條規定「納稅義務人辦理申報時，未檢附各項附表或證明文件者，稽徵機關應通知其於7 日內補正。」，本案被告並未依法通知原告補正即予否定事實。至於該倒閉公司之營業地址，原告所檢具之退票紀錄文件均有記載，而且被告受理公司營業登記，任何公司的資料均有檔案紀錄，而被告末予詳閱全案相關文件時點任意指摘顯有不妥。該時間點上原告尚未認列呆帳，關於永世泰公司的應收帳款原告自揣可以其他方法追討，故該時間點上原告無須取具郵政無法送達之存證函。
⒌被告答辯稱：「惟原告亦未對宏達公司催繳表示異議，
原告空言主張不足採。」，此點原告並未收到宏達公司之催繳文件，無從表示異議，而被告竟以此作為理由顯有不實。縱使宏達公司新任負責人有任何催繳言詞，原告仍主張按前定之和解書內容處理。本案以行政院停建核四案為例，後任之負責人發布停建命令，自不能以未與先前之承建廠商訂立合約，而主張不負賠償責任。
⒍原告被倒帳帳款被延遲共25,479,088元，將此項債權移
轉予上游廠商抵銷部分應付帳款計20,854,996元，對於此點被告並未否定，而其所產生之差額4,624,092 元亦為原告之損失，而被告竟藉詞否定，認定為營利所得據以課稅，被告對本案之認定前後矛盾，是非顛倒，又未提出其認定為營利所得之來源及具體之事證，應請被告說明對於損失變為營利之具體事證，原告願以該營利所得「應收帳款」償付被告所認定應課之營利所得稅。
⒎綜上所述，原告被下游廠商惡性倒帳，連帶拖累原告負
債周轉不靈而於93年底倒閉停業，原告基於商譽妥善處理債務，亦將損失降至最低，然而仍發生債權抵償債務之損失，致使93年度發生虧損毫無營利。原告於93年亦曾向國稅局所屬新莊稽徵所申請證明函，已得證明永世泰已惡性倒閉，他遷不明，系爭損失自得認列呆帳損失。而被告機關及訴願委員會未能體察實情並以不合實情之理由否認依一般會計原則列報之其他損失，且裁定應繳無營利之營利所得稅，依情理法均有不合，請判決撤銷原處分。
㈡被告主張之理由：
⒈按「應收帳款、應收票據及各項欠款債權有左列情事之
一者，得視為實際發生呆帳損失：一、因倒閉逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者。」為所得稅法第49條第5項第1款所明定。次按「五、應收帳款、應收票據及各項欠款債權，有左列情事之一者，視為實際發生呆帳損失，並應於發生當年度沖抵備抵呆帳。(一)因倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者。……六、前款呆帳損失，其屬債務人倒閉、逃匿，無從行使催收者，除取具郵政事業無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址；……其屬和解者，如為法院之和解，包括破產前法院之和解或訴訟上之和解，應有法院之和解筆錄，或裁定書正本；如為商業會、工業會之和解，應有和解筆錄；其屬破產之宣告或依法重整者，應有法院之裁定書正本；其屬申請法院強制執行，債務人財產不足清償債務或無財產可供強制執行者，應有法院發給之債權憑證；……」「其他費用或損失：公會會費及不屬以上各條之費用，為其他費用或損失。……其他費用或損失之原始憑證，除應取得確實證明文件者外，為統一發票或普通收據。」亦為行為時營利事業所得稅查核準則（以下稱查核準則）第94條第5款、第6款及第103 條所規定。「營利事業之應收帳款、應收票據及各項欠款債權，因和解而一部或全部無法收回者，其應取得之證明文件，營利事業所得稅結算申報查核準則第94條已有明文規定，如僅取得和解協議書及會計師或律師憑證之證明文件，未便作為壞帳損失（編者註：現行法為呆帳損失）認定。如僅取得法院公證之其他和解證明文件，而與上開準則規定應取得法院之和解筆錄或裁定書正本不符，應不得憑以認列壞帳損失。」為財政部66年10月4日台財稅第36729號函所明釋。
⒉本件原告係經營電腦及其週邊設備批發，93年度營利事
業所得稅結算申報，原列報其他損失4,624,092 元，經被告以原告列報將應收永世泰公司之債權25,479,088元轉讓宏達公司抵銷應付帳款20,854,996元有產生損失，此與一般常理有違，乃予否准認列，核定其他損失0 元。原告不服，主張宏達公司有強大法務資源，可向永世泰公司追討，故將不良債權轉讓所發生之損失，依財務會計原則或稅法規定，認列其他損失，應無不當云云。申經被告復查決定以：查宏達公司未從事應收帳款買賣業務，亦經該公司96年3 月16日宏達字第09603003號函表示未與原告有和解及債權讓與情事，主張核不足採為由，駁回其復查之申請。
⒊本件系爭其他損失之發生原因，依據原告說明係其92年
