臺北高等行政法院判決
96年度訴字第04070號原 告 常運工程股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 林誌誠 律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 陳文宗（局長）住同上訴訟代理人 丙○○
戊○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年10月12日台財訴字第09600369830號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分（即復查決定）關於罰鍰新台幣壹佰壹拾玖萬貳仟陸佰（1,192,600）元部分之處分，均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔三分之一，餘由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣被告以原告於民國（下同）91年8月至10月間無進貨事實，涉嫌取具虛設行號大吉慶水電工程股份有限公司（下稱大吉慶公司）開立之統一發票5紙（下稱系爭發票）銷售額合計新臺幣（下同）4,770,747元（下稱系爭銷售額），營業稅額238,538元（下稱系爭營業稅），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經其查獲，乃核定補徵營業稅額238,538元，並按所漏稅額處7倍之罰鍰1,669,700元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，因財政部96年3月28日台財稅第00000000000號令修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定（下稱財政部96年3月28日裁罰基準），改處5倍之罰鍰, 獲追減罰鍰477,100元（即處罰鍰1,192,600元，下稱系爭罰鍰），其餘復查駁回。原告猶表不服，提起訴願亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分不利原告部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈請駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第19條第1項第1款規定，對原告核定補徵營業稅額238,538元；並依同法第51條第5款及財政部96年3月28日裁罰基準，對原告處系爭罰鍰1,192,600元，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈依被告函文所補上完整的付款支票兌現的聯邦銀行（附件
一）及相關合約資料（附件二），即可證明與大吉慶的工程往來提領款項。
⒉本工程是屬於泰山鄉公所公家機構修繕工程，非一般器材
買賣合約，且須階段性完工驗收才可請款，有關財政部看表有誤（附件三），依90年度追加工程表第一期，錯看驗收完工，依泰山鄉公所發文資料即可核對91年至93年工程完成（附件四）。
⒊91年度原告常運公司之訴訟，是起因於泰山鄉公所之行政
大樓逾期未完工程及驗收，遭材料商提告予地方法院，約1300萬（附件五）之再行修繕工程。
⒋原告常運公司93年倒閉，至今2至3年之久，公司已搬遷無
存，無人上班，被告所屬之三重稽徵所查91年稅捐時，已隔5年之久，原告要找文件相對困難，今起訴全備齊所有的資料，有關流程斷層說明如原告96年12月28日行政訴補正狀附件。
⒌被告以大吉慶公司負責人林紫晴因違反商業會計法案件經
台灣板橋地方法院以97年度訴字第401號刑事判決「有期徒刑1年減為有期徒刑6月並准為易科罰金」為由，即認定大吉慶公司為一虛設行號之空殼公司，並進而為違法不當之行政處分與訴願決定。惟原告與大吉慶公司簽立之工程合約，付與該公司之支票均已呈遞鈞院供核，並非臨訟串證造假，就此鈞院可命被告提供大吉慶公司過去員工報薪及公司繳稅之相關資料，即可明瞭大吉慶公司乃一合法經營公司，絕非空殼公司（請詳參原告97年8月14日庭呈準備狀）：
⑴「190萬元無兌領紀錄」解釋說明:
原告公司支付大吉慶公司工程款中190萬支票於91年10月10日帳號00-000-0000，有大吉慶公司林美玉於91年
