臺北高等行政法院判決
97年度訴字第02318號原 告 甲○○
送達被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 陳文宗（局長）住同上訴訟代理人 丙○○
丁○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年
7 月21日台財訴字第09700311350 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：本件原告民國（下同）94年度綜合所得稅，以中華民國境內居住之個人身分辦理結算申報，經被告查得原告91年4 月12日出境，93年5 月13日為遷出登記（除戶），94年度在中華民國境內共居留32天，94年度為非中華民國境內居住之個人，乃據以認定原告94年度之中華民國來源所得新台幣（下同）302,880 元，應分別就源扣繳，乃於96年4 月24日以北區國稅審二字第0960011820號函通知所轄稅捐稽徵機關依所得稅法第7 條及第73條辦理，並通報相關扣繳單位所轄稅捐稽徵機關辦理賡續事宜。被告所屬中壢稽徵所依被告前揭函文意旨以原告非境內居住者為由，於96年9 月7 日以北區國稅中壢二字第0960004419號函知相關稅捐稽徵機關辦理扣繳更正。嗣原告獲福懋興業股份有限公司（即扣繳單位，下稱福懋公司）轉知其經認定為非中華民國境內居住之個人，應辦理就源扣繳之事，乃於96年12月6 日具函就其94年度是否屬中華民國境內居住者，應否辦理當年度綜合所得稅就源扣繳之事予以爭執，並請求被告所屬中壢稽徵所送達處分文書並敘明為行政處分之依據，俾便其提起行政救濟；經該所以96年12月31日北區國稅中壢二字第0960009068號函（下稱原處分）復略謂：「…台端91年4 月12日出境，93年
5 月13日遷出登記（除戶），95年3 月4 日入境，同年3 月
7 日恢復戶籍，依…所得稅法規定，台端94年度為非中華民國境內居住之個人，該年度之中華民國來源所得，應分別就源扣繳」等語，惟未教示救濟方式、期間及受理機關，原告乃於97年4 月10日再次向被告申請撤銷對其之就源扣繳之行政處分或檢送處分書俾便其提起行政救濟，被告遂以97年4月23日北區國稅中壢二字第0971005961號函以原告94年度在中華民國境內居住僅32天，非中華民國境內居住之個人，該年度之中華民國來源所得，應分別就源扣繳為由，否准原告所請，並明揭救濟方式、期間及受理機關，原告不服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟，被告迄至本件言詞辯論終結時止，均未就原告94年度綜合所得稅結算申報作成核定處分及寄發核定通知書。
二、兩造聲明：（原告未於言詞辯論期日到場，其聲明及主張依其歷次書狀及準備程序期日所為陳述之內容記載。）
（一）原告聲明：
１、訴願決定及被告所屬中壢稽徵所97年4 月23日北區國稅中壢二字第0971005961號函均撤銷。
２、被告所屬中壢稽徵所96年9 月7 日北區國稅中壢二字第0960004419號函撤銷。
３、訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
１、駁回原告之訴。
２、訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
１、按「書面之行政處分，應送達相對人及已知之利害關係人…」行政程序法第100條第1項前段定有明文。次按行為時（97年1 月9 日修正公布）戶籍法第20條第2 項前段規定：「出境二年以上，除有前項第一款或第三款所定情形外，應為遷出登記…」、第47條第2 、3 項規定：「（第2項）戶政事務所查有不於法定期間申請者，應以『書面定期催告』應為申請之人。…（第3 項）經催告仍不申請者，戶政事務所得逕為登記。」及其施行細則第14條規定：
