臺北高等行政法院判決
97年度訴字第2638號原 告 力豐國際有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 蕭明哲 律師
賴傳智 律師輔 佐 人 丙○○被 告 財政部基隆關稅局代 表 人 呂財益（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因虛報進口貨物產地事件，原告不服財政部中華民國97年8月19日台財訴字第09700293980號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文訴願決定、復查決定及原處分關於罰鍰部分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：原告委由立豐報關股份有限公司於95年7 月26日及同年月27日向被告申報進口菲律賓產製CAST IRON SOIL PIPES貨物2批（進口報單號碼：第AW/95/3697/1139 號、第AW/95/3697/1140 號）；嗣經被告查核結果，產地為中國大陸，且係屬尚未經經濟部公告准許輸入之大陸物品項目，認原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制情事，乃依海關緝私條例第37條第1 項、第3 項、第36條第1 項、第3 項，原應處貨價1 倍之罰鍰，併沒入貨物，惟本件貨物已放行，無法執行沒入，乃就此部分依行政罰法第23條第1 項規定，裁處沒入其物之價額，且原告5 年內犯同一規定之行為2 次（本次為第3 次），並經處分確定（處分書編號被告95年第00000000號、第00000000號）等情，遂依海關緝私條例第45條規定，加重1 倍罰鍰，乃分別處以貨價3 倍之罰鍰計新臺幣（下同）2,305,734 元及2,432,055 元，並依海關緝私條例第44條、貿易法第21條第1 項、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條之規定，分別追徵所漏進口稅費計38,746元（包括營業稅38,428元、推廣貿易服務費318 元）及40,870元（包括營業稅40,534元、推廣貿易服務費336元）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部以97年2 月21日台財訴字第09600274490 號訴願決定，將原處分（復查決定）撤銷，著由被告另為處分，案經被告重行審查結果，認原告仍有虛報進口貨物產地，逃避管制情事，惟5 年內所犯海關緝私條例同一規定之2 份處分書，係於同日處分確定，依規定應以該確定日為起算時點。從而，原告係5 年內再犯海關緝私條例同一規定1 次，原處分加重1倍罰鍰部分應變更為加重二分之一，乃以97年4 月16日基普復二五字第097005672 號重核復查決定，將原處分關於罰鍰部分變更為1,921,445 元及2,026,712 元，其餘則維持原決定，原告仍表不服，再次提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分關於罰鍰部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造陳述：㈠原告主張：
⒈被告未依據海關認定進口貨物原產地作業要點之規定，認定本件系爭貨物之產地：
按海關為便利進口貨物原產地認定作業更臻明確、透明及一致性，並加速認定時程，減少爭議，特訂定「海關認定進口貨物原產地作業要點」，且應按其順序適用。