8 月2日簽收提領，被告應查證簽收人收訖比對，合約兩造成立，並非原告作假蓋章。今查證:大吉慶公司更換別家3張支票:(96年12月11日起訴狀附件一)①FZ0000000 00年11月15日金額535,500元②FZ0000000 00年12月15日金額651,000元③FZ0000000 00年1月15日金額713,500元原因是怕原告公司跳票。
⑵另行提出佐証施工人資料:
有關大吉慶公司工頭林德勝（身證字號Z000000000）、蕭宇志（Z000000000）、蕭民宋（Z000000000），都在泰山鄉公所施工，曾於大吉慶公司報稅過，被告可自行查證，而泰鄉公所山建設課丁○○亦可作証。且在工程落後，鄉公所也請他們代工，大吉慶公司確實有轉承包該工程，並非虛設行號之公司。
⑶原告依據被告說明北區國稅88年9月4日竣工一詞誤導提
釋說明:原告公司有逾期違約處罰，且泰山鄉公所工期延宕2年，依合約精神報竣工後有初驗、複驗、驗收完成及保固維修才完成合約，擔保責任才能解除，並非被告所謂合約完成結算完工日，且其後被告亦有向泰山鄉公所丁○○查證，含保固工程結束是在93年。
⑷被告有關原告91年8月無進貨買賣行為誤導名詞釋意：
①被告是稅務單位，有關進貨「買賣」因備載說明幾種
方式才對，非單用「買賣」帶過，例如:情況1「器材買賣是當月送貨下月送發票請款，俟年度報稅一種。
情況2.工程方面因屬工程完工(時間上有2至3年之久或更久，由合約按日期呈報完工，非在當年當月顯現出來，今大吉慶公司對原告公司整修改善須配合原告公司與泰山鄉公所改善完成，始得送發票請款，請勿誤導法院「買賣原意」判決。特例:泰山鄉公所在依合約結算日時，未給予工程款，叫原告公司先開完成日前發票，俟等年度結算，完成初驗，複驗後撥款此為另一種現象。（備註:有關原告公司在91年無營業額溢繳，無須購買發票，且不須支付給大吉慶公司650萬修繕工程款。）②泰山鄉公所因原告逾期罰款46萬(按：89年11月16日來函)與被告所提出完工日期即88年9月4日有出入。
③修繕未完全通過保固款又罰原告16萬（參泰山鄉公所
行文－水電消防空調），91年因改善合約未完全做好。(參原告97年8月14日準備狀附件三)，今大吉慶公司在簡易法庭認罰協商中有舉告大吉慶公司是虛設行號，對原告公司發票無買賣一式，原告公司依據被告來文內容做第二補証:1合約書2.訂購單3.進貨簽收單
4.驗收記錄5.相關付款資金流程，被告承辦人劉振宇先生於00年0月查証無事後，突然被告更換承辦人員鐘小姐，由局部討論，直接罰款行文，用推論開罰1,192,600元，有欠公平，請法官裁示，另請法官查驗，大吉慶公司有15年以上營運，現被告用詞空頭公司，虛設行號，用跳躍式開罰原告公司有欠稅法立場。
⑸康偉誠為普誠消防實業有限公司負責人，為原告公司承
包泰山鄉公所行政大樓新建工程之營運保證人，特呈保證書影本（97年8月25日準備狀附件）供參酌。原告應支付大吉慶公司款項之500萬元，嗣僅支付4,984,500元，可能是折讓，故未全額給付。
㈡被告主張之理由：
⒈本稅：
⑴按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購
進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」為加值型及非加值型營業稅法第19條第1項第1款所明定。次按「取得虛設行號發票申報扣抵之案件：1.無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人……應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」為財政部83年7月9日台財稅第000000000號函所明釋。又「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」行政法院36年度判字第16號著有判例。
⑵原告於首揭期間無進貨事實，取具虛設行號大吉慶公司
開立之統一發票5紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額238,538元，經被告查獲，有刑事案件移送書及專案申請調檔統一發票查核清單等資料影本可稽，違反前揭稅法規定，被告所屬三重稽徵所核定補徵營業稅額238,538元。原告主張與大吉慶公司簽訂工程合約書，相關資料因公司已停業無法提示完整資料供核云云，申請復查。被告復查決定略以，被告所屬三重稽徵所於95年10月6日北區國稅三重三字第0950025803 號函通知原告於文到3日內提示進貨相關事證供核，惟原告僅提示工程合約書，未能提示支付價款資金來源、實際支付貨款之具體事證及確有進貨事實之佐證資料供核，其主張核不足採，原核定補徵營業稅額238,538元並無不合為由，駁回其復查之申請。