「本法第四十七條第二項之催告，其所定期限不得少於七日，催告書應送達應為申請之人。」第15條第1 、3 項規定：「（第1 項）遷徙…之催告書，應載明經催告逾期仍不申請者，依本法第四十七條第三項規定逕為登記。…（第3 項）戶政事務所做本法第四十七條第三項規定逕為登記後，應通知應為申請之人。」是依上開規定，戶政事務所須於其轄區居民出境2 年以上，經定期7 日以上催告其辦理遷出，而不辦理者，始得逕為遷出登記，並應於逕為遷出登記後，將其情通知應為申請之人。倘戶政事務所未依上開程序辦理，其所為逕為遷出登記之行政處分即屬違法。
２、原告係土生土長之中華民國國民，歷年均按時辦理綜合所得稅結算申報，惟至96年底，據扣繳單位福懋公司告知其接獲被告所屬中壢稽徵所通知應對原告94年度在該公司之所得辦理就源扣繳等語，原告即向被告所屬中壢稽徵所請求釋疑，經該所以96年12月31日北區國稅中壢二字第0960009068號函復略謂依桃園縣中壢市戶政事務所96年12月19日桃中戶字第0960011683號函，原告於91年4 月12日出境，93年5 月13日遷出登記（除戶），95年3 月4 日入境，同年3 月4 日恢復戶籍，依所得稅法之規定，為非中華民國境內居住之個人，94年度之中華民國來源所得，應分別就源扣繳云云。惟該函指稱原告於94年度在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計未滿
183 天云云，與事實完全不符，原告乃向移民署申請94年度之入出境紀錄，提示被告所屬中壢稽徵所，證明原告於94年間計有：1 月1 日入境、同月6 日出境；2 月26日入境、3 月3 日出境；7 月9 日入境、同月14日出境；9 月30日入境、10月6 日出境；12月20日入境、同月26日出境，前後共有5 次回臺，足證原告並無出境2 年以上之情事，桃園縣中壢市戶政事務所更未曾催告原告辦理遷出，或於逕為遷出登記後，通知原告，是該所以原告91年4 月12日出境至95年3 月4 日始返臺，逾2 年未入境為由，於93年5 月13日將原告之戶籍逕為遷出登記，除與事實不符，亦不合法。且被告所屬中壢稽徵所並未提示前開桃園縣中壢市戶政事務所函所稱原告於91年4 月12日出境，93年5月13日遷出登記（除戶），95年3 月4 日入境之內容予原告，原告不知其內容為何，且桃園縣中壢市戶政事務所並非入出境主管機關，其所為入出境記載，即難作為準據。原告乃主張應以主管機關移民署之公文書為準，向被告所屬中壢稽徵所申請撤銷前開通知福懋公司對原告就源扣繳之處分，倘仍否准所請，請將通知福懋公司就源扣繳之處分書送達原告，以便提起行政救濟。惟該所既未核准原告之申請，亦未檢送處分書予原告，而以原處分函復略謂原告94年度在中華民國境內共居住32天，該年度為非中華民國境內居住之個人，該年度在中華民國之來源所得，應分別就源扣繳，並於文末教示如不服該行政處分，得向財政部提起訴願循求救濟云云，原告乃向財政部提起訴願遭駁回後，提起本件行政訴訟。
３、被告所屬中壢稽徵所通知福懋公司對原告之所得就源扣繳，直接影響原告之權益，原告自屬利害關係人，而該所應先依行政程序法第36條規定調查證據，向入出境之主管機關移民署調查原告於94年間是否確有未返國之情事，並對原告有利及不利之事項一律注意，另應通知原告說明，始得據以作成通知扣繳單位就源扣繳之行政處分。惟該所既不向移民署調查證據，且其作成行政處分（即系爭96年9月7 日函文）後，亦不通知原告，其行政處分顯屬違法。
又行政程序法第96條第1 項規定：「行政處分以書面為之者，應記載下列事項：…四、處分機關及其首長署名、蓋章…」，原處分書並未由處分機關及其首長署名、蓋章，是被告之行政處分無論於實體或形式上，均屬違法。
