臺北高等行政法院判決
97年度再字第225號再審原告 誠龍股份有限公司代 表 人 甲○○(董事長)訴訟代理人 林昇平會計師
蔡季嫻會計師再審被告 財政部臺北市國稅局代 表 人 凌忠嫄（局長）上列當事人間因營業稅事件，再審原告對本院中華民國96年3 月15日95年度訴字第3228號判決提起再審之訴，經最高行政法院以97年10月31日97年度裁字第4935號裁定移送本院。本院判決如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：再審原告於民國（下同）87年6 月間與金洹合實業股份有限公（以下簡稱金洹合公司）無交易事實而互開不實統一發票，銷售額計新臺幣（下同）5,200,000 元（不含稅），虛報進項稅額260,000 元，案經再審被告查獲，審理違章成立，除核定補徵營業稅260,000 元外，並按漏稅額處以8 倍之罰鍰計2,080,000 元（計至百元止）。再審原告不服，申請復查，經再審被告以95年2 月13日財北國稅法字第0950203671號復查決定（下稱原處分）變更改處所漏稅額7 倍之罰鍰計1,820,000 元外，其餘復查駁回。再審原告不服，提起訴願，亦遭駁回，再審原告仍表不服，提起行政訴訟，經本院以96年3 月15日95年度訴字第3228號判決駁回( 下稱原確定判決) ，再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院以97年1月2 日96年度裁字第4170號裁定駁回，再審原告又表不服，提起再審聲請，又經最高行政法院以97年5 月19日97年度裁字第2800號裁定駁回。茲再審原告主張上開原確定判決有行政訴訟法第273 條第1 項第12款之事由，遂向本院提起本件再審之訴。
二、本件再審原告主張：㈠本件有行政訴訟法第273 條第1 項第12款：「當事人發見就
同一訴訟標的在前已有確定判決或和解或得使用該判決或和解者。」之法定事由，依行政訴訟法第277 條第1 項第4 款：「再審理由及關於再審理由並遵守不變期間之證據。」具體陳明事由，具狀提起再審之訴。
㈡依行政訴訟法第276 條第4 項之規定：「再審之訴自判決確
定時起，如已逾五年者，不得提起。但以第二百七十三條第一項第五款、第六款或第十二款情形為再審之理由者，不在此限。」。
㈢原確定判決與鈞院93年度訴字第4235號判決同屬臺灣桃園地方法院檢察署檢察官91年度偵字第2724號起訴案。
㈣再審原告發現鈞院93年度訴字第4235號判決與原確定判決同
一訴訟標的，判決不一致，為行政訴訟法第273 條第1 項第12款之法定再審原因，依法提起再審之訴。
㈤該案被告財政部臺灣省北區國稅局對鈞院93年度訴字第4235
號判決未於法定期間，提起上訴，已告確定，判決主文：⑴訴願決定及原處分均撤銷，⑵訴訟費用由被告負擔。
㈥原確定判決之訴訟標的與鈞院93年度訴字第4235號確定終局
判決中裁判之訴訟標的同一，原確定判決應受該判決既判力所拘束，不得為相反主張之判決，該確定判決同一訴訟標的及不一致判決意旨如下：
⒈按本件再審原告為營業人，而再審被告依法務部調查局桃
園縣調查站移送之資料，發覺再審原告於86年至88年間曾多次將自己所有之機器原料先出售予華商租賃股份有限公司（以下簡稱華商公司）或金洹合公司，再向該二家公司買回原先出售之機器、原料，且機器設備均未實際移轉，但雙方卻對開統一發票。再審被告因此在此一客觀事實基礎上認定：
⑴再審原告與華商公司或金洹合公司間實際上並無( 「出售」及「買入」之) 交易。
⑵而再審原告虛開銷項統一發票予華商公司或金洹合公司，供該二家公司虛列進項稅額，逃漏營業稅。
⑶華商公司或金洹合公司亦虛開銷項統一發票予再審原告
，供再審原告虛列進項稅額，而得以逃漏再審原告自己應繳納之營業稅。( 同一訴訟標的)①鈞院93年度訴字第4235號判決意旨：
甲、但這樣的交易( 出售再以融資買回之方式取得機器設備與生產原料之使用權) 卻是真實之交易，目的在取得生產活動所須之融通資金。
乙、被告機關卻以檢察官之起訴書為憑，將原告與融資公司之融資交易，解為「真實之目的在借貸，卻以虛偽之出售再融資買回之交易形式來掩飾借貸本質」，因此認定該等「出售再融資買回之交易」為「虛偽之交易」，顯然與社會上客觀存在之交易現狀有出入。
