臺北高等行政法院判決
97年度訴字第1780號原 告 英誌企業股份有限公司代 表 人 甲○○(董事長)訴訟代理人 楊淑卿會計師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 陳文宗（局長）訴訟代理人 乙○○
丙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年5 月6 日台財訴字第09700216270 號訴願決定( 案號：第00000000號) ，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告民國( 下同)93 年度營利事業所得稅結算申報，原列報研究與發展支出新臺幣（下同）103,609,681 元及可抵減稅額31,082,904元、人才培訓支出2,024,850 元及可抵減稅額889,676 元，經被告分別核定0 元及0 元、702,536 元及228,519 元，應退稅額287,458 元。原告不服，申請復查，經被告以97年1 月17日北區國稅法一字第0970005653號復查決定書( 下稱原處分) 駁回其復查之申請，未獲變更。原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠研究發展支出可抵減稅額部分：
⒈被告以「經核…，其內容核屬產製流程之製模、測試等工
作或屬產品外觀設計之改良，非屬公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法( 下稱投資抵減辦法) 第2 條規定之研究新產品、新技術範圍」為由駁回，與投資抵減辦法審查要點( 下稱審查要點) 附表項目壹、研究與發展支出認列原則三、（八），顯有違誤。本案原告有研發之事實，被告未依原告經營項目及行業特性審核，所作非屬新產品、新技術之認定，就原告歷年來所營事業並未改變，且被告歷年來對製模、測試等工作及產品外觀設計改良，均核定原告有投資抵減辦法之適用以觀，本年度全數否准抵減，違反被告認定之一致性經驗法則：
⑴按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新
產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用…」為投資抵減辦法第2 條所明定。次按「壹、研究與發展支出認列原則：一、…三、研究新產品或新技術事實之認定：（一）…（八）公司依據客戶所要求之規格、圖面、樣品，進行工程設計及測試製模等行為，如符合本抵減辦法第2 條規定者，屬研究發展之範圍。」為審查要點附表項目壹、研究與發展支出認列原則三、（八）所規定。
⑵原告為國內知名上市公司，主要營業項目為電腦外殼及
零組件、五金製品及零件、模具、電子零件等…之製造與銷售，此有經濟部商業司網站「商工登記資料公示查詢系統」所示原告所營事業資料，足資參照。基此，製模測試及電腦、五金電子產品外觀設計及功能改良之研發暨新機種之開發，係原告永續經營之利基命脈，為本業上絕對必要之研發項目。且歷年來相關研發支出被告均核認准予抵減（如下表）。本年度原告23項研發專案，有產品外觀設計及功能改善之研發，亦有新機種之開發，依被告以往認定之先例，自屬投資抵減辦法第2 條規定之研究發展新產品、新技術範圍。本年度被告以原告研發內容為「製模、測試或產品外觀設計之改良」，全數否准投資抵減，殊違審查要點附表項目壹、研究與發展支出認列原則三、（八）之規定，亦違反行政程序法第6 條「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」所揭示之平等原則及被告核認之一致性經驗法則。
⑶原告各年度有關研究發展支出及人才培訓支出投資抵減
行政訴訟案，經大院判決之結果計有：90年度訴字第00
383 號判決（81年度營所稅）全部撤銷，91年度訴字第
0 4259號判決（83年度營所稅）部分勝訴，91年度訴字第04896 號判決（86年度營所稅）和解，92年度訴字第04002 號判決（84年度營所稅）部分撤銷。81年度經行政救濟後核認比例為45％，84年度核認比例為66％，85年度核認比例為47％（詳如下表）。此外，原告77年至80年度及82年度研發支出，亦經被告依申報數全數核認，准予抵減。基此，足見原告歷年來研究發展支出所提示之資料，均經大院審理判決有研發之事實，且合於審查要點認定原則，始准予核實抵減。本年度，原告經營項目並無改變，原告就研發事實資料，係依歷年來經被告認定有研發事實之方式提示研發證據，卻遭全數否准抵減，可見本案被告核定之草率，顯違以往年度認定標準之誠信原則。
┌─────┬─────┬─────┬─────┐│大院案號 │90年訴字 │92年訴字 │95年訴字 ││ │第383號 │第4002號 │第3875號 │├─────┼─────┼─────┼─────┤│年度 │81 │84 │85 │├─────┼─────┼─────┼─────┤│申報研究與│38,562,168│34,454,547│52,973,160││發展支出金│ │ │ ││額 │ │ │ │├──┬──┼─────┼─────┼─────┤│被告│金額│0 │20,799,150│24,924,755││核定├──┼─────┼─────┼─────┤│認列│百分│0% │60% │47% ││ │比 │ │ │ │├──┼──┼─────┼─────┼─────┤│行政│金額│約 │ 2,037,084│0 ││ │ │17,352,976│ │ ││救濟├──┼─────┼─────┼─────┤│後追│百分│45% │6% │0 ││認 │比 │ │ │ │├──┴──┼─────┼─────┼─────┤│核認百分比│45% │66% │47% │└─────┴─────┴─────┴─────┘⒉被告及財政部以「未能提供全部、完整研究報告內容及依
日程時序載有全職人員實際簽名記載具體工作內容，揭露實際研究改良詳細經過情形之工作日誌等相關證明資料」為由駁回原告所申報研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資55,745,855元，徵諸投資抵減辦法第8條第1 項第1 款規定及審查要點附表項目壹一、應檢附之證明文件之明文，顯有違誤：
⑴按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新
產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。…」、「公司依本辦法規定投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出，…，並依左列規定檢附有關證明文件，…。
一、研究與發展支出：…（六）研究計劃及紀錄或報告。…」分別為投資抵減辦法第2 條及第8 條第1 項第1款（六）所明定。次按「公司研究發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點項目壹、研究與發展支出，
一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資，應檢附之證明文件：一、公司之組織系統圖、研究單位配置平面圖、研究人員名冊、年度研究計劃及報告或研究計畫及紀錄等相關資料。二、薪資支出明細表內容包含薪金、俸給、工資、獎金、按期定額給付之交通費及膳宿費、加班費、各種補助費及其他給與…等項目。三、其他有關證明文件，如各種檢定考試及格證書、工作經歷等。」亦為審查要點項目壹、研究與發展支出一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資應附之證明文件所明定。
⑵依首揭法條意旨，促進產業升級條例第6條第2項研究發
展投資抵減之訂定係「鼓勵」企業對生產技術之基礎研究發展，以突破我國產業在邁向現代化技術密集產業之瓶頸，而投資抵減辦法之訂定係要求企業提出以資「證明」費用支出確因研究發展所發生及其研究開發人員確係從事研究發展之工作，惟查前揭行為時投資抵減辦法規定，企業於辦理當年度結算申報時，應依規定檢附有關證明文件，其中第8 條第1 項第1 款（六）應提供研究計劃及紀錄或報告，亦即要求企業應提供研究計劃及紀錄或報告，其行政命令之訂定意旨乃在於產品之研發必有先期研究評估作業，是以必須有實際投入調查、研究、評估等研究計劃之提供，而研究工作之紀錄及研究工作結果之報告均屬專案計畫之「產出」。準此，「投入」階段之評估、調查作業係研發之動機緣起，故研究計劃之提供係不可省略，至於研究紀錄或研究報告，因同為證明確實投入研發之紀錄文件，則毋須兩者皆備，只要能提出紀錄或報告自能證明投入研發之事實，亦即，投資抵減辦法第8 條第1 項第1 款（六）要求提供研究「紀錄」或「報告」之最主要目的，在於檢驗營利事業就研發計劃所載之研究項目是否確有投入研究發展之事實，至於證明文件抬頭究為「紀錄」或「報告」，則非所問，其理自明。
⑶再查，原告之研究發展不論是以提昇現有產品功能、增
加產品多樣化、差異化等為目的之研發或新機種之開發，研發特性是經由電腦透過研發人員經由初步構想及相互討論以激盪出具創新性之產品，再以繪圖方式作出新產品大略雛型，再經細部之設計，方能確認產品之規格，職是之故，原告之研究工作紀錄即是一張張之構想圖面、工程圖面…等，就如同建築師之建築設計圖面，參與競圖之前必耗損無數張設計失敗或不滿意之圖面，而是項未經保留或經採用而保留之圖面即是原告研發人員研發新產品之記錄文件。本案被告並未深入究明原告之研發特性，以未取得研發人員之完整工作日誌為由，否認原告研發人員投入研發之事實及成果（詳原告本年度研發取得74張專利證書），認事用法顯有率斷之失，而不足採。
⑷又查，不論係與政府機構（如經濟部工業局）合作研究
發展計畫或是公司內部自行開發研發專案，均於研究發展計畫將所有研究人員一次列名，至於嗣後所產出之紀錄或報告則無須再重複列名，況亦未曾有任何行政命令明確指示研究發展紀錄或報告需要「所有」研究人員「逐頁」簽名，足見，被告關於原告依「日程」時序載有全職人員「實際簽名」記載具體工作內容之工作日誌要求，顯係增加法律所無之限制，更無助於稅捐稽徵機關檢驗系爭研究人員是否參與研究發展之事實。且投資抵減辦法第8 條第1 項第1 款（六）及審查要點項目壹、一亦未明定應檢附該等證明文件，被告否准，於法未合。
⒊被告以「未能提供全部、完整研究報告內容及依日程時序
載有全職人員實際簽名記載具體工作內容，揭露實際研究改良詳細經過情形之工作日誌等相關證明資料」為由駁回，徵諸財政部所屬五區國稅局合編之「公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減宣導手冊」（下稱宣導手冊）第11項問答內容，亦顯有不合：
⑴按「問：研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人
員薪資之適用範圍及應檢附之證明文件？答：（一）適用範圍…（二）應檢附之證明文件：1、公司之組織系統圖2、研究單位配置平面圖3、研究人員名冊4、薪資支出明細表內容包含薪金、俸給、工資、獎金、按期定額給付之交通費及膳宿費、加班費、各種補助費及其他給與…等項目5、年度研究計畫及報告或研究計畫及紀錄等相關資料6、其他有關證明文件，如各種檢定考試及格證書、工作經歷等」為宣導手冊第11項問答內容所明示。
⑵本案原告結算申報時已檢附之二大冊研究紀錄，已提供
全部、完整研究報告內容及依日程時序載有全職人員實際簽名記載具體工作內容，揭露實際研究改良詳細經過，並已依宣導手冊第11項提供1、公司之組織系統圖2、研究單位配置平面圖3、研究人員名冊4、薪資支出明細表內容5 、年度研究計畫及報告或研究計畫及紀錄等相關資料6 、其他有關證明文件等合於規定之證明文件，原告申報全職研發人員之薪資即應准予抵減，被告否准駁回，顯有違誤。至於被告所要求之「工作日誌」，既非宣導手冊第11項所要求之證明文件，亦非「投資抵減辦法」及「審查要點」所要求應檢附之證明文件，「審查要點」所要求的是「參與研究人員的工時紀錄」，旨在揭示確實參與研究過程之情形，並未明文要求逐日紀載，亦無一定格式，原告已於檢附之各項紀錄及報告中呈現，被告以未提示「工作日誌」為由否准抵減，顯失依據。本案應綜合觀察原告本年度研發成果共取得64張專利證書及所附二大冊研發記錄所證之研發事實，請撤銷訴願決定及原處分為禱。
⒋被告及財政部以「提供之各項研發專案，並非屬研發抵減
辦法獎勵具前瞻性、風險性、創造性之核心技術或研發新產品，又其提示之93年度專利證明文件，皆屬新型及新式樣專利證書，與研發專案名稱及時程無法勾稽查核」為由駁回，徵諸審查要點附表項目壹認定原則第3 點及附表項目壹、應檢附之證明文件第二、三點及宣導手冊第8 項問答內容，亦顯有違誤：
⑴按「認定原則三、研究新產品或新技術事實之認定：（
一）如該項產品或技術向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權，應將申請結果提示供稅捐稽機關查核。（二）研究新產品或新技術因故未向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權，或其研究計畫因故無法完成者，應說明研究發展過程及其具體成果或研究發展過程及放棄繼續研究之具體原因，並提供相關詳細證明資料以供查核。」及「應檢附之證明文件：一…二、研究新產品如經向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權者，應提示相關證明文件。三、研究新產品如經向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權者，或其研究計畫因故無法完成者，應提示整個研究計畫及記錄或研究計畫及報告及具體研究成果或放棄繼續研究之具體原因等相關資料。」分別為審查要點附表項目壹認定原則第三點及附表項目壹、應檢附之證明文件第二、三點所明定。次按「第8 問：公司申請適用研究與發展支出投資抵減之研發活動，是否限於有研發成果之研發案件？又是否需要提供研發成果及得獎證明？答：公司如實際從事研究與發展之活動，除需提供具體研究計畫及研究紀錄或報告等證明文件，供稅捐稽徵機關查核時參考，以核實認定是否屬於研究與發展之範圍外，尚不以有無研發成果為認定之依據。研發失敗之案件，其相關符合研發之支出，亦可適用研究與發展投資抵減。不論研發案件結果如何，均應於研發紀錄或報告中說明研究發展過程及其具體成果或放棄繼續研究之具體原因，並提供相關詳細證明資料以供查核。惟如能提供公司就該等研究成果向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權之證明文件，亦有助於稅捐稽徵機關查核時，瞭解該研發活動之情形。」復為宣導手冊第8 項問答內容所明示。再按「參、適用範圍：申請人提示之證明文件已具備『公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點』（修正前為『公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點』；以下簡稱審查要點）規定之形式要件，但對課稅事實之認定或證據之採證、法令之適用，徵納雙方之見解仍存有歧異或查證顯有困難者，若有下列情形，授權與申請人進行協談。一、研究與發展支出（以下簡稱研發支出）：（一）…（六）有研發事實，但提示之證明文件未盡齊全，若申請人已取得發明專利權證明文件，或已就各項研發專案逐案載明下列各項資料，並檢附相關補充證明文件者。」為財政部臺灣省北區國稅局審理研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減行政救濟案件協談作業處理原則（以下簡稱協談作業處理原則）參一、（三）、（四）、（五）、（六）點所明定。
