臺北高等行政法院判決
97年度訴字第1660號原 告 新利標有限公司代 表 人 甲○○（董事）訴訟代理人 黃木泉（會計師）被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 凌忠嫄（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年4 月25日台財訴字第09700055250 號（案號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：原告係經營其他建築材料批發業，民國（下同）90年度營利事業所得稅結算申報，列報其他費用新臺幣（下同）10,853,977元、全年所得額6,002,423 元。被告初查以原告無進貨事實，取得虛設行號廣順昌有限公司（以下簡稱廣順昌公司）開立之統一發票作為進項憑證，剔除虛報其他費用9,966,
909 元，核定其他費用887,068 元、全年所得額15,969,332元，應補稅額2,491,727 元，並處罰鍰2,491,700 元；另89年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘6,547,341 元，經被告核定14,928,201元，加徵10% 營利事業所得稅1,492,820元。原告不服，申請復查，經被告以96年11月29日財北國稅法一字第0960254629號復查決定書（下稱原處分）註銷90年度營利事業所得稅罰鍰2,491,700 元及追減89年度未分配盈餘「項次5 」11,174,478元，其餘復查駁回。原告對90年度營利事業所得稅本稅部分仍表不服，提起訴願，復遭財政部決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決
㈠、訴願決定及原處分均撤銷。
㈡、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
㈠、原告於90年間營業時，由於疏忽未察取得被告認為涉嫌虛設行號公司之發票，有關營業稅違章部分，被告原認定無進貨事實；惟原告於復查階段提供相關資料，經被告詳予審酌後，核認為應有進貨事實，並於96年7 月20日以財北國稅法一字第0960244039號為復查之決定。財政部臺灣省南區國稅局及高雄市國稅局均曾於93年間訂定「營業人取得不實憑證作為進項憑證或成本費用憑證處理原則」，惟財政部為遏止逃漏並維護租稅公平，嗣後另頒訂所轄5 區國稅局之統一作業規範，其中對於取得虛設行號發票，有關營利事業所得稅之規定：
１、有進貨事實部分：依所得稅法第27條規定，按當年度當地該項貨品之最低價格核定其進貨成本。本件事實為勞務佣金，帳列營業費用－其他費用，應予核實認定。
２、無進貨事實部分：取得虛設行號發票如不能確認列報於成本或費用，直接自成本項下剔除；惟為免造成以少數成本即能大量銷貨或產製情形，剔除虛設行號發票後之營業淨利若大於依同業利潤標準核定之營業淨利，其營業淨利依同業利潤標準核定之…。
３、茲以原告90年度申報之毛利率及營業淨利率，與前揭處理原則之規定作比較分析：
┌─────┬────────┬────────┐│ │當年度申報 │ 部頒同業利潤率 ││ ├───┬────┼────┬───┤│ │毛利率│淨利率 │ 毛利率 │淨利率│├─────┼───┼────┼────┼───┤│90年度結算│33.83%│ 8.01% │ 19% │ 8% ││申報 │ │ │ │ │├─────┼───┼────┼────┼───┤│按處理原則│ │ │ │ ││－剔除該不│45.83%│20.01% │ │ ││實發票後 │ │ │ │ │└─────┴───┴────┴────┴───┘
㈡、本案原告於營業稅部分既經被告認定為有進貨事實，若按財政部訂定之處理原則，理應依所得稅法第27條規定，按當年度當地該項貨品之最低價格核定其進貨成本；惟原告所帳列者，乃營業費用之其他費用（勞務費），既經認定有進貨事實，意即承認該勞務費用發生之事實，則於法應予以維持，全數核實認列。反之，若為無進貨事實，只要剔除虛設行號發票後之營業淨利大於同業利潤標準，即依同業利潤標準核定其營業淨利，要無全數剔除，不予認定之理。未料，於復查及訴願階段，行政機關均以一己之立場為法之解釋及適用，全然忽視納稅義務人之權益並為不利於原告之處分，顯有違反行政誠信及公平原則。綜上所述，原處分及訴願決定其用事認法均有違誤。
二、被告主張之理由：
㈠、本件同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，雖經被告復查決定核認有進貨事實，然復查決定書亦載明「廣順昌公司於89年
5 月至91年4 月間無銷貨事實，開立不實統一發票幫助他人逃漏稅，申請人自無可能與其交易」，故原告系爭其他費用雖有進貨事實，惟既係取得非實際交易對象虛設行號廣順昌公司所開立統一發票，即未取得合法憑證，當屬取得記載事項不符之原始憑證，被告依營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第67條第1 項規定否准認列系爭其他費用11,174,478元，並無不合。
㈡、至原告主張應適用「財政部各地區國稅局辦理營業人取得不實進項憑證扣抵稅額及虛列成本費用查處原則」，本件係屬有進貨事實，原核定營業淨利率20.01%已超過該業（行業標準代號：5239-99 ）同業利潤標準淨利率8%，顯然違反行政誠信及公平原則乙節，前揭查處原則係本於收入成本配合原則，就營業成本之認定原則予以規範，並未就列報其他費用部分有所規範，本件系爭進項憑證既屬營業費用之其他費用，原告訴稱適用前揭查處原則，顯係誤解，應無足採。另原告相同案情89年度營利事業所得稅事件，鈞院亦持相同見解，以96年度訴字1130號判決駁回原告之訴，亦經最高行政法院97年度裁字第1362號裁定上訴駁回在案。茲原告再執陳詞爭執，實難謂有理由。
理 由
一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為行為時所得稅法第24條第1 項所明定。次按「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。」為查核準則第67條第1 項所規定。是列報與營業有關之費用，必須核實且為適於營業上使用而支付之一切必要費用，始得予以認列，且其必須提出合法原始憑證，以供稅捐稽徵機關稽核。