經查，海關認定進口貨物原產地作業要點第3點規定：「進口貨物本身或其包裝上有標示產地者（文字、數字或圖案），海關得根據進口報單所申報之產地加以核對，如查無去除、破壞或塗改情事，且亦無其他事證足以判定係虛報產地時，即逕依其產地標示認定產地，免再繼續查證。但經法院依法裁判，或另有具體事證之密報、通報，或主管機關規定須查證產地之品目者，不在此限。」。次查，本件系爭貨物其貨上已明確標示產地為菲律賓，且無經去除、破壞或塗改之痕跡，復無其他可疑事證（具體事證之密告、檢舉、通報情事），被告應依海關認定進口貨物原產地作業要點第3 點規定，逕行認定系爭貨物之產地為菲律賓。另「海關認定進口貨物原產地作業要點對產地之標示並未嚴加限制，不論在進口貨物本身以加貼標籤或直接於其外包裝上噴印（刷），凡有以文字、數字或圖案等方法，祇需能標示進口貨物來源之國別或地區即可。故被告假借系爭貨物上有噴印之MADE IN PHILIPPINES 字樣，似非屬原製造廠商標示，即蓄意推斷系爭貨物非菲律賓產製，而要求原告限期提供運送契約文件、貨櫃動態表、船舶航程表或產地證明書等文件，顯有濫用行政裁量權之情事。
⒉被告就本件重為處分時，並未依訴願決定意旨為之：
按「原行政處分經撤銷後，原行政處分機關須重為處分者，應依訴願意旨為之」，為訴願法96條所明定。經查，本件前經財政部於97年2 月21日台財訴字第09600274490 號訴願決定書決定『本案系爭貨物既屬同一實際進口人自同一之菲律賓製造工廠進口，自應採取相同取證方式以作為認定產地之依據，原處分機關對此有利於訴願人之證據，自應依職權予以調查，如不予採信，亦應詳實說明其理由，以使訴願人折服，爰將原處分（復查決定）撤銷，由原處分機關詳實查明後另為處分。』。據此，則被告應依前揭訴願決定意旨，檢具相關之文件與資料，委請我國駐菲律賓台北經濟文化辦事處經濟組查證其真偽，以為認定系爭貨物原產地之根據。惟被告重核復查決定未遵照前開財政部訴願決定意旨，採取相同取證方式並檢具相關之文件與資料，委請我國駐菲律賓台北經濟文化辦事處經濟組查證，依財政部95年5 月18日台財訴字第09500145360 號訴願決定書意旨：「重核復查決定未依本部訴願決定意旨再行查證，即認定所訴顯非事實，難謂合妥，非無再行審酌之餘地，爰將原處分（重核復查決定）撤銷，由原處分機關查明後另為處分。」，財政部應將原處分（重核復查決定）撤銷，合先陳明。
⒊被告並未依相關規定善盡職權調查證據之能事：
財政部93年9月29日台財訴字第09313512360號函示：「…請落實執行下列措施：（一）…。（二）各項違章事證，稽徵機關（含海關）應本於法律賦予之調查權，就違反法規所定之補稅及處罰內容事項，自為必要之調查；具體詳載事實（人、事、時、地、物）及處分之依據。（三）認定事實所須證據，應詳實調查，並注意當事人有利及不利事項；將證據資料逐項附案…審酌」在案。另該部95年1月20日台財訴字第09400444340號訴願決定書：「行政罰違章事證，應本於法律賦予之調查權，就違反法規所定補稅及處罰內容事項，為必要之調查，具體詳載事實及處分之依據。原處分機關尚無其他積極證據，…未能詳實說明…認定根據、訴願人主張不予採據理由等，以使訴願人折服，亦無相關資料可供審酌，難認善盡職權調查之能事」。經查，原告前所提供菲國關稅總局所簽發之第04295及04299號原產地證明書，雖經我國駐菲律賓代表處經濟組查復告知，系爭文件非該國權責機關所核發且非真實文件，惟原告確係委託貨運承攬業者聯飛股份有限公司（下稱聯飛公司），全權向菲律賓權責機關申請產地證明書之簽發事宜（聯飛公司於臺灣基隆地方法院檢察署偵訊偽造文書案作證時坦承不諱），原告自始即未參與。