②原確定判決意旨：
甲、查本件非屬買賣行為，而係基於消費借貸為目的之「融資租賃」契約，業據再審原告陳稱在卷，是系爭統一發票所表彰之買賣事實並不存在，應審究者乃在再審原告與金洹合公司間，是否有售後租回之融資租賃契約存在。
乙、上述「售後買回」相當資本租賃中融資租賃之「售後租回」；然系爭附條件買賣契約書其上並無簽訂年月日之記載，業據再審原告自認在卷，並有該契約書附卷可憑，揆之上述說明，該附條件買賣契約乃屬無效。
⒉再審被告因此按再審原告虛進金額所對應之扣抵稅額減除
虛銷金額所對應之應納稅額，以其餘額327,641 元為再審原告之營業稅漏稅額，對之補稅及裁罰。( 同一訴訟標的)⑴鈞院93年度訴字第4235號判決意旨：本件原補稅及裁罰
處分因為事實認定有誤，自非合法，訴願決定未予糾正，亦有未洽，原告訴請撤銷自屬有據，爰併予撤銷之，並發回被告機關重為決定。
⑵原確定判決意旨：本件再審原告87年6 月間無進貨事實
，虛報進項稅額260,000 元，從而，原處分依行為時營業稅法第51條第5 款規定，核定補徵營業稅額260,000元，依加值型及非加值型營業稅法第51條第5 款規定酌情按所漏稅額260,000 元處7 倍罰鍰1,820,000 元( 計至百元止) ，其認事用法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。
⒊再審原告則爭執稱：以上之交易皆屬真正，此等交易在法
律上之外觀為出售再以( 附條件) 買回，而經濟上之實質則是營運資金之融通，並非虛偽。( 同一訴訟標的)⑴鈞院93年度訴字第4235號判決意旨：
①事實上原告已提出其整個交易流程之證據資料為憑，
並有經動產擔保交易法主管機關之認證函及登記證明書為憑，其真實性相當高。被告機關懷疑該等附條件買賣之標的物( 包括機器及原料) 是否一開始即為原告所有( 被告機關此等指摘亦是在本院言詞辯論時才提出者) ，事前也未對此為任何調查，一律以「外觀形式上沒有動產之現實交付」為由，將此等交易認定為「虛偽」之交易。事實上，本件附條件買賣大多為機器設備，被告機關既掌握有原告申報稅捐之各項資料，若懷疑其事，應由其主動為調查，以查明事實真相。
②是以原告主張原處分之作成係出於對社會現狀之誤解
，自屬有據，應由被告機關依本院上開見解重為事實調查。
③但這樣的交易( 出售再以融資買回之方式取得機器設
備與生產原料之使用權) 卻是真實之交易，目的在取得生產活動所須之融通資金。
④被告機關卻以檢察官之起訴書為憑，將原告與融資公
司之融資交易，解為「真實之目的在借貸，卻以虛偽之出售再融資買回之交易形式來掩飾借貸本質」，因此認定該等「出售再融資買回之交易」為「虛偽之交易」，顯然與社會上客觀存在之交易現狀有出入。
⑵原確定判決意旨：
①查本件非屬買賣行為，而係基於消費借貸為目的之「
融資租賃」契約，業據再審原告陳稱在卷，是系爭統一發票所表彰之買賣事實並不存在，應審究者乃在再審原告與金洹合公司間，是否有售後租回之融資租賃契約存在。
②上述「售後買回」相當資本租賃中融資租賃之「售後
租回」；然系爭附條件買賣契約書其上並無簽訂年月日之記載，業據再審原告自認在卷，並有該契約書附卷可憑，揆之上述說明，該附條件買賣契約乃屬無效。
⒋是以本案之爭點即在於再審原告上開「出售機器及原料，
再向買受人買回，且不交付機器原料動產」之外觀事實，其中是否有真實之交易行為存在。( 同一訴訟標的)⑴鈞院93年度訴字第4235號判決意旨：
①但這樣的交易( 出售再以融資買回之方式取得機器設
備與生產原料之使用權) 卻是真實之交易，目的在取得生產活動所須之融通資金。
②被告機關卻以檢察官之起訴書為憑，將原告與融資公
司之融資交易，解為「真實之目的在借貸，卻以虛偽之出售再融資買回之交易形式來掩飾借貸本質」，因此認定該等「出售再融資買回之交易」為「虛偽之交易」，顯然與社會上客觀存在之交易現狀有出入。
⑵原確定判決意旨：
①查本件非屬買賣行為，而係基於消費借貸為目的之「
融資租賃」契約，業據再審原告陳稱在卷，是系爭統一發票所表彰之買賣事實並不存在，應審究者乃在再審原告與金洹合公司間，是否有售後租回之融資租賃契約存在。
