臺北高等行政法院判決
97年度簡字第267號原 告 台灣農業資材股份有限公司代 表 人 甲○○（董事長）被 告 財政部臺北關稅局代 表 人 饒平（局長）上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年3 月13日台財訴字第09600562860 號（案號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：原告委由中陽通運股份有限公司（以下簡稱中陽公司）於民國（下同）94年10月11日向被告報運進口植物種籽1 批（進口報單號碼：第CG/94/111/00593 號），原申報單價幣別為
JPY （日幣）；嗣經被告查核結果，來貨幣別應為USD （美元），致短報貨物之完稅價格，認原告虛報進口貨物價值，逃漏營業稅款情事，審酌其所檢附之相關進口文件並無錯誤，且上開虛報情事係報關業者作業疏失所致等情，依加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第51條第7 款、稅務違章案件減免處罰標準第15條第2 項第5 款之規定，處所漏營業稅額0.5 倍之罰鍰計新臺幣（下同）171,100 元。
原告不服，申請復查，經被告以96年7 月31日北普法字第0961005598號復查決定書駁回（下稱原處分），提起訴願，復遭財政部決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決
㈠、訴願決定及原處分均撤銷。
㈡、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
㈠、營業稅法第51條乃針對漏稅行為之處罰，其第1 至第6 款明定漏稅之行為；如登記外之營業、漏開發票、短報售額、申請註銷登記後繼續營業或經主管機關停止營業後仍繼續營業、虛報進項稅額、逾期未繳稅等均屬「故意」逃稅行為，因此第7 款之其他逃稅事實，應指類似於上述6 款之故意漏稅行為，不可恣意解釋包括其他一切「不妥」或「不當」行為，更不可恣意解釋包括「過失」行為。本件原告委請中陽公司承辦原告大多數的承運（包括報關手續），於94年10月11日報運時，因承辦人張寒瑜（任空運進口報關一職，於94年10月3 日到職）係試用人員，因其對業務不熟，未注意原告提供之INVOICE 貨價為美金計價，用電腦中的舊檔按日幣計價向海關申報，中陽公司舊案美日均有，但日本進口為多，張小姐用日幣舊檔未用美金舊檔為錯誤根源，其因自己疏失害公司受罰，自責甚深，不久即自動辭職。而該承辦人將原告原來電腦檔案進口日幣計價，改將本件來貨幣別應為USD（美元）誤報為JPY （日幣），由原告查覺稅額不符及收貨人公司名稱也不符，應為台灣農業資材股份有限公司，非台灣農產企業股份有限公司，當天中陽公司向海關自動申請更正，更正後按正確稅額繳納以美元USD 207,475.20計算並繳有稅款（TWD 352,596 ）。其報單一傳輸即發現錯誤，不到20分鐘即立刻申請更正，且當時尚未提貨，中陽公司與原告均毫無漏稅「犯意」及行為，被告及財政部卻以只要誤報就要處罰，實屬違法不當。
㈡、漏稅之定義，應以其動機、意圖判定，錯單已速更正，報關程序由報關人員傳輸報關資料，由電腦核定C2（因此貨物為需檢疫之種子，一定判定C2或C3）並非由海關人員查覺，係報關專屬人員發現有誤，馬上試圖更正。既自行申請更正在案，未危害國家利益，按正確稅額完全繳交，為何受託者被罰，委託者也應負責？被告答辯謂委託專業報關行，提供正確文件向海關申報進出口業務還要自行核對報關文件後才能再報關，而錯單後要求無辜的報關行求償，均屬違背現行實務狀況，向全國進出口商查證即可知其答辯背於事實。
１、本件原先係於94年10月11日上午8 時55分傳輸10分鐘後，即
9 時5 分發現錯誤重新傳輸時，關貿網路回報「不受理」不可補正，原告之報關行乃重新備妥申請書及相關文件直接於15時15分向被告申報更正後之「正確資料」，申報到發現錯誤僅10分鐘，根本無漏稅之行為，僅只明顯錯單而己。且原告之報關行為，於8 時55分連線輸報關單後不久就發現錯誤，於10分鐘後之9 時5 分更正，回傳不受理後以人工直接持往被告申請更正，10分鐘內自動更正，何「故意」之有？營業稅法第51條對逃稅者處以「所漏稅者處1 至10倍罰鍰」，原告無逃稅之故意，何來所漏稅額10倍之處罰。
２、被告答辯引用不少行政辦法，如稅務違章案處罰標準及貨物通關自動化實施辦法，此等辦法不但係針對有逃稅故意者而設不適用於本件，而且依行政程序法第158 條第1 項第2 款規定無法律之授權而剝奪人民之權利者無效，被告並未舉證有何法律授權其只要是「錯單」，縱然自動更正亦視為逃稅，也要罰1 至10倍罰鍰，被告答辯只重複事實及引所謂辦法，無1 字提起有何證據證明原告故意逃稅，「錯單」10分鐘更正也是「視為逃稅」，難謂合憲、合法、合理。