⑶依原告提示之臺北縣泰山鄉公所行政大樓新建工程－水
電消防工程合約（契約編號：86建契字第003號）及泰山鄉公所提示之工程結算驗收證明書所載，系爭工程於86年8月27日開工，88年9月4日實際竣工，該公所於89年1月29日進駐使用；惟依原告之委託人葉碧珠談話筆錄所稱，實際接洽交易者為大吉慶公司業務主任鄭先生，簽約日期為91年2、3月間，以現金付款，並無交貨及驗收紀錄；又原告提示與大吉慶公司簽訂之工程合約並無施工時間及簽約時間，依合約所載付款方式為「依照施工比例每月計價兩次，計價日期為每月15日及30日，票期為月結60天期票。」原告取具大吉慶公司開立之統一發票日期為91年8月至12月，提示之支票付款日期為91年5月至91年11月間，均係在泰山鄉公所行政大樓新建工程竣工之後，系爭工程既已於88年9月4日竣工，原告自無可能於91年8月始向大吉慶公司進貨；另依原告91年度營利事業所得稅結算申報及營業稅銷項資料，其91年度銷貨對象僅為普承消防實業有限公司1家商號，尚難證明大吉慶公司確有承攬系爭工程之事實，原告無交易事實，其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，原核定補徵營業稅額238,538元並無不合。
⑷依臺灣板橋地方法院97年度訴字第401號刑事判決書所
載，林紫晴君（原名林美玉）為大吉慶公司之掛名負責人，以掛名公司行號名義填製不實之統一發票，對外販售給有意逃漏稅捐之其他公司行號，供作該等公司行號逃漏稅捐或其他各種財產犯罪之不法用途使用……自民國91年3月起至92年4月止，明知大吉慶公司與附表一所示之公司，實際並無交易行為，竟虛開大吉慶公司之統一發票，作為大吉慶公司之銷售貨物憑證，並交付予附表一所示之公司（原告名列附表一編號15，銷售額4,770,747元，稅額238,538元）充當進貨憑證使用……上揭事實，業據被告林紫晴君於本院準備程序及審理時供認不諱等情在案（卷第1頁至第52頁）。
⑸原告取具大吉慶公司開立之統一發票5紙，期間為91 年
8月至10月間，依原告之委託人葉碧珠君談話筆錄所稱，原告與大吉慶公司簽訂之泰山鄉行政大樓新建工程（水電消防工程）工程合約，簽約日期為91年2、3月間（卷第54頁至第58頁），惟依泰山鄉公所之工程結算驗收證明書所載，系爭工程於86年8月27日開工，88年9月4日實際竣工（卷第59頁、第62頁），後因工程竣工日期認定有爭議，經該所於89年11月16日八九北縣泰鄉建字第16809號檢送之會議紀錄認定竣工日期為88年9月4日（卷第61頁），該所並於90年3月26日出具驗收紀錄指稱90年2月23日驗收紀錄缺失已改善完成，准予驗收（卷第60頁），足證系爭工程於90年3月26日已驗收完成，原告與大吉慶公司自無可能就已驗收完成之工程標的，於該工程完工1年後，再另行簽訂工程施作合約，足證該合約顯有不實。
⑹訴外人乙○○君於97年8月14日言詞辯論庭時指證大吉
慶公司確有承攬施作該項工程之事實，有該公司工頭林德勝君、蕭宇志君及蕭民宋君（正確應為蕭民宗）等人可稽（卷第63頁至第65頁），經查上開3人均未曾報領大吉慶公司之薪資，有上開3人90及91年度綜合所得稅各類所得資料清單（卷第66頁至第71頁）、大吉慶公司90及91年度綜合所得稅BAN給付清單（卷第72頁至第73頁）及原告90及91年度綜合所得稅BAN給付清單（卷第74頁至第75頁）可稽。且依戶籍資料查詢結果，林君早已於91年3月20日死亡，有其個人戶籍資料查詢清單及死亡登記申請書資料查詢清單可稽（卷第76頁至第77頁），林君自無可能於大吉慶公司開立系爭統一發票期間（91年8月至10月間）實際施作系爭工程，訴外人所述顯與事實不符。
⑺至原告主張確有支付工程款與大吉慶公司乙節，經查系
爭統一發票5紙，分別為91年7月間2筆銷售額（含稅）493,290元及347,550元，91年8月間2筆銷售額（含稅）1,900,000元及394,660元，91年9月間1筆銷售額（含稅）1,873,785元；原告提示之付款支票計6筆，經依第一商業銀行五股分行97年10月28日一五股字第00129號及新加坡商星展銀行股份有限公司蘆洲分行（原為泛亞銀行蘆洲分行）97年11月21日星展蘆字第074號函覆結果，查核如下：（1）91年5月4日金額190,000元（支票號碼UA0000000），經大吉慶公司於91年5月6日兌領後，旋即於91年5月7日以現金方式提領一空（卷第98頁）。
