臺北高等行政法院判決
97年度訴字第00010 號原 告 九光生物科技股份有限公司代 表 人 甲○○（董事長）被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 陳文宗（局長）訴訟代理人 丙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年11月18日台財訴字第09600441640 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：本件原告辦理民國（下同）92年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本新臺幣（下同）66,420,121元、佣金支出604,122 元及利息支出3,420,093 元，嗣被告所屬臺北縣分局初查以原告營業成本中52,879,370元係股東墊付進料、製造費用及上期預付貨款，未能提示代墊及償還之支付證明文件而不予認列，另資產負債表所列之備抵存貨跌價損失金額53,018,890元，較上期增加49,218,890元，依帳載係列報業外損失之風災及蟲害盤損金額，惟其提示損失證明僅有數量，未說明金額核算依據，未能證明確屬商品損失，仍屬營業成本，調整列報營業成本62,759,641元，並核定營業成本為62,759,641元；又原告原列報佣金支出中583,12
2 元傳票所載科目為暫付款非佣金支出，且所檢附匯出款交易憑證內容為三角貿易匯出款，又未檢具佣金支出合約供核，乃予剔除，核定佣金支出21,000元；另原告87年間向股東王超玄購買苗栗縣○○鄉○○○段535 之40及535 之64地號等2 筆農地（下稱系爭土地）未能辦理過戶登記，卻於91年
8 月27日將系爭土地過戶登記予原告當時董事王怡人名下，被告就原告帳載其他資產120,000,000 元按全年平均借款利率7.2%計算購地借款之利息收入為8,640,000 元，相較於原告列報利息支出為高，故就利息支出之列報全數不予認列，核定為0 元，並補徵應納稅額1,915,937 元。原告不服，申請復查，被告乃以96年07月30日北區國稅法一字第0960007812號復查決定書（下稱原處分）駁回，原告猶有未服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：（原告未於言詞辯論期日到場，其聲明及主張依書狀之內容記載。）
（一）原告聲明：
１、訴願決定及原處分均撤銷。
２、訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
１、駁回原告之訴。
２、訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之陳述：
（一）原告主張之理由：
１、營業成本部分：
（1）按「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束。」「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」「行政機關為處分應…應…依論理及經驗法則判斷事實之真偽…」行政程序法第4 條第9 條及第43條分別定有明文；又所得稅法第79條第1 項規定：「納稅義務人未依規定期限辨理結算申報者…稽徵機關應依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額及應納稅額…」是依同業利潤標準核定納稅義務人之所得額，即寓有對未依規定申報者予以處罰之性質，則稅捐稽徵機關在適用同業利潤標準核定納稅義務人之所得額前，應是調查證據已窮，且適用該標準並無不利於納稅義務人之情況下，始得為之。
（2）本件原告係經營健康食品批發業，系爭92年度列報營業收入淨額84,358,213元及營業成本66,420,121元。被告初以本件「成本無法勾稽查核，依該業（行業標準代號：4429-28 ）業利潤標準毛利率24% 核算營業成本64,112,241元，較調整列報數62,759,641元為高，按調整列報數核定營業成本62,759,641元」。但按：