嗣原告接獲被告通知聯飛公司前交付產地證明書係屬偽造時，旋即與系爭貨物出口商菲律賓之ALTA MODE 公司聯繫，懇請其申請產地證明書，以雪冤屈，幸蒙協助，慨然提供由菲律賓海關於95年7 月12日簽發之編號第15381 號、第15382 號產地證明書，與該國商業與工業會於96年8 月22日所核發之產地證明書，其上明白載註：系爭貨物係由菲律賓馬尼拉起運，經新加坡抵達台灣基隆港，且確係於菲律賓所生產或製造。就此，倘被告認定前開產地證明書之樣式及簽名與菲律賓代表處檢附該國海關提供之樣式不同，而質疑其真實性，應依職權委請我駐外單位查證，並非妄自推斷。被告並未就菲國海關所簽發編號第15381 號、第15382 號產地證明書，委請我駐菲律賓代表處經濟組協查其真偽，怎可斷言系爭貨物無菲律賓出口之事實。
⒋關稅總局原產地認定委員會之鑑定報告欠缺客觀性及公正性，故其認定系爭貨物產地為中國大陸顯有瑕疵：
原產地認定委員會依據台灣區鑄造品工業同業公會95年
10 月25日鑄品斌管字第09510052號函鑑復結果略稱：「目前臺灣生產鑄鐵管材之數量已供過於求，無需再從國外進口，低價進口擾亂市場秩序，疑判大陸進口可能性高」等情，而認定系爭貨物為大陸產製乙節：
⑴惟查，台灣本身並未產鐵，倘進口鐵砂生產鑄鐵污水
管，必將造成嚴重空氣污染，且商品單價低廉，卻需投注高額之防塵設備，不符經濟效益，是台灣目前未有廠商生產鑄鐵污水管，均係自他國進口，並無所謂供過於求之問題存在。此參據經濟部工業局96年7 月30日工金字第09600652120 號函：「鑄鐵污水管，長度3 公尺，確認國內目前並未生產」即明。另本案由菲律賓進口鑄鐵污水管所申報之價格，與取得專案核准可進口中國大陸產品後所申報之價格完全相同，並未如被告所稱「有低價進口鑄鐵污水管擾亂市場秩序」之情事。
⑵另系爭鑄鐵污水管產品並無特殊地理性，世界各國均
有生產，且產品多數均已規程化、標準化，無法依產品所使用之材料成分、製法、加工技術、體積等判斷其產地。系爭貨物產製原料與製造廠商既均非中國大陸所獨有，則原產地認定委員會從何認定係為中國大陸產製？系爭貨物縱非菲律賓產製，亦可能係他國產製，被告焉得推論係中國大陸產製？是被告之推定，顯有論理法則上之謬誤。
⑶另按具有特別知識之第三人，本於其專門知識，判斷
特定事實之人，即為鑑定。鑑定之高度證明力，係來自於若干唯有依照特別知識始能察覺之事實，亦由於其本身之客觀公正性。財政部關稅總局進口貨物原產地認定委員會之鑑定報告，固由具有特別知識經驗之專家所提出之專業意見，屬於科學上之判斷，然鑑定人係針對一定事項加以鑑定，並非對整個事件流程親眼目睹，推論之成份極大，證明力仍值推敲，且鑑定程序是否公正允當？所依據之判斷標準是否確為一般所公認之經驗法則？仍待行政法院於具體個案中詳加查證，實不宜將鑑定報告作為判決之唯一（或主要）證據。故原產地認定委員會鑑定報告為證據資料之一種，此僅具形式之證據能力，至實質證明力，仍須綜合全部事證以為判斷。另依關稅法第23條、進出口貨物查驗準則第33條以及進出口貨物查驗注意事項第39點等規定，為鑑定貨物之名稱、種類、品質、等級，被告應將本案貨樣送台灣區鑄造品工業同業公會鑑定。惟查，被告自承僅提供系爭貨物之相片請台灣區鑄造品工業同業公會查證，惟相片充其量僅足表徵系爭貨物之外觀，至於實際材質、材料來源體積、與產地為何，尚非相片所可顯露，於此重要資訊不詳之狀況下，則台灣區鑄造品工業同業公會所為之鑑定方法即有違誤，且未陳明其賴以判斷之相關數據與證明文件，故被告採信此等有瑕疵之鑑定結果，難謂客觀公正。
⑷認定事實，須憑證據，不得出於臆測或推論，倘無證