４、次按「按憲法第十九條規定『人民有依法律納稅之義務』，乃揭示『租稅法律主義』之原則。所得稅法係規定國家對於人民課徵所得稅之法律，依同法第二條第一項及第七十一條規定，凡中華民國境內居住之個人，均應就其全年綜合所得或營利事業所得，辦理結算申報。又同法第七條第二項規定：『本法稱中華民國境內居住之個人，指左列二種：一、在中華民國境內有住所，並經常居在中華民國境內者。二、在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿一百八十三天者』，乃以納稅義務人在中華民國境內有無住所為標準，分別就『中華民國境內居住之個人』乙詞所設定義，兩款情形不同，不容彼此混淆。故依第一款規定，祇須納稅義務人在中華民國境內有住所，並有經常居住之事實，縱於一課稅年度內未居住屆滿一百八十三天，亦應認其為『中華民國境內居住之個人』，從而該項規定與租稅法律主義並無違背。綜上所述，所得稅法第七條第二項係明定同法所稱『中華民國境內居住之個人』之意義，以便利納稅義務人依法自行辦理結算申報，符合租稅法律主義本旨，與憲法第十九條並無牴觸。」司法院釋字第198 號解釋闡釋甚明，且司法院之解釋具有法律效力。而原告係在臺灣出生之國民，不但一向在國內設有戶籍，數十年來亦均依所得稅法規定，按時向被告所屬中壢稽徵所申報各該年度之綜合所得稅，被告亦未曾主張原告曾有何年未申報綜合所得稅，足證原告在中華民國境內有住所，並有經常居住之事實，依所得稅法第7 條第2 項及司法院釋字第198 號解釋規定，縱於一課稅年度內未居住屆滿183 天，亦應認原告為「中華民國境內居住之個人」。而被告依據桃園縣中壢市戶政事務所之錯誤登記，認定原告在94年度為在國內無住所之人，而以原告於該年度在國內居住未滿183 天為由，對原告已按時申報之該年度綜合所得稅，再發函通知扣繳義務人回頭對原告之所得稅辦理就源扣激，顯已違反所得稅法第7 條第2 項及司法院釋字第198 號解釋意旨，其處分自屬違法。
５、本件之緣由係因原告現住坐落於桃園縣中壢市○○路○○號房屋，係原告與家母及兄長3 人共有，家母認為祖先牌位設在該房屋內，希望原告及兄長出資購買其應有部分，俟其將來百年後，由兄弟姊妹共同繼承現金，以免放有祖先牌位之房屋由姊妹共同繼承，如何分割引起爭議。原告與兄長不願家母為此事憂心，乃同意共同籌資買下其應有部分。又原告在桃園縣有若干房地產，以往即由家母代為管理，房租收入寄存在家母名下，且原告歷年均有申報租賃所得，可證明原告確有歷年之租金收入可資購買家母持有之上開房屋應有部分。惟原告向被告所屬中壢稽徵所申報時，該所始終不允接受更拖延數年，家母為此憂心不已，惟原告不願做違法之事，最後選擇多付利息向農會貸款，證明資金來源，然被告所屬中壢稽徵所之承辦股長仍繼續刁難，要求原告提出在美執業醫師之證明，原告詢其提出該證明之理由何在？其答稱證明原告有還款能力云云，原告對之表示有無還款能力係貸款農會應擔憂之事，何須國稅局擔憂？且倘國稅局擔憂該購屋貸款遭原告領走，可列管該款項，一旦發現遭領走，即予追課贈與稅，為何要原告提出醫師證明？該股長自知理屈，始發給免課贈與稅之證明。惟被告所屬中壢稽徵所仍四處尋找原告麻煩之事由，嗣發現桃園縣中壢市戶政事務所曾將原告之戶籍逕為遷出登記，被告所屬中壢稽徵所竟不調查戶政事務所所為有無錯誤，即對原告2 年前已辦理綜合所得稅申報之案件，通知稿懋公司追溯辦理就源扣繳，且依法應通知原告之行政處分，迄仍不送達原告，所有作為均違反法律，且原告於訴願時已引據司法院釋字第198 號解釋，說明原處分之違法，惟訴願決定仍無視該號解釋，駁回原告之訴願，自應予以撤銷。
（二）被告主張之理由：
１、按「（第1 項）凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。（第
2 項）非中華民國境內居住之個人，而有中華民國來源所得者，除本法另有規定外，其應納稅額，分別就源扣繳。」、「（第2 項）本法稱中華民國境內居住之個人，指左列兩種：一、在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者。二、在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿一百八十三天者。（第3 項）本法稱非中華民國境內居住之個人，係指前項規定以外之個人。」