①被告以原告92年度列報之營業成本66,420,121元，其中52
,879,370元係股東墊付進料、製造費用及上期預付貨款，惟未能提示代墊及償還之支付證明文件，自難認原告確有是項進貨成本，被告未准認列，核定營業成本為13,540,
751 元。是以原處分核定上開營業成本62,759,641元係誤將損失49,218,890元誤植所致，依被告所核，本件營業成本為13,540,751元，比照原告歷年申報及同業利潤標準，本件核定利潤高達84% ，明顯與課稅事實不符。
②又如被告指摘營業成本無法勾稽查核屬實，自得依同業利
潤標準核算，詎被告竟為更不利於同業利潤標準核定應納稅額，顯然亦已超過法定之課稅標準。是被告倘以營業成本無法勾稽，亦應以同業利潤標準核定營業成本，始合於首揭法律規定之本旨。
２、佣金支出部分：有關佣金支出部分，原告已提出與青島藍靈生物科技研究開發有限公司（下稱青島藍靈公司）之委託經銷合同、香港IREALITY LIMITED之請款單及以「暫付款」項目之公司傳票，堪證該項支出確屬事實。
３、利息支出部分：
（1）87年1 月原告為配合新產品研發、生產之需要，向股東王超玄購買系爭土地，依約於87年4 月30日付清120,000,00
0 元款項，出賣人並於87年4 月30日前交付系爭土地予原告管理、使用。由於系爭土地屬農業用地，依當時之法令無法過戶法人名下，故經由原告董事會決議，先借名登記於當時原告董事王怡人名下，惟實際使用者為原告並無疑義，是此120,000,000 元之支出乃因系爭土地之買賣關係，而非借貸，尚無所謂利息計算問題。
（2）又上開交易購入系爭土地部分已於當年度依法向被告申報，迄今逾8 年並未核定變更，設有錯誤亦已逾更正核定時效。況依原告92年度財務報告暨會計師查核報告書第8 頁其他資產項下有系爭土地（120,000,000 元）之登載，並註明總價額120,000,000 元已全部付清，堪證原告於92年度並無該項資金，足供公司使用。是原告既無系爭120,000,000 元之現金足供支用，被告以此認定有相當該金額貸出之利息收入，即無依據。
（二）被告主張之理由：
１、營業成本部分：
（1）按「國外進貨或進料，應取得國外廠商之發票、海關完稅單據、各種報關提貨費用單據或其他相關證明文件；已辦理結匯者，應取得結匯文件；未辦理結匯者，應取得銀行匯付或轉付之證明文件。」為行為時營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第45條第1 款第1 目前段所明定。
次按「營利事業如未以人工與機器製造或加工製成產品，而僅買進原料，委託其他廠商加工為成品後出售，應按買賣業核課營利事業所得稅。」為財政部75年7 月18日台財稅第0000000 號函所明釋。
（2）本件原告係經營健康食品批發業，92年度列報營業收入淨額84,358,213元及營業成本66,420,121元，被告初查以其營業成本中52,879,370元係股東墊付進料、製造費用及上期預付貨款，未能提示代墊及償還之支付證明文件不予認列，另資產負債表所列之備抵存貨跌價損失金額53,018,
890 元，較上期增加49,218,890元，依帳載係列報業外損失之水災及蟲害盤損金額，惟其提示損失證明僅有數量，未說明金額核算依據，未能證明確屬商品損失，仍屬營業成本，調整列報營業成本62,759,641元，又以其成本無法勾稽查核，依該業（行業標準代號：4429-28 ）同業利潤標準毛利率24% ，核算營業成本64,112,241元，較調整列報數62,759,641元為高，按調整列報數核定營業成本62,759,641 元。原告主張：①原告87年起主要經營無尼古丁之本草卷菸之製造、買賣及少部分蔘品之批發業務，截至91年度止申報採用之行業代號均為「綜合商品批發業」，並經核定在案，現改認健康食品批發業顯不合理。