⑵眾所周知，合於審查要點認定原則之研究發展事實，不
一定能取得專利證書；但能取得國家發給之專利證書，則能高度證明研究發展符合審查要點認定原則之事實，且研究層次具有前瞻性、創造性、風險性之條件。原告各年度均持續研發並取得專利，93年研發專案計有專案＃1、＃5、＃13、＃10、＃12、＃16、＃21、＃22、＃23等9 個專案，分別於93、94、95及96年度提出申請並取得專利證書分別計有：93年度提出申請40件（取得37件）、94年度提出申請33件（取得24件）、95年度提出申請3件（取得2件）及96年度提出申請2件（取得1件）。此有詳列研發專案序號、專利證書號碼、專利名稱、專利類別、申請日期及專利期間之專利證書取得統計表及專利證書影本74張，足資證明，並無被告及財政部所謂「提示之93年度專利證明文件，與研發專案名稱及時程無法勾稽查核」情事。在此等具高度證明力，有利原告之證據下，被告卻「全數否准」本年度研發支出抵減稅額，顯然違反促進產業升級條例之立法意旨，應予撤銷。
⑶又查，本案原告95年7 月申請復查後，被告曾多次以電
話並要求原告到被告辦公室協談，此有被告載有「時間：95年7 月28日，地點：電話協談，協談人：審核員陳國宰」之行政救濟協談案件處理紀錄表，及96年9 月至11月間，被告於原告代理人96年9 月21日傳真供協談使用之文件上註記「96年10月30日無法協談」可資證明。
基此，被告願與原告協談，足證係認本案確已具備審查要點規定之要件，本案課稅事實之認定或證據之採證、法令之適用，有查證顯有困難情事，故有協談作業處理原則之適用。依當時協談過程，被告曾表示最高願以申報金額30% 與原告協談，惟該比例遠低於原告歷年度抵減稅額行政救濟案經大院判決確定後之扣抵比例分別為81年45％；84年66％；85年47％，原告無法接受，協談破局。足證被告全數否准抵減，殊不合法理情，應予撤銷。本案倘被告願提高百分比，原告仍願意和解。
⒌觀諸被告初審否准抵減之理由（被告審查卷第847 頁及84
8 頁），僅對「一部分」之研發專案，包括（一）研發一部SR504 SERVER專案、（二）研發三部671 專案、（三）研發三部0030-LP772專案、（四）研發三部CML.speake r第2 代SP201 專案及（五）應用系統服務部及衛廚研發進行之專案，認為不合審查要點認定原則，卻做成「全部23項」研發專案「全數否准」適用投資抵減之結論，顯有行政處分未依證據及未備理由否准抵減之違法。被告臨訟，復於97年11月17日答辯狀，強以更嚴格之主觀看法，對各研發專案列出前未提出之不同理由，所做答辯泛稱非屬研發新產品等語，係為遂違法核課，顯違「行政救濟不得為更不利當事人」之原則，不足採據。
⒍被告及財政部認：「原告未能提供全部、完整研究報告內
容及依日程時序載有全職人員實際簽名記載具體工作內容，揭露實際研究改良詳細經過情形之工作日誌等相關證明資料」云云，惟查：原告就所列抵減項目確已提出資料證明符合投資抵減辦法之要件，謹請大院依法獨立認定證據證明力，俾符促進產業升級條例暨投資抵減辦法之立法意旨：
⑴按「所謂證據能力者，係指對於待證事實可為證據方法
之資格而言，此與法院調查證據方法之結果，是否足生認定待證事實真偽效果之證據證明力，並不相同。」、「證據能力與證據力有別，前者係指於人或物中有為證據方法之資格，後者則係證據方法就應證事實所能證明之價值。本件台北縣政府函既為公文書，自非無書證之能力，且依民事訴訟法第355條第1項之規定，具有形式上證據力，至其實質上證據力之有無，則由事實審法院依自由心證判斷之。」此有最高法院84年台上字第1153號及78年台上字第2090號判決可資參照。次按「行政法院為裁判時，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。…依前項判斷而得心證之理由，應記明於判決。」行政訴訟法第189 條定有明文。再按「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及租稅減免等項目而負繳納義務或享受減免繳納之優惠，舉凡應以法律明定之租稅項目，自不得以命令作不同之規定，否則即屬違反租稅法律主義，業經本院釋字第217 號及第210 號著有解釋。有關人民自由權利之限制應以法律定之且不得逾越必要之程度，憲法第23條定有明文。…如法律之授權涉及限制人民自由權利者，其授權之目的、範圍及內容符合具體明確之條件時，亦為憲法之所許。…若法律僅概括授權行政機關訂定施行細則者，該管行政機關於符合立法意旨且未逾越母法規定之限度內，自亦得就執行法律有關之細節性、技術性之事項以施行細則定之，惟其內容不能牴觸母法或對人民之自由權利增加法律所無之限制，行政機關在施行細則之外，為執行法律依職權發布之命令，尤應遵守上述原則。」亦為司法院釋字第367 號解釋所明釋。
⑵行政訴訟法上並無就證據能力予以特別限制之規定，是
本件原告所提之相關文件並無證據能力上之疑義；另按「為促進產業升級，健全經濟發展，特制定本條例。」促進產業升級條例第一條定有明文，是依上開司法院解釋意旨及法律規定，行政機關僅得於符合立法意旨且未逾越該條例規定之限度內，訂定執行法律之細節性、技術性之事項，其內容不能牴觸母法或對人民之自由權利增加法律所無之限制。職故，審查要點附表所列「應檢附之證明文件」應僅得認為係例示規定，供主管機關及法院於認定公司所支出項目是否符合該辦法而得抵減稅額之參考，蓋促進產業升級條例立法意旨既在促進產業升級與經濟發展，則就公司支出金額是否確實投資於研究與發展及人才培訓等情，如公司得提出相關資料足以證明所為支出確實在投資抵減辦法所列範圍之內者，主管機關自不得以主觀認定該等文件未百分之百符合投資抵減辦法審查要點附表所列應檢附之證明文件即遽自抵減稅額中予以剔除，否則即有增加法律所無之限制之嫌，而法院尤應按自由心證原則獨立認定該等文件之證據證明力，始符法制。
⒎原告結算申報時即已檢附之研發紀錄二大冊：包括公司之
組織系統圖、研究單位配置平面圖、研究人員名冊、各研發專案計劃書、專案計劃表、專案預算表、專案效益評估表、執行方案進度表、專案成果報告表、專案執行績效表及相關研發報告或紀錄、研發流程圖、研發費用申報明細表及用料明細表等相關資料，足資證明各該研發專案合於投資抵減辦法第2 條規定之新產品、新技術範圍及審查要點之規定，而得抵減稅額，請大院賜判如訴之聲明。
㈡人才培訓支出可抵減稅額部分：本期申報人才培訓支出2,02
4,850元，可抵減稅額889,676元，被告認其中支出1,322,31
4 元非屬投資抵減辦法第3 條規定與業務技術提升之員工訓練獎勵範疇，否淮適用抵減，核定人才培訓支出702,536 元，可抵減稅額228,519 元，徵諸以下事證及理由，顯有違誤：
⒈按「本辦法所稱人才培訓之支出，指公司為培育受雇員工
，辦理或指派參加與公司業務相關之訓練活動費用。」、「前項所稱辦理，包括自行辦理、委託辦理或與其他公司或相關團體聯合辦理，且共同指派所屬員工或會員參與訓練。」分別為投資抵減辦法第3 條第1 項及第2 項所明定。次按「公司申請各項驗證所支出之相關費用，其支出屬提升受僱員工技能，且與公司業務相關者，得依本審查要點關於人才培訓支出相關項目規定查核，適用投資抵資。…」為投資抵減辦法審查要點附表項目貳認定原則五所明定。準此，凡屬原告受雇員工，不限何部門之員工，包括人事、銷售、研發、會計財務、生產等所有部門，參加與公司各項業務有關之訓練費用，均得適用投資抵減。至於審查要點認定原則貳五但書「但相關費用係為改善內部管理而支付之輔導或諮詢費用者，非屬本辦法之適用範圍。」顯與投資抵減辦法第3 條之明文扞格，有違反投資抵減辦法擅為限縮投資抵減範圍之違法。
⒉經查序號88、110、114、116、117申報支出分別為1,905
元、869,610 元、79,384元、38,000元及4,600 元，合計993,499 元，係原告委由訓練機構台灣檢驗科技股份有限公司，對員工訓練ISO9001 內部品質稽核，依經濟部商業司「商工登記資料公示查詢系統」所示，該公司所營事業為依相關法令得從事技能、技藝訓練之營利事業符合宣導手冊第27問之認列要件，且該「內部品質稽核課程」，對促進原告各部門業務活動包括(1 )人員僱用及勞工獎酬管理業務；(2) 採購付款業務；(3) 固定資產採購業務；(4) 生產製造業務；(5) 銷售收款業務；(6) 投資理財業務；(7) 研究發展業務之效能、品質具關鍵性提升功能，與公司業務有關，為直接提升各單位業務技術，自然符合抵減辦法第3 條第1 項及第2 項規定。另序號111ORACLE 軟體教育訓練申請支出328,815 元，具體內容包括包括 Use
and Administer Depot Repair 、Use and Implement CR
M Application Foundation、Sales Fundamentals、Use
and Adminster Field Service 等課程，足以提升原告銷售功能、客戶關係管理及對客戶之服務等各項業務活動效能。
⒊準此，原告系爭ISO9001 內部品質稽核及ORACLE軟體教育
訓練支出，既係為培育受雇員工，指派「公司受雇員工」參加「委任辦理」與「公司業務相關」之訓練活動費用，自然完全符合投資抵減辦法第3 條第1 項及第2 項規定。
被告率稱非屬「業務技術提升」及財政部以「屬改善內部管理費用」為由否准抵減，徵諸該訓練活動「與公司業務相關」之屬性及投資抵減辦法明文以「與公司業務相關」為獎勵範疇，被告及財政部否淮抵減，顯有認事未明用法違誤情事，敬請大院撤銷為感。
㈢原告確已提出相關證據證明所列支出符合審查要點之規定，
而得抵減稅額，為此，原告依據行政訴訟法第4 條第1 項規定，提起本件撤銷訴訟，並聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：㈠研究與發展支出及可抵減稅額：
⒈按「為促進產業升級，健全經濟發展，特制定本條例。本
條例所稱產業，指農業、工業及服務業等各行業。」為促進產業升級條例第1 條所明定。次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：
一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。……三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本。」「公司投資於第2 條所稱研究與發展之支出，在同一課稅年度內得按30% 抵減當年度應納營利事業所得稅額。」為投資抵減辦法第2 條第1 項第
1 款、第3 款、第4 款及第5 條第1 項前段所規定。又「研究新產品或新技術事實之認定……（七）公司依據客戶所要求之規格、圖面、樣品，進行測試製模，或就其現有產品應客戶要求之規格進行修正補強或自行修正……屬例行性開發市場業務，並無具體性及通盤性之研究計畫及目標，尚非屬研究發展之範圍。」「研究與發展計畫書與報告或紀錄、研發流程圖、參與研究人員完整之工時紀錄、研發費用申報明細表及研發項目列示領料及用料之有關紀錄等相關資料。」為審查要點附表項目壹、認定原則三、
（七）及壹、應檢附之證明文件一所規定。⒉原告係經營其他未分類金屬製品製造業，93年度列報研究
與發展支出103,609,681 元及可抵減稅額31,082,904元，被告初查以其研發內容係屬產製流程之製模、測試等工作及產品外觀設計改良，且提供之各項研發專案非屬研發新技術或新產品，亦未能提示完整參與研究人員之研究紀錄或報告等相關證明文件，全數否准適用投資抵減，核定研究與發展支出及可抵減稅額均為0 元。原告主張其營業項目主要為電腦外殼及零組件、交換式電源供應器、五金製品及零件、模具、精密沖壓件、五金機器、電子零件及汽車零件等之製造及銷售業務，其中製模測試及電腦、五金電子產品外觀設計及功能改良之研發，為業務上必要之研發項目，93年度共從事「SP201 CML 自有品牌Speaker 第二代」等23項研究計畫，且取得35張專利證書，相關研發資料於申報時已檢附2 冊，確有研發事實云云，申經被告復查決定略以，經就原告提示之公司組織圖、研發專案計畫表、專案預算表、效益評估表、專案成果報告表、執行進度及會議記錄等資料查核（詳卷第205 頁至第678 頁及附卷），各項研發專案計畫內容係屬產製流程之製模、模具修改、設計變更、委外測試及加工、現有產品改款及製程問題評析等（詳卷第273 、292 、334 、406 、411 、
417 、423 、427 、435 、519 、847 、848 頁及附卷第
126 、834 、880 頁等），且未能提示完整研究報告內容、參與研究人員完整之工時紀錄及研發項目列示領料及用料之有關紀錄等相關資料，核非屬研究與發展之範圍，又其提示之93年度專利證明文件，皆屬新型及新式樣專利證書，與研發專案名稱及時程無法勾稽查核（詳卷第890 、
891 頁及附卷第1 頁至第36頁），原核定全數否准認列並無不合，予以維持。
⒊另按促進產業升級條例之立法目的，係促進產業升級，健
全經濟發展，為該條例第1 條所明定，因此從事相關產業升級之研究與發展支出，必須在既有技術產品外，確實用於開發新產品及對生產技術或提供勞務技術有所改進，且超乎生產單位原有功能，進而有助於企業發展，方屬獎勵之範疇，若僅係改善、改良原設備，或整合流程、建立系統，或應客戶需求改進產品，或引進新技術等，則非產業升級之研究發展工作，否則將與該條例之立法目的相違背，改制前行政法院88年度判字第3609號判決，可資參照。
次查符合投資抵減辦法規定，得以抵減之研發主題，概分為二大類：一為研究新產品或新技術，另一為生產單位改進生產技術( 或提供勞務技術、改善製程) 。
⒋又所謂「研究發展」活動必須強調其「前瞻性」、「風險
性」與「開創性」之特質，使實務在適用該稅捐減免優惠法規範時，不致於太過寬鬆，導致「過分給予稅捐減免優惠，卻無端犧牲量能課稅理想，導致憲法上（租稅）平等原則難以維持」之困境產生。因此投資抵減辦法第2 條第
1 項所稱之「研究新產品」、「改進生產技術」、「改進提供勞務技術」及「改善製程」等「研究發展」活動，都必須考慮其活動本身之「創新高度」，以確立一個「既可符合促進產業升級條例所欲達成之經濟發展之政策目標，又不會過度犧牲稅捐公平性與中立性」衡平性法律見解，因此「研究與發展」必須作嚴格解釋。
⒌本件經就原告於申報時檢附之研發資料（詳卷第206 頁至