②上述「售後買回」相當資本租賃中融資租賃之「售後
租回」；然系爭附條件買賣契約書其上並無簽訂年月日之記載，業據再審原告自認在卷，並有該契約書附卷可憑，揆之上述說明，該附條件買賣契約乃屬無效。
㈦鈞院93年度訴字第4235號判決意旨又認：
⒈處理本案時所須明瞭之社會背景：(同一訴訟標的)
⑴按在商業活動之領域，法律人必須有一基本認識，即：
「法律之發展永遠落後於社會發展之後，經常是社會上已因實際需要而發展出新的交易型態，而法律卻因行政部門或立法部門接收社會資訊之時間落差，而無法對此等新興社會活動即時制定對應之法規範，因此即會有法律漏洞之產生，並且會因為此等法律漏洞之存在，以致產生某些容易混淆之爭議。當然這個現象( 法律落後於社會) 衹能縮短，不能避免。司法體系在適用及解釋法律時，對此等現象自應特別留意，並且利用法律體系，以漏洞補充之方法來解決此等爭議。
⑵而在動產擔保交易法中，其所設計之3 種交易制度( 「
附條件買賣」、「信託占有」及「動產抵押」) ，其對資金需求之基本假設是「生產者沒有足額之資金購買機器設備及原料從事生產」，所以必須由有資金之融資公司買入機器、設備及原料以後，再以上述3 種交易型態之任何一種法律安排，對生產者進行融資。
⑶然而真實社會的交易模式卻會超過動產擔保交易法原先
之設計，例如「融資租賃」交易型態之產生( 即以「租賃」之手段來進行融資，並在承租人支付全期租金以後，由出租人以極低之價格出售標的物予承租人，此等交易型態已超越動產擔保交易法所規範之3 種標準融資模式) 。
⑷甚至隨著經濟活動之發達，資金需求之態樣也遠遠超過
原來動產擔保交易法之原始構想。有些時候的資金需求型態已不再是「沒有生財設備之生產者需要生財設備」，而可能是「生產者已有機器設備及原料，但仍然缺乏營業活動所須之週轉資金」，所以就會想把手中擁有之機器設備及原料作融資標的，取得生產資金。這時候生產者就可能把機器設備及原料賣給融資公司，取得營運資金。再用上述動產擔保交易法之3 種交易制度自融資公司取得已出售機器設備及原料之使用權能，而從事生產。這樣的交易因為市場之需要自然產生，但從動產擔保交易法規範之交易型態觀察卻變的很奇怪，以致很容易誤會其為虛偽之交易。然而法律的落後，並不影響市場上之實際需求，而會計準則對市場之反應也遠比法律靈敏，所以上開交易型態很快在會計準則上有了相應之處理，此即原告所指，財團法人中華民國會計研究發展基金會於71年10月1 日公佈，並於00年00月00日生效之財務會計準則公報第2 號有關「租賃會計處理準則」中對「資本租賃」之會計處理規範( 其第27段敘明資本租賃售後租回之會計處理，內容為：「承租人如將原有資產售於出租人再行租回時，其出售與租回應視為1 次交易，出售資產損益應予遞延，記入『未實現售後租回損益』…」) 。
⑸以上之交易雖然生產者沒有將手中之機器設備及生產原
料交給融資公司，但這樣的交易( 出售再以融資買回之方式取得機器設備與生產原料之使用權) 卻是真實之交易，目的在取得生產活動所須之融通資金。
⒉在上開市場實際交易型態之社會現實狀況下，被告機關卻
以檢察官之起訴書為憑，將原告與融資公司之融資交易，解為「真實之目的在借貸，卻以虛偽之出售再融資買回之交易形式來掩飾借貸本質」，因此認定該等「出售再融資買回之交易」為「虛偽之交易」，顯然與社會上客觀存在之交易現狀有出入。( 同一訴訟標的)⒊事實上原告已提出其整個交易流程之證據資料為憑，並有
經動產擔保交易法主管機關之認證函及登記證明書為憑，其真實性相當高。被告機關懷疑該等附條件買賣之標的物
(包括機器及原料) 是否一開始即為原告所有( 被告機關此等指摘亦是在本院言詞辯論時才提出者) ，事前也未對此為任何調查，一律以「外觀形式上沒有動產之現實交付」為由，將此等交易認定為「虛偽」之交易。事實上，本件附條件買賣大多為機器設備，被告機關既掌握有原告申報稅捐之各項資料，若懷疑其事，應由其主動為調查，以查明事實真相。( 同一訴訟標的)⒋是以原告主張原處分之作成係出於對社會現狀之誤解，自
屬有據，應由被告機關依本院上開見解重為事實調查。(同一訴訟標的)㈧依行政訴訟法第213 條：「訴訟標的於確定之終局判決中經