②原告產品原料取得及委外生產製造皆在美國，且大部分產品係直接銷售至美國及大陸，為方便及避免匯兌損失之風險，大部分貨款在國外當地直接由當時董事長王怡人以美金支付，已檢附國外發票及收款證明供核。③核定營業成本62,759,641元包括出售產品結轉之銷貨成本13,540,751元及存貨因水災及蟲害等報廢損失49,218,890元（此部分並無銷貨收入產生），較依同業利潤標準核算64,112,241元低，提供單位成本明細表供核云云，申經復查，原處分以：經就原告提示之相關資料查核：①檢視原告進、銷貨統一發票及產品目錄，原告經營之業務係以藥草及香料等委外加工產製不含尼古丁之本草卷燒後批發銷售；又依成本表所載，當期銷售之商品均為「本草卷燒」，僅銷售單一產品，核非屬綜合商品批發業；另廣告傳單及營運報告所載其銷售產品經當時臺灣菸酒公賣局（現為臺灣菸酒股份有限公司）（86）公業字第44148 號函示係屬不含菸葉及尼古丁成分，非屬菸類，使用後可產生「祛除菸癮」，並具備養生效果。綜上，原核定行業別健康食品批發業並無不合。②原告向國外進貨，僅提示國外廠商HERB HOUSE COR
P.出具之收款證明及國外發票（INVOICE ），仍未能提示收付款資金流程及匯款紀錄供核，原查剔除營業成本52,879,370 元並無不合。③資產負債表所列之備抵存貨跌價損失金額53,018,890元，較上期增加49,218,890元，因錯帳誤列「備抵存貨跌價損失」科目，原應帳列災害損失為存貨之減項，惟營業成本表中未將存貨於本期進貨及期末存貨調減，致雖錯帳誤列備抵存貨跌價損失，惟未沖銷存貨科目及調減營業成本，重行核定營業成本13,540,751元，基於行政救濟不得為更不利於原告之決定，故維持原核定營業成本62,759,641元。
（3）次按原告訴願時稱既按同業利潤標準核算成本，自應以此核算當年度之營業成本，竟以較不利原告之列報數核定營業成本，該核定顯然矛盾，且營業成本與損失原屬二事，前已以成本無法勾稽，而依同業利潤標準核定營業成本，則再以損失項目列入成本，顯失所據云云。財政部訴願決定略以：原告仍未能提示收付款資金流程及匯款紀錄供核，且其營業成本表中未將存貨於本期進貨及期末存貨調減，致雖錯帳誤列備抵存貨跌價損失，惟未沖銷存貨科目及調減營業成本，其所訴委無足採，茲原告除仍執前詞爭執外，未能提示收付款資金流程及匯款紀錄供核，且其營業成本表中未將存貨於本期進貨及期末存貨調減，致雖錯帳誤列備抵存貨跌價損失，惟未沖銷存貨科目及調減營業成本，其所述委無足採。
２、佣金支出部分：
（1）按「一、佣金或手續費支出，其立有契約者，應與契約之約定相核對，其超出部分應予剔除。…五、佣金支出之原始憑證如下：…（四）支付國外代理商或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約。已辦理結匯者，應提示結匯銀行書明匯款人及國外受款人姓名（名稱）、地址、結匯金額、日期等之結匯證明；未辦結匯者，應提示銀行匯付或轉付之證明文件。以票匯方式匯付者，應提示收款人確已實際收到該票匯款項或存入其帳戶之證明憑予認定。非屬代理商或代銷商，無法提示合約者，應於往來函電或信用狀載明給付佣金之約定事項。」為行為時查核準則第92條第
1 款及第5 款第4 目所明定。
（2）本件原告92年度列報佣金支出604,122 元，被告初查以其中583,122 元傳票所載科目為暫付款非佣金支出，且所檢附匯出款交易憑證內容為「三角貿易匯出款」，又未檢具佣金支出合約供核予以剔除，核定佣金支出21,000元。原告主張系爭國外三角貿易之佣金先以暫付款出帳，俟取得匯款證明單等憑證再沖轉至佣金支出項下，帳上已作更正，惟傳票漏未更新，提示合約供核云云，申經被告復查決定以：原告雖提示其與青島公司之委託經銷合同、香港IREALITY LIMITED之請款單，惟仍未能提示具有居間仲介事實之相關證明文件供核，依首揭規定，原核定佣金支出21,000元並無不合。
（3）次按原告訴願時稱已提出與青島公司之委託經銷合同、香港IREALITY LIMITED之請款單及以暫付款項目之公司傳票，堪證該項目支出確屬事實云云。財政部訴願決定略以：原告仍未能提示具有居間仲介事實之相關證明文件供核，所訴委無足採。