（2）91年5月17日金額979,650元（支票號碼UA0000000），經大吉慶公司於91年5月17日兌領後，於91年5月20日分別以現金方式提領665,000元，開立支票200,000元存入案外人陳金發君第一商業銀行基隆分行帳戶，119,616元存入秦翊工程行三重市農會帳戶（卷第89頁）。（3）91年7月10日金額280,000元（支票號碼UA0000000），經大吉慶公司於91年7月12日兌領後，以現金方式提領270,000元，餘款支付電費及電話費（卷第96頁）。（4）91年8月20日金額955,500元（支票號碼UA0000000），經大吉慶公司於91年8月20日兌領後，於91年8月21日至26日間分次以現金或轉帳方式提領972,000元（卷第95頁至第96頁）。（5）91年10月10日金額1,900,000元（支票號碼UA0000000），該支票並未兌領，案外人乙○○君指稱由其另開立普承消防實業有限公司3張支票（支票號碼FA0000000、FA0000000及FA0000000）代為支付（卷第63頁至第65頁），金額合計1,900,000元，惟依蘆洲市農會函覆結果，其中僅支票號碼FA0000000金額535,500元，由大吉慶公司於91年11月15日兌領，存入萬通銀行敦南分行帳戶，其餘2張支票金額合計1,364,500元已作廢（卷第103頁至第106頁）。依上開資料顯示，原告於取得系爭統一發票前2個月，即已支付1,169,650元（190,000元+979,650元）與大吉慶公司，其餘款項或未經兌領，或一經兌領即全數提領一空（明細表詳卷第119頁）；又上開交易金額合計高達5,009,285元，原告卻未能提示與大吉慶公司間之交易細節、貨物交付明細、工程款之請領及結算、驗收紀錄等佐證資料供核，顯有違一般常情，是依原告所提示之資料，尚難據以證明其給付大吉慶公司之款項，確與系爭工程有關。
⑻又原告承攬泰山鄉公所系爭工程係於86年8月27日開工
，88年9月4日竣工，並於90年3月26日驗收完成，原告並於90年10月17日開立工程尾款統一發票2,932,302 元（卷第107頁）；次依原告86至90年度營利事業所得稅結算申報資料顯示，上開年度申報之營業淨利率分別為86年2.16﹪、87年3.15﹪、88年0.74﹪、89年-3.90 ﹪及90年-19.17﹪（卷第108頁至第112頁），均較財政部頒訂之同業（水電工程業）利潤標準淨利率19﹪顯著偏低（卷第113頁至第117頁），足證原告86至90年間施作之工程，其相關之營業成本及費用，均已取得進項憑證並已申報在案（申報情形詳卷第118頁），原告自無遲延取得系爭工程成本及費用之可能，亦證其取得大吉慶公司開立之統一發票，與系爭工程無關。綜上，原告所提事證，經就貨物流向及資金流程查核結果，尚無足資證明其與大吉慶公司間有交易事實之客觀具體佐證資料，則其無交易事實，取得不實之進項憑證申報扣抵銷項稅額，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，核無財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號令免予補稅處罰之適用，其主張核不足採，原核定補徵營業稅額及裁處罰鍰並無不合，請續予維持。
⑼依臺北縣泰山鄉公所90年9月6日之工程結算書及90年3
月26日工程結算驗收證明書所載，系爭工程於90年2 月23日辦理驗收，因部分工程細項有瑕疵，經限期改善後，於90年3月26日出具驗收紀錄指稱「90年2月23日驗收紀錄缺失已改善完成，准予驗收。」並於同日出具驗收證明書，足證系爭工程於90年3月26日已驗收完成。而依原告之委託人葉碧珠君95年7月27日談話筆錄所稱，原告與大吉慶公司簽訂之泰山鄉行政大樓新建工程（水電消防工程）工程合約，簽約日期為91年2、3月間，則依上開事證，原告自無可能就已驗收完成之工程標的，於該工程完工1年後，再另行簽訂工程施作合約，足證原告與大吉慶公司簽訂之合約顯有不實，則原告於91年8月至10月間取得大吉慶公司開立之統一發票銷售額4,770,747元，尚難證明與臺北縣泰山鄉公所之工程有關。
⑽按原告取具大吉慶公司開立之統一發票5紙，期間為91
年8月至10月間，惟依發票開立及付款資料顯示(請參被告98年3月17日庭呈補充報告附表)，原告於取得系爭統一發票前2個月，即已支付1,169,650元(190,000九十979,650元)予大吉慶公司，其餘款項或未經兌領，或一經兌領即全數提領一空(明細表詳卷第119頁)。