522 頁及附卷第114 至1480頁）計23項，經核研發專案計畫表、專案預算表、效益評估表、專案成果報告表、執行進度及會議記錄等資料查核，彙整說明如附表，其各項研發專案計畫內容係屬產製流程之製模、模具修改、設計變更、委外測試及加工、現有產品改款及製程問題評析等，且或有專案名稱與專案計畫內容不符（如序號1 、2 、3、22），或有非屬93年度資料（如序號10、12、14、21），或有不同專案名稱其資料內容相同（如序號21、22），且其提示之93年度專利證明文件，皆屬新型及新式樣專利證書，與研發專案無法勾稽查核，被告否准認列相關研究與發展支出103,609,681 元及可抵減稅額31,082,904元並無不合。
⒍原告猶表不服，行政訴訟時仍執訴願說詞，且無其他具體新事證，原告所訴核無足採，本件原處分請續予維持。
㈡人才培訓支出及可抵減稅額部分：
⒈按「本辦法所稱人才培訓之支出，指公司為培育受僱員工
，辦理或指派參加與公司業務相關之訓練活動費用。」為投資抵減辦法第3 條第1 項所明定。次按「公司申請各項驗證所支出之相關費用……但相關費用係為改善內部管理而支付之輔導或諮詢費用者，非屬本辦法之適用範圍。」為審查要點附表項目貳、認定原則五所規定。
⒉原告93年度列報人才培訓支出2,024,850 元及可抵減稅額
889,676 元，被告初查以其中1,322,314 元係ISO 內部品質稽核及ORACLE EPR軟體教育等訓練課程否准認列，核定人才培訓支出702,536 元及可抵減稅額228,519 元。原告主張系爭人才培訓支出係為培育所屬員工，確屬與業務相關之訓練課程云云，申經被告復查決定略以，經就原告提示之訓練明細表、支出憑證及購買軟體合約等資料查核（詳卷第678 頁至第696 頁），系爭1,322,314 元係屬ISO內部品質稽核及購買ORACLE EPR 軟體產品之教育訓練，依首揭規定，核非屬適用投資抵減適用範圍，原核定人才培訓支出702,536 元及可抵減稅額228,519 元並無不合，予以維持。
⒊經查系爭人才培訓支出1,322,314 元，依原告提示之訓練
明細表所載，⑴序號88、114 、116 及117 合計123,889元，係屬ISO 內部品質稽核（詳卷第692 頁及第693 頁），其功能仍偏重在管理作業流程之改善，而非生產技術之直接提昇，是以此部分支出與促進產業升級條例之獎勵目的，並不具備直接之關連性，大院89年度訴字第368 號判決，可資參照。另原告主張委由台灣檢驗科技股份有限公司訓練，僅提示課程訓練簽到紀錄表1 紙，且其訓練日期為1/20與訓練明細表所載日期不符，又未能提供相關佐證文件。⑵序號110 及111 合計1,198,425 元，係購買ORAC
LE EPR軟體產品之教育訓練，其檢附之入帳憑證及相關合約係88年度（詳卷第678 頁至第688 頁）。⑶原告仍未能提示其人才培訓計畫及執行情形或具體績效核定，原核定人才培訓支出為702,536 元及可抵減稅額228,519 元並無不合，請續予維持。
⒋原告猶表不服，行政訴訟時仍執訴願說詞，且無其他具體新事證，原告所訴核無足採，本件原處分請續予維持。
㈢綜上論述，原處分及訴願決定並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴、訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、原告公司基本資料查詢、台灣檢驗科技股份有限公司公司基本資料查詢、美商甲骨文股份有限公司台灣分公司基本資料查詢、原告ISO9000 訓練課程簽到紀錄表、ORACLE軟體教育訓練課程具體內容、告93年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表核定通知書、被告93年度營利事業所得稅申報核定通知書調整法令及依據說明書、原告93年度核准適用投資抵減稅額明細表、原告93年教育訓練計劃表、原告93年度研發人員年度薪資統計表、研究與發展及人才培訓支出適用抵減核定明細表建檔、機器設備投資抵減明細表核定建檔及維護作業、原告人才培訓序號110之入帳憑證以及相關合約、原告人才培訓序號111 之入帳憑證及相關合約、原告93年教育訓練檢討報告、原告公司組織圖、原告93年度研發人員資料、原告93年度研發費用總表、原告93年度雜項購置明細表、原告93年度研發單位設備抵減明細表、中央信託局受託辦理勞工退休準備金相關對帳單、原告研發單位平面圖、原告開發流程圖、原告研究人員詳細工作內容、原告93年度研究實驗費明細帳、原告研究費─各項攤提及勞務費明細表、原告研發人員歷次入出境紀錄、原告SR504 專案93年度研究發展支出投資明細、永勝電腦五金
(東莞) 有限公司專案計畫書(SR504) 、SR504 專案93年度計畫表、SR504 專案93年度預算表、原告LP772 專案93年度研究發展支出投資明細表、LP7750專案計畫表、LP7750專案計畫書、LP7750專案預算表、LP7750執行方案進度表、LP77
2 專案預算表、LP772 專案計畫書、LP772 專案成果報告表、LP772 專案計畫表、SP201 專案計畫書、SP102 專案預算表、SP101 專案效益評估表、SP201 專案計畫表、Thin Cli
ent 開發專案93年度研究發展支出投資抵減明細、Thin Cli
ent 專案計畫書、Thin Client 專案計畫表、Thin Client專案預算表、Thin Client 專案效益評估表、原告93年度廚餘處理機開發專案、原告92年廚餘研發出差報告書、原告93年廚餘處理機專案計畫書、原告93年廚餘處理機專案計畫表、原告93年廚餘處理機專案預算表、原告廚餘處理機專案執行績效表、原告廚餘處理機專案成果報告表、原告廚餘處理機專案效益評估表、原告車庫門開門器專案企劃書、廚餘機性能測試紀錄、罐裝沉水泵開發專案出差報告書、一體式家用型罐裝沉水泵專案計畫書、一體式家用型罐裝沉水泵專案計畫表、一體式家用型罐裝沉水泵專案預算表、一體式家用型罐裝沉水泵專案執行績效表、一體式家用型罐裝沉水泵專案成果報告表、一體式家用型罐裝沉水泵專案效益評估表、罐裝式沉水泵結案報告、原告93年度營利事業所得稅結算暨92年度未分配盈餘申報查核報告書、原告93年度調整所得額彙整表、原告93年度資產負債表、原告最近三年損益比較分析表、原告93年度營利事業所得稅查核簽證申報查核說明、原告93年度申報銷售額與營業收入調節表、原告93年度鉻類所得給付與申報金額調節表、原告93年度營業成本表、原告93年度製造費用明細表、原告93年度研究費用暨抵減明細表、原告93年度投資抵減明細表、經濟部工業局網際網路製造業及技術服務業購置設備或技術投資抵減證明書、原告93年度促進產業升級條例申報減免稅額通報單、原告各年度適用各項投資抵減稅額計算明細表、原告93年度促進產業升級條例第6 條自動化、溫室氣體排放量減量設備或技術申請核准適用投資抵減稅額明細表、原告93年度符合促進產業升級條例第12條規定國外投資損失申報明細表、原告93年專利領取證書明細、原告93年財產目錄、原告PVR with HD CE311E01專案計畫書、原告PVR with HD CE311E01專案預算表、原告
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n project 專案預算表、原告93年度Intel 15" 2006 Conce
pt design project 專案效益評估表、原告93年度研究發展支出投資抵減─Intel 15" 2006 Concept design project專案、原告93年度Intel 15" 2006 Concept design projec
t 專案成果報告表、原告93年度Intel 17" Florence Re-design Project專案計畫表、原告Intel 17" Florence Re-design Project專案計畫書、原告Intel 17" Florence Re-design Project專案預算表、原告93年度研究發展支出投資抵減─Intel 17" Florence Re-design Project專案、原告In
tel 17"Florence Re-design Project 專案成果報告表、原告93年度鋁合金板材及擠型材陽極處理量產技術導入- 策略聯盟專案計畫表、原告鋁合金板材及擠型材陽極處理量產技術導入- 策略聯盟專案預算表、原告鋁合金板材及擠型材陽極處理量產技術導入- 策略聯盟專案總執行方案進度表、原告鋁合金板材及擠型材陽極處理量產技術導入- 策略聯盟專案效益評估、原告鋁合金陽極處理合作開發計畫- 策略聯盟建立報告、原告93年度研究發展支出投資抵減─鋁合金板材及擠型材陽極處理量產技術導入案、原告鋁合金PenDisk 隨身碟開發案專案計畫書、原告93年度鋁合金PenDisk 隨身碟開發案專案計畫表、原告鋁合金PenDisk 隨身碟開發案專案預算表、原告鋁合金PenDisk 隨身碟開發案專案效益評估表、原告鋁合金PenDisk 隨身碟開發案專案總執行方案進度表、原告PenDisk 成本及獲利一覽表、原告93年度研究發展支出投資抵減─鋁合金PenDisk 隨身碟開發案、原告合一新產品開發專案專案計畫書、原告91年度合一新產品開發專案專案計畫表、原告合一新產品開發專案專案預算表、原告91年噴墨印頭事業處營運規劃書、原告93年度研究發展支出投資抵減─PRINT HEAD、原告噴墨印頭技術開發相關文件、原告93年度研究發展投資抵減─輕金屬、塑膠、玻璃材料表面處理、原告輕金屬、塑膠及玻璃材料表面處理分析委託合約專案計畫書、原告93年度輕金屬、塑膠及玻璃材料表面處理分析委託合約專案計畫表、原告輕金屬、塑膠及玻璃材料表面處理分析委託合約專案預算表、原告輕金屬、塑膠及玻璃材料表面處理分析委託合約專案效益評估表、原告輕金屬、塑膠及玻璃材料表面處理分析委託合約專案報告、原告Stamping散熱片開發專案計畫書、原告92年度Stamping散熱片開發專案計畫表、原告Stamping散熱片開發專案預算表、原告Stamping散熱片開發專案效益評估表、原告Stamping散熱片開發專案執行方案進度表、原告Stamping散熱片開發專案成果報告表、原告Stamping散熱片開發專案執行績效表、原告93年度研究發展支出投資抵減─Stamping散熱片開發專案、原告Stamping散熱片開發專案成員工作職掌、原告All Alumin
um Display Frame專案計畫書、原告92年度 All AluminumDisplay Frame 專案計畫表、原告All Aluminum DisplayFrame 專案預算表、原告All Aluminum Display Frame專案執行績效表、原告All Aluminum Display Frame專案成果報告表、原告93年度研究發展支出投資抵減─ All AluminumDisplay Frame 專案、原告All Aluminum Display Frame專案報告、原告BTX Program 專案計畫表、原告BTX Program專案計畫書、原告BTX Program 專案效益評估表、原告BTXProgram 專案預算表、原告93年度研究發展支出投資抵減─
BTX Program 專案、原告BTX Program 專案報告、原告BTXProgram 專案相關會議紀錄資料、原告92年度輕金屬接合性能評估委託合約專案計畫表、原告輕金屬接合性能評估委託合約專案預算表、原告輕金屬接合性能評估委託合約專案效益評估表、原告93年度研究發展支出投資抵減─原告輕金屬接合性能評估委託合約專案、原告輕金屬接合性能評估委託合約專案報告、原告2005系統冷卻專案計畫書、原告92- 94年度2005系統冷卻專案計畫表、原告2005系統冷卻專案預算表、原告2005系統冷卻專案執掌表、原告2005系統冷卻專案執行績效表、原告2005系統冷卻專案成果報告表、原告2005系統冷卻專案執行方案進度表、原告2005系統冷卻專案研究報告、原告93年度研發資料表等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於: 原告申報之研發營業成本與費用支出有無投資抵減之適用? 原告93年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出及可抵減稅額103,609,681 元及可抵減稅額31,082,904元、人才培訓支出2,024,850 元及可抵減稅額889,676 元，經被告分別核定0元及0 元、702,536 元及228,519 元，應退稅額287,458 元，是否適法? 本院判斷如下：
㈠研究與發展支出及可抵減稅額部分：
⒈按「為促進產業升級，健全經濟發展，特制定本條例。本
條例所稱產業，指農業、工業及服務業等各行業。」、「公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額百分之三十五限度內，自當年度起五年內抵減各年度應納營利事業所得稅額；公司當年度研究發展支出超過前二年度研發經費平均數，或當年度人才培訓支出超過前二年度人才培訓經費平均數者，超過部分得按百分之五十抵減之。」及「第一項及第二項投資抵減之適用範圍、核定機關、申請期限、申請程度、施行期限、抵減率及其他相關事項，由行政院定之。」為促進產業升級條例第1 條、第6 條第2 項及第4 項所明定。而促進產業升級條例之立法目的，乃為因應工業發展轉變時機，期在國際化、自由化、制度化及提高國民生活品質之經濟政策下全面促進我國產業升級，以健全經濟發展（行為時促進產業升級條例第1 條第1 項規定及立法理由參照），是促進產業升級條例有關研究發展投資抵減之制定，旨在鼓勵國內企業對生產技術之進階研究與發展，以期對現有產品及生產技術作重大突破，達成產業升級，提升國際競爭力，促進經濟發展，業者研究與發展之支出自以針對己身產業升級所為者為限，始得適用該條例予以抵減；又產業升級乃自比較觀點而言，業者研發之產品、技術如非供其使用，而係供外國公司（含其母公司）使用，而其研發之產品或技術供他人製造、使用，復未取得合理之權利金或其他合理之報酬，則其所研發之產品及技術既未能藉專供其使用收益之方式以保競爭及經濟優勢，實無助於我國產業國際競爭力之提升，進而達成產業升級之目的，或藉之取得經濟利益，促進經濟發展，顯不符促進產業升級條例之立法獎勵目的，自不在該條例獎勵之範圍。又我國關於研發抵減稅捐之法規範，雖未對「研發」予以定義，然為執行上開法規範而制定之投資抵減辦法審查要點對之則揭明為研發新產品、改進生產之技術、改進提供勞務之技術、改善製程之技術，是適用投資抵減之研發，應符合：有境內之研究資源投入活動，活動內容具創新高度（具冒險性及不確定性），且有助於我國產業（業者）國際競爭力及經濟優勢之提升等要件，合先說明。
⒉次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新
產品、改進生產技術，改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。