據足資認定有堪以構成行政罰要件之事實存在，則其處罰即不能認為合法（改制前行政法院61年判70號、62年判402號、75年判309號各判例參照），至所謂「證據」應以積極而恰當者，始足當之。最高行政法院87年判字第2355號、88年判字第3533號、89年判字第
115、192、1147號、90年判字第1365號、92年判字第
189 號、93年判字第68號等判決，係就行政機關基於「合理懷疑」而未善盡調查之能事，即率然作成行政處分，其行政處分即有不符正當法律程序之違法，而遭撤銷原處分之案例。被告未具體指陳系爭貨物係於中國大家產製之直接事證，僅以「不確定之法律概念」（疑判大陸進口可能性高），推論前開鑄鐵污水管產地為中國大陸，殊嫌率斷，從而進口貨物原產地認定委員會之認定顯有瑕疵，自難以採憑。
⒌被告應遵行相同製造商所供應之貨物，理應為相同之採證原則：
⑴相同之事件（同一或同類之事實上或法律上之原因）
應為相同之處理，不同之事件則應為不同之處理，除有合理正常之事由外，否則不得為差別待遇，此為行政程序法第6 條所揭示之平等原則。最高行政法院81年度判字第1006號判例：「基於相同原因事實作成之行政處分，若有意作不公平之差別待遇，致損及特定當事人之權益，即有權力濫用之違法。」。
⑵被告認定：「本案系爭貨物與力進興業股份有限公司
所進口之貨物，經比對結果，二者有進口日期、起運口岸、賣方及製造工廠之差異，應屬不同個案」。經查，本案買賣合約於95年4月1日與維京貿易商EVERGRAND TECHNOLOGY INTERNATIONAL INC. 簽定，其交易條件註明應交付菲律賓之產品（ORIGINALPRODUCTION：PHILIPPINES ），且由新加坡交貨（TERMS ：FOB SINGAPORE ；按新加坡為亞洲最大之船舶轉運中心，眾多船運公司之空櫃均存放於此，並對於租用其空櫃者予以運費上之優待，加諸菲律賓與臺灣間之定期航輪為數不多，是本件交易選擇以新加坡為交貨地點）。其與力進興業股份有限公司案（下稱他案）之買賣合約於96年4 月1 日與菲國出口商WHEELOCK MANUFACTURING, INC.簽定，條件註明由菲律賓馬尼拉交貨（TERMS ：MANILA PHILIPPINES），故二案之進口日期、起運口岸及賣方自屬不同。惟依據此二案出口商所提供之發票、裝箱單、提單等，適足以證明此二批貨物均由菲國製造商CHAMPIONFOUNDRY CORPORATION 所產製供應，嗣他案之進口貨物業經被告委請駐菲律賓台北經濟文化辦事處經濟組查證結果，確係由菲國製造商CHAMPION FOUNDRYCORPORATION 所供應，而准予放行，本件既與他案均由相同製造商所供應之貨物，理應為相同之採證原則。被告迄未具體說明其不予採認相同取證方式之理由，亦未檢附系爭貨物之相關交易文件與資料，委請駐菲律賓台北經濟文化辦事處經濟組根查，顯已違反平等原則，且既未經查證則屬事實不明，倘事實不明又如何認定系爭貨物產地？被告對於相同製造商之進口貨物而有兩種不同之處理標準，有違行政處分之平等原則（參照改制前行政法院72年判字第1474號、76年判字第668 號等判決）。
⑶經查，本件相關之交易文件甚多，原告並非與製造商
CHAMPION FOUNDRY CORPORATION公司直接交易之當事人，無法提供出口商ALTA MODE 公司與製造商間之全部交易文件，嗣原告已提供與本件有關之發票、裝箱單、提單買賣合約、產地證明書等交易文件。另依採證法則，證據之提出不在單方或雙方，亦不在時間之先後，惟均調查證據後以為取捨。惟被告未依海關認定進口貨物原產地作業要點，踐行法定『查證』之工作，如何認定出口商ALTA MODE 公司所提供交易文件是其事後配合之舉？尚難以採信。