、「非中華民國境內居住之個人…在中華民國境內有第八十八條規定之各項所得者，不適用第七十一條關於結算申報之規定，其應納所得稅應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率扣繳之；如有非屬第八十八條規定扣繳範圍之所得…依規定稅率納稅…。」及「（第1 項）納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之：一、公司分配予非中華民國境內居住之個人…之股利淨額…。二、機關、團體、學校、事業…所給付之薪資、利息、租金…。（第2 項）本條各類所得之扣繳率及扣繳辦法，由財政部擬訂，報請行政院核定發布之。」為所得稅法第2 條、第7 條第2 、3 項、第73條第1項及第88條第1 項第1 、2 款、第2 項所明定。次按「納稅義務人如為非中華民國境內居住之個人…按下列規定扣繳：一、非中華民國境內居住之個人，如有公司分配之股利…按給付額、應分配額或所得數扣取百分之三十。…四、利息按給付額扣取百分之二十。五、租金按給付額扣取百分之二十。」為各類所得扣繳率標準第3 條第1 項第1款前段、第4 款及第5 款所規定。
２、所謂「中華民國境內居住之個人」，依所得稅法第7 條第
2 項第1 款規定應同時具備二項要件：（1 ）在中華民國境內有住所，及（2 ）並經常居住在中華民國境內。前者「有住所」者，依民法第20條第1 項規定，係指「依一定事實，足認以久住之意思，住於一定之地域者，即為設定其住所於該地。」（客觀要件），並須有久住之意思（主觀要件）。而原告於91年4 月12日出境，93年5 月13日遷出登記（除戶），其間並無出入境資料，而至94年1 月1日始入境，惟於同月6 日出境；2 月26日入境、3 月3 日出境；7 月9 日入境、同月14日出境；9 月30日入境、10月6 日出境；12月20日入境、同月26日出境，其94年度各入境6 天、6 天、6 天、7 天及7 天，皆為短暫居留，共計32天。另原告配偶亦於91年9 月21日出境，93年10月22日遷出登記（除戶），至94年8 月31日始入境，其間亦無出入境資料，於94年度僅入境共6 天，有桃園縣中壢市戶政事務所96年12月19日桃中戶字第0960011683號函檢附之戶籍謄本及移民署資料可稽。原告在我國則僅有其營利所得、利息收入及租賃所得，餘無其他經濟活動，顯見原告及其配偶日常經濟及生活重心非在中華民國境內，尚難認有久住中華民國境內之意思，縱在中華民國境內設有住所，亦無經常居住之事實。
３、另原告94年度雖自行以中華民國境內居住之個人身分辦理結算申報綜合所得稅，惟被告對其94年度結算申報綜所稅部分迄未作成核定，此部分會另作成不准退稅之核定，若原告不服，可循序提出行政救濟。而前揭程序與被告所屬中壢稽徵所以原告94年度並無經常居住境內之事實，認其非屬中華民國境內居住之個人，該年度之中華民國來源所得應分別就源扣繳之程序有別。又本件原告之情形依所得稅法第94條第2 項之規定，扣繳義務人之扣繳憑單經稅捐機關核驗後應發給納稅義務人，納稅義務人若對於所發給的扣繳憑單認為有適用法令錯誤或計算錯誤，可依稅捐稽徵法第28條申請退還稅款，故原告逕行提起本件訴訟，程序實有錯誤。
理 由
一、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、原告起訴主張：原告係在臺灣出生之中華民國國民，一直在國內設有戶籍，且有經常居住之事實，數十年來均按時申報各該年度之綜合所得稅，依所得稅法第7 條第2 項及司法院釋字第198 號解釋規定，縱於94年度在國內未居住屆滿183天，亦應認原告為中華民國境內居住之個人。且原告於94年間前後共有5 次回臺，並無出境2 年以上之情事，桃園縣中壢市戶政事務所更未依行為時戶籍法第47條及其施行細則第