二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用。但按產品生產或銷售數量、金額支付一定比例之價款或定期支付一定金額之價款不包括在內。七、委託國內大專院校或研究機構研究或聘請國內大專院校教授或研究機構研究人員之費用。八、其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出。」、「公司依本辦法規定投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出，應於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時依規定格式填報，並依左列規定檢附有關證明文件，送請公司所在地之稅捐稽徵機關核定其數額。一、研究與發展支出：（一）公司之組織系統圖及研究人員名冊。（二）當年度購置專供研究與發展用之儀器設備或研究用之應用軟體清單。（三）研究發展單位配置圖及其使用面積占建築物總面積之比率說明書。（四）購置專利權、專用技術、著作權之契約或證明文件及其攤折計算表。（五）研究計畫及記錄或報告。（六）其他有關證明文件。」為行為時投資抵減辦法第2條、第9條所明定，從而，公司依上開辦法規定投資於研究與發展之支出，於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時，應提出之證明文件，固包括該辦法第9條第1項第1款至5款所示之證明文件，惟並不以此為限，是該條項乃有第6 款「其他有關證明文件」概括規定之設，務求所提資料可得證明申報之支出確係投資於促進產業升級之研究與發展為已足，是公司所提之資料，名稱上與前開辦法第9條第1項第1款至5款縱屬相符，惟其實質內容如不足證明前揭事項，自仍有提出其他有關證明文件以資證明之必要。
⒊又按「壹、研究與發展支出：認定原則：一、研究與發展
支出係指公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用。二、公司從事研究與發展需研提具體研究計畫，稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，尚不以有無研發成果為認定之依據。三、研究新產品事實之認定：(一)如該項產品向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權，應將申請結果提示稅捐稽徵機關，作為認定之依據。(二)研究新產品因故未向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權，或其研究計畫因故無法完成者，應說明研究發展過程及其具體成果或研究發展過程及放棄繼續研究之具體原因，並提供相關詳細證明資料以供查核。(三)研究新產品階段中所發生之測試如屬原形開發之設計、檢討、功能、安全及耐久性等測試，或藥品、醫療器材在國內、外業經實驗室及動物實驗研究，有相當文獻發表，可在人體施行試驗或在國外主要國家仍在人體試驗階段，在國內所施行之試驗，應屬研究與發展之範圍。(四)引進新產品之後所從事之各種測試(例如：安全、耐久性) 或藥品、醫療器材於國外生產國已核准上市，但其安全性與療效未經我國認可，尚需施行之試驗，係屬消費者測試，尚非屬研究與發展之範圍。(五)研究新產品階段中為符合國外相關單位之認證要求所支出之測試費用，得核實認定適用投資抵減；至於上述階段後因銷售行為所支出之認證測試費用，則不得適用。(六)原型設計完成後為確定顧客接受程度所從事試製、檢視及評價等活動之支出，得核實認定適用投資抵減，但試製產品之收入，應自上述支出項下扣除，以其餘額適用投資抵減。試製產品如併同其他產品銷售者，其上述相關支出，則不得適用。四、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程活動包含：(一) 提高原有機器設備效能。(二)製造或自行設計生產機器設備。(三)改善儀器之性能。(四)改善現有產品的生產程序或系統。(五)設計新產品的生產程序或系統。(六)發展新原料或組件。(七)提高能源使用效率及廢熱之再使用。(八)公害防治或處理技術之設計。」、「一、研究發展單位專業研究人員之薪資一研究發展單位係指專門從事研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之單位而言，其名稱、組織層級及數量不限，查核時應就公司申報所檢附之證明文件，查明是否屬研究與發展之範圍，作為認定之依據。二、專業研究人員係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專案進行之各階主管在內。但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制等人員及其主管，則非屬專業研究人員之範圍。三、專業研究人員之學歷僅供認定參考，另應考量其專業背景，故人員學歷與研究工作不相當時，公司應提示該人員之專業背景資料〔如各種檢定考試及格證書、工作經歷等相關文件〕，供稅捐稽徵機關查核。四、「薪資支出」之認定以所得稅法第十四條第一項第三類及營利事業所得稅查核準則第七十一條規定之範圍為準，並按實際從事研究發展工作之月份所領取之薪資為限，故非屬按月提撥(列)或支付之退休金、退職金、養老金、資遣費及獎金，應按當年度實際從事研究發展工作之月份比例計算。」、「二、改進生產技術或提供勞務技術之費用：一、公司生產單位適用本款之支出，以從事本審查要點項目壹認定原則四所規定活動之支出為限。二、公司生產單位改進生產技術或提供勞務技術如有具體成果，其屬降低成本者，應提出改進「前」、「後」之成本差異分析，屬增加產能者，應提出改進「前」、「後」產能差異分析，屬提高產品品質者，應提出改進「前」、「後」產品品質差異分析。公司申請適用本款之費用，應予併入相關製造成本內，並計算其產品每單位成本、售價及差異分析。三、公司生產單位改進生產技術或提供勞務技術，其改進計畫因故無法完成或改進並無具體成果者，應說明技術改進過程及放棄繼續改進之具體原因，並提供相關詳細證明資料以供查核。四、公司研究發展單位以外之員工，依據公司訂定之相關獎勵辦法，對該公司生產單位改進生產技術或提供勞務技術提出建議案，經公司採用確有具體績效，且經稅捐稽徵機關查明屬實，公司所核發之獎金，得適用投資抵減。」、「三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用：一、本款費用限於研究發展單位專供研究用之消耗性器材、原材料及樣品三項，非屬上述三項之費用，例如文具用品、交際費、旅費、修繕費、水電費、郵電費…等，均非本款適用之範圍。二、供研究發展單位研究用之消耗性器材、原材料及樣品等三項，應按其逐次購買、進料或領用之時序逐筆詳實記載，並保存相關憑證，且能與研究計畫及紀錄或研究計畫及報告相勾稽，其未提示上述相關文件，或混雜於當年度營業成本內者，無本款之適用。期末已請領而尚未耗用之消耗性器材、原材料及樣品應轉為盤存，非屬本款支出之範圍。」、「
四、專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本：一、僅限於專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本，並依年度研究計畫及各項研究紀錄或報告查核確屬該年度研究計畫所必需購置之儀器設備或研究用應用軟體。二、購買業經規格化、商品化之套裝軟體專供研究發展單位研究用、可認定屬本款之購置軟體。」為審查要點項目壹、研究與發展支出/ 認定原則、項目壹、研究與發展支出/ 一、研究發展單位專業研究人員之薪資、二、改進生產技術或或提供勞務技術之費用、三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用、四、專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本規定所明定，「研究與發展計畫書與報告或紀錄、研發流程圖、參與研究人員完整之工時紀錄、研發費用申報明細表及研發項目列示領料及用料之有關紀錄等相關資料。」為投資抵減辦法審查要點附表項目壹、應檢附之證明文件一所規定。而上開審查要點係財政部基於職權，就公司依促進產業升級條例第6條第1 項第3 款及公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法規定，所屬關於投資抵減之支出進行查核作業步驟所為釋示，未逾越法律規定，自得援用。
⒋本件原告係經營其他未分類金屬製品製造業，93年度營利
事業所得稅結算申報，原列報研究與發展支出103,609,68
1 元（含研究發展單位從事研究發展工作人員之薪資及退休金55,745,855元、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用42,093,292元、專供研究發展單位用之全新儀器設備之購買成本5,770,534 元）及可抵減稅額31,082,904元( 見原處分卷第162 頁) ，經被告初查以其研發內容係屬產製流程之製模、測試等工作及產品外觀設計改良，且提供之各項研發專案非屬研發新技術或新產品，亦未能提示完整參與研究人員之研究紀錄或報告等相關證明文件，全數否准適用投資抵減，核定研究與發展支出及可抵減稅額均為0 元。依原告研發專案明細表所載( 見原處分卷第890- 891頁) ，其93年度研發案包括「SP 201
CML 自有品牌Speaker 第二代」等23項專案，茲分就上開研發專案說明如下:
⑴研發專案序號10「數位錄影機PVR with HD CE311E01」
專案計畫書報告日期為92年5月7日，預定執行期間為92年5月7日至同年9月30日(見附卷二第115頁)，新產品開發提案表提案日期為92年5月7日(見附卷二第116頁) ，專案計劃表記載92年度(見附卷二第118頁)， 專案效益評估表報告日期為92年5月7日(見附卷二第119頁)， 專案成果報告表報告日期為94 年3月25日(見附卷二第122-123頁) ，上開資料文件之製作時間皆為92年或94年度，此項專案核非屬93年度專案計劃。研發專案序號12「Stamping散熱片開發專案」專案計畫表報告日期為92年
8 月1 日，實際執行期間自92年8 月1 日( 見附卷二第
788 頁) ，專案效益評估表報告日期為92年9 月8 日(見附卷二第789 頁) ，專案成果報告表及專案執行績效表均載明92年度，且內容空白( 見附卷二第791 頁) ，另執行專案進度表載明預定於92年11月試量產及移轉製造( 見附卷二第790 頁) 。可知，上開資料文件之製作日期及專案執行時間皆為92年。又該項專案於92年11月26日起即進行產品驗證測試工作( 見附卷二第796-801頁) ，足見該項專案之主要研發工作在92年11月前已完成，原告工程人員楊善智於93年3-4 月間僅進行產品驗證測試工作( 見附卷二第803-833 頁) ，並無其他研發事實，尚難認此項專案屬93年度專案計劃。序號14「A1
1 Aluminum Display Frame(NoteBook 鋁合金外殼) 」專案計畫表報告日期為92年6 月23日，預定執行期間為92年6 月18日至同年10月30日( 見附卷二第834 頁) ，專案預算表載明日程自6 月18日至8 月( 見附卷二第83
5 頁) ，新產品開發提案表提案日期為92年6 月23日(見附卷二第836 頁) ，是上開資料文件之製作日期及專案進行時間皆為92年，此項專案核非屬93年度專案計劃。該專案成果報告表之製作日期雖係93年9 月6 日( 見附卷二第837 頁) ，惟尚乏其他研發紀錄等相關文件足資證明該專案確屬93年度專案計劃。序號21「合一新產品開發專案( 工業技術研究院光電工業研究所噴墨印頭技術開發計畫」專案計劃書報告日期為91年8 月1 日，預定執行期間自91年8 月1 日至92年4 月30日，實際執行期間自91年8 月1 日( 見附卷二第691 頁) ，專案計劃表載明91年度( 見附卷二第692 頁) ，噴墨印頭事業處營運規劃書日期係91年7 月19日( 見附卷二第694-70
1 頁) ，噴墨印頭技術開發計畫契約服務驗收單日期為92年12月2 日( 見附卷二第705 頁) ，技術授權契約書日期為91年7 月26日( 見附卷二第710-718 頁) ，是上開資料文件之製作日期及專案進行時間皆為92年，核非屬93年度專案計劃。從而，被告以上開專案難認系爭93年度有何實際研發內容，否准此部分支出之認列，尚無不合。
⑵研發專案序號1 「SP201 CML 自有品牌Speaker 第二代
」專案計劃書、專案預算表、專案計劃表及專案成果報告表名稱原記載為「SP102」，嗣塗改為「SP201」( 見原處分卷第337、336、334、306頁)， 專案效益評估表名稱記載為「SP101」(見原處分卷第335及317頁)， 核有資料內容與本件專案名稱不符之情形。又專案計劃書僅載明專案名稱、專案目的即SP201 CML自有品牌Speaker第二代、預定執行期間、專案負責人、專案管理單位、專案成員等事項(見原處分卷第337頁)， 專案預算表載明費用項目及計算方式(見原處分卷第336頁)，CO、CI階段管制表載明開發提案、市場調查、全體計劃及會議等事項(見原處分卷第327、322、315、311頁)，均僅以敘述性方式說明研發計畫名稱、執行期間、預算支出，並無具體研究內容及過程。本院於行準備程序時質之原告訴訟代理人此案之研發紀錄，答稱:「原處分卷第304-337頁。因為研發過程中會有很多草稿，草稿並沒有完全保存，因為研發人員會不停修改，所以沒有把作廢的資料留下來。…327頁是管制表，3月8日制作。 審查要點並沒有嚴格要求把逐日的研發過程留下來。但原告確實有取得專利。…第一個專案資料比較少。」等語( 見本院卷第232 頁) ，惟亦未提出研發紀錄等相關文件供核。且觀之專案計劃表所載問題評析「在改進第一代speaker ，做適度修正」計劃內容說明「speaker 設計依然延續第一代現代風，外觀設計朝向新世代感官科技理念。音箱外觀材質以…」( 見原處分卷第334 頁) ，新產品開發提案表主要用途載明「SP101 產品延伸」( 見原處分卷第331 頁) ，專案成果報告表載明實際達成情形「三點共振傳導以及鋼索懸吊，造型新穎，是目前劇院市場上特殊造型，區隔出產品差異性」( 見原處分卷第306 頁) ，承此，原告此部分之研發speaker 第二代，係由原有之「SP101 產品」做改進修正，則該計畫應係利用既有之產品即SP101 產品之品質、規格予改變以迎合客戶需求之日常活動。且自其支出內容以模具修改、改良及加工測試等為主( 見原處分卷第338-345 頁)，並未從事超越既有技術水準之研創、開展，原告就此部分研發所支出之成本費用，自不在投資抵減獎勵之範圍。
⑶研發專案序號2「LP671新一代LCD PC產品」
