臺北高等行政法院判決
97年度簡字第225號原 告 甲○○被 告 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○處長）住同訴訟代理人 戊○○
丁○○上列當事人間因地價稅事件，原告不服臺北市政府中華民國96年
6 月14日府訴字第09670054300 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實 及 理 由
一、事實概要：緣原告所有臺北市○○區○○段3 小段448、448之1 、448 之2 地號土地（以下稱系爭土地）之使用分區分別為第4 ○○○區○道路用地（公共設施用地）及第3 種商業區，原經被告所轄中南分處核定按自用住宅用地稅率課徵地價稅。嗣經該分處查得系爭土地地上房屋臺北市○○○路○ 段○○巷○○弄1 之1 號房屋（以下稱系爭房屋）自89年起無原告或其配偶、直系親屬辦竣戶籍登記，不符土地稅法第 9條規定，致原核定適用減免之原因消滅，系爭448 及 448-2地號土地應自民國（下同）90年起恢復按一般用地稅率、系爭448-1 地號土地應自90年起按公共設施保留地稅率核課地價稅。該分處乃依法補徵原告90年至94年系爭448 及 448-2地號土地一般用地與自用住宅用地稅率，及系爭448-1 地號土地公共設施保留地與自用住宅用地稅率之差額地價稅，共計新臺幣（下同）147,648 元。原告不服，申請復查，經被告於96年1 月5 日以北市稽法乙字第09530241600 號復查決定駁回。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴意旨略以：㈠系爭土地地上建築物門牌號碼：台北市○○○路○ 段○○巷○○
弄○ 號，係一古老四合院建築，住有一大家族人口。系爭土地為原告等四兄弟繼承自父親而來，原雖為四兄弟所共有，但嗣後經四兄弟合意登記於原告（按原告排行老二）名下，實際仍為四兄弟共有，並請母親見證，有56年9 月16日合意簽訂協議書可證。此一古老四合院建築，原告自台灣光復後就居住於此至今，有戶籍資料可資查證，且數十年來從未出租或供營業使用，為自用住宅土地至為明顯。原告及共有人之配偶（大哥之配偶），除設籍外亦居住該址。
㈡被告所轄中南分處每年於地價稅開徵期間，按時寄發土地地
價稅稅單給原告，原告按所發稅單於期限內繳納，從未逾期，數十年如是。問題是電腦連線作業，政府已實施多年，政府機關在辦公室內即可連線查閱人民各種資料，包括戶籍資料等在內，一旦發現系爭土地地上建築物內無原告本人、配偶或直系親屬於該處辦竣戶籍登記，早就可在當年度即發單補徵地價稅差額，被告竟然可以年年依照原告適用自用住宅用地稅率，發單課稅，5 年期間應有告知義務而不為告知，竟讓原告年復一年，按自用住宅用地稅率繳納地價稅，被告誤導民眾以為符合自用住宅用地規定。且被告動輒以「於法不合」或「於法有據」等等為由答覆民眾，卻從不思考在合理、合情之下，尋求可支持民眾的法規。被告竟一次補徵原告5 年地價稅差額，如90年度被告即發單給原告，改按一般用地稅率之地價稅差額補徵，原告除按時完稅外，亦可即時補正，並自動前往戶政機關辦理戶籍遷入登記。（至戶政機關辦理戶籍遷入登記，不要1 個小時即可辦妥）。被告竟然拖了5 年始發單補徵。稅捐稽徵法第21條第1 項第2 款及第
2 項雖然規定其核課期間為5 年，但並無規定一定要等5 年才能一次補徵，顯然被告曲解法令，有怠忽職守之行政疏失。被告並長年怠於釐清規範及介入糾正其所轄中南分處之錯誤，應該年年電腦查核以糾正人民之錯誤而不為，其怠忽職守之行政過失責任不應由原告承擔。
㈢系爭448 地號土地，係原告自政府國有財產局承購。原建築
屬國有財產局所有，證明係政府來台後接收日本人之財產而來，雖然其建築形式為古老四合院建築，且為「土角厝」，但日本人絕不會蓋中國式四合院建築，可見其建築年代久遠。早已超過折舊年限，政府經已停止課徵房屋稅即可證明。但在台北市實施都市計畫後，卻將448 地號整塊地一分為三，原有108 平方公尺土地，自中間規劃一塊道路用地達66平方公尺（即為448-1 地號土地），留下一塊面積23平方公尺於一端，另一塊面積19平方公尺畸零地（詳見土地登記謄本影本及地籍圖謄本影本）。政府將原告土地規劃為公共設施保留地（道路用地），即不徵收亦不免除稅捐，使得這塊地：⒈不能申請建築。⒉無法出售。⒊年年尚須繳納地價稅10,713元。被告居然還稱派員現場勘查結果，該筆土地地上仍為建物使用（不能免除地價稅之意），依土地稅法第19條規定已改按1,000 分之6 稅率補徵云云（已經很優惠之意）。
讓人啼笑皆非，究竟是先有建物在先，還是規劃公共設施保留地在先，都分不清（建築形式為古老四合院建築前已敘明），難不成欲叫原告拆除地上建物以減免土地被規劃成道路用地後之稅負。
㈣政府修改土地稅法實施自用住宅土地課稅規定，其本意乃欲
減低土地所有人稅負，豈料執行單位未體會政府立法美意，使用幾近故意的手段（可謂嚴重失職），強行增加人民稅負，一次補徵5 年差額稅款達147,648 元，怎能令黎民百姓心服口服，又豈能謂被告無任何怠忽職守之行政過失。被告如果能於第一年度（90年度），即發單補徵差額地價稅，除可糾正原告之錯誤以符合自用住宅規定外，亦可讓原告有機會改正，同時也減少徵納雙方爭議，亦減少行政訟源。原告所有系爭土地原地號為台北市○○區○○段3 小段448 號土地，突然被台北市政府地政事務所逕為分割成三塊，政府又只管規劃卻不編制預算收購，原告得年年繳納地價稅10,713元。現在又讓被告一次補徵147,648 元，等於一次補徵13年多的地價稅，豈能讓人不認為係被告有意拖延5 年，好一次補徵多一點稅金，以美化稽徵成效。綜上所述，原告為此請求撤銷訴願決定及原處分。