（4）原告除執前詞爭執外，未能提示具有居間仲介事實之相關證明文件供核，其空言主張委無足採。
３、利息支出部分：
（1）按「不動產物權，依法律行為而取得、設定、喪失及變更者，非經登記，不生效力。」為民法第758 條所明定。次按「營業人一方面借入款項支付利息，一方面貸出款項並不收取利息或收取利息低於所支付之利息者，對於相當於該貸出款項支付之利息或其差額，不予認定。」為行為時查核準則第97條第11款所規定。又「土地：指營業上使用之土地…土地因法令限制而暫以他人名義為所有權登記者，應附註揭露，並註明保全措施。」為商業會計處理準則第17條第1 項第1 款所規定。
（2）本件原告92年度列報利息支出3,420,093 元，被告初查以其87年間向股東王超玄購買系爭土地，迄未能辦理過戶登記，卻於91年8 月27日過戶登記當時原告董事王怡人名下，就帳載其他資產120,000,000 元按全年平均借款利率7.2%計算購地之借款利息8,640,000 元，較列報利息支出為高，列報數全數不予認列，核定0 元。原告主張系爭土地購買時礙於法令規定未能完成過戶，92年度利息支出係向銀行信用貸款供營業上所需，未以系爭土地向銀行借款云云，申經復查，原處分以：原告於87年支付120,000,000元予股東王超玄購買系爭土地，帳列其他資產項下，有王超玄收款收據影本及資產負債表可稽，經函請提示其他資產之購買證明，並說明未登記原告名下亦未作相關保全之原因，原告僅函復因農地無法過戶，且原告資金係由當時董事王怡人家族墊付，故系爭土地過戶登記於王怡人名下，原告並無相關保全措施。按公司組織之法人，具有法律上之獨立人格，與自然人係不同之權利義務主體，財務獨立，各自享有財產權及負其債務，原告支付大額土地價款，卻將系爭土地登記董事個人名下，未取得任何財產權，亦無任何相關保全措施，依首揭規定，原核定對相當於貸出款項支付之利息不予認定並無不合。
（3）次按原告訴願時稱87年1 月20日以120,000,000 元向王超玄購買系爭土地，該項交易購入土地部分已於當年度依法申報，迄今並未核定變更，且依92年度財務報告暨會計師查核告書第8 頁其他資產項下有系爭土地之登載，並註明總價額已全部付清，堪證原告於92年度並無該項資金，足供使用，而無須向外貸款云云。財政部訴願決定略以：公司組織之法人，具有法律上之獨立人格，與自然人係不同之權利義務主體，財務獨立，各自享有財產權及負其債務，原告支付大額土地價款，卻將系爭土地登記董事個人名下，未取得任何財產權，亦無任何相關保全措施，依首揭規定，原核定對相當於貸出款項支付之利息不予認定並無不合。
（4）本件原告除復執前詞爭執外，另主張120,000,000 元之支出係系爭土地之買賣關係，非借貸，尚無所謂利息計算問題，已於購入土地交易當年度依法向被告申報，迄今逾8年並未核定變更，設有錯誤亦已逾更正核定時效等語。惟按就交易之真實與否與稅捐之核課期間，本屬二事，且原告為公司組織之法人，具有法律上之獨立人格，與自然人係不同之權利義務主體，財務獨立，各自享有財產權及負其債務，原告支付大額土地價款，卻將系爭土地登記董事個人名下，未取得任何財產權，亦無任何相關保全措施，依首揭規定，原核定對相當於貸出款項支付之利息不予認定並無不合。
理 由
一、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、原告起訴主張：㈠營業成本部分：原處分核定營業成本62,759,641 元係將損失49,218,890元誤植所致，且依被告所核營業成本為13,540,751元，利潤高達84% ，明顯與課稅事實不符。且被告倘以營業成本無法勾稽，亦應以同業利潤標準核定，惟竟按調整列報數核定之，顯超過法定課稅標準。㈡佣金支出部分：原告已提出委託經銷合同、請款單及傳票等以足證此項支出確屬事實。㈢利息支出部分：該120,000,00
0 元乃系爭土地之買賣價金，而非借貨，並無利息問題，且已全部付清，原告於92年度並無該項資金足供使用，原處分認有相當該金額貸出之利息收入於法無據。為此，提起本件行政訴訟，求為判決如訴之聲明所示云云。