研究發展支出投資表專案名稱為「0300-LP772新產品開發案」支出內容或有LP772 及FLP7750 ( 見原處分卷第436-439 頁) ，專案計劃表、專案計劃書、專案預算表及執行方案進度表專案名稱原記載「LP7750」，嗣塗改為「LP671 」( 見原處分卷第434-435 頁) 核有資料內容與本件專案名稱不符之情形。另專案計劃書預定執行期間為92年2 月10日至92年6 月30日( 見原處分卷第43
5 頁) ，執行方案進度表自2 月10日至6 月30日( 見原處分卷第434 頁) ，專案成果報告表報告日期為94年3月20日( 見原處分卷第432 頁) ，是上開資料文件之製作日期及專案進行時間皆為92年及94年度，核非屬93年度專案計劃。專案會議內容討論「曾中山與林彥廷至Eq
uus 組裝LP671 系統問題點」( 見原處分卷第430 頁)，其日期是1 月27日下午13:30-15:00 ，問題點: 「測試需配合執行的部分」，會議決議「LP671 測試主導權為台北英誌」，可知，會議決議內容屬產品產製流程之問題檢討，非屬研發新產品之具體研究內容及過程。另觀之LP671 電子件設備會議1/29決議內容載明「0000
000 IR Board⑴目前庫存36pcs ⑵已出貨美國40pcs …」( 見原處分卷第427 頁) ，93年2 月19日會議標題係「LP671 EEBV下單300 pcs 」，討論項目係「EEBV要求2004/3/8併櫃出貨」( 見原處分卷第425 頁) ，足見，系爭LP671 產品在93年1 、2 月間已測試完成出貨，原告嗣於93年4 月1 日開會討論LP 671 puro 生產問題檢討( 見原處分卷第423 頁) ，於93年3 月30日討論LP67
1 puro─安裝celon CPU 問題事宜」( 見原處分卷第42
4 頁) ，於93年8 月18日開會討論客訴問題( 見原處分卷第417 頁) ，參以原告於98年5 月8 日(98)英誌字第19號函說明二第㈢點陳稱: 「出貨至美國40pcs 並非量產，係由研發人員手工製作，並寄予美國主要客戶群作為市場需求及使用調查之用」等語( 見本院卷第393 頁) ，益證系爭產品於93年1 月前已完成主要研發工作，於93年1 月間已可將產品出貨至美國，尚難認系爭93年度有何研發事實。
⑷研發專案序號3「LP722針對IB7686/88及LP751/771進行
上半部修改」專案計劃表緣由欄載明「針對IB7686/88 及LP751/771進行上半部修改」，計劃內容說明「使用Micro ATX 標準規格之主機板，配合標準全高之PCI 界面，更符合市場需求。將螢幕調整方式改為OSD 模式，以符合潮流；並內建CARD READER 與SENSOR功能性更完整。加入17"TOUCH SCREEN 之解決方案。外觀重新設計」( 見原處分卷第406 頁) 可知，原告此項研發係將原有之「IB7686/88 及LP751/771 」產品進行部份之修改，重新設計外觀，利用既有之Micro ATX 標準規格之主機板，配合標準全高之PCI 界面，以迎合市場需求之日常活動。參以原告於98年5 月8 日(98)英誌字第19號函說明二第㈢點陳稱: 「LP791 和LP751/771 的差別在於螢幕尺寸，LP
751 為15吋LP771 為17吋LP791 為19吋，其餘結構皆相同，而LP722 是維持LP771 下半部結構，針對上半部結構重新設計卡槽配置及散熱方式。」( 等語，見本院卷第393 頁) ，益證此項專案利用既有產品做部分之修改設計，不具「研究發展」活動必須強調其「前瞻性」、「風險性」與「開創性」之特質，核非屬促進產業升級條例獎勵之範疇甚明。且專案計劃表問題評析欄載明「預估需花費模具費用合計為4,100,000 元( 見原處分卷第406 頁) ，專案預算表載明之費用載明「用人費用每人每天2000元、8 人各90天，共90萬元，設備費用即生產測試設備500000元，事務費用即文件處理及快遞費共10萬元、出差4 人共20萬元。其他費用即各項測試費用共25萬元，機械設備量治具50萬元，模具設備即沖壓模具220 萬元、塑膠射出模具共190 萬元、其他模具20萬元、共430 萬元，出貨運輸費150 萬元，其他設備手工模費用10套共120 萬元，經費總計94萬5 千元」專案計劃書載明「開模由東坑製作，以利東坑組裝」( 見原處分卷第411 頁) ，自其支出內容以模具設備、測試、委外開模、補孔、雷射切割或委外加工等為主( 見原處分卷第412-414 頁) ，甚至包含非本專案之項目「SP201」( 見原處分卷第412 頁) ，並未從事超越既有技術水準之研創、開展。另其專案成果報告表係於94年3 月20日製作，內容包含「LP571 」、「LP591 」、「LP772」、「LP791 」4 項產品，就本專案「LP772 」部分，僅提及「隨LP772 專案於永勝運作，將提升永勝生產製造之成熟度，計劃將LCD PC產線集中於永勝生產」「2004年度前已完成交貨數量32台」等語( 見原處分卷第41
0 頁) ，尚乏具體研究內容及過程。另原告提出之測試報告，產品名稱為「LP791 」( 見原處分卷第371-396頁) ，並非本專案「LP772 」產品之測試報告，本院於行準備程序時請原告訴訟代理人說明此項疑點，答稱:
「PRODUSCT TYPE 是IA，MODEL NAME是LP-791。這些都是英文的報告，都很專業，名稱容後補陳。」等語( 見本院卷第350 頁) ，惟迄言詞辯論時止，未能提出合理說明，尚難憑採。另實驗報告產品名稱為「LP591 」(見原處分卷第397-405 頁) ，亦非本專案「LP772 」產品之測試報告，顯有未合，尚難據為有利原告之認定。
從而，原告就此部分研發所支出之成本費用，自不在投資抵減獎勵之範圍。
⑸研發專案序號4「Thin Client開發專案」
專案計劃表問題評析欄載明「由於本公司在資訊方面的投資甚鉅，基於降低電腦軟硬體成本的考量，經調查發現Thin Client 的解決方案可以使本公司有效降低資訊設備之軟硬體成本，並且Thin Client 的市場尚在成長階段，如本公司能投入Thin Client 產品之研發，將能夠挹注公司的營收」( 見原處分卷第301 頁) ，可知，市場已有此項Thin Client 產品，且在成長階段。另自其經費表支出內容以測試、試模、試產及驗證費為主，計2,546,285 元（見原處分卷第304 頁) ，尚難認原告有從事超越既有技術水準之研創、開展。又此項專案單位為應用系統服務部，非屬研究發展單位，核與首揭規定亦有未合。故被告否准此部分支出之認列，自屬有據。
⑹研發專案序號5「SR504機種開發設計」
專案計劃書係由永勝電腦五金( 東莞) 有限公司所製作，預定執行期間自92年4 月28日起至93年1 月31日止(見原處分卷第520 頁)， 專案計劃表預期成果效益欄載明預計於93年1 月量產( 見原處分卷第519 頁) ，專案期日表項目1 「SPEC Survey 」至項目10「Pilot Production」之進行日期自92年4 月至12月，項目11「MassProduction」即量產係93年1 月( 見原處分卷第517 頁) ，專案效益評估表報告日期為92年7 月26日( 見原處分卷第516 頁) ，足見，此項計劃主要工作係在92年4月至12月進行，93年1 月前已開發完成並達量產階段，尚難認系爭93年度有何研發事實。本院於行準備程序時被告訴訟代理人質疑這是93年度的研發計畫，93年1 月就可以量產，那到底是在何時研發的？原告訴訟代理人答稱: 「整個研發過程是不斷的修正，從計畫書的提供、編相關計畫表、預算表、效率評估、規劃，這個過程到最後執行時，時間上有時是延遲的，如果單純從文件上去要求和執行期間不符，應該允許有一點彈性在裡面，會隨著客觀環境做時程上的調整。從後面提出專案成果報告表，日期是94年4 月28日，可看出這個專案是從93年跨到94年都還在研發過程中。」等語( 見本院卷第
354 頁) 。惟觀之專案成果報告表，製作日期是94年4月28日( 見原處分卷第441-442 頁) ，其內容僅係敘述性報告預期成果效益及實際達成情形，並非研發新產品之具體研究內容及過程，尚難據為有利於原告之認定。
另原告提出之產品測試報告係由訴外人「ENlight Cor-poration R&D Center QE LAB」製作( 見原處分卷第491-514 頁) ，另其支出投資表內容以委外測試、樣品費、雷射切工或委外加工為大宗，計717,119 元（見原處分卷第521- 522頁) ，未見原告有何從事超越既有技術水準之研創、開展之研發工作。從而，原告就此部份研發所支出之成本費用，自不在投資抵減獎勵之範圍。⑺研發專案序號6 「洗碗機開發專案」專案計劃書載明實際執行期間自92年9 月1 日至93年1月31日( 見附卷二第125 頁) ，專案計劃表緣由「應用原本具有之優勢發展廚房自動化產品，英聯的經驗優勢: 絞碎機、馬達」計劃內容說明「提供已有洗碗機又有絞碎機的家庭─小型污水泵，經過適度安裝可以將洗碗機中的菜渣汲至絞碎機中絞碎排放…」( 見附卷二第12
6 頁) ，原告以安裝小型污水泵之方式，使洗碗機中的菜渣汲至絞碎機中絞碎排放，則該計畫應係利用既有之產品即洗碗機及絞碎機品質、規格予改變以迎合客戶需求之日常活動。專案預算表研發期間支出部分「用人費用700 工時×3 人( 每人530 元/hr)共1113仟元，事務費用電話、影印、傳真2 仟元，研究實驗費製作模型材料費用200 仟元」( 見附卷二第127 頁) 未見原告從事超越既有技術水準之研創、開展之研發工作。專案績效表僅記載於93年3 月29日完成資料收集與企劃，其他功能模型圖繪製、功能模型製作、測試與修正、測試完成設計移轉英聯等作業階段內容均付諸闕如( 見附卷二第
128 頁) ，專案成果報告表報告日期係94年3 月1 日，僅載明完成資料收集與產品企劃，並購買競爭廠商生產之相關參考樣機( 見附卷二第129 頁) ，尚乏具體研發內容與過程。原告提出之出差報告書填單日期是92年12月29日( 見附卷二第131 頁) ，非系爭93年度。另其提出之洗碗機市場與機能分析( 見附卷二第133-145 頁)，僅係敘述美國家用電器普及率、市場規模與銷售要點、市場分析、市場規模、洗碗機開發規格說明、中上價位洗碗機功能設定等事項，均未能證明原告於93年度確有從事實際研發工作。從而，原告就此部分研發所支出之成本費用，自不在投資抵減獎勵之範圍。
⑻研發專案序號7「一體式家用型罐裝沉水泵」
依專案計劃書載明「專案目的在人力與技術能力不足時委外設計開發，充實產品線與增加技術能力，單位廚研發」( 見原處分卷第242 頁) ，專案計畫表計劃內容說明「委託龍華科技大學機械工程系鄭偉盛教授，籌組並領導研發團隊，設計製作一體式家用型罐裝沉水泵浦，初期計劃設計1/3 、1/2 馬力兩種，…從研發到設計完成，樣品製作與性能測試，計劃一年時間完成」等情(見原處分卷第241 頁) ，專案執行績效表載明「研發企劃，就委外設計部分，定義設計規格，以能符合一般家庭使用。洽談委外設計案、合約簽、專案開始、1/2 樣品性能測試…」等( 見原處分卷第239 頁) ，可知，原告係委託訴外人龍華科技大學鄭偉盛教授研發系爭專案，原告訴訟代理人亦陳稱: 「結案報告第一頁，已表明是英誌企業委託龍華科大開發。」等語( 見本院卷第35
6 頁) ，原告並未自行研發。又其提出之費用明細表均為罐裝沉水泵測試用泵隔板、泵葉片、樣品加工、電壓計、測試費用等( 見原處分卷第245 頁) ，未能證明原告有何從事實際研發工作之事實。另原告提出衛廚研發人員陳明志至大陸東坑英聯之出差報告書出差日期自92年12月17日至92年12月26日共10天，其出差時間非系爭93年度，且工作辦理狀況載明「此次前往英聯主要為GETrash Compactor 專案的成立與ETP 程序的討論及樣品機之拆解與工程分析」( 見原處分卷第244 頁) 核與系爭專案並無關連。則系爭專案自無投資抵減之適用。⑼研發專案序號8「廚餘處理機」
原告就此專案提出出差報告書係衛廚研發人員陳明志至大陸東坑英聯出差( 見原處分卷第275-276 頁) ，日期自92年12月17日至92年12月26日共10天，其出差時間核非系爭93年度。費用表載明「廚餘機試作材料費1650元」( 見原處分卷第277 頁) ，專案預算表載明「用人費用480 工時×2 人( 每人530 元/hr 共508.8 仟元、事務費用即電話、影印、傳真2 仟元，研究實驗費即製作模型材料費用40仟元」均僅有製作模型、廚餘機試作材料等支出，尚難認原告有從事超越既有技術水準之研創、開展。又該項專案因GE Trash Compactor專案優先度較高，故暫停此案繼續進行( 見原處分卷第271 頁) 。
另原告員工范揚琪提出之2002廚餘處理機產品發展企劃書係於91年10月製作，非屬系爭93年度，且僅有敘述性的報告，尚乏具體研究內容。另廚餘機性能測報告( 見原處分卷第249-255 頁) 之試驗地點日期係英聯品保試驗室，91年11月14日至20日，可知，此項測試並非原告進行，且測試時間核非系爭93年度，尚難憑採。故系爭專案自無投資抵減之適用。
⑽研發專案序號9「GE垃圾壓縮機」
依專案計劃表計劃內容說明欄記載，各項合約簽訂及產品規格確定、專案進度及內外部相關工作協調、產品設變及驗證、測試樣品製作、產品ETP 測試、包裝設計及測試、產品ETP 、UL認證、生產線安裝及烤漆製程修改等，均由訴外人英聯業務部等負責( 見原處分卷第148頁) ，原告訴訟代理人亦陳稱: 「第9 案是原告取得和奇異公司之間垃圾壓縮機ODM 專案，原告委託英聯做研發，但成本效益都由原告承受，預計毛利是11% ，每年利潤是港幣237.55萬元。」等語( 見本院卷第357 頁)，可知此專案並非由原告自行研發。另自專案執行績效表觀之( 見原處分卷第151 頁) ，僅資料收集與企劃係由台北完成，其餘各項畫出初步圖紙、做手工樣機、設計概念初步實現、專利搜查等件業階段內容，均非由台北完成，益認此項專案並非由原告自行研發。另原告提出設計概念報告( 見原處分卷第153-182 頁) 僅係敘述性的報告，尚乏具體研究過程與內容。故系爭專案自無投資抵減之適用。
⑾研發專案序號11「輕金屬、塑膠及玻璃材料表面處理分
析委託合約(大同大學材料所產學合作)」依專案計劃表計劃內容說明「1.與大同大學材料所簽訂" 輕金屬、塑膠及玻璃材料表面處理分析委託合約書"後，先由英誌進行相關材料製程參數分析，並依所設定的參數製成樣品，再委由大同大學材料所對英誌所提供的樣品進行一系列鍍膜的分析研究，並將數值資料交由英誌進行製程參數與資料參數的建立…4.委託費用為50萬/ 年」等( 見附卷二第740 頁) ，另專案預算表事務費用載明「委託測試分析費用50萬，其他為０」( 見原處分卷第741 頁) ，可知，原告係委託大同大學材料所研發，即原告訴訟代理人亦陳稱: 「原告是尋求大同大學材料所加以協助。」等語( 見本院卷第358 頁) 。另「04英專0027- 輕金屬、塑膠及玻璃材料表面處理」報告，係由陳正男於94年3 月18日提出( 見附卷二第743頁) ，非屬系爭93年度。自其支出內容以沖銷輕金屬塑膠及玻璃、耐磨耗特性檢測費用、雷射切割─實驗室試驗用等為主( 見附卷二第737 頁) ，並未從事超越既有技術水準之研創、開展，甚而有捐助委託檢驗費非屬研發費用部分，原告就此部份研發所支出之成本費用，自不在投資抵減獎勵之範圍。