⒍原告已善盡己身注意義務之能事：按人民違反法律上之
義務而應受行政罰之行為，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件，倘能證明自己無過失時，即不應受罰，早經司法院釋字275 號解釋在案。另國際貿易實務，買賣雙方對成交貨物之名稱、品質、規格、產地等重要事項，自必均於成交當時即有明確之約定，交運之貨物自然按正常方法為之標示。經查，原告於買賣合約明確約定應交付菲律賓之產品（ORIGINALPRODUCTION：PHILIPPINES ），且由新加坡交貨（TERMS ：FOB SINGAPORE ）。嗣菲國出口商ALTA MODE公司與貨運承攬業者聯飛公司提供原告（後段新加坡至台灣航程）相關之發票（國外出口商於貨物出口時，開具給進口商作品進貨憑證之文件，其主要目的在貨物本身之說明及證明貨物已交運）、裝箱單（係由國外出口商所出具，查證貨物不可欠缺之補助文件。裝箱單之內容，係按該批貨物每一箱號列明其內裝貨物之名稱、規格、數量、淨重、毛重、收貨人等，以便收貨人查對點收，亦便利海關抽驗）、提貨單（運送人或其代理人所簽發，證明託運貨物已裝載於船上，並約定將該貨物運往目的地，交付提單持有人之有價證券，故其記載之內容有相當之證明力）等交易文件，均載明為菲律賓之產品。且系爭來貨經被告實際查驗結果，名稱、品質、規格均與買賣合約相符，外包裝完整，無不妥文字亦無大陸標示，且查無經去除、破壞或塗改之痕跡，污水管身與嘜頭上反明確印製「MADE IN PHILIPPINES 」等字樣，足使原告確信系爭貨物係菲律賓產製，故原告應已善盡防止出口商ALTA MODE 公司運交大陸產品之注意義務。被告應依現行海關認定進口貨物原產地作業要點第3點之規定，認定系爭來貨為菲律賓產製。另原告就『後段』新加坡至台灣航程，應慎密為一切防免其交運大陸製品之措施，倘衍生爭議自難卸責。故縱令聯飛公司所提供系爭貨物『前段』之船舶航程表（由菲律賓宿霧港裝載於LILA BHUM 輪V-043E航次出口至新加坡），嗣經被告向大華通運股份有限公司查證結果，LILA BHUM 之航次為450E無043E航次屬實，惟被告能否據此認定原告與有過失？有無課以逾越一般廠商於國際貿易中通常應為之注意義務？非無推求之餘地！且即使系爭貨物前段航程未於菲律賓裝載LILA BHUM 輪V-043E航次出口至新加坡，充其量僅能證明未由菲律賓出口，其不能亦不足以推斷系爭貨物為大陸產製。倘被告認定原告所進口之貨物係中國大陸產製，則應負舉證系爭來貨由中國大陸運交原告之相關事實（例如船舶動態表、貨櫃動態表、提單、裝箱單、發貨人…等，以資佐證係中國大陸所交付之貨物）或舉證系爭來貨確由中國大陸產製之直接證據，始足當之。
⒎關於原告前所提供菲國關稅總局所簽發之第04295 及第
04299 號原產地證明書，經我國駐菲律賓代表處經濟組查復告知，系爭文件非該國權責機關所核發且非真實文件，被告以偽造文書為由，逕將本案移送臺灣基隆地方法院檢察署偵辦起訴，日前臺灣基隆地方法院業以97年度訴字第1261號判決無罪在案。
⒏原告依據財政部97年11月3日台財關字第09705505100號
