臺北高等行政法院判決
97年度訴字第2212號原 告 甲○○訴訟代理人 劉緒倫律師
李宗輝律師 （兼送達代收人）被 告 財政部代 表 人 乙○○訴訟代理人 丁○○ 兼送
丙○○上列當事人間因限制出境事件，原告不服行政院中華民國97年06月30日院臺訴字第0970087125號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告係德春建設股份有限公司霧峰辦事處（以下簡稱德春公司）負責人及扣繳義務人，該公司因民國84及85年度給付利息，未依規定辦理扣繳所得稅款，滯欠已確定之84及85年度扣繳稅款（含滯納金及滯納利息）及罰鍰計新臺幣（下同）6,208,996 元。財政部臺灣省中區國稅局乃依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（下稱限制出境實施辦法）第2 條第1 項規定，報由被告以96年12月26日台財稅字第0960093506號函（下稱原處分）請內政部入出國及移民署限制原告出境。內政部據以96年12月31日內授移出管岑字第0960975561號函禁止原告出國。原告不服，提起訴願經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：
１、原處分及訴願決定均撤銷。
２、訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
１、駁回原告之訴。
２、訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：
甲、原告主張：
（一）系爭欠繳稅款及罰鍰係屬84、85年度之稅款及罰鍰，惟中區國稅局於96年07月24日重核復查決定，二者相距時間長達10年，已逾5 年之徵收期間；系爭欠繳稅款及罰鍰前經臺中高等行政法院93年度訴字第258 號判決撤銷訴願決定及復查決定，顯係該局在核課其稅款及罰鍰之過程有違法不當之情形所致，自不得將其違失所致之不利益加諸於人民。是中區國稅局重核課徵其稅款及罰鍰，顯有違法不當。
（二）查稅捐稽徵法第48條之3 所稱之裁處係包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決（修正理由參照），故所謂裁處不以原處分機關之行為為限，凡在復查、訴願以迄行政訴訟中，尚未裁處確定之案件，遇有法律變更或修改時，均應依該條從新從輕原則，適用最有利於行為人之法律。又參照97年08月13日修正後稅捐稽徵法第24條規定可知，因違反稅捐稽徵法限制人民出國之規定，已大幅變更，而被告限制原告出境前並未依比例原則，就原告相當於應繳稅捐之財產，通知有關機關不得為移轉或設定他項權利，復未因原告有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行之跡象，因而聲請法院就原告之財產實施假扣押。是依該修正後稅捐稽徵法第24條第4 項規定，被告未執行稅捐稽徵法第24條第
1 項或第2 項前段規定者，即不得依第3 項規定函請移民署限制出境之規定。是原處分即屬違法，應予撤銷。
（三）德春公司已依法解散清算，且無賸餘可資抵繳欠稅及罰鍰，因此依稅捐稽徵法第24條第6 項第4 款之規定，被告應函請移民署解除其出境限制，是原處分依法亦應予撤銷。
（四）有關德春公司欠繳稅款，實有疑義，德春公司實際上並無向訴外人林一毓等人借款並支付利息，係訴外人陳弘（即德春公司總經理陳正之胞弟）向訴外人林一毓購地之款項並未付清，並由此衍生利息。被告援用作為德春公司付息
之 證據為德春公司費用請准驗收單，惟該等單據之申請人均為德春公司財務經理陳春淳，由總經理陳正簽名或蓋章（其中84年12月28日之驗收單則僅有陳春淳簽名申請，無任何人批示），並未由最基層之會計提出申請，亦未經董事長過目或核可，與一般之會計作業不符。是德春公司是否確實支付利息或付息之人為陳正等人，自有疑義，非得逕予認定利息係由德春公司支付。是以有關德春公司欠繳稅款，原告因此而遭限制出境，更屬冤曲。
（五）綜上論述，訴願決定及原處分俱有未合，求為判決如聲明所示，以維權益。
乙、被告主張：