裁判者，有確定力。」之規定，本件原確定判決之訴訟標的與鈞院93年度訴字第4235號判決訴訟標的同一，並經該確定判決於確定終局判決中裁判，為該確定判決既判力所及，不得為相反之主張。
㈨綜上所述，本件有行政訴訟法第273 條第1 項第12款之事由
，為此，再審原告依據行政訴訟法第273 條第1 項第12款及同法第277 條第1 項第4 款規定，提起本件再審訴訟，並聲明求為判決：原確定判決、訴願決定及原處分( 即復查決定) 均予撤銷。訴訟費用由再審被告負擔。
三、再審被告則以：㈠按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判
決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限……」為行政訴訟法第273 條第1 項所明定。是當事人應以有前揭規定之事由時，始得提起再審之訴。
㈡再審原告起訴意旨略謂：
⒈再審原告發現原確定判決與鈞院93年度訴字第4235號判決
同一訴訟標的，判決不一致，為行政訴訟法第273 條第1項第12款之法定再審原因，依法提起再審之訴。該案被告財政部臺灣省北區國稅局對於93年度訴字第4235號判決於法定期間，未提起上訴，已告確定。
⒉原確定判決之訴訟標的與鈞院93年度訴字第4235號判決於
確定終局判決中裁判之訴訟標的同一，原確定判決應受鈞院93年度訴字第4235號判決既判力所拘束，不得為相反主張之判決云云。
㈢答辯理由：
⒈按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當
期應納或溢付營業稅額。」、「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」分別為行為時營業稅法（90年7 月9 日修正公布名稱為「加值型及非加值型營業稅法」）第15條第1 、3 項、第19條第1項第1 款、第33條第1 款及第51條第5 款所明定；而該51條規定意旨，係就漏稅行為所為之處罰規定，因之，對同條項第5 款之「虛報進項稅額者」加以處罰，乃以有此行為，並因而發生漏稅之事實為處罰要件，俾防止漏稅，以達正確課稅之目的。次按「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」復為同法施行細則第52條第1 項所明定。
⒉本件再審原告提出復查及訴願均遭駁回，再審原告仍表不
服，提起行政訴訟，經原確定判決：「原告之訴駁回」，再審原告不服，提起上訴，第經最高行政法院96年度裁字第04170 號裁定：「上訴駁回」，再審原告又表不服，提起再審聲請，又經最高行政法院97年度裁字第02800 號裁定：「再審之聲請駁回」，合先敘明。
⒊查鈞院93年度訴字第4235號判決之原告北凱實業有限公司
（以下簡稱北凱公司）及原確定判決之原告誠龍股份有限公司（以下簡稱誠龍公司）皆係依臺灣桃園地方法院檢察署檢察官91年度偵字第2724號追加起訴書之起訴意旨，核認北凱公司及誠龍公司與華商公司及金洹合公司無實際交易，核認虛報進項，經臺灣省北區國稅局及再審被告核定補徵營業稅及罰鍰。北凱公司及再審原告皆提出行政訴訟，北凱公司經鈞院93年度訴字第4235號判決謂：「事實上原告已提出整個交易流程之證據為憑，並有經動產擔保交易法主管機關之認證函及登記證明書為憑」而核認確有交易事實。再審原告經原確定判決謂：「查明再審原告先將機器設備出售予金洹合公司；金洹合公司再將機器設備乙附條件買賣之方式出售予再審原告，乃採『售後買回』方式，核與『融資租賃』所採之『租賃』模式，已未盡相合。縱依上述租賃會計準則第29條規定，認『融資租賃』已提供資金，購取租賃物，並移轉租賃物完成融資本息之收回為目的，性質與附條件買賣相同，上述『售後買回』相當資本租賃中融資租賃之『售後租回』；然系爭附條件買賣契約書上並無簽訂年月日之記載，……揆之上述說明，該附條件買賣契約乃屬無效。……審酌被告雖不爭原告與金洹合公司兼資金流程之真正，但因資金流程本無法判斷其法律性質究屬買賣、或消費借貸、甚或融資租賃之售後租回，是亦無從由此遽惟原告與金洹合公司已成立融資租賃之結論。