令：「三、海關緝獲廠商違章進口非屬「懲治走私條例」之管制物品，於本令發布時處分尚未確定之案件，自本令發布之日起6 個月內，如能取得專案輸入許可文件者，可免認涉屬逃避管制。」之規定，檢附系爭貨物鑄鐵製污水管（CAST IRON SOIL PIPE ）之相關文件，向主管機關經濟部國貿局申請專案進口，嗣經該局於97年12月19日以貿服字第09770294690 號書函，同意原告專案進口600 公噸，並核發NO：FTX297W0000000號輸入許可證（鈞院卷第118 頁）在案。是以，本件被告依海關緝私條例第37條第3 項涉及逃避管制之規定，轉依同條例等36條第1 項、第3 項規定，對原告科處貨價3 倍之罰鍰計2,305,734 元及2,432,055 元，並依海關緝私條例第44條、貿易法第21條第1 項、營業稅法第51條之規定，分別追徵所漏進口稅費計38,746元( 包括營業稅38,428 元 、推廣貿易服務費318 元) 及40,870元( 包括營業稅40,534元、推廣貿易服務費336 元) 之處分已失其附麗，依法應予以撤銷等語。
⒐提出進口報單AW95/3697/1139、進口報單AW95/3697/
1140、被告096年第00000000號處分書、被告096年第00000000號處分書、財政部台財訴字第09600274490 號訴願決定書、被告基普復二五字第0971005672號復查決定書、財政部台財訴字第09700293980 號訴願決定書、、系爭貨物標示產地為菲律賓資料、財政部台財訴字第09300145360 號訴願決定書、財政部台財訴字第09400444340 號訴願決定書、菲律賓海關簽發之編號第15381 號產地證明書、菲律賓海關簽發之編號第15382號產地證明書、菲律賓商業與工業會核發產地證明書、菲律賓商業與工業會核發產地證明書、經濟部工業局96年7 月30日工金字第09600652120 號函、被告96年10月23日基普五字第0961029395號函、本件買賣合約、力進公司案之買賣合約、發票、裝箱單、提單及臺灣基隆地方法院97年度訴字第1261號判決等件影本為證。
㈡被告主張：
⒈系爭貨物原申報產地為菲律賓，經查驗發現，承載系爭
貨物之船舶SEABOXER輪E024航次並未航經菲律賓，貨物本身另行噴印之「MADE IN PHILIPPINES 」字樣，似非原製造廠標示，產地顯有可疑，乃依關稅法第28條第1項規定，函請原告提供產地證明書等相關運送文件供查核（原處分卷1 附件2 ）。嗣檢附原告提供菲國關稅總局PORT OF CEBU分局簽發之第04295 及04299 號產地證明書及載貨證券等資料，函請駐菲律賓代表處經濟組協助查證產地（原處分卷1 附件4 ）。案經該處查復結果（原處分卷1 附件5 ），該2 份原產地證明並非菲國海關所核發，且非為真實文件。另送請台灣區鑄造品工業同業公會鑑復結果略稱（原處分卷1 附件7 ），目前台灣生產鑄鐵管材之數量已供過於求，無需再從國外進口，低價進口擾亂市場秩序，疑判大陸進口可能性高。又系爭貨物依其輸入規定，僅中國大陸產製者不得輸入，原告如非意圖逃避管制，斷無必要提供不實之產地證明書。綜上，被告依行為時進口貨物原產地認定標準參考事項第8 點規定，依查得事證綜合研判認定其原產地為中國大陸。又為慎重計，被告復檢附原告提供之產地證明書、發票等文件，報請財政部關稅總局進口貨物原產地認定委員會審議結果（原處分卷2 附件1 ），決議維持被告原認定產地為中國大陸，足證被告原核定，並無不當。至原告所提供之產地證明書等文件資料所證明之內容既與查證結果之事實不符，衡諸經驗法則，當以現實查證之證據力為強。原告報運貨物進口涉及虛報產地，逃避管制之違法行為，洵堪認。
⒉原告主張本件比照其相關公司96年6 月14日進口之相同
貨物（原處分卷2 附件2 ）認定產地乙節，查系爭之進口貨物與他案（即力進興業股份有限公司案），經比較結果，有以下不同點：
⑴進口時間不同：本件進口日期為95年7月27日；他案
進口日期為96年6月14日，係系爭案件被查獲近1年之後，所進口之同類貨物。
⑵起運口岸不同：本件起運口岸為新加坡；他案為菲律賓馬尼拉港。