⑿研發專案序號13「BTX 系列產品原型機」
專案計劃書表載明「問題評析⒉參與廠商僅限於主要幾個Tier 1廠商( 鴻海、華碩、微星、技嘉、神達、康舒、全漢、高效…) ⒋目前已有客戶尋求與我們合作設計與開發產品。計劃內容說明⒉與主要廠商建立合作關係，並共同投入創新市場」( 見附卷二第880 頁) ，新產品開發提案表載明「設計開發目標內容說明⒈主要用途
b 並與power, thermal modules,motherboard,Intel等
key 廠商建立關係，並取得技料資料及未來進一步合作空間」( 見附卷二第882 頁) ，市場調查報告書載明「⒈市場現況敘述BTX 為Intel 公布之新世代PC產品的技術規格，目前已有BTX spec.V1 及CFX 12V power spec發出；經與Intel 瞭解之結果，目前主要幾個廠家如鴻海、華碩、微星、技嘉、神達、康舒、全漢、高效等，已投入機殼，主機板，散熱模組，電源之設計，並已有原型產品產生。⒋應與客戶對目前ATX 產品之可靠度之要求為依據，經研發單位之初步結構與熱流模擬，應可符合Intel 對BTX 產品所要求之基本規範」( 見附卷二第888 頁) ，可知，原告係因Intel 公佈公布新的PC產品技術規格，始進行此項專案，並利用現有的ATX 產品之品質、規格予改變以迎合客戶需求之日常活動，且已有多家廠商如鴻海、華碩、微星、技嘉生產原型產品，尚難認原告有從事超越既有技術水準之研創、開展，核與首揭規定亦有未合。故被告否准此部份支出之認列，自屬有據。
⒀研發專案序號15「輕金屬接合性能評估專案」
依專案計劃表載明「計劃內容1.與大同大學材料所簽訂" 輕金屬接合性能評估之委託合約後，先由英誌進行相關材料製程參數分析，並依所設定的參數製成樣品，再委由大同大學材料所對英誌所提供的樣品進行一系列鍍膜的分析研究，並將數值資料交由英誌進行製程參數與資料參數的建立…4.委託費用為50萬/ 年，預期成果效益本案採產學合作模式，無相關設備支出費用」等( 見附卷二第953 頁) ，另專案預算表事務費用載明「委託測試分析費用50萬，其他為0 」( 見附卷二第954 頁)，可知，此項專案原告主要係委託訴外人大同大學材料所研究，原告並無自行研發工作。另「04英專0027- 輕金屬性能評估委託合約」報告，係由陳正男於94年3 月18日提出( 見附卷二第957 頁)， 非屬系爭93年度。自其支出內容以圓形卯接鋁片及燒杯酒精實業性耗材、雷射焊接測試等為主( 見附卷二第956 頁) ，並未從事超越既有技術水準之研創、開展，甚而有「輕金屬接合性能評估第」不知支出內容為何之項目，原告就此部分研發所支出之成本費用，自不在投資抵減獎勵之範圍。⒁研發專案序號16「2005系統冷卻專案」
依專案計劃表計劃內容說明所載「針對伺服系統做一整體的測試，提出所有可執行的方案，如: 環境溫度調控、電源系統的規劃、高效能的散熱系統…等。全方位的嘗試，找出最佳的散熱方法並尋找配合的相關廠商協力開發，以達時效和開發成本考量。」( 見附卷二第1006頁) ，參以專案執行績效表執行情形記載「⒈向國光、優潤公司索取其販售之油類產品資料。⒉所做實驗測試如下:2.1冷卻液" 水、油" 絕緣度測試；2.2 市售馬達循環壓力測試；2.3 市售馬達水流量試驗；2.4 市售馬達電流試驗；2.5 整體系統水流量試驗；2.6 市售馬達耐久試驗。⒊購買市售的沈水馬達，分析其優缺點，再設計符合系統所需的馬達；製作手工馬達，進行測試如: 手工馬達流量試驗、手工馬達耐久試驗。⒋實機測試項目:4.1以不同的散熱表面積做測試；4.2 以不同的散熱液體做測試；4.3 加風扇；4.4 加導風板；( 試驗結果─於附件。) 」等情( 見附卷二第427-450 頁、第1011頁) ，可知，原告是就市售馬達做循環壓力、水流量、電流、耐久等測試，並未從事超越既有技術水準之研創、開展，而其購買市售的沈水馬達，分析其優缺點，再設計符合系統所需的馬達，係利用既有之沈水馬達產品之品質予以改變之日常活動。且此專案因原本負責的人員蔡銘湖已於92年12月離職，這項專案停擺了一陣子，於93年1 月繼續執行，因執行計劃的方向與所做實驗與原專案的執行計畫有很大的不同，於94年1 月決定終結這項專案，將在另行開設新的專案進行研發，有專案成果報告表可稽( 見附卷二第1012頁) ，故此項專案實際達成情形僅有經由實機測試的結果得知最好的散熱方式，測出的TR值為0.173 ( 見附卷二第1012頁) ，益認原告只有進行實機測試的工作，未有從事超越既有技術水準之研創、開展。原告就此部分研發所支出之成本費用，自不在投資抵減獎勵之範圍。
⒂研發專案序號17「2006 年概念機種之設計」
依專案計劃表所載「專案名稱Intel 15"2006 Conceptdesign project。緣由: 協助Intel 進行2006年概念機種之設計與樣品。問題評析: ⒈Intel 負責原始概念機種ID & electrical parts design⒉Enlight 負責 MEdesign, system thermal & structural simulation &mock up samples3.All design and samples will bepaid by Intel 」等語( 見附卷二第454 頁) ，可知，原告係協助Intel 設計2006年概念機種，所有的設計費用及樣品費用均由Intel 支付，非專供原告自行使用，非屬促進產業升級條例獎勵之範疇。另專案成果報告表實際達成情形記載「⒈掌握Notebook產品的設計概念與量產評估方法2.參與Notebook工程模擬分析，並建立資料庫3.學習Notebook系統測試項目及方法，並建立測試模式4.完成Notebook機構設計」( 見附卷二第458 頁)，益認，此項專案係了解Notebook產品的設計概念，參與學習Notebook工程模擬分析及系統測試項目及方法，均係就既有Notebook產品為了解、參與學習，未有從事超越既有技術水準之研創、開展。另原告提出的「Florence 17" Structure」( 見附卷二第459- 535頁」與本項專案名稱不同，有資料內容與專案項目不符之情形，而同樣的報告竟出現在序號18的研究專案( 見附卷0000-000 頁) ，且與序號18的專案名稱相同，顯見此項報告與本項專案無關，無從憑採。原告就此部分研發所支出之成本費用，自不在投資抵減獎勵之範圍。
⒃研發專案序號18「Intel 17" Florence Redesign Pro-
ject」依專案計劃表所載「專案名稱Intel 17" Florence Redesign Project 。緣由Intel 已請英誌針對概念機種進行量產可行性評估與設計。計劃內容說明1.完成現有概念設計的修改設計建議案2.進行量產投資與成本的估算
3.進行mock2 套，並進行實體測試(EMI&thermal)4.Intel將提供電子件，做系統組裝5.Intel 已下訂單」( 見附卷二第556 頁) ，另專案預算表研究實驗費列計900仟元部分載明「Intel 將負責吸收此部份費用」( 見附卷三第557 頁) ，可知，原告係協助Intel 為量產可行性及評估，就現有概念設計做修改設計建議，並利用現有的概念設計之品質、規格予改變以迎合客戶Intel 需求之日常活，而客戶Intel 願負責研究實驗費，並下訂單，此項專案非專供原告自行使用，且不具「研究發展」活動必須強調其「前瞻性」、「風險性」與「開創性」之特質，核非屬促進產業升級條例及投資抵減辦法獎勵之範疇甚明。
⒄研發專案序號19「鋁合金板材及擠型材陽極處理量產技
術導入-策略聯盟」此項專案單位為應用材料事業處( 見附卷二第669 頁)，非屬研發單位。另依專案計劃表觀之「緣由: 為合作開發鋁合金陽極產品，本互惠、互利、共榮、雙贏之合作原則成立本策略聯盟。目標為建立Enlight 在鋁合金陽極處理技術之自主量產能力，並以此核心技能，實際應用在Enlight 3C產品及其它鋁合金產品外觀及功能性需求上。預期成果效益:1. 藉由本計劃執行，成功轉移陽極處理量產技術，並培育Enlight 在鋁合金陽極技術之專業種子人才」( 見附卷二第663 頁) ，可知，此項專案在引進鋁合金陽極處理技術，原告未有任何研發工作。參以原告策略聯盟載明「Enlight/合作廠商本互助共利之原則，在鋁合金陽極處理技術方面雙方將完全公開，策略聯盟期間Enlight 將派員至合作廠商學習自動化鋁陽極處理技術及藥液品管手法」( 見附卷二671 頁) ，總執行方案進度表技術移轉項目載明「鋁合金陽極基本技能教育訓練及鋁合金陽極處理策略聯盟洽談及成立」( 見附卷二第665 頁) ，益見，原告僅係單純的從事技術移轉工作，並進行員工教育訓練，使原告在鋁合金陽極技術有種子人才。另專案預算表研發費用只有樣品及打樣費用460 仟元( 見附卷二第664 頁) ，未有具體研究實驗工作。原告就此部份研發所支出之成本費用，自不在投資抵減獎勵之範圍。
⑱研發專案序號20「鋁合金PenDisk隨身碟開發案」
此項專案單位為應用材料事業處( 見附卷二第680 頁)，非屬研發單位。依專案計劃表所載「計劃內容說明1.高品質鋁合金壓鑄─壓鑄方案及治金熔煉2.精密拋光研磨技術─拋光治具設計: 尺寸精密及大量生產3.表面處理EN-Ni 技術─前處理技術開發: 壓鑄素材。4.表面處理PVD-Ti技術─色澤穩定PVD Ti開發。」( 見附卷二第
681 頁) ，可知，此項專案係利用現有的產品隨身碟之品質予以改變，將隨身碟經過鋁合金壓鑄、拋光研磨、表面處理等已有之技術，製成鋁合金PenDisk 隨身碟，創造流行風潮，迎合市場需求之日常活動，不具「研究發展」活動必須強調之「前瞻性」、「風險性」與「開創性」特質，核非屬促進產業升級條例及投資抵減辦法獎勵之範疇甚明。
⑲研究序號22「IQH7、IQH8墨水開發專案 (委託工業技術
研究院光電工業研究所)」依專案計劃表記載「緣由: 依據專案總負責人詹昇峰總經理指示，因英誌公司與工研院光電所簽訂墨水匣新產品開發合作計劃( 為期三年) 辦理。問題評析: 新型墨水匣之導入…一、關鍵零組件CHI P-ON-TAB之供應來源，目前平鎮廠無自製能力，委由OES 合作開發，每項型號為期4 個月開發時程(7/7-11/8)。其他零件以沿用現有MODULE之規格為原則，減少新規格之設計開發成本。
」( 見附卷二第208 頁) ，專案預算表「研究實驗費項目記載工研院技轉實驗費3,333 仟元，其他費用COT 委外QES 費用明細詳如附件三3,563 仟元，用人費用研發人員3 人/ 其他廠務支援人員2 人共262 仟元」( 見附卷二第213 頁) 。可知，此項專案係由原告委託工研院光電所開發，研發支出記載技轉實驗費部分，係由工研院將技術轉移之實驗費，另其他費用部分亦係委外支出，再導入新型墨水匣，非由原告自行研發。且原告提出之受託開發契約書計畫內容係「噴墨印頭設計技術開發計劃書」( 見附卷二第257-275 頁) ，與本項專案名稱不合，亦難憑採。
⑳研究序號23「2004(一)系列面板」
依專案計劃表所載「緣由: 開發新面板，延續產品生命週期。針對不同使用族群設計專屬產品，開拓新市場。
問題評析: 配合GAME PC/MEDA PC 開發新機種。計劃內容說明: 面板外觀結構設計在台北完成，後續開模生產由永勝執行。針對年輕人市場設計專用品。」( 見附卷二第277 頁) ，可知，本項專案主要係配合GAME PC/ME
DA PC 設計新面板，以符合年輕人之需要，原告僅負責面板外觀結構設計，此項面板外觀結構設計，不具「研究發展」活動必須強調其「前瞻性」、「風險性」與「開創性」之特質。參以專案預算表費用支出項目僅有用人費用及事務費用，毫無研究實驗費，益證原告未從事研發工作。再依產品規格書設計目標依據的產品規格觀之，原告係以現有的7470產品及4100產品為基礎的系列設計，對於2004系列面板的產品外觀往質感高有特色方向前進( 見附卷二第283 頁) 。該計畫應係利用既有之產品即7470產品及4100產品品質、規格予以改變，就外觀提升質感，以迎合客戶需求之日常活動，未見原告從事超越既有技術水準之研創、開展之研發工作。
5.又按「一、公司之組織系統圖、研究單位配置平面圖及研究人員名冊〔應註明姓名、部門別、學經歷、職稱、職掌、擔任間、全年薪資總額〕，年度研究計畫工作細項、在職期及報告或研究計畫及紀錄等相關資料。二、薪資支出明細表內容包含薪金、俸給、工資、獎金、按期定額給付之交通費及膳宿費、加班費、各種補助費及其他給與…等項目。三、其他有關證明文件，如各種檢定考試及格證書、工作經歷等。」為審查要點項目壹、研究與發展支出/認定原則、項目壹、研究與發展支出/ 一、研究發展單位專業研究人員之薪資/ 應檢附之明文件所明定，而依行為時投資抵減辦法於辦理投資抵減時，應提出之證明文件，固包括該辦法第9 條第1 項第1 款至5 款所示之證明文件，惟並不以此為限，務求所提資料可得證明申報之支出確係投資於促進產業升級之研究與發展為已足，已如前述，是公司所提之資料，其實質內容如不足證明前揭事項，自仍有提出其他有關證明文件以資證明之必要。而查，原告僅提出各項專案之工作成員姓名或專案職掌( 詳如附表所示) ，又研發專案序號5 「SR504 機種開發設計」主要研發成員陳育翎、張峻瑋、謝淑慧等3 人，其93年度入出境紀錄，全年度不在台灣時間分別為219 日、180 日、117日，是否屬全職之研發人員，甚有可議，故尚需其他如各該人員之部門別、學經歷、職稱、職掌、擔任期間、全年薪資總額，薪資支出明細表、於專案研發計畫擔任之工作細項及完整工時紀錄（工作時數、加班情形）等相關證明資料文件供核，惟迄本件言詞辯論終結時止，原告仍未能提出上開資料。本院於行準備程序時數次請原告訴訟代理人提出專案人員實際工作工時分析，答稱: 「( 問:298頁這些工作人員有無工作的時間和內容？) 工作職掌就是工作內容的簡述。( 問: 有無工作的時間？) 有檢討和開相關會議在295-279 頁。這裡面有報告他們做了哪些事，負責的人員是誰。」等語( 見本院卷第353 頁) ，「( 問:
有無第6 專案人員資料？) 專案計畫書中有總負責人和專案負責人和相關成員的名冊。( 問: 有無實際工作時間及內容？) 沒有附進來。」等語( 見本院卷第355-356 頁)，「( 問: 有無這些人實際工作工時分析？) 就研發實務而言，最後呈現出來的就是一個研發報告，但是在執行過程中上了哪個網站蒐集了什麼資料、參與什麼會議、有什麼樣的見解沒有被採納進來、修改相關研究報告的過程，是不會留下來的，就審查要點和抵減辦法也沒有詳細規範到每個研發人員在什麼樣的工作上花了多少時間，實務上通常是在研發的計劃表表頭上把所有負責專案的人員名字秀出來，會議紀錄也有秀出什麼人負責什麼事。」等語(見本院卷第368 頁) ，可知，原告就專案僅能提出計劃表的專案成員姓名及專案人員開會的會議紀錄佐參。是被告辯稱原告未提示各參與研發人員實際執行之研發細項工作內容，及完整記錄具體研發過程之相關工作日誌供核，依所提資料，尚難認該等人員確屬實際及專門從事研究發展工作之全職人員，洵屬有據。