參諸融資租賃之售後租回，依上述租賃會計處理準則第27條規定，係應視為一次交易，出售資產損益應予遞延，記入『未實現售後租回損益』科目，而原告會計帳目並未為此列記，……至於北凱公司與金洹合公司虛偽交易一事，係經本院認定該等公司之交易型態違法之所許……而以93年度訴字第4235號判決撤銷該案訴願決定及原處分，與本案之情節不同，尚難比附援引。」等語，是鈞院93年度訴字第4235號判決及原確定判決為2 種截然不同之案件，原確定判決既經查明再審原告非附條件買賣（合約無效及未辦理動產資押）、亦非融資租賃之售後租回（未依會計處理準則之規定為帳務處理），應屬一般消費借貸，其取自金洹合公司開立之統一發票非屬加值型營業稅可得扣抵銷項稅額之進項稅額，自難比附援引，其主張核不足採。
㈣綜上論述，原確定判決、原處分及訴願決定並無違誤等語，
資為抗辯。並聲明求為判決駁回再審原告之訴、訴訟費用由再審原告負擔。
四、本院判斷如下:㈠按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。」行政訴訟法
第275 條第1 項定有明文。再審原告對於原確定判決，主張有行政訴訟法第273 條第1 項第12款事由，而提起本件再審之訴，應專屬本院管轄，合先敘明。次按「當事人發見就同一訴訟標的在前已有確定判決或和解或得使用該判決或和解者。」固為行政訴訟法第273 條第1 項第12款所規定之再審事由，惟所謂就同一訴訟標的在前已有確定判決、和解，必須相同當事人就同一法律關係而為同一請求，在前已有確定判決或和解，始足當之。
㈡經查，再審原告主張本院原確定判決有上開再審事由，而提
起本件再審之訴，惟其所援引之本院94年10月27日93年度訴字第4235號確定判決，其當事人為訴外人北凱公司及財政部臺灣省北區國稅局，與再審原告無涉。又本院93年度訴字第4235號判決略以：「事實上原告( 按指北凱公司) 已提出整個交易流程之證據為憑，並有經動產擔保交易法主管機關之認證函及登記證明書為憑」而核認確有交易事實。本院原確定判決略以：「... 原告( 按指再審原告) 先將機器設備出售予金洹合公司；金洹合公司再將機器設備以附條件買賣之方式出售予原告，乃採『售後買回』方式，核與『融資租賃』所採之『租賃』模式，已未盡相合。縱依上述租賃會計準則第29條規定，認『融資租賃』已提供資金，購取租賃物，並移轉租賃物完成融資本息之收回為目的，性質與附條件買賣相同，上述『售後買回』相當資本租賃中融資租賃之『售後租回』；然系爭附條件買賣契約書上並無簽訂年月日之記載，……揆之上述說明，該附條件買賣契約乃屬無效。……審酌被告雖不爭原告與金洹合公司兼資金流程之真正，但因資金流程本無法判斷其法律性質究屬買賣、或消費借貸、甚或融資租賃之售後租回，是亦無從由此遽推原告與金洹合公司已成立融資租賃之結論。參諸融資租賃之售後租回，依上述租賃會計處理準則第27條規定，係應視為一次交易，出售資產損益應予遞延，記入『未實現售後租回損益』科目，而原告會計帳目並未為此列記，……至於北凱公司與金洹合公司虛偽交易一事，係經本院認定該等公司之交易型態違法之所許……而以93年度訴字第4235號判決撤銷該案訴願決定及原處分，與本案之情節不同，尚難比附援引。」等語，可知上開2 件案情各不相同。從而，再審原告所援引上開行政訴訟之訴訟標的與再審原告上揭原確定判決之訴訟標的自屬不同。故再審原告之主張，核與上揭再審事由顯有未符。
㈢綜上所述，再審原告依行政訴訟法第273 條第1 項第12款再
審事由，提起再審之訴，依其起訴主張之事實，顯難認有再審理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回。
據上論結，本件再審之訴顯無理由，依行政訴訟法第278 條第2項、第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 4 月 29 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 楊莉莉
法 官 陳心弘法 官 林惠瑜上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 5 月 4 日
書記官 劉道文