⑾依泰山鄉公所91年1月29日通知函顯示，本件工程之維
修，該所將動用保固金自行維修，原告與大吉慶公司自無可能就已驗收完成並已通報被停斷維修之工程標的，於該工程完工1年後，為該工程再另行簽訂須進貨4,770,747元之工程合約，足證該合約顯有不實。又查原告91年間僅向大吉慶公司、普承消防實業有限公司各進貨4,770,747元及3,960,000元，當年度銷貨對象亦僅為普承消防實業有限公司，銷售額9,380,833元，有該公司91年度進項來源及銷項去路明細可稽（卷第99、100頁），買進、賣出對象皆為普承消防實業有限公司，其當年度進、銷貨明顯異常及不合營業常規。
⒉罰鍰：
⑴按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，
按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……五、虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第5款所明定。
⑵本件違章事證明確已如前述，原按所漏稅額238,538元
處7倍罰鍰1,669,700元(計至百元止)核無違誤，惟依財政部96年3月28日台財稅第00000000000號令修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，應按所漏稅額238,538元改處5倍罰鍰1,192,600元，復查決定乃將原處罰鍰1,669,700元予以追減477,100元，變更核定1,192,600元，揆諸前揭規定並無違誤，請續予維持。
理 由
一、按「行政機關依法應作成行政處分者，除有法規之依據外，即應依職權調查證據，並斟酌當事人及相關人員之陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，以作為處分或其他行政行為之根據，此項原則於行政程序法立法完成後，業已明文規定於該法第36條、第43條。」最高行政法院92年度判字第1495號判決意旨參照；又「惟查事實之認定，應憑證據，為訴訟事件所適用之共通原則。行政罰之處罰，雖不以故意為要件，然其違法事實之認定，要不能僅憑片面之臆測，為裁罰之基礎。」改制前行政法院62年度判字第402號另著有判例可資參照。
二、又按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」為營業稅法第19條第1項第1款所明定。次者，取得虛設行號發票申報扣抵之案件，應分為有無進貨事實，再考量依依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰，復為財政部83年7 月9日台財稅第000000000號函釋在案。
三、查被告以原告於91年8月至10月間無進貨事實，涉嫌取具虛設行號大吉慶公司開立之系爭統一發票虛報系爭銷售額及系爭營業稅額，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經其查獲，乃核定補徵系爭營業稅額，並按所漏稅額處7倍之罰鍰。原告不服，申經復查結果，因財政部96年3月28日裁罰基準改處系爭罰鍰1,192,600元，其餘復查駁回。原告猶表不服，提起訴願亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。兩造主張之事實、理由及陳述，有如上述整理，雙方主要爭執在：被告依營業稅法第19條第1項第1款規定，對原告核定補徵營業稅額238,538元；並依同法第51 條第5款及財政部96年3月28日裁罰基準，對原告處系爭罰鍰1,192,600元，是否適法？
四、經查：㈠被告認定原告於91年8月至10月間「無進貨事實」，涉嫌取
具虛設行號大吉慶公司開立之系爭統一發票虛報系爭銷售額及系爭營業稅額，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之事實，係以下述證據為憑：⒈被告刑事移送書（見原處分卷第15頁），⒉專案申請調檔統一發票查核清單（見同上卷第20頁），⒊原告僅提示台北縣泰山鄉工程合約書（見同上卷第149頁或本院卷第28頁，下稱系爭工程合約），未能提示支付貨款之具體事證（見被告復查決定書第2頁理由欄及之敘述）。
㈡查被告上開刑事移送書，業經臺灣板橋方法院97年度訴字第