三、被告則以：㈠營業成本部分：原告係經營健康食品批發業，92年度列報之營業成本中52,879,370元係股東墊付進料、製造費用及上期預付貨款，未能提示代墊及償還之支付證明文件不予認列，另資產負債表所列之備抵存貨跌價損失金額53,018,890元，依帳載係列報業外損失之風災（被告誤植為水災；94年10月19日補充說明函附原處分卷第245 頁參照）及蟲害盤損金額，惟未能證明確屬商品損失，仍屬營業成本，調整列報營業成本62,759,641元，又以其成本無法勾稽查核，依該業（行業標準代號：4429-28 ）同業利潤標準毛利率24% 核算營業成本較調整列報數為高，遂按調整列報數核定營業成本62,759,641元。㈡佣金支出部分：原告92年度列報佣金支出604,122 元，其中583,122 元傳票所載科目為暫付款非佣金支出，且所檢附匯出款交易憑證內容為三角貿易匯出款，又未檢具佣金支出合約及有居間仲介事實之相關證明文件供核，乃予以剔除，故核定佣金支出21,000元。㈢利息支出部分：原告87年間向股東王超玄購買系爭土地，迄未能辦理過戶登記，卻於91年8 月27日過戶登記當時原告董事王怡人名下，是原告既未取得任何財產權，亦無任何相關保全措施，是原處分對相當於貸出款項（帳載其他資產120,000,
000 元）按全年平均借款利率7.2%計算購地之借款利息較原告當年度列報利息支出為高，故就上開利息支出全數不予認列，核定0 元，於法並無不合等語，資為抗辯。
四、本件如事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，且有原告92年度營利事業所得稅結算/ 91年度未分配盈餘申報書、被告重點查核審查報告書、92年度營利事業所得稅復查報告書、92年度營利事業所得稅及罰鍰事件復查案件審查報告書、92年度營利事業所得稅結算申報核定通知書暨調整法令及依據說明書、92年度營利事業所得稅核定稅額繳款書、原處分、財政部96年11月18日台財訴字第09600441640 號訴願決定書等件附原處分卷可稽，洵堪認定。至於兩造爭執原處分就原告92年度營利事業所得稅關於營業成本、佣金支出、利息支出部分之核定，是否適法，本院判斷如下：
（一）營業成本部分：
１、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第24條第1 項所明定。次按「國外進貨或進料，應取得國外廠商之發票、海關完稅單據、各種報關提貨費用單據或其他相關證明文件。已辦理結匯者，應取得結匯文件。未辦理結匯者，應取得銀行匯付或轉付之證明文件。」、「商品盤損：一、商品盤損之科目，僅係對於存貨採永續盤存制者適用之。二、商品盤損，已於事實發生後15日內檢具清單報請該管稽徵機關調查，或經稅務代理人盤點並提出報告，經查明屬實者，應予認定。」、「災害損失：
一、凡遭受地震、風災、水災、火災、旱災、蟲災及戰禍等不可抗力之災害損失，受有保險賠償部分，不得列為費用或損失。前款災害損失，除船舶海難、空難事件，事實發生在海外，勘查困難，應憑主管官署或海事報告書及保險公司出具之證明處理外，應於事實發生後之次日起15日內，檢具清單及證明文件報請該管稽徵機關派員勘查；如有特殊情形，不能於上述規定期間內辦理者，得於該期間屆滿前申請延期。但延長之期限最長不得超過15日，並以一次為限…㈢商品、原料、物料、在製品、半製品及在建工程等因災害而變質、損壞、毀滅、廢棄，有確實證明文據者，應依據有關帳據核實認定。」分別為行為時查核準則第45條第1 款第1 目前段、第101 條及第102 條所明定。又「營利事業如未以人工與機器製造或加工製成產品，而僅買進原料，委託其他廠商加工為成品後出售，應按買賣業核課營利事業所得稅。」復經財政部75年7 月18日台財稅第0000000 號函釋所明揭。