14、15條規定，定期7 日以上催告原告辦理遷出登記，或於逕為遷出登記後，通知原告，是該所將原告戶籍逕為遷出之登記，顯不合法，而被告所屬中壢稽徵所竟以桃園縣中壢市戶政事務所96年12月19日桃中戶字第0960011683號函為據，認定原告於91年4 月12日出境，93年5 月13日遷出登記，95年3 月4 日入境並恢復戶籍，依所得稅法之規定，為非中華民國境內居住之個人，94年度之中華民國來源所得，應分別就源扣繳云云，不僅違反前開所得稅法第7 條第2 項及司法院釋字第198 號解釋規定，亦未依行政程序法第36條規定，向入出境之主管機關移民署調查原告於94年間是否確有未返國之情事，更未通知原告說明，即作成通知扣繳單位就原告94年度所得就源扣繳之行政處分，嗣甚未將該處分書送達原告，亦違行政程序法第100 條第1 項規定，為此，提起本件行政訴訟，求為判決如訴之聲明所示云云。
三、被告則以：原告於91年4 月12日出境，93年5 月13日遷出登記，其間並無出入境資料，而至94年1 月1 日始入境，且94年度入境均屬短暫居留（共計32天），顯見其日常經濟及生活重心非在中華民國境內，尚難認有久住中華民國境內之意思，是被告所屬中壢稽徵所以其94年度並無經常居住境內之事實，依所得稅法第7 條第3 項規定，認其非屬中華民國境內居住之個人，94年度之中華民國來源所得，應分別就源扣繳，並無不合等語，資為抗辯。
四、本件原告前經扣繳單位福懋公司告知其94年度經被告認非屬中華民國境內居住之個人，其中華民國來源應納稅額，應依所得稅法第7 條及第73條辦理就源扣繳，於96年12月6 日檢具申請書聲明不服，經被告所屬中壢稽徵所以96年12月31日北區國稅中壢二字第0960009068號函援引所得稅法第2 條、第7 條稱「…台端91年4 月12日出境，93年5 月13日遷出登記（除戶），95年3 月4 日入境，同年3 月7 日恢復戶籍，依…所得稅法規定，台端94年度為非中華民國境內居住之個人，該年度之中華民國來源所得，應分別就源扣繳」等語，上開函文顯係就原告94年度屬非中華民國境內居住之個人，其中華民國來源所得之應納稅額，應否就源扣繳之特定具體事件所為之決定，事涉原告應依規定之扣繳率扣繳之及依規定稅率納稅，或依所得稅第71條辦理結算申報，並得申請退還扣繳稅款及可扣抵稅（所得稅法第71條、第73條規定參照），是被告所屬中壢稽徵所96年12月31日北區國稅中壢二字第0960009068號函之認定已具對外之法律之拘束力及規制之性質，自難謂非行政處分。至於原告97年4 月10日再次就同一事件請求被告撤銷對其所為之94年度所得應予就源扣繳之處分並作成處分書，俾便其為行政救濟，被告以97年4 月23日北區國稅中壢二字第0971005961號函重申前揭北區國稅中壢二字第0960009068號函意旨，並揭示救濟方式、期間及受理機關，因未於實體上另行新創法律關係，應屬重覆處置而非行政處分。至於原告提起本件訴願及行政訴訟，聲明雖僅記載被告所屬中壢稽徵所97年4 月23日北區國稅中壢二字第0971005961號函文名稱，惟其行政救濟爭訟範圍實係就94年度其是否非中華民國境內居住之個人，其中華民國來源所得之應納稅額，應否就源扣繳之事件而為，其效力及於該所第一次就此作成之行政處分（即96年12月31日北區國稅中壢二字第0960009068號函），又因被告所屬中壢稽徵所96年12月31日北區國稅中壢二字第0960009068號函並未為救濟方式、期間及受理機關之教示記載，從而，原告於96年12月31日北區國稅中壢二字第0960009068號函送達後一年內之97年5 月12日提起訴願，亦無逾法定救濟期間之不合法情事（行政程序法第98條第3 項規定參照），是其循序提起訴願、行政訴訟，於法即無不合，先予說明。
五、經查，本件㈠原告於91年4 月12日出境，於93年5 月13日經戶政機關為遷出登記（除戶），期間無入境紀錄；原告於95年3 月7 日重為戶籍遷入登記；㈡原告於94年1 月1 日入境，同月6 日出境；2 月26日入境，3 月3 日出境；7 月9 日入境，同月14日出境；9 月30日入境，10月6 日出境；12月20日入境，同月26日出境，94年度在中華民國境內居留計32天；㈢被告因原告業於93年5 月13日除戶，於96年4 月24日以北區國稅審二字第0960011820號函通知所轄稅捐稽徵機關依所得稅法第7 條及第73條辦理，並通報相關扣繳單位所轄稅捐稽徵機關辦理賡續事宜。