401 號刑事判決（下稱系爭刑事判決）判處大吉慶公司之掛名負責人林紫晴違反商業會計法等案，處有期徒刑一年，減為有期徒刑6 月，如易科罰金，以銀元300 元折算一日。緩刑3 年在案。且該案並認定系爭發票乃林紫晴之配偶陳賜恩於91年3 月起迄92年4 月止，明知大吉慶公司與附表一所示之公司（包括本件原告在內），實際並無交易行為，虛開大吉慶公司之統一發票，作為大吉慶公司之銷貨憑證，虛列大吉慶公司如附表一所示銷售金額（包括本件原告所持有之系爭發票5 紙）後，交付予附表一所示之公司充當進貨憑證使用，據以向稅捐稽徵機關申報扣抵營業稅明確在案，有該刑事判決附本院卷第191 頁以下足佐（原告名稱及系爭發票部分，見該判決附表一第12頁編號15）。
㈢而審諸系爭刑事判決認定事實係採認該案被告林紫晴在該院
準備及審理程序之自白，並輔以本件被告所提供之談話筆錄（見原處分卷第10-13頁）、大吉慶公司91、92年度營業稅資料查詢進項來源明細暨銷項去路明細、大吉慶公司91年3月至92年4月營業人進銷交易對象彙加明細查詢等證據，經調查與該案被告林紫晴之自白相符，始認定其犯罪事實，業經系爭刑事判決載明在其判決書第2 頁。可知其認事採證方法，與證據論理及經驗法則無違，自堪予採信；復經台北縣泰山鄉承辦是項系爭工程合約之員工丁○○到庭證述係原告承包系爭工程合約，且該工程禁止轉包，原告若將系爭工程合約轉交由大吉慶公司承作，即屬違約明確在卷（見本院97年9 月16日準備程序筆錄）。故而，被告認定原告於91年8月至10月間，涉取具虛設行號大吉慶公司開立之系爭發票，作為進項憑證申報扣抵銷，虛列系爭營業稅額之事實，即屬有據。原告以該案未通知其到庭陳述，主張系爭刑事判決之事實認定不足採用等語，忽視「被告之自白，經查與事實相符，即可採認」之證據法則（刑事訴訟法第156 條第1 項）；況原告亦未能就系爭刑事判決之採認事實之證據方法有何違法提出說明或舉出反證推翻，且刑事訴訟法並無被告以外之人未到庭陳述即屬審判違法之規定，原告之上開主張自屬無據，無法採憑。
㈣證人乙○○固證稱：「原告與泰山鄉公所訂立水電消防空調
工程合約，普承消防實業股份有限公司是原告對泰山鄉公所之履約保證人，我是普承公司登記負責人，是總經理。依工程合約是88年9月要完工，但工程到94年才竣工。．．．88年到期日仍無法確實完工，驗收水電消防空調，原告才將善後工程轉包大吉慶公司．．．大吉慶公司也沒做好，後來原告又接手做．．．我要證明大吉慶公司有派人在工程現場施作．．．。」（見本院97年8月14日審理筆錄，本院卷第85頁）指證大吉慶公司確實有進場施作等語。然查：
⒈系爭工程合約禁止締約人將工程轉包，已據泰山鄉公所承
辦人即證人丁○○結證明確在卷，有如上述，再參照系爭工程合約第8、9條「工程監督及工程管理」之記載，證人丁○○有關系爭工程合約不得轉包之結證應屬可採，則原告所提其與大吉慶公司間之轉包工程合約（見本院卷第20頁）是否可採，即有疑義。
⒉況證人丁○○亦證稱：「92年12月12日還在原承辦單位，
但就沒有接辦工程，我是95年離開承辦單位。這之間，我都沒有接觸到大吉慶水電工程股份有限公司的人員，也不知有這一家公司參與系爭工程，我聽都沒聽說過這一家公司。」（見本院卷第117頁）。審諸證人丁○○僅為泰山鄉公所系爭工程之承辦員工，參與系爭工程之諸多事務，按理大吉慶公司若有派人進場施作，自無不知之理，且其與原告、證人乙○○及大吉慶公司俱無利害關係，其證詞自屬客觀可採。是大吉慶公司是否如證人乙○○所稱「有派人在工程現場施作」，即值懷疑。
⒊另查，證人乙○○亦證稱：「．．．常運（指原告）有保
證金在泰山鄉公所，履約過程中有債務糾紛訴訟，如果保證金能退還，我可以分一些。因為我有借了1,300多萬元給常運公司。」（見本院卷第85頁）可知，證人乙○○與本件原告系爭營業稅及系爭罰鍰間具經濟上利害關係，亦即本件原告遭被告所補徵之營業稅及系爭罰鍰如能獲免，其自能從中索取個人之經濟利益。據此，其證詞即不具客觀性，自難採信。再者，當證人丁○○證述：「我們的合約是嚴禁轉包，所以轉包合約我們並不知道。」（見本院卷第118 頁）本院就此問及證人乙○○意見時，其另稱：「．．．大吉慶公司主要項目是驗收不通過後的修繕，並不是轉包。．．．」（見同上）核與其先前在本院所證述內容：「．．．原告才將善後工程轉包大吉慶公司．．．大吉慶公司也沒做好，後來原告又接手做．．．」關於系爭工程是否轉包之說法，即屬不一致。更見證人乙○○之證詞偏袒原告主張之事實，自難期客觀實在可採。
⒋再者，依臺北縣泰山鄉公所90年9月6日之工程結算書及