２、就此原告主張：伊產品原料取得及委外生產製造皆在美國，為方便及避免匯兌損失之風險，大部分貨款在國外直接由當時董事長王怡人以美金支付；又原處分核定營業成本62,759,641元係將損失49,218,890元誤植所致，且依被告所核營業成本為13,540,751元利潤高達84% ，顯與課稅事實不符，且營業成本無法勾稽則應以同業利潤標準核定，原處分竟按調整列報數核定之，顯超過法定課稅標準云云，惟查：
（1）本件被告稱原告係經營健康食品批發業一節，業據原告於起訴狀行政事實及理由欄一（二）（卷附第9 頁）陳明，洵堪認定。又原告92年度列報之營業成本66,420,121元，其中52,879,370元係股東墊付進料、製造費用及上期預付貨款，惟原告就進貨一事，固提出HERB HOUSE CORP.出具之收款證明及商業發票（INVOICE ）為憑（附原處分卷第
143 頁至第161 頁、第322 頁、第323 頁），惟未提出相關款項之收付資金流程及匯款紀錄及相對應之進貨進料資料、股東代墊及償還之支付證明文件等供核，自難認確有是項進貨成本，原告主張當年度有向國外進貨之事云云，尚難信為真實。從而，原處分以該公司未提示付款資金流程及匯款紀錄供核，乃剔除營業成本52,879,370元，揆諸前揭說明尚無不合。
（2）又原告資產負債表所列之備抵存貨跌價損失金額53,018,
890 元，關於上開金額較上期增加49,218,890元部分，原告自陳此乃風災損失及蟲害損壞部分存貨報銷，原應帳列災害損失為存貨之減項，因錯帳誤列「備抵存貨跌價損失」科目（說明書附原處分卷第245 頁參照）云云。而無論係商品盤損或災害損失，均應於該事實發生之次日起15日內檢具清單報請稽徵機關或事業主管機關派員調查，並提示證明文件經查核屬實者，方得認列（行為時查核準則第
101 條及第102 條規定參照）。本件原告所稱上開92年度災害損失35,431,959元及商品盤損13,786,931元，合計損失49,218,890元之列報，其並未於事實發生之次日起15日內檢具清單報請稽徵機關或事業主管機關派員調查，程序已有未合；又系爭商品均存放於美國，原告就其因風災蟲害致生損失一事除提示國外廠商出具之損失證明（附原處分卷第210 、211 頁參照）外，並未提出其他證明以其說。而該損失證明復僅有數量之記載，並無損失貨料之細目、金額之核算及計算依據，自難認原告所稱之災害損失確屬實情。從而，原告既未能證明其確有災害損失及商品盤損，則該貨品仍應計入存貨計算，不得自進貨或存貨科目減除，從而，原處分以原告之營業成本應為13,540,751元（計算式：66,420,121-52,879,370=13,540,751元），並基於行政救濟不利益變更禁止原則，維持原核定之營業成本62,759,641元，揆諸首揭規定亦無違誤。
（3）又本件營利事業所得之查核，係按原告提示之帳證核實認定，就原告無法舉證證明之成本予以剔除，並非依所得稅法第83條規定以同業利潤標準核定之案件，是原告稱原處分以營業成本成本無法勾稽，而依同業利潤標準核定營業成本，則再以損失項目列入成本顯失所據云云，應屬誤會。
（二）佣金支出部分：
１、按「經營本業及附屬業務以外之損失，或家庭之費用…不得列為費用或損失。」為所得稅法第38條所明定。次按「
一、佣金或手續費支出，其立有契約者，應與契約之約定相核對，其超出部分應予剔除。…五、佣金支出之原始憑證如下…（四）支付國外代理商或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約。已辦理結匯者，應提示結匯銀行書明匯款人及國外受款人姓名（名稱）、地址、結匯金額、日期等之結匯證明；未辦結匯者，應提示銀行匯付或轉付之證明文件。以票匯方式匯付者，應提示收款人確已實際收到該票匯款項或存入其帳戶之證明憑予認定。非屬代理商或代銷商，無法提示合約者，應於往來函電或信用狀載明給付佣金之約定事項。」為行為時查核準則第92條第1 款及第5 款第4 目所明定。
２、原告就其自行列報佣金支出604,122 元中遭原處分剔除之583,122 元部分，雖提出其與青島藍靈公司之委託經銷合同、請款單及傳票等件主張該項支出確屬事實云云，惟查，原告所提示之委託經銷合同，是由原告與青島藍靈公司所簽訂（委託經銷合同附原處分卷第270 至276 頁參照），相關款項支出卻給付予香港IREALITY LIMITED，所載科目則為暫付款、交易憑證內容為「三角貿易匯出款」（總分類帳、轉帳傳票、匯出匯款交易憑證等附原處分卷第19