㈢、原告若蓄意逃漏此稅，在當時將錯就錯提供被告文件改以將國外提供之文件以美金改日幣計價，不就可以節省申請更改之時間、人力等等，但原告為績優廠商，據實申報、申請更改、誠實繳稅，日後竟為此而被罰款，實讓令原告深感不服。中陽公司在報關當日（94年10月11日）一發現錯誤立即向被告申請更改報單內容，嗣後該公司在95年8 月接獲被告處分6,000 元罰鍰，在95年8 月21日繳清罰鍰，應就此結案不應一案二罰。
二、被告主張之理由：
㈠、本件原告委由中陽公司於94年10月11日向被告報運進口植物種籽1 批，原申報單價幣別為JPY （日幣），經核定按C2（文件審核）方式通關；惟經被告查核結果，來貨幣別應為US
D （美元），核計逃漏營業稅額計342,347 元，原告虛報進口貨物價值，逃漏營業稅款情事，堪予認定。原告係透過貨物通關自動化系統向海關連線傳輸報單資料，依貨物通關自動化實施辦法第12條規定，其委託之報關業者應由所屬專責人員核對報單申報資料與相關進口文件所載資料無訛後始得傳輸。按關稅法第17條第5 項及進出口報單申報事項更正作業辦法第3 條第1 項之規定，本案貨物係屬須檢附主管機關核發之書面文件始得憑以通關放行者，故由海關電腦篩選按C2（文件審核）方式通關，並非報關業者主動申請，此由本案進口報單申請審驗方式欄「空白」，並未申報代碼8 （應審），足證原告及委託之報關業均未主動申請審驗。原告既未於被告核定為C2前申請更正，違法事證明確，縱所稱曾於發現錯誤後，主動向海關申請更正乙節屬實，亦不得因此冀邀免責。
㈡、按誠實申報為納稅義務人應盡之義務，原告為善盡誠實申報之義務，自應要求報關業者於連線報關前將申報內容送其確認，避免違規受罰，以保權益。復按貨物通關自動化實施辦法第9 條第1 項之規定，本案經被告查核所有檢附文件均為正確，惟因原告所委任報關業者中陽公司未詳實核對報單電腦申報資料與相關進口文件所載資料，即透過通關自動化系統率爾傳輸，原告亦未盡監督及確認防免違章情事發生之注意義務，難謂無過失，被告審酌違章情節，依營業稅法第41條、第51條第7 款、稅務違章案件減免處罰標準第15條第2項第5 款之規定，按所漏營業稅額處0.5 倍之罰鍰計171,10
0 元，已屬從輕，核屬允當。至被告對中陽公司處以罰鍰6,
000 元，係以其辦理連線申報時，未依據原始真實發票或其他有關資料文件依規定正確申報，製作進口報單，依關稅法第81條及貨物通關自動化實施辦法第19條規定論處，而本案被告係以原告報運貨物進口，虛報進口貨物價值，逃漏營業稅款，依營業稅法第51條第7 款規定論處，二者之違章情形、引據法條及處分對象各異，尚無原告所稱一事二罰之情事。至於中陽公司受原告委託向被告報運貨物進口，因作業疏失致所申報內容違反關稅法、海關緝私條例及營業稅法之有關規定，其未盡善良管理人之責任致原告受有損害，原告自可依據民法之有關規定向中陽公司求償，尚不得據此冀邀免罰。
理 由
甲、程序方面：本件係因不服行政機關所為20萬元以下罰鍰處分而涉訟之事件，依行政訴訟法第229 條第1 項第1 款規定，應適用簡易程序（行政訴訟法第229 條第1 項所定適用簡易程序之數額
3 萬元，業經司法院以92年9 月17日院台廳行一字第23681號令增至20萬元，並定於93年1 月1 日實施），本院並依同法第233 條第1 項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。
乙、實體方面：
一、按「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」、「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、…七、其他有漏稅事實者。」營業稅法第41條、第51條第7 款分別定有明文。次按「（第1 項）依加值型及非加值型營業稅法第51條規定應處罰鍰案件，其漏稅金額符合下列規定之一者，免予處罰：…二、海關代徵營業稅之進口貨物，其所漏在新臺幣五千元以下者。（第2 項）依加值型及非加值型營業稅法第51條規定應處罰鍰案件，有下列情事之一者，減輕或免予處罰：…五、申報進口貨物短報或漏報完稅價格，致短報或漏報營業稅額，而申報進口時依規定檢附之相關文件並無錯誤者，按所漏稅額處0.5 倍之罰鍰。但報關人主動向海關申報以文件審核或貨物查驗通關方式進口貨物之案件，免予處罰。」復為稅務違章案件減免處罰標準第15條第1 項、第2項第5 款所明定。
二、本件原告委由中陽公司於94年10月11日向被告報運進口植物種籽1 批（進口報單號碼：第CG/94/111/00593 號），原以電腦連線方式申報單價幣別為JPY （日幣）；嗣經被告查核結果，來貨幣別應為USD （美元），致短報貨物之完稅價格，認原告虛報進口貨物價值，逃漏營業稅款，審酌其所檢附之相關進口文件並無錯誤，且上開虛報情事係報關業者作業疏失所致等情，依營業稅法第51條第7 款、稅務違章案件減免處罰標準第15條第2 項第5 款之規定，處所漏營業稅額0.