90年3月26日工程結算驗收證明書所載，系爭工程於90年
2 月23日辦理驗收，因部分工程細項有瑕疵，經限期改善後，於90年3月26日出具驗收紀錄指稱「90年2月23日驗收紀錄缺失已改善完成，准予驗收。」並於同日出具驗收證明書，足證系爭工程於90年3月26日驗收完成。而依原告之委託人葉碧珠於95年7月27日談話筆錄（見原處分卷第10-13頁）所稱，原告與大吉慶公司簽訂之泰山鄉行政大樓新建工程（水電消防工程）工程合約，簽約日期為91年
2 、3月間，則依上開事證，原告自無可能就已驗收完成之工程標的，於該工程完工1年後，再另行簽訂工程施作合約，足證原告與大吉慶公司簽訂之合約顯有不實，則原告於91年8月至10月間取得大吉慶公司所開立之系爭發票，即無法證明與臺北縣泰山鄉公所之系爭工程有關，要屬灼然。
㈤原告固提出付款支票6筆以資證明與大吉慶間確有交易並付款之事實。然查：
⒈系爭發票5紙，分別為：①91年7月間2筆銷售額（含稅）
493,290元及347,550元，②91年8月間2筆銷售額（含稅）1,900,000元及394,660元，③91年9月間1筆銷售額（含稅）1,873,785元。（見原處分卷第26頁、第12頁及本院卷第196頁反面編號15）。
⒉原告主張該等發票貨款係以聯邦商業銀行之6張支票支付
（見原處分卷第138-144頁），經被告向第一商業銀行五股分行97年10月28日一五股字第00129號及新加坡商星展銀行股份有限公司蘆洲分行（原為泛亞銀行蘆洲分行）97年11月21日星展蘆字第074 號查覆結果，顯示：①91年
5 月4 日金額190,000 元（支票號碼UA0000000 ），經大吉慶公司於91年5 月6 日兌領後，旋即於91年5 月7 日以現金方式提領一空（見本院第149 頁），②91年5 月17日金額979,650 元（支票號碼UA0000000 ），經大吉慶公司於91年5 月17日兌領後，於91年5 月20日分別以現金方式提領665,000 元，開立支票200,000 元存入案外人陳金發第一商業銀行基隆分行帳戶，119,616 元存入秦翊工程行三重市農會帳戶（見本院卷第158 頁），③91年7 月10日金額280,000 元（支票號碼UA0000000 ），經大吉慶公司於91年7 月12日兌領後，以現金方式提領270,000 元，餘款支付電費及電話費（見本院第151 頁），④91年8 月20日金額955,500 元（支票號碼UA0000000 ），經大吉慶公司於91年8 月20日兌領後，於91年8 月21日至26日間分次以現金或轉帳方式提領972,000 元（見本院卷第151-152頁），⑤91年10月10日金額1,900,000 元（支票號碼UA0000000 ），該支票並未兌領，證人乙○○指稱由其另開立普承消防實業有限公司3 張支票（支票號碼FA0000000 、FA0000000 及FA000 0000）代為支付（見本院卷第181-18
3 頁），金額合計1,900,000 元。⒊惟依蘆洲市農會函覆結果，其中僅支票號碼FA0000000金
額535,500元，由大吉慶公司於91 年11月15日兌領，存入萬通銀行敦南分行帳戶，其餘2 張支票金額合計1,364,500元已作廢（見本院卷第141頁至第144頁）。依上開資料顯示，原告於取得系爭統一發票前2 個月，即已支付1,169,650 元（190,000 元+979,650元）予大吉慶公司，其餘款項或未經兌領，或一經兌領即全數提領一空（明細表詳本院卷第128 頁）；又上開交易金額合計高達5,009,28
5 元，原告卻未能提示與大吉慶公司間之交易細節、貨物交付明細、工程款之請領及結算、驗收紀錄等佐證資料供核，顯有違一般常情，是依原告所提示之資料，尚難據以證明其給付大吉慶公司之款項確與系爭工程有關。
㈥茲須進一步探究者為，遍查系爭刑事判決事實欄僅認定「原
告與大吉慶公司間，於91年3月起迄92年4月止，無實際交易，竟由大吉慶公司上開系爭發票充當原告之進貨憑證」之事實而已，並無「原告無進貨事實」之調查與認定。則原告是否確無進貨事實，即值探討。經查：
⒈原告主張系爭發票係因系爭工程合約之施工所取得，原告
確有施作工程之事實，此有系爭工程合約書及證人即台北縣泰山鄉公所當時承辦人丁○○之到庭證詞可證等語。
⒉查，本件原告於被告所屬三重稽徵所以95年10月6日北區