8 至200 頁參照）尚難以之證明佣金支出一事。至於原告另提之收費通知單（附原處分卷第269 頁參照），文件製作日期復為93年3 月15日，與年度（92年度）之佣金費用之核認無涉，且該文書未據青島藍靈公司或原告簽署，是該文件究由何人製作、其真實性如何，自非無疑，另審諸92年3 月6 日之委託經銷合同第5 條「權利金及費用」約定：原告應將其每年度完稅後之淨利提撥10% 作為青島藍靈公司之權利金，並於年度終了後3 個月內進行結算，並於結算後30日內將權利金結付青島藍靈公司等情明確，是原告如有依上開委託經銷合同給付92年佣金之事，其給付時日當晚於92年年度終了之時，是原告於92年5 月23日匯付款項予第三人香港IREALITY LIMITED，與契約約定不符，亦難認係依前揭委託經銷合同而為；此外，原告復未舉證證明青島藍靈公司或香港IREALITY LIMITED有居間仲介事實之相關證明文件供核及二者間之關係，自難執系爭款項之支出確與原告業務有關，原處分據以剔除，否准認列，揆諸前揭規定，即無不合。原告就此主張各語，核無可採。
（三）利息支出部分：
１、末按「營業人一方面借入款項支付利息，一方面貸出款項並不收取利息或收取利息低於所支付之利息者，對於相當於該貸出款項支付之利息或其差額，不予認定。」為行為時查核準則第97條第11款所明定。復按「土地：指營業上使用之土地…土地因法令限制而暫以他人名義為所有權登記者，應附註揭露，並註明保全措施。」為商業會計處理準則第17條第1 項第1 款所規定。
２、查本件原告於87年交付120,000,000 元款項予股東王超玄，帳列其他流動資產項下（股東收取款項收據影本、資產負債表附原處分卷第170 頁、第54頁參照），原告訴稱其係為配合新產品研發及生產之需要，購入苗栗縣三義鄉2筆農牧用地，惟礙於法令無法過戶法人名下，經董事會決議先登記於董事王怡人名下，非貸款予他人云云，惟公司組織之法人係獨立於公司董事、股東外之權利義務主體，而原告支付鉅額土地價款，卻未辦理系爭土地所有權移轉登記，復未採取保全措施，嗣又以贈與名義將之登記於董事王怡人名下，並由王怡人以系爭土地擔保其個人債務設定抵押權予王荷鎂（苗栗縣銅鑼地政事務所網路申領異動索引、土地登記謄本附原處分卷第365 至370 頁參照），此外，原告迄未能提示系爭土地已供原告使用、或積極催收或為其他權利主張之行為等相關資料供核，就經濟實質而言，原告所為與貸出款項予他人利用之行為並無不同，從而，原處分以原告有一方面借入款項支付利息，一方面貸出款項不收取利息情事，乃依查核準則第97條第11款規定，就相當貸出款項按其92年度平均借款利率7.2%設算利息收入8,640,000 元，金額較系爭年度申報之利息支出3,420,093 元為高，乃否准該利息支出3,420,093 元認列，核定原告92年度利息支出為0 元，揆諸前揭規定，洵無違誤，原告就此所訴各語，要無可取。
五、綜上所述，原處分核定原告92年度營利事業所得稅之營業成本為62,759,641元、佣金支出為21,000元、利息支出為0 元，其認事用法，並無違誤；訴願決定遞予維持，亦無不合，原告起訴請求撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段、第218 條、民事訴訟法第385 條第1 項前段之規定，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 7 月 16 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 王立杰
法 官 林惠瑜法 官 周玫芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 7 月 16 日
書記官 何閣梅