5 倍之罰鍰計171,100 元。原告不服，迭經復查、訴願均遭駁回等事實，有原告94年10月12日連線進出口報單更正申請書、第CG/94/111/00593 號進口報單、如事實概要所述之復查決定書、財政部97年3 月13日台財訴字第09600562860 號訴願決定書、被告處分書等件影本附卷可稽（見原處分卷第
3 、8 、14-18 、29-39 頁），且為兩造所不爭，洵堪認定。
三、原告循序提起本件行政訴訟，主張：其委請中陽公司承辦原告大多數的承運（包括報關手續），於94年10月11日報運時，因承辦人張寒瑜未注意原告提供之INVOICE 貨價為美金計價，用電腦中的舊檔按日幣計價向海關申報，當天中陽公司向海關自動申請更正，更正後按正確稅額繳納以美元USD 207,475.20計算並繳有稅款（TWD 352,596 ），是本件係「錯單」而非「漏稅」，原告根本無漏稅之犯意，且已自行申請更正按正確稅額完全繳交在案，並未危害國家利益，受託者中陽公司亦經被告裁處6,000 元罰鍰，被告另為本件裁罰乃一案兩罰，於法有違云云。
四、本院之判斷：
㈠、按違反行政法上義務之行為須出於故意或過失者，始予處罰，此觀行政罰法第7 條第1 項規定自明，換言之，違反行政法義務之行為，不限出於故意，縱因過失，亦應處罰。次按公法與私法，雖各具特殊性質，但二者亦有其共通之原理，私法規定之表現一般法理者，應亦可適用於公法關係（改制前行政法院52年度判字第345 號判例意旨可資參照）；而「代理人於代理權限內，以本人名義所為之意思表示，直接對本人發生效力」、「債務人之代理人或使用人，關於債之履行有故意過失時，債務人應與自己之故意過失負同一責任。」乃為民法第103 條第1 項、第224 條所明定。另鑑於行政罰之目標在維持行政秩序，樹立有效之行政管制，以維持公共利益，因此行政罰之「過失」內涵，並非如同刑事犯罪一般，單純建立在行為責任基礎下，而視個案情節及管制對象之不同，兼有民事法上監督義務之意涵；稅捐課徵與否對納稅義務人有重大之利益，為責其確實盡誠實申報之義務，截阻其將漏稅責任諉由無資力第三人承受之可能性，應認其對申報稅捐輔助人之誠實履行行為，負擔監督義務，並應就其應注意而未注意之監督疏失，負過失責任。如前所述，原告委由中陽公司向被告報運進口之上開貨品，因將申報單價幣別USD （美元）載為JPY （日幣）而致短報貨物之完稅價格，有虛報進口貨物價值，逃漏營業稅款情事；核原告委任中陽公司代為報關，業授與代理權，有個案委任書附於原處分卷可稽，是依民法第103 條第1 項規定，系爭短報違章之法律效果自歸屬於原告；而系爭違章係因受原告委託之中陽公司所屬員工疏失所致，並據原告自承在卷，是原告之代理人中陽公司就系爭進口貨物短報完稅價格，係有過失，亦堪認定，故依前開說明，原告委託中陽公司以原告為納稅義務人之名義向被告報運進口前開貨物，中陽公司即為原告履行前開公法義務之履行輔助人，於此情況下，不論係類推適用上開民法規定或認原告對其委請報稅之報關行人員未注意盡其監督義務，均足認原告就系爭短漏報係有其過失責任。從而，被告揆諸首揭營業稅法第51條第7 款等規定，按系爭所漏營業稅額0.5 倍裁處罰鍰171,100 元，於法自無不合。原告主張其無漏稅之犯意，不應處罰云云，已無可採。
㈡、再按「（第1 項）進口報關時，應填送貨物進口報單，並檢附提貨單、發票、裝箱單及其他進口必須具備之有關文件。…（第5 項）第1 項及第2 項之報單，於貨物放行前，納稅義務人或貨物輸出人得向海關申請更正。其更正事項違反本法或海關緝私條例規定者，應於海關核定應審文件、應驗貨物、發現不符或接獲走私密報前為之」、「進、出口報單申報事項，於貨物放行前，納稅義務人或貨物輸出人得向海關申請更正。其更正事項違反關稅法或海關緝私條例有關規定者，應於海關核定應審文件、應驗貨物、發現不符或接獲走私密報前為之。」