被告所屬中壢稽徵所以原告非境內居住者為由，於96年9 月7 日以北區國稅中壢二字第0960004419號函知相關稅捐稽徵機關辦理扣繳更正。㈣原告經扣繳單位福懋公司告知其經被告認定為非中華民國境內居住之個人應辦理就源扣繳之事，遂於96年12月6 日具函爭執，並請求被告所屬中壢稽徵所送達處分文書並敘明為行政處分之依據，俾便救濟；經該所以96年12月31日北區國稅中壢二字第0960009068號函復原告94年度為非中華民國境內居住之個人，該年度之中華民國來源所得，應分別就源扣繳，惟未教示救濟方式、期間及受理機關，原告乃於97年4 月10日再次請求被告撤銷對其所為之94年度所得應予就源扣繳之處分並作成處分書，俾便其為行政救濟，被告遂以97年4 月23日北區國稅中壢二字第0971005961號函重申前揭北區國稅中壢二字第0960009068號函意旨，並揭示救濟方式、期間及受理機關，㈣原告94年度曾以中華民國境內居住之個人身分辦理綜合所得稅結算申報，被告迄至本件言詞辯論終結時止，均未就原告94年度綜合所得稅結算申報作成核定處分及寄發核定通知書等情，為兩造所不爭執，且有原告94年度綜合所得稅結算申報書、戶籍謄本、旅客入出境記錄清單、原告96年12月6 日及97年4 月10日申請書、被告所屬中壢稽徵所96年12月31日北區國稅中壢二字第0960 009068 號函附原處分卷第44、34、35、51-57 、38、27頁、被告96年4 月24日北區國稅審二字第0960011820號函、被告所屬中壢稽徵所96年9月7 日以北區國稅中壢二字第0960004419號函、97年4 月23日北區國稅中壢二字第0971005961號函附本院卷第71、72、14頁可稽，洵堪認定。
六、至於兩造爭執被告所屬中壢稽徵所96年9 月7 日北區國稅中壢二字第0960004419號函、97年4 月23日北區國稅中壢二字第0971005961號函是否為行政處分，原告94年度中華民國來源所得之應納稅額，應否按法定扣繳率就源扣繳等項，本院判斷如下：
（一）按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。非中華民國境內居住之個人，而有中華民國來源所得者，除本法另有規定外，其應納稅額，分別就源扣繳。」、「非中華民國境內居住之個人…在中華民國境內有第88條規定之各項所得者，不適用第71條關於結算申報之規定，其應納所得稅應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率扣繳之；如有非屬第88條規定扣繳範圍之所得…依規定稅率納稅。…」、「本法稱中華民國境內居住之個人，指左列兩種：一、在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者。二、在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿183 天者。本法稱非中華民國境內居住之個人，係指前項規定以外之個人。」為所得稅法第2 條、第73條第1 項、第7 條第2 項、第3 項所明定。
（二）本件原告主張：伊於94年度仍屬中華民國境內居住之個人云云，惟查：
１、本件原告於91年4 月12日出境迄至93年5 月13日無入境紀錄，經戶政機關逕為遷出登記（除戶），已如前述，而原告於95年3 月7 日始重新為戶籍遷入登記一節，亦有原告戶籍謄本附原處分卷第34、35頁足參，從而，原告自93年
5 月13日以降至95年3 月6 日止，未在國內設有戶籍一節，即堪認定，其於94年間在國內既無設籍之事，則主張有內居住之事實，即非無疑，此外參諸原告於94年1 月1 日入境，同月6 日出境；2 月26日入境，3 月3 日出境；7月9 日入境，同月14日出境；9 月30日入境，10月6 日出境；12月20日入境，同月26日出境，94年度入境5 次，各次停留時間短促，當年度在中華民國境內居留僅32天，顯無以久住之意思居住於中華民國境內之客觀事實（民法20條規定參照），自難認其94年度屬在中華民國境內設有住所，而為中華民國境內居住之個人。