三、被告答辯則以：㈠卷查系爭3 筆土地及房屋為原告所有；系爭448 及448-2 地
號土地使用分區分別為第4 種及第3 種商業區、系爭448-1地號土地○○○區○道路用地（公共設施用地），地上供建築使用；系爭3 筆土地地上房屋自89年起查無原告本人、配偶或直系親屬於該地辦竣戶籍登記，上開事實有航照圖、地籍圖、土地使用分區查詢、土地綜合資料、建物綜合資料、土地標示部、建物標示部、戶政連線戶籍及除戶查詢等畫面附卷可稽。是被告所轄中南分處核定系爭土地不符土地稅法第9 條適用自用住宅用地稅率課徵地價稅之規定，應按土地稅法第16條、第19條規定及財政部80年5 月25日台財稅第000000000 號函釋規定：「．．．說明：．．．二、．．．『
（一）依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。．．．』」系爭448 及448-2 地號土地自90年起恢復按一般用地稅率、系爭448-1 地號土地自90年起按公共設施保留地稅率核課地價稅，並依稅捐稽徵法第21條第1 項第2 款及第2 項規定，核定依法補徵90年至94年系爭448 及448-2 地號土地一般用地與自用住宅用地稅率，及系爭448-1 地號土地公共設施保留地與自用住宅用地稅率之差額地價稅，洵屬有據。
㈡原告主張系爭土地有其大嫂設籍，應符合自用住宅用地乙節
，查原告所附房地產共有協議書所載，共有人為李聖賢、甲○○、丙○○及李木村4 人。復依除戶資料查詢畫面所載，李林月雲為李聖賢之妻，是原告之大嫂確設籍於系爭土地。惟按前揭土地稅法第9 條規定，須有原告本人或其配偶、直系親屬於系爭土地辦竣戶籍登記，始得適用自用住宅用地稅率課徵地價稅。原告之大嫂李林月雲為原告之旁系姻親，與土地稅法第9 條規定不符，自無按自用住宅用地稅率課徵地價稅之適用。是原告主張，顯係誤解法令。
㈢原告主張被告所轄中南分處如當年度即發單補徵差額地價稅
，原告除按時完稅外，亦可即時前往戶政機關辦理戶籍遷入登記，避免一時被補徵巨額地價稅乙節，按土地稅法第41條第2 項規定及司法院釋字第537 號解釋意旨，租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。是原告於戶籍遷出系爭土地，致使系爭土地不符自用住宅用地規定時，即應向被告所轄中南分處申報，原告未依前揭規定申報，該分處依稅捐稽徵法第21條第1 項第2 款及第2 項規定補徵系爭稅款，於法並無不合。從而，被告所轄中南分處核定系爭448 及448-2 地號土地應自90年起恢復按一般用地稅率、系爭448-1 地號土地應自90年起按公共設施保留地稅率核課地價稅，並依法補徵系爭3 筆土地之差額地價稅，揆諸前揭法條規定並無不合，訴願決定駁回亦無違誤，為此請求並駁回原告之訴。
四、按稅捐稽徵法第21條第1 項第2 款及第2 項規定：「稅捐之核課期間，依左列規定．．．二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5 年。．．．在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」；第22條第
4 款規定：「前條第1 項核課期間之起算，依左列規定．．．四、由稅捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算。」；第23條第1 項規定：「稅捐之徵收期間為5 年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。．．．」。次按土地稅法第9 條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」第16條第1 項前段規定：「地價稅基本稅率為千分之10。」；第17條第1 項第1款及第3 項規定：「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之2 計徵：一、都市土地面積未超過3 公畝部分。
．．．土地所有權人與其配偶及未成年之受扶養親屬，適用第1 項自用住宅用地稅率繳納地價稅者，以1 處為限。」；第19條規定：「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第17條之規定外，統按千分之6 計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」；第40條規定：「地價稅由直轄市或縣（市）主管稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定，每年徵收1 次，必要時得分2 期徵收；其開徵日期，由省（市）政府定之。」；第41條第1 項及第2項規定：「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。．．．