（一）查原告為德春公司負責人亦為扣繳義務人，該公司因84及85年度未依規定辦理扣繳所得稅款，經中區國稅局核定補徵扣繳稅款及罰鍰合計6,208,996 元（含滯納金、滯納利息），原告已就前揭稅款提起行政救濟，業告確定，由於欠繳稅捐金額已達行為時限制出境金額標準，被告爰函請移民署限制原告出境，於法並無違誤。
（二）查原告原經中區國稅局核定補繳84年度扣繳稅款、罰鍰及85年度扣繳稅款、罰鍰合計7,063,091 元，原訂繳納期間分別為88年09月18日至27日、89年02月16日至25日、89年03月01日至10日、89年10月16日至25日，原告不服，申經復查決定未准變更，訴經被告訴願決定撤銷復查決定，嗣經中區國稅局重核復查結果，追減85年度扣繳稅款及罰鍰計598,807 元。原告仍未甘服，提起訴願遭駁回，訴經臺中高等行政法院93年度訴字第258 號判決，撤銷訴願決及復查決定不利原告部分，由中區國稅局查明事實，重新計算正確之稅額，另為適法之處分。經中區國稅局以96年07月24日中區國稅法二字第0960033064號重核復查決定變更核定84年度扣繳稅款889,084 元、罰鍰2,667,200 元及85年度扣繳稅款478,667 元、罰鍰1,436,000 元，原告未提起訴願而告確定。嗣中區國稅局於復查決定確定後，重新填發繳款書，並改訂繳納期間為96年08月11日至21日，依稅捐稽徵法第23條第3 項及第50條之2 規定，在行政救濟程序終結前，欠繳之稅款及罰鍰免予強制執行，其徵收期間之計算，扣除暫緩執行之期間後，至101 年始屆滿，原告所訴系爭欠繳稅款及罰鍰之徵收已逾5 年徵收期間一節，核有誤解。
（三）另查限制原告出境時，其並無財產可供禁止處分，或可實施假扣押，且原告未依規定辦理扣繳而遭補徵及裁處係屬個人之欠稅，與德春公司是否已解散無涉，又原告滯欠稅款仍達97年08月13日修正後稅捐稽徵法第24條第3項 限制出境金額標準，稅款逾期未繳清亦未提供相當擔保，且限制出境之期間，自限制出境之日起，未逾5 年，揆諸上開規定及函釋意旨，並無稅捐稽徵法第24條各項應解除限制出境規定之適用，所訴核不足採。
（四）綜上論述，原處分認事用法並無違誤，求為判決如聲明所示。
理 由
一、按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」「本法對於納稅義務人之規定，除第41條規定外，於扣繳義務人、代徵人、代繳人及其他依本法負繳納稅捐義務之人準用之。」行為時稅捐稽徵法第24條第3 項前段、第49條前段、第50條分別定有明文。次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣50萬元以上，營利事業在新臺幣1 百萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」行為時限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第2 條第1 項亦有明文。
二、經查：原告為德春公司負責人及扣繳義務人，因該公司給付利息未依規定辦理扣繳所得稅款，滯欠已確定之84及85年度扣繳稅款（含滯納金及滯納利息）及罰鍰計6,208,996 元，均已確定，有欠稅明細資料查詢、限制出境案件戶籍資料及欠稅情形表附於財政部中區國稅局案卷可稽，原告欠繳應納稅捐金額已達前開實施辦法限制出境之標準，被告函請移民署限制原告出境，依前開法條規定，並無不合。
三、原告爭執原核課稅款之處分違法，惟查，系爭稅款及罰鍰處分，前經台中高等行政法院93年度訴字第258 號判決撤銷訴願決定及復查決定不利原告部分，嗣由財政部中區國稅局重為處分，並以96年07月24日中區國稅法二字第0960033064號重核復查決定，變更核定84年度扣繳稅款889,084 元、罰鍰2,667,200 元及85年度扣繳稅款478,667 元、罰鍰1,436,00
0 元，因原告未提起訴願而告確定，是原告於本案就已確定之稅額罰鍰再為爭執，顯不足採。