國稅三重三字第0950025803號函通知於文到3日內提示「進貨相關事證」時，即已提示系爭工程合約書。審諸該系爭工程合約係為施作「台北縣泰山鄉行政大樓新建工程－水電消防空調工程」，有該合約書附原處分卷第149頁可徵；復經台北縣泰山鄉承辦是項系爭工程合約之員工丁○○到庭證述原告確實承包系爭工程合約明確在卷（見本院97年9月16日準備程序筆錄），足見原告確有承包系爭工程合約之事實洵堪認定。
⒊次查，系爭工程合約固於88年9月4日竣工，但卻遲至90年
3月26日始驗收合格之事實，有附本院卷第240頁之「台北縣泰山鄉公所工程保固切結」之「驗收合格日期」欄位之記載足稽，足見原告除實際施作系爭工程合約之工程項目外，並於90年3月26日始驗收合格在案，從而原告並非無進貨事實，即可堪認定。而是項系爭工程合約之進貨憑證，被告固主張業據原告另於其他年度（86-90年度）申報，惟迄未見被告提出業經原告申報之資料為據，自屬無足憑採。被告並未就原告所提系爭工程合約內容予以確實查明，僅因原告並無可能向大吉慶公司進貨即遽認定原告「無進貨事實」，自嫌速斷。
⒋被告固在其98年3月26日補充答辯狀第6頁記載：「．．
．次依原告86-90年度營利事業所得稅結算申報資料顯示，上開年度申報之營業淨利率分別為86年2.16%、87年3.15%、88年0.74%、89年-3.90%及90年-19.17%，均較財政部頒訂之同業利潤標準淨利率19%顯然偏低，足證原告86-90年間施作之工程，其相關之營業成本及費用，均已取得憑證並已申報在案．．．」等語，可見被告係以財政部頒訂之同業利潤標準淨利率「推測」原告上開系爭工程合約之進貨憑證已據其於其他年度（86-90年度）申報之事實，核屬臆測之推論，既無相關事證可供證明，僅屬理論質疑，難謂可採，並無法推翻原告因施作系爭工程合約之工程迄驗收合格所為之進貨事實。
五、綜上：㈠補徵營業稅部分：原告主張確與大吉慶公司間有系爭發票之
交易事實，惟經查證結果，所提示之工程合約暨付款證明，難謂與事實相符，復經系爭工程之承辦人到庭證述未曾見到大吉慶公司派人至工地施作，且證人乙○○所稱到場施作之工人林德勝等3 人，均非大吉慶公司之員工，有附本院卷第170-180 頁綜合所得稅BAN 給付清單資料在卷足佐，原告起訴稱渠等曾於大吉慶公司報稅過之說詞，即與查證之事實未符，自屬不實，無法採憑；況系爭發票5 紙亦經大吉慶公司掛名負責人林紫晴在上開違反商業會計法一案自白虛偽不實經該刑案法官調查審理屬實，有如上述。被告因而據以認定原告於91年8 月至10月間，涉取具虛設行號大吉慶公司所開立之系爭發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報系爭營業稅，乃核定補徵營業稅額238,538 元，自無違誤。復查及訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
㈡罰鍰部分：另查，系爭工程固於90年2 月26日驗收合格，但
仍有諸多不符部分，有待原告維修項目仍達60項次，此觀之系爭工程之驗收紀錄之驗收紀錄表「不符部分」之記載自明，而系爭工程保固期間長達3 年（見本院卷第290 頁，系爭工程合約第19條），可知系爭發票期間仍屬系爭工程驗收合格後至保固期滿之系爭工程合約期間，自難認系爭工程驗收合格後原告即無繼續進貨施作事實，洵堪認定。而本件被告未進一步查證原告所提系爭工程合約及工程施作驗收資料，即僅憑上述刑事移送資料、專案申請調檔統一發票查核清單，暨原告未能提示與大吉慶公司間之交易細節、貨物交付明細、工程款之請領及結算等資料供核，即遽認本件原告於91年8 月至10月間無進貨事實，自嫌速斷，無法採取。復查決定雖已依財政部96年3 月28日裁罰基準追減罰鍰477,100元，但仍係以「無進貨事實」為處罰基礎，仍有未洽，訴願決定未予糾正，均有違誤，復經原告爭執，自均應由本院就此違失予以撤銷，又此項裁罰處分，涉及被告機關之行政裁量權限，非法院所能越俎代庖，爰發回原處分機關就此部分按「有進貨事實」更為適法之罰鍰處分，以昭折服，並符法制。
六、本件判決基礎已經明確，兩造其餘主張或陳述，與判決結果無影響，不再一一論述。
據上論結，本件原告之訴一部為有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 4 月 23 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 闕 銘 富
法 官 林 育 如法 官 陳 鴻 斌上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 4 月 23 日
書記官 陳 清 容