度經銷宏達公司之貨品，進貨後銷售給永世泰公司，因永世泰公司惡性倒閉逃匿無蹤，原告無法清償應付宏達公司帳款，遂於93年9月1日與宏達公司達成和解，將永世泰公司所欠貨款25,479,088元用以抵銷應付宏達公司帳款20,854,996元，差額4,624,092 元列報其他損失，然查原告無法收回永世泰公司所欠貨款25,479,088元應屬呆帳損失範疇，列報其他損失有違一般商業會計處理原則。又宏達公司96年3 月16日宏達字第09603003號函表示未與原告有前開和解情事，是被告核定其他損失0元，經核並無不合。至原告主張被告豈可由宏達公司新任負責人一紙聲明函全盤否認原告之和解書無效，惟原告亦未對宏達公司催繳表示異議，原告空言主張不足採。
⒋原告列報之其他損失4,624,092 元，係對永世泰公司之
應收帳款無法收回，依前揭查核準則第94條第5 款規定，係屬呆帳損失之範疇，依前揭查核準則第94條第6 款規定，呆帳損失，其屬債務人倒閉、逃匿，無從行使催收者，除取具郵政事業無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址；其屬和解者，如為法院之和解，包括破產前法院之和解或訴訟上之和解，應有法院之和解筆錄，或裁定書正本；如為商業會、工業會之和解，應有和解筆錄，方可列報為當年度呆帳損失。
⒌「查營利事業之應收帳款，因和解而致債權之一部或全
部不能收回者，無論和解為法院訴訟上之和解（民事訴訟法第377 條），或為破產程序中法院之和解或商會之和解（破產法第6 條以下參照），其程序均甚嚴謹周全，如有違法或不當之處，亦有適當之救濟措施，與一般私人自行成立和解之情形，有所不同。故該查核準則規定，其經提出法院之裁定，或法院與商會之和解筆錄者，對其債權不能收回之部分，即視為壞帳損失准予認列。現原告對案外人咸福企業股份有限公司之債權，雖據稱經其委請律師會計師，予以清理，僅按16.538﹪之比率，部分償還，部分未據償還，但此究竟仍屬私人間之和解，自不能只憑律師會計師出具之和解書（實為清理函件），而就其未償還部分，即准列為壞帳損失。且此種情形，既屬私人間自行成立之和解，要難認其係行為時所得稅法第49條第2 項所謂之『其他原因』，而視其為壞帳損失。」有改制前行政法院74年度判字第46號判決可資參照。本件原告列報其他損失4,624,092 元，僅提示與宏達公司簽訂之和解書，以為證明，但此種情形，既屬私人間自行成立之和解，該和解書係為私人文書，另無其他證據以為佐證，揆諸首揭規定，否准認列並無違誤，有臺中高等行政法院93年度訴字第143 號判決可資參照。
⒍「因債務人倒閉、逃匿債權無法收回者，應由債權人舉
證，並須提出郵政機關無法送達之存證函，且在該函上書有債務人倒閉或他遷不明前之確實營業地址，以證實其無從行使催收。」有改制前行政法院77年判字第621號判決可資參照。原告未提示郵政機關無法送達之存證函，以證實其無法收回，依首揭規定，否准認列並無違誤。原告復於97年6 月17日行準備程序時，主張其已於96年11月21日以郵局存證信函催收，請准予追認云云，查原告既於96年11月21日始以郵局存證信函催收貨款，依前揭規定，此部分呆帳損失確定年度應為96年度，在此之前之各年度因該呆帳損失尚未確定，自不得預先列報，被告核定否准認列為93年度呆帳損失，於法並無不合。有鈞院96年度訴字第02533號判決可資參照。
⒎綜上論述，本件原處分、訴願決定均無違誤，為此請求判決如被告答辯之聲明。
理 由
一、按「應收帳款、應收票據及各項欠款債權有左列情事之一者，得視為實際發生呆帳損失：1、因倒閉逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者。」為所得稅法第49條第5項第1款所明定。次按「5、應收帳款、應收票據及各項欠款債權，有左列情事之一者，視為實際發生呆帳損失，並應於發生當年度沖抵備抵呆帳。(1)因倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者。……6、前款呆帳損失，其屬債務人倒閉、逃匿，無從行使催收者，除取具郵政事業無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址；……其屬和解者，如為法院之和解，包括破產前法院之和解或訴訟上之和解，應有法院之和解筆錄，或裁定書正本；如為商業會、工業會之和解，應有和解筆錄；其屬破產之宣告或依法重整者，應有法院之裁定書正本；其屬申請法院強制執行，債務人財產不足清償債務或無財產可供強制執行者，應有法院發給之債權憑證；……」分別為行為時營利事業所得稅查核準則第94條第5款、第6款所規定。
二、本件原告係經營電腦及其週邊設備批發，93年度營利事業所得稅結算申報，原列報其他損失4,624,092元，經被告機關初查以原告列報將應收永世泰公司之債權25,479,088元轉讓宏達公司抵銷應付帳款20,854,996元有產生損失，此與一般常理有違，乃予否准認列，核定其他損失0 元，原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回各情；為兩造所不爭，並有營利事業所得稅結算申報書、核定通知書、原告總分類帳、復查及訴願決定書等附原處分及訴願卷內可稽。