２、況原告於95年3 月4 日入境，95年3 月7 日曾重為戶籍遷入登記（戶號H0000000、桃園縣八德市○○路○○號），是原告就其於93年5 月13日已遭戶政機關自桃園縣八德市○○路○○號一戶（戶號H0000000）除戶（即逕為遷出登記）一事知之甚詳，其於此既未就上開戶政機關之遷出登記處分予以爭執，益徵原告94年度確未設址於中華民國境內並居住一事為真。又前揭戶政機關之遷出登記處分迄未經撤銷，是原告於本件逕稱戶政事務所更未曾催告原告辦理遷出，或於逕為遷出登記後通知原告，93年5 月13日將原告之戶籍逕為遷出登記，除與事實不符，亦不合法云云，自難憑採。
３、綜上，原處分以原告91年4 月12日出境，93年5 月13日遷出登記（除戶），95年3 月4 日入境，同年3 月7 日恢復戶籍，認其94年度為非中華民國境內居住之個人，核定該年度之中華民國來源所得，應分別就源扣繳，其認事用法尚無違誤，且無悖於司法院釋字第198 號解釋意旨。訴願決定遞予維持，亦無不合。又納稅義務人是否屬中華民國境內居住之個人，應依據客觀事實認定，非當事人可任意主張。原告執伊在臺出生、曾設有戶籍、各年均申報綜合所得稅等，主張伊94年為中華民國境內居住之個人云云，自有不足，其起訴請求如訴之聲明第1 項所示，為無理由，應予駁回。
（三）再按「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決定，或提起訴願逾三個月不為決定，或延長訴願決定期間逾二個月不為決定者，得向高等行政法院提起撤銷訴訟。」、「原告之訴，有左列各款情形之一者，行政法院應以裁定駁回之。…十、起訴不合程式或不備其他要件者。」行政訴訟法第4 條第1 項、第107 條第1 項第10款定有明文。是人民提起撤銷訴訟，依該法第4 條第1 項規定自須對現存有效之行政處分提起訴願而無結果，始得為之，其非對行政處分提起行政訴訟，自非法之所許，應認其起訴不備要件，依同法第107 條第1 項第10款後段規定予以駁回。又「行政官署就其主管事務對所屬機關所為指示處理之命令，係屬上級官署對下級官署，本於職權所行之指揮監督，既非對人民所為之行政行為，更不因而對人民發生具體的法律效果，自不能認為行政處分…」業經最高行政法院著有57年判字第178 號判例意旨可資參照。本件被告所屬中壢稽徵所96年9 月7 日北區國稅中壢二字第0960004419號函係依被告96年4 月24日北區國稅審二字第0960011820號函通報相關扣繳單位所轄稅捐稽徵機關辦理扣繳更正事宜，此觀諸該函之（正本）受文者俱為扣繳單位所轄之「稅捐稽徵機關」及內容為「主旨：檢送納稅義務人甲○○…戶籍資料、90至年度出入境查詢清單及94年度綜合所得稅各類所得資料單各乙份，經查前揭納稅義務人非居住者，其取具中華民國來源所得應依所得稅法第二條第二項規定辦理就源扣繳，請惠予辦理扣繳更正…說明：依財政部臺灣省北區國稅局96年4 月24日北區國稅審二字第0960011820號函辦理。」等語，其屬行政機關之內部行政行為，並未對外發生法律效果，非屬行政處分甚明，是原告就該函遽行提起撤銷訴訟，求為判決如訴之聲明第2 項所示，核與首揭規定明示提起撤銷訴訟應具備之特別要件尚有未合，自難准許，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
八、據上論結，本件原告之訴一部為無理由，一部為不合法，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段、第218 條、民事訴訟法第
385 條第1 項前段之規定，判決如主文。中 華 民 國 98 年 2 月 19 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 王碧芳
法 官 蕭惠芳法 官 周玫芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 2 月 19 日
書記官 何閣梅