關稅法第17條及進出口報單申報事項更正作業辦法第3 條第1 項著有規定。又「連線業者之連線申報，在輸入通關網路，經電腦之檔案予以記錄時，視為已到達海關。由海關發出之核定通知，於輸入同網路之電腦檔案時，推定該通知已到達應受通知之人，並適用關稅法規有關規定辦理。」、「（第1 項）報關業者受委託辦理連線申報時，其『電腦申報資料』與『報關有關文件』之內容必須一致。其申報內容應先由專責報關人員進行審查無訛，並以經海關認可之密碼或其他適當方法簽證後輸入。」、「海關對於連線通關之報單實施電腦審核及抽驗，其通關方式分為下列三種：一、免審免驗通關：免審書面文件免驗貨物放行。二、文件審核通關：審核書面文件免驗貨物放行。三、貨物查驗通關：查驗貨物及審核書面文件放行。」、「（第1 項）依免審免驗通關方式處理之貨物，於完成繳納稅費手續後，海關應即透過電腦連線將放行通知傳送報關人及貨棧，報關人憑電腦放行通知及有關單證前往貨棧提領。其報關有關文件，應由報關人依關務法規規定之期限妥為保管；經海關通知補送資料者，報關人應於接到通知後三日內補送之。（第
2 項）經核列為按文件審核通關方式處理之貨物，海關應即透過電腦連線通知報關人，限在翌日辦公時間終了以前補送書面報單及其他有關文件以供查核。（第3 項）經核列為按貨物查驗通關方式處理之貨物，海關應即透過電腦連線通知報關人，限在翌日辦公時間終了以前補送書面報單及其他有關文件以供查驗貨物，並得通知貨棧配合查驗。」復為貨物通關自動化實施辦法第9 條第1 項、第12條第1 項、第13條、第14條所明定。查本案貨物應歸列貨品分類號列第1209.9
1.00.90-8 號（報關業者申報無誤），輸入規定代號有「B0
1 」（應驗憑檢疫合格證）及「402 」（應檢附種苗業登記證影本），須檢附主管機關核發之書面文件憑以通關放行，故由海關電腦篩選按C2方式通關，並非報關業者主動申請，此參原處分卷所附進口報單二檔查詢有關「申請審驗方式」欄係空白自明。而原告於94年10月11日8 時55分報關後，即經被告核定係以「文件審核通關」，並「計稅完成」、「連線收單建檔」，縱原告於同日9 時5 分發現錯誤而申請更正，然因已在被告核定應審文件之後，而未經受理，則有原告之空運進口報單通關流程查詢結果附於本院卷可憑，是原告既未於被告核定為C2（應審免驗貨物）前申請更正，縱其業已主動向海關申請更正，惟依上開關稅法第17條第5 項之規定，仍無解其已成立之違章責任。至被告對中陽公司之裁罰，係以其辦理連線申報時，未依據原始真實發票或其他有關資料文件，依規定正確申報，製作進口報單，依關稅法第81條及貨物通關自動化實施辦法第19條規定論處，與本案係以原告報運貨物進口，虛報進口貨物價值，逃漏營業稅，經依營業稅法第51條第7 款規定裁處罰鍰之情形有別。原告主張中陽公司既經被告裁處6,000 元罰鍰，被告另為本件裁罰乃一案兩罰云云，容有誤解，亦無可取。
五、綜上所述，原告之主張均無可採。被告按所漏營業稅額處以
0.5 倍之罰鍰計171,100 元，於法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤，原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，爰不經言詞辯論，逕予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與本件判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第236 條、第233 條第1 項、第98條第1 項前段判決如主文。
中 華 民 國 97 年 12 月 16 日
臺北高等行政法院第七庭
法 官 林玫君上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 97 年 12 月 16 日
書記官 黃玉鈴