三、原告循序起訴意旨：原告係宏達公司的經銷商，與宏達公司有營業及應付帳款往來關係，原告因受下游廠商永世泰公司倒帳之影響連帶無法償還上游廠商宏達公司之貨款，因而發生正常商業行為中的債務協商會議，由於原告資金能力不足，經多次協議最終宏達公司同意原告先行償還現金2 仟萬元，餘款20,854, 996 元則用下游廠商永世泰公司的債權25,479,088元抵償之，因而發生債權債務抵償損失4,62 4,092元，並列帳於其他損失科目；此項債權債務抵償協議在商業活動上係正常的商務談判手段，此讓與債權係符合一般商務常情，其與宏達公司前負責人蘇名宇所簽訂之合解書在法律上亦非現在負責人所能否認，被告機關竟否准認列，原告無法接受；況對永世泰公司債權，有台灣票據交換所退票紀錄可資證明無法收回，該公司擅自歇業行蹤不明，原告於93年亦曾向國稅局所屬新莊稽徵所申請證明函，已得證明永世泰公司惡性倒閉，他遷不明之事實；系爭損失自得認列呆帳損失，被告機關未能體察實情，否准認列呆帳損失，於法有違；爰請求判決如聲明云云。
四、本件兩造之爭點厥為：原告系爭債權債務抵償損失4,624,092元，得否列報為呆帳損失？被告機關以原告列報之其他損失4,624,092元，係對永世泰公司之應收帳款無法收回，如屬債務人倒閉、逃匿，無從行使催收者，除取具郵政事業無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址；其屬和解者，如為法院之和解，包括破產前法院之和解或訴訟上之和解，應有法院之和解筆錄，或裁定書正本；如為商業會、工業會之和解，應有和解筆錄，方可列報為當年度呆帳損失，然原告僅提示與宏達公司簽訂之和解書，屬私人間自行成立之和解，該和解書係為私人文書，另無其他證據以為佐證，且原告又未能提出於93年度郵政機關無法送達，且書有債務人倒閉或他遷不明前確實營業地址之存證函，乃否准認列，固非無見；惟查：因倒閉逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者，得視為實際發生呆帳損失，此為上揭所得稅法第49條第5項第1款規定甚明。換言之，凡應收帳款、應收票據及各項欠款債權，因倒閉、逃匿、和解或破產之宣告或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者，即得視為實際發生呆帳損失，法意甚明；且該所得稅法第49條第5項規定，並未就其舉證方法為限制。至行為時營利事業所得稅查核準則第94條第6 款規定「屬債務人倒閉、逃匿，無從行使催收者」之呆帳損失，除取具郵政事業無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址，乃就呆帳損失中如係屬債務人倒閉、逃匿，無從行使催收情形之舉證方法為例示之規範，並非完全排除其他舉證方法，此對照上揭所得稅法第49條第5 項第1 款之規定，未就舉證方法為限制，亦應為如此之解釋。否則，如完全排除其他舉證方式，影響人民權利之行使與稅捐之負擔，顯與所得稅法第49條第
5 項第1 款規定意旨有悖。本件原告主張係宏達公司之經銷商，應收下游廠商永世泰公司之債權有25,479,088元，惟因受永世泰公司倒帳之影響，致無法償還上游廠商宏達公司之貨款，經協議後宏達公司同意原告先行償還現金2 仟萬元，餘款20,854,99 6 元則用下游廠商永世泰公司的債權25,479,088元抵償之，因而發生債權債務抵償損失4,624,092 元之事實，有永世泰公司簽發之支票，經提示後因存款不足及終止契約結清戶等由遭退票之退票理由單、93年9 月1 日原告債權讓與同意書等件影本可稽，尚堪採信；又原告主張於93年間曾向財政部臺灣省北區國稅局所屬新莊稽徵所申請證明函，獲得該所查覆永世泰公司已通報於93年
7 月1 日擅自歇業他遷不明等情，亦有該所93年12月27日北區國稅新莊三字第0930019833號函附本院卷可按，已得證明永世泰公司倒閉他遷不明，並致債權之一部或全部不能收回之事實，依上揭說明及所得稅法第49條第5 項第1 款之規定，即得於系爭93年度視為實際發生呆帳損失。從而，被告機關否准認列，即有違誤，復查及訴願決定未予糾正，仍予維持，亦有未合。原告訴請撤銷，為有理由，自應由本院將訴願決定及原處分（含復查決定）關於否准認列其他損失4,624,092 元部分，均予以撤銷，以資適法。
五、本件判決基礎已經明確，兩造其餘主張或陳述，與判決結果無影響，不再一一論述。
六、據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 8 月 14 日
台北高等行政法院第六庭
審 判 長法 官 林文舟
法 官 陳鴻斌法 官 許瑞助上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 8 月 14 日
書記官 吳芳靜