二、本件原告係經營其他建築材料批發業，90年度營利事業所得稅結算申報，列報其他費用10,853,977元、全年所得額6,002,423 元。被告初查以原告無進貨事實，取得虛設行號廣順昌公司開立之統一發票作為進項憑證，剔除虛報其他費用9,966,909 元，核定其他費用887,068 元、全年所得額15,969,332元，應補稅額2,491,727 元，並處罰鍰2,491,700 元；另89年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘6,547,341 元，經被告核定14,928,201元，加徵10% 營利事業所得稅1,492,
820 元。原告不服，申請復查，經被告以96年11月29日財北國稅法一字第0960254629號復查決定書註銷90年度營利事業所得稅罰鍰2,491,700 元及追減89年度未分配盈餘「項次5」11,174,478元，其餘復查駁回。原告對90年度營利事業所得稅本稅部分仍表不服，提起訴願，復遭駁回等事實，有財政部97年4 月25日台財訴字第09700055250 號訴願決定書、如事實概要所述之復查決定書、被告處分書（編號：A1Z00000000000）、被告96年7 月20日財北國稅法一字第0960244039號復查決定書、90年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、更正核定通知書、原告申報書等件影本附卷可稽（見原處分卷第389-392 、380-384 、368 、345-348 、106 、71、65頁），且為兩造所不爭，洵堪認定。
三、原告循序提起本件行政訴訟，主張：其於90年間營業時，疏忽未察取得被告認為涉嫌虛設行號公司之發票，有關營業稅違章部分，經被告詳予審酌後，核認為應有進貨事實。本件原告於營業稅部分既經被告認定為有進貨事實，依財政部訂定之處理原則，理應依所得稅法第27條規定，按當年度當地該項貨品之最低價格核定其進貨成本；而原告所帳列者，乃營業費用之其他費用（勞務費），既經認定有進貨事實，即承認該勞務費用發生之事實，亦應全數核實認列。被告忽視納稅義務人之權益，而為不利於原告之處分，顯有違反行政誠信及公平原則云云。
四、本院之判斷：
㈠、經查，本件同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，雖經被告96年7 月20日財北國稅法一字第0960244039號確定之復查決定核認有進貨事實，然該決定同時確認廣順昌公司係虛設行號，非原告實際交易對象，原告所取得虛設行號廣順昌公司所開立統一發票，係未取得合法憑證，有上述復查決定書、案件流程查詢等件影本附卷可稽（見原處分卷第345-350 頁），即原告訴訟代理人亦自認：「有進貨事實，但不是與廣順昌公司交易。」、「（問：原告就取得廣順昌公司統一發票之交易之實際交易相對人為何人？）目前找不到了，無法陳報。」等情在卷，足見原告所取得之廣順昌公司統一發票非屬合法憑證，洵堪認定。核原告列報為其他費用所提出之廣順昌公司統一發票，既非其與廣順昌公司交易所取得之合法憑證，自不足為系爭費用列報之憑據；此外，原告復未陳報其實際交易之對象並提出該相對人出具之合法憑證，則被告以原告列報之系爭其他費用9,966,909 元之廣順昌公司統一發票記載事項與事實不符，係屬未經取得原始憑證，而予剔除，並補徵稅額2,491,727 元，揆諸首揭規定，自無不合。
至復查決定於註銷原告90年度營利事業所得稅罰鍰2,491,70
0 元時，縱為：「本件同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，業經本局復查決定改按有進貨事實，已無短漏報所得額…」等文之陳述，然由同一復查決定仍認：「系爭其他費用雖經取得原始憑證，惟記載事項不符…」而決定剔除上開其他費用，可知被告係將原告罰鍰之註銷與系爭其他費用之剔除分別處理，不認罰鍰之註銷影響系爭費用之認列，亦即渠註銷罰鍰之理由仍無礙原告上開進貨未提出合法憑證致無法報列之認定，而無由採為有利原告之論據，併此敘明。
㈡、次查，原告所取得系爭廣順昌公司開立統一發票作為進項憑證係列為「其他費用」（營利事業所得稅所得稅結算申報書第32 欄 ），而非列為商品進貨成本，則本件自無「財政部各地區國稅局辦理營業人取得不實進項憑證扣抵稅額及虛列成本費用查處原則」有關營利事業所得稅部分規定之適用。且本件係經查明原告與廣順昌公司並無交易事實，而以廣順昌公司開立統一發票10紙作為進項憑證列報費用，致虛增費用，此與關係所得額之一部帳簿文據未提示之情形不同，故亦無行為時查核準則第6 條第1 項規定：「第6 條營利事業之帳簿文據，其關係所得額之一部未能提示，經稽徵機關依所得稅法施行細則第81條之規定，就該部分按同業利潤標準核定其所得額者，其核定之所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。但營利事業有漏報營業收入情事，經稽徵機關就該漏報部分按同業利潤標準核定其所得額者，不在此限。」之適用，是原告主張被告既認原告有系爭進貨事實，依財政部訂定之處理原則，理應依所得稅法第27條規定，按當年度當地該項貨品之最低價格核定其進貨成本；而原告所帳列者，乃營業費用之其他費用（勞務費），既經認定有進貨事實，即承認該勞務費用發生之事實，亦應全數核實認列，被告所為不利於原告之處分，有違行政誠信及公平原則云云，容有誤解，均無可採。
五、綜上所述，原告之主張均無可採。被告以原告虛報其他費用9,966,909 元，核定其他費用887,068 元、全年所得額15,969,332元，應補稅額2,491,727 元，並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤，原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與本件判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。
據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 11 月 13 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 林樹埔
法 官 闕銘富法 官 林玫君上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 11 月 13 日
書記官 黃玉鈴