適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」。再按財政部80年5 月25日臺財稅第000000000 號函釋：「主旨：依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應如何恢復一般稅率課徵地價稅一案，請依說明二會商結論辦理。說明：二、本案經邀集有關機關會商獲致結論如下：『（一）依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。．．．』」；85年1月15日臺財稅第000000000 號函釋：「主旨：黃陳××所有土地經核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅後，因故遷出戶籍，核與土地稅法第9 條規定不符，雖實際居住該地，仍應依規定改按一般用地稅率課徵地價稅。說明：二、依土地稅法第9 條規定，自用住宅用地之認定，應以土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地為準。．．．」。核其意旨係財政部基於主管權責，提示所屬各機關統一是類地價稅改課業務之適用時點，與法律之本旨並無違誤，自得予以援用。
五、經查，原告所有臺北市○○區○○段3 小段448 、448-1 及448-2 地號等3 筆土地，其土地使用分區分別為第4 ○○○區○道路用地（公共設施用地）及第3 種商業區，原經被告所轄中南分處依稅籍底冊核定按自用住宅用地稅率課徵地價稅在案。嗣該分處依被告辦理95年度地價稅稅籍清查及使用情形清查作業，查得原告及其配偶、直系親屬自89年起並未於系爭土地之地上房屋（門牌：臺北市○○區○○○路○ 段○○巷○○弄○ 號）辦竣戶籍登記，有戶政連線戶籍資料影本附於原處分卷可稽。又查，原告於95年9 月7 日向被告所轄中南分處申請更正系爭土地之地價稅額，經該分處派員至現場勘查，發現系爭448-1 地號土地仍為原告房屋使用。以上，有系爭土地90年至94年地價稅課稅明細表、分區單筆查詢結果、土地所有權部及建物所有權部查詢、戶政連線戶籍資料、戶政連線除戶資料等影本及現場照片8 幀附卷可稽，則依土地稅法第9 條規定，系爭土地自不符自用住宅之要件，即不應依自用住宅用地稅率課徵系爭土地地價稅。被告所轄中南分處審認系爭448 、448-2 地號等2 筆土地，應自90年起恢復按一般用地稅率課徵地價稅，及448-1 地號土地應自90年起至原因消滅止改按千分之6 之特別稅率課徵地價稅，並補徵90年至94年之差額地價稅，洵屬有據。
六、至原告主張被告既得連線查閱原告之戶籍資料，並及時補徵地價稅，卻遲於5 年後始發單補徵，顯有行政疏失乙節。查依首揭稅捐稽徵法第21條第1 項第2 款、第2 項及第22條第
4 款等規定，依法應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，核課期間為5 年，在上開核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵；其核課期間之起算，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算。本件被告所轄中南分處於系爭土地90至94年期地價稅之5 年核課期間內，查得原告適用自用住宅用地特別稅率之原因事實消滅，乃以95年8 月28日北市稽中南甲字第09590390600 號函通知原告核定補徵系爭土地90年至94年之差額地價稅，並未逾核課期間。又查依首揭土地稅法第41條第2 項規定，適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。本件原告及其配偶、直系親屬自89年起並未於該址辦竣戶籍登記，致原核定適用自用住宅用地特別稅率之原因已消滅，已如前述，原告應於當時即向被告申報，並自其原因、事實消滅之次期即90年期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。惟原告怠於辦理申報，核屬其申報協力義務之違反，尚不得謂被告依法補徵有所不當。
七、另原告主張其與大嫂除設籍外並居住於該址乙節。查依卷附戶政連線戶籍資料所載，原告係於95年9 月14日始自臺北縣遷入設籍於系爭土地上房屋；又原告大嫂李林月雲縱設籍於系爭土地，惟並非原告之直系親屬，不符土地稅法第9 條自用住宅用地之規定。是原告此項主張，亦難成立。
八、從而，原處分於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。又本件為簡易訴訟事件，爰不經言詞辯論，逕為判決，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段、第233 條第1 項、第236 條，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 4 月 30 日
臺北高等行政法院第四庭
法 官 李 玉 卿上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 97 年 4 月 30 日
書記官 陳 又 慈