四、原告主張稅捐稽徵法第24條已於97年8 月13日修正，該條規定，稅捐執行機關如未依同條第1 、2 項為禁止權利移轉設定處分或假扣押，即不得為限制出境處分，本件被告未就原告財產為禁止移轉處分，復未因原告有隱匿財產逃避稅捐執行之情形，而聲請法院為假扣押，自不得對原告為限制出境處分云云。經查：
（一）按97年8 月13日修正稅捐稽徵法第24條第1 、2 、3 、4項規定：「納稅義務人欠繳應納稅捐者，稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產，通知有關機關，不得為移轉或設定他項權利；其為營利事業者，並得通知主管機關，限制其減資或註銷之登記。前項欠繳應納稅捐之納稅義務人，有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行之跡象者，稅捐稽徵機關得聲請法院就其財產實施假扣押，並免提供擔保。但納稅義務人已提供相當財產擔保者，不在此限。在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐逾法定繳納期限尚未繳納完畢，所欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣一百萬元以上，營利事業在新臺幣二百萬元以上者；其在行政救濟程序終結前，個人在新臺幣一百五十萬元以上，營利事業在新臺幣三百萬元以上，得由財政部函請內政部入出國及移民署限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。但已提供相當擔保者，應解除其限制。稅捐稽徵機關未執行第一項或第二項前段規定者，財政部不得依第三項規定函請內政部入出國及移民署限制出境。」本件原告滯欠已確定之扣繳稅款（含滯納金及滯納利息）及罰鍰合計6,208,996 元，依前開修正條文，亦已達得予限制出境之金額標準，應堪認定。
（二）原告主張被告未執行前開修正法條第1 、2 項為禁止處分或假扣押一節，為被告所不否認，惟以原告經查並無財產，始未為執行等語，經查，被告於96年12月26日函請內政部入出國及移民署限制原告出境前，財政部中區國稅局曾就原告財產進行調查，且查無原告財產等情，有該局於96年12月13日查詢之原告財產歸屬資料清單附於該局案卷可稽，其上所載財產確為0 筆，故被告係因查無財產而無從執行禁止移轉設定處分或假扣押，而非無故不予執行，故原告主張被告未於限制處分前依法執行前開處分，尚難憑採。
五、另原告主張德春公司已無賸餘財產及系爭限制出境處分違反比例原則云云，經查本件係原告個人欠繳之稅款及罰鍰，雖與原告任德春公司負責人有關，然並非德春公司欠稅，是以德春公司有無賸餘財產，應與原告個人履行公法上金錢給付義務無關。再按，限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法，係為確保稅收，增進公共利益所必要，與憲法尚無牴觸，此有司法院釋字第345 號解釋可資參照。且以本件原告欠繳之金額達600 餘萬元，原告為00年出生，尚未屆無工作能力之年歲，是以原告現雖無財產，然依其能力，並非全然無履行全部或部分義務之可能，故被告為保全債權，而為限制出境之處分，尚難認其裁量與比例原則有違，故原告此部分之主張，亦非可採。
六、綜上所述，原告滯欠已確定之84及85年度扣繳稅款（含滯納金及滯納利息）及罰鍰計6,208,996 元。合於裁處時稅捐稽徵法第24條第3 項前段、第49條前段、限制出境實施辦法第
2 條第1 項所規定限制欠稅出境之要件，被告予以限制出境，並無違誤，其所為經核亦符合新修正稅捐稽徵法同條之規定，訴願決定遞予維持，並無不當。原告訴請為撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及聲明陳述，於判決結果無影響，爰不一一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 1 月 9 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 林樹埔
法 官 闕銘富法 官 劉穎怡上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 1 月 9 日
書記官 林苑珍