⒍再查，原告就供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料
及樣品之費用僅提示按研發專案名稱及支出日期，彙總依支出說明購買物品及原材料耗用金額( 例如附卷二第217、456 、558 、678-679 、688-689 、703-704 、885-88
6 頁) ，而未提示原物料進料明細及研發人員逐日詳載領料紀錄及原物料投入與產出之具體研發過程之工作日誌供核，而其內容復無法與本件系爭各研究計畫互相勾稽。另就專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本，亦無研發人員逐日詳載設備使用情形及具體研發過程之工作日誌供核，而其內容亦無法與本件系爭各研究計畫互相勾稽，均核與前開審查要點認列原則尚有未合。
⒎原告另主張77年至80年度及82年度研發支出，被告依申報
數全數核認，准予抵減。本年度，原告經營項目並無改變，原告就研發事實資料，係依歷年來經被告認定有研發事實之方式提示研發證據，卻遭全數否准抵減，可見被告核定之草率，顯違以往年度認定標準之誠信原則云云。惟查，稅捐稽徵機關負有正確核定稅捐之職責；且各年度之營利事業所得係個別的，其情況並非一致，應依法分別核定之。系爭年度原告列報之研究發展支出乃不符促進產業升級條例及投資抵減辦法之要件，已如前述，而各個年度之研發支出係被告依個案認定，要無以被告往年已核認抵減，系爭年度即不得否准核認抵減之問題。
⒏原告另主張本件有9 個研發專案取得專利，已檢附專利證
明書來佐證其有研發事實乙節。惟按促進產業升級條例之立法目的，係促進產業升級，健全經濟發展，業如前述；而專利法之立法目的乃在鼓勵、保護、利用發明與創作，以促進產業發展（專利法第1 條），兩者立法目的不盡相同（前者重在促進產業升級，健全經濟發展；後者重在鼓勵、保護、利用發明與創作），取得專利權，不當然即有促進產業升級條例抵減稅額之適用，仍須以從事相關產業升級之研究與發展支出，方屬獎勵之範疇，且須提出研究發展計畫及紀錄等相關文件，始得據以適用投資抵減稅額。況原告取得之專利皆屬新型及新式樣專利證書，係利用現有產品或技術之結合，以提升產品便利或操控功能，即皆在先前之技術水準下，從事對既存技術成熟領域之修正，尚難單憑已取得專利，即認定符合促進產業升級條例抵減稅額之適用。又依原告提示之專利證書資料以觀( 見本院卷第261-339 頁) ，上開專利公告之日期涵蓋自93年至96年度，甚而有專利名稱與本案專案名稱不符之專利證書，例如「具快速抽換磁碟之磁碟模組構造」、「計算機機殼防電磁波及改善內部散熱的構造」、「電腦機殼後板組成結構」、「計算機機殼後板組成結構」、「光碟機組架之卡固框體模組構造」、「電腦機殼偵測防盜裝置」、「計算機機殼檢測防裝置」、「數位式影音播放機」、「可雙向開啟之面板門結構」等( 見本院卷第291 、295 、29
6 、297 、298 、299 、300 、301 、304 、305 、323頁) ，該等專利與系爭93年間從事之研究發展有何關連，尚待原告提出合理說明。本院於行準備程序時質之原告訴訟代理人如何看出專利證書就是專案序號1 的專利證書?專利證書上音響主機和喇叭都只是普通的名詞，如何和專案去勾稽？答稱: 「這是公司研發人員根據各個專案去申請獲取專利的資料彙總整理出來，從名稱可以看出是喇叭
(二) ，SP201 就是喇叭開發的專案。這可能要去向智財局去調取申請的相關資料才知道。」等語( 見本院卷第34
8 頁) ，惟迄言詞辯論結終時止，原告未能合理說明及提示具體且完整可供勾稽查核之研究發展計畫及紀錄或報告等證明資料供核，尚難據為有利於原告之認定。
⒐原告另主張被告臨訟，復於97年11月17日答辯狀，強以更
嚴格之主觀看法，對各研發專案列出前未提出之不同理由，所做答辯泛稱非屬研發新產品等語，係為遂違法核課，顯違「行政救濟不得為更不利當事人」之原則云云。惟查，有無發生「不利益變更」之結果，是以行政作為所導致之最終結果為整體評價，若發生在後之最終行政處分沒有比前次結果更不利之影響，即不謂違反「不利益變更禁止原則」。而被告全數否准認列研究與發展支出103,609,68
1 元及可抵減稅額31,082,904元，並未變更，亦無從為更不利益之變更，自無違反「不利益變更禁止原則」之情事。
⒑從而，被告全數否准認列研究與發展支出103,609,681 元及可抵減稅額31,082,904元，揆諸首揭規定，尚無不合。
㈡人才培訓支出及可抵減稅額部分：
⒈按「本辦法所稱人才培訓之支出，指公司為培育受雇員工
，辦理或指派參加與公司業務相關之訓練活動費用。……第1 項訓練活動費用之適用範圍入下：一、師資之鐘點費及旅費。二、受訓員工之旅費及繳交訓練單位之費用。三、教材費、實習材料費、文具用品費、醫藥費、保險費、教學觀摩費、書籍雜誌費、訓練期間伙食費、場地費及耐用年數不及2 年之訓練器材設備費。」為投資抵減辦法第
3 條第1 項及第2 項第1 款至第3 款所明定。而依前揭促進產業升級條例係以「為促進產業升級需要」之立法意旨，則所謂人才培訓支出，自係屬提昇受雇員工技能，且與公司業務相關者，始足當之；至為改善內部管理而支付之輔導或諮詢費用則不在獎勵範圍，此參審查要點附表項目
貳、認定原則五及應檢附之證明文件一至四：「貳、人才培訓支出：…五、…相關費用係為改善內部管理而支付之輔導或諮詢費用者，非屬本辦法之適用範圍。…應檢附之證明文件：一、員工受雇合約。二、人才培訓計畫。三、培訓人員名冊及執行情形或具體績效。四、受託代訓機構之相關設立及證明文件。」規定益明。核此乃財政部基於其主管稅捐稽徵事務權責，於法定職權範圍內，就關於投資抵減辦法有關人才培訓支出之適用，所為細節性、技術性之統一釋示，並未牴觸促進產業升級條例及所得稅法等相關法規立法意旨，且無違法律保留及租稅法定原則，自得從法規生效之日起（司法院釋字第287 號解釋意旨參照）予以適用。
⒉本件原告93年度營利事業所得稅結算申報，原列報人才培
訓支出2,024,850 元及可抵減稅額889,676 元( 見原處分卷第162 頁) ，經查，原告雖提示93年度訓練明細表、支出憑證及購買軟體合約等相關資料( 見原處分卷第678-69
6 頁) ，卻未能提示前揭審查要點規定之員工受雇合約、人才培訓計畫、培訓人員名冊、執行情形或具體績效、出差報告單、受訓機構之通知函及受訓須知等相關證明文件供核。另原告主張委由台灣檢驗科技股份有限公司訓練，僅提示課程訓練簽到紀錄表1 紙( 見本院卷第71頁) ，且其訓練日期為1/20與訓練明細表所載日期不符，自難認系爭費用符合促進產業升級條例之獎勵範圍。此外，審酌原告為電子零組件製造業( 見原處分卷第886 頁) ，其提出之訓練計畫表所列課程名稱為「ISO 內部品質稽核及ORAC
LE EPR軟體教育」( 序號88、114 、116 及117 合計123,
889 元，係屬ISO 內部品質稽核，見原處分卷第692 -693頁，序號110 及111 合計1,198,425 元，係購買 ORACLE
EPR 軟體產品之教育訓練，其檢附之入帳憑證及相關合約係88年度，見原處分卷第678 頁至第688 頁）。核其功能仍偏重在管理作業流程之改善，而非生產技術之直接提昇，其相關費用應屬改善內部管理而支付之輔導費，均核無關業務生產技能之直接提昇，是相關費用支出自與上揭促進產業升級之立法目的不合。被告以其中1,322,314 元係
ISO 內部品質稽核及ORACLE EPR軟體教育等訓練課程否准認列，核定人才培訓支出702,536 元及可抵減稅額228,51
9 元，尚無不合。
六、綜上所述，原告所各節，均非可採。原告列報系爭研究與發展支出103,609,681 元及可抵減稅額31,082,904元，人才培訓支出2,024,850 元及可抵稅額889,676 元，被告分別核定
0 元、0 元、702,536 元及228,519 元，認事用法核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 6 月 4 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 楊莉莉
法 官 陳心弘法 官 林惠瑜上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 6 月 4 日
書記官 劉道文附表:原告專案工作成員及職掌┌─┬────────┬────┬───────────┐│ │專案名稱 │工作成員│專案職掌 │├─┼────────┼────┼───────────┤│01│SP201 CML自有品 │徐碧君 │無資料 ││ │牌Speaker第二代 ├────┼───────────┤│ │ │金明華 │無資料 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │楊佳紋 │無資料 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │石振宇 │無資料 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │梁鴻文 │無資料 ││ │ │( 原處分│ ││ │ │卷頁337)│ │├─┼────────┼────┼───────────┤│02│LP671新一代LCD │金明華 │專案總負責人：監督專案││ │PC產品 │ │執行 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │陳宏益 │未記載 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │陳至堯 │機構工程師：負責機構件││ │ │ │設計與機構件BOM 組成、││ │ │ │協助工廠端解決機構問題││ │ ├────┼───────────┤│ │ │梁文鴻 │未記載 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │王友紅 │未記載 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │李新弘 │未記載 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │許一新 │未記載 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │曾中山 │未記載 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │劉錡 │未記載 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │王海慧 │未記載 ││ │ │(原處分 │(原處分卷頁433) ││ │ │卷頁435)│ │├─┼────────┼────┼───────────┤│03│LP722針對IB7686/│陳宏益 │專案經理：負責專案之開││ │88及LP751/771 │ │發計畫、進度追蹤、跨部││ │進行上半部修改 │ │門溝通與各項任務執行。││ │ ├────┼───────────┤│ │ │劉錡 │未記載 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │石振宇 │機構工程師：負責機構件││ │ │ │設計與機構件BOM 組成、││ │ │ │協助工廠端解決機構問題││ │ ├────┼───────────┤│ │ │邱琇惠 │未記載 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │許一新 │產品工程師：負責承接RD││ │ │ │端與工廠端之專務，協助││ │ │ │將新產品導入量產階段 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │林彥廷 │電子工程師：負責電子件││ │ │ │設計與電子件BOM組成、 ││ │ │ │系統整合與協助工廠端解││ │ │ │決電氣特性問題 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │王振東 │未記載 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │陳建宏 │未記載 ││ │ │(原處分 │(原處分卷頁409) ││ │ │卷頁411)│ │├─┼────────┼────┼───────────┤│04│Thin Client 開發│林右峰 │未記載 ││ │專案 ├────┼───────────┤│ │ │劉文欽 │未記載 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │徐彩琳 │專案規格制定、進度掌握││ │ ├────┼───────────┤│ │ │吳志清 │軟體WinCE,Windows Xpe ││ │ │ │開發 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │連建興 │ThinClient BOX,Thin- ││ │ │( 原處分│Client LCD開發 ││ │ │卷頁302)│(原處分卷頁298) ││ │ │ │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│05│SR504機種開發設 │溫志華 │無資料 ││ │計 │范敏 │ │ │ │ │ ││ │ │嚴奇亮 │ ││ │ │李明金 │ ││ │ │賴楊球 │ ││ │ │彭林松 │ ││ │ │謝淑慧 │ ││ │ │陳育翎 │ ││ │ │張峻瑋 │ ││ │ │蔡銘湖 │ ││ │ │吳聲國 │ ││ │ │陳正富 │ ││ │ │陳建宏 │ ││ │ │洪富家 │ ││ │ │范巧心 │ ││ │ │劉培智 │ ││ │ │彭宜欣 │ ││ │ │林彥廷 │ ││ │ │謝慶星 │ ││ │ │葉仲宏 │ ││ │ │王茂欽 │ ││ │ │張懿 │ ││ │ │劉繼純 │ ││ │ │廖明宏 │ ││ │ │唐進余 │ ││ │ │王柏欽 │ ││ │ │石占峰 │ ││ │ │梁國忠 │ ││ │ │劉浩 │ ││ │ │倪江良 │ ││ │ │林惠斌 │ ││ │ │( 原處分│ ││ │ │卷頁520)│ │├─┼────────┼────┼───────────┤│06│洗碗機開發專案 │范揚琪 │無資料 ││ │ │黎世乾 │ ││ │ │馬衛軍 │ ││ │ │汪翔 │ ││ │ │(附卷二 │ ││ │ │頁125) │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│07│一體式家用型罐裝│范揚琪 │無資料 ││ │沉水泵 │黎世乾 │ ││ │ │錢彪 │ ││ │ │( 原處分│ ││ │ │卷頁242)│ │├─┼────────┼────┼───────────┤│08│廚餘處理機 │范揚琪 │無資料 ││ │ │黎世乾 │ ││ │ │馬衛軍 │ ││ │ │康小明 │ ││ │ │( 原處分│ ││ │ │卷頁274)│ ││ │ │ │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│09│GE垃圾壓縮機 │陳明志 │無資料 ││ │ │楊艾茵 │ ││ │ │湯擁軍 │ ││ │ │陶學品 │ ││ │ │胡貴榮 │ ││ │ │鄭華清 │ ││ │ │范揚琪 │ ││ │ │吳昭賢 │ ││ │ │高漢平 │ ││ │ │謝振生 │ ││ │ │楊景洪 │ ││ │ │陳龍華 │ ││ │ │陳振昂 │ ││ │ │夏四鳳 │ ││ │ │( 附卷二│ ││ │ │頁147) │ ││ │ │ │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│10│數位錄影機PVR │陳信宏 │協助整合確認各專案組別││ │with HD CE311E01│ │的工作排程、主導產品分││ │ │ │析及企劃、掌握專案進案││ │ │ │、掌控開發成本及產品品││ │ │ │質、市場資訊調查、樣品││ │ │ │備料、產品量產導入 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │江永福 │規劃新產品所需之儀器設││ │ │ │備及測試方法、硬體設計││ │ │ │、承認新零件及測試 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │蔡香香 │鐵件設計、打樣、組裝、││ │ │ │測試及改良設訂開發時間││ │ │ │及行程控管產品、成本、││ │ │ │測試、規格及主導產品試││ │ │ │產 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │林上智 │軟體分位及程式設計撰寫││ │ │ │、修改參數 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │楊桂榮 │塑件設計、打樣、組裝、││ │ │( 附卷二│ ││ │ │頁118) │( 附卷二頁121) ││ │ │ │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│11│輕金屬、塑膠及玻│邱創裕 │分析技術指導 ││ │璃材料表面處理分├────┼───────────┤│ │析委託合約( 大同│陳正男 │解析及報告整理 ││ │大學材料所產學合│( 附卷二│(附卷二頁957) ││ │合作) │頁952) │ ││ │ │ │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│12│Stamping散熱片開│陳利福 │產品機構設計方案規劃與││ │發專案 │ │執行與修正、樣品製作 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │傅元亨 │未記載 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │張適文 │產品散熱效能解決方案 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │游啟德 │未記載 ││ │ ├────┤(附卷二頁796) ││ │ │陳榮吉 │ ││ │ ├────┤ ││ │ │郭萬進 │ ││ │ ├────┤ ││ │ │李府憲 │ ││ │ ├────┤ ││ │ │張順環 │ ││ │ ├────┤ ││ │ │吳志勝 │ ││ │ │( 附卷二│ ││ │ │頁788) │ ││ │ │ │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│13│BTX系列產品原型 │林永振 │產品規劃與專案規劃、執│
│機 │ │行、控制管理 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │彭林松 │未記載 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │蔡香香 │產品設計方案規劃與執行││ │ ├────┤與修正、樣品製作 ││ │ │涂尹剛 │ ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │張慎日 │未記載 ││ │ ├────┤ ││ │ │王元久 │ ││ │ ├────┤ ││ │ │蔡銘湖 │ ││ │ ├────┤ ││ │ │戴譙致 │ ││ │ ├────┤ ││ │ │謝慶星 │ ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │張適文 │系統熱流分析、系統散熱││ │ │ │解決方案提出 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │彭宜欣 │未記載 ││ │ ├────┤(附卷二頁887) ││ │ │吳聲國 │ ││ │ │( 附卷二│ ││ │ │頁880) │ ││ │ │ │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│14│A11 Aluminum │戴譙致 │專案負責人、負責專案的││ │Display Frame │ │溝通協調與進度掌握 ││ │(NoteBook鋁合金 ├────┼───────────┤│ │外殼) │詹昇峰 │未記載 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │張進旺 │負責模具開發製作 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │邱創裕 │未記載 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │游啟德 │負責治具製作 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │李新弘 │負責機構設計 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │陳利福 │負責原型樣品製作 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │劉偉傑 │未記載 ││ │ ├────┤(附卷二頁839) ││ │ │林小萍 │ ││ │ │( 附卷二│ ││ │ │頁834) │ ││ │ │ │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│15│輕金屬接合性能評│邱創裕 │分析技術指導 ││ │估專案 ├────┼───────────┤│ │ │陳正男 │解析及報告整理 ││ │ │( 附卷二│(附卷二頁743) ││ │ │頁739) │ ││ │ │ │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│16│2005系統冷卻專案│蔡銘湖 │未記載 ││ │ ├────┤(附卷二頁1010) ││ │ │蕭偉宗 │ ││ │ ├────┤ ││ │ │王茂欽 │ ││ │ ├────┤ ││ │ │吳國光 │ ││ │ ├────┤ ││ │ │吳承達 │ ││ │ ├────┤ ││ │ │何登英( │ ││ │ │附卷二頁│ ││ │ │1006) │ ││ │ │ │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│17│2006年概念機種之│林永振 │無資料 ││ │設計 │劉錡 │ ││ │ │石振宇 │ │ ││ │ │涂尹鋼 │ │ ││ │ │王子奎 │ │ ││ │ │楊成傑 │ │ ││ │ │張適文 │ │ ││ │ │陳利福 │ │ ││ │ │吳承達 │ │ ││ │ │邱創裕 │ │ ││ │ │彭宜欣 │ ││ │ │(附卷二 │ ││ │ │頁454) │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│18│Intel 17" Flo- │林永振 │無資料 ││ │rence Re-design │劉錡 │ ││ │Project │石振宇 │ │ ││ │ │涂尹鋼 │ │ ││ │ │王子奎 │ │ ││ │ │楊成傑 │ │ ││ │ │張適文 │ │ ││ │ │陳利福 │ │ ││ │ │吳承達 │ │ ││ │ │邱創裕 │ │ ││ │ │彭宜欣 │ ││ │ │( 附卷二│ ││ │ │頁556) │ ││ │ │ │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│19│鋁合金板材及擠型│張培德 │掌握專案進度、掌握開發││ │材陽極處理量產技│ │成本及產品品質 ││ │術導入-策略聯盟 ├────┼───────────┤│ │ │馬照杰 │負責量產技術及陽極處理││ │ │ │技術業液配方 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │梁信平 │負責陽極處理技術開發實││ │ │( 附卷二│作及技術學習 ││ │ │頁662) │(附卷二頁677) ││ │ │ │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│20│鋁合金PenDisk隨 │張培德 │掌握專案進度、掌控開發││ │身碟開發案 │ │成本及產品品質 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │梁信平 │負責PVD製程開發/量產技││ │ │ │術、Pad Print製程開發/││ │ │ │量產技術、外觀品檢/出 ││ │ │ │貨 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │羅桂森 │負責壓鑄模具開發/鑄疵 ││ │ │ │對策/量產技術 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │劉燕杰 │負責陽極量產技術指導及││ │ │ │轉移 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │謝明仁 │負責壓鑄材拋光治具設計││ │ │ │/量產技術 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │陳佩君 │未記載 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │馬照杰 │負責EN製程開發/量產技 ││ │ │( 附卷二│(附卷二頁687) ││ │ │頁680) │ ││ │ │ │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│21│合一新產品開發專│甲○○ │未記載 ││ │案( 工業技術研究├────┼───────────┤│ │院光電工業研究所│黃明耀 │整體專案指導、協助與諮││ │噴墨印頭技術開發│ │詢 ││ │計畫) ├────┼───────────┤│ │ │詹昇峰 │整體進度掌握、資源分配││ │ │( 附卷二│與工作協調 ││ │ │頁691) │(附卷二頁691) ││ │ │ │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│22│IQH7、IQH8墨水開│胡育德 │主導專案計畫Schedule進││ │發專案 │ │行 ││ │( 委託工業技術研├────┼───────────┤│ │究院光電工業研究│彭士銓 │卡匣組件物料之設計、模││ │所) │ │具發包、樣品確認 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │薛劍亨 │製程設計、生產設備/治 ││ │ │ │具之設計發包 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │劉邦源 │協助卡匣組建物料之設計││ │ │ │、模具發包、樣品確認 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │葉韋成 │Dry film process之復原││ │ ├────┼───────────┤│ │ │陳玉芬 │文管資料之建立/發行(BO││ │ │ │M,APPROVE,LIST,SOP...)││ │ ├────┼───────────┤│ │ │陳俊元 │墨水SURVEY、樣品驗證、││ │ │ │環測、FA分析、檢驗規範││ │ │ │建立 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │賈浩康 │手工樣品、試產、量產作││ │ │ │業之執行 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │詹慧瑜 │模具/設備/治具/物料之 ││ │ │ │採購作業 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │程又梁 │國內外業務市場之調查/ ││ │ │ │開發/銷售 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │謝正強 │移轉大陸代工量產之規劃││ │ │ │作業 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │Thomas │大陸市場之調查/開發/銷││ │ │( 附卷二│售 ││ │ │頁206) │(附卷二頁207) ││ │ │ │ │├─┼────────┼────┼───────────┤│23│2004(一)系列面板│楊桂榮 │造型設計與大陸廠聯絡 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │金明華 │台灣廠的設計管理 ││ │ ├────┼───────────┤│ │ │謝淑慧 │未記載 ││ │ ├────┤(附卷二頁396) ││ │ │張慎日 │ ││ │ ├────┤ ││ │ │鄭一郎 │ ││ │ ├────┤ ││ │ │行銷企劃│ ││ │ │部 │ ││ │ ├────┤ ││ │ │經銷通路│ ││ │ │部 │ ││ │ ├────┤ ││ │ │永勝工程│ ││ │ │中心( 附│ ││ │ │卷二頁 │ ││ │ │277) │ ││ │ │ │ │└─┴────────┴────┴───────────┘