⑶賣方不同：本件為ALTA MODE公司；他案為WHEELOCKMANUFACTURING,INC.公司。
⑷製造工廠不同：本件之國外製造工廠，根據原告95年
8 月11日函（原處分卷1 附件25）主張為ALTA MODE公司；他案為CHAMPION FOUNDRY CORPORATION公司。
⑸準此，本件與他案之進口日期、起運口岸、賣方及製
造工廠均不同，應屬不同之個案。又二者時隔近1 年，原告僅事後舉證提供ALTA MODE 公司與CHAMPIONFOUNDRY CORPORATION 公司之交易發票，裝箱單證明系案貨物為CHAMPION FOUNDRY CORPORATION公司製造，但卻無法提供系案貨物自菲律賓報關出口至新加坡之報單及裝船運送文件，而意圖比附援引，就經驗法則或論理法則而言，均欠缺證據力，難以採信。
⒊另為查明系爭貨物是否確係菲律賓產製，被告於97年3
月6日以五堵稽字第0970100077號函（原處分卷1附件19第1頁），函請代理LILA BHUM輪之大華海通運股份有限公司提供該輪95年6 月1 日至95年8 月31止之船舶航程表供參，該公司於原告提供之「17/JUL/2006 ，LILABHUM 043E 航次」之2 份提單（即系爭貨物自菲律賓至新加坡之提單）上以鉛字筆簽復稱: 「本公司之LILABHUM於17/JUL/2006 之航次為450E無043E航次」（原處分卷1 附件19第3 、4 頁），足證原告所提供之菲律賓至新加坡之提單非為真實文件。另據該船舶代理公司提供船舶動態表（原處分卷1 附件19第2 頁），LILABHUM輪450E航次於95年7 月17日到達菲律賓宿霧港後，另航經該國另外兩個港口，再抵達新加坡之日期為95年
7 月26日，而系爭貨物從新加坡起運之日期為95年7 月22日，在該輪抵達新加坡前，系爭貨物已自新加坡載運來台，更證明系爭貨物並非由LILA BHUM 輪由菲律賓載運至新加坡後再轉運來台者。準此，系爭貨物既係於新加坡起運來台，且原告提供之菲律賓產地證明書及菲律賓至新加坡之提單均為不實文件，則系爭貨物無自菲律賓出口之事實，已臻明確，其產地自非為菲律賓。至原告於前訴願期間提出之第15382 號產地證明書（原處分卷1 附件24，按：第15381 號原告訴訟時提供予被告，附件24），其樣式及簽名與菲律賓代表處檢附之樣式不同（原處分卷1 附件5 第3 頁），參以原告提供之產地證明書及嗣後提出之提單均為不實文件，且系爭貨物又查無自菲律賓出口之事實，則該產地證明書應無再次送駐外單位查證之必要。
⒋又系爭貨物認定產地前，歷經駐外單位及船公司查證、
公會鑑定、財政部關稅總局進口貨物原產地認定委員會審查；被告本於依法行政之原則，對當事人有利及不利事項均一律注意並詳細審酌，而為符合經驗法則之判斷。經審酌全部查證證據後，依進口貨物原產地認定標準參考事項規定，綜合研判認定其原產地為中國大陸，應非無據，並無恣意專斷或濫用裁量情事，原告所稱顯係誤解。按進口貨物產地之認定，係以實到貨物查驗取得之現場證據力為主，書件審核及國外根查為輔，原告所提供之產地證明書等文件資料所證明之內容既與查證結果之事實不符，衡諸經驗法則，當以現實查證之證據力為強。系案經被告依訴願決定書意旨重行詳實查明結果，系爭貨物核無自菲律賓出口或產製之事實，則原告所提供之證明文件，即無推翻查證結果之效力，原告所持主張，核無足採⒌又按原告為從事國際貿易之廠商，對進口之有關法令規
定應知之甚詳，當知未經公告准許輸入之大陸物品不准進口，其自新加坡進口系爭貨物，即應注意提醒發貨人，不得交運中國大陸產品，並應確實查明貨物之產地，據實申報，以免違規受罰。本件原告未善盡查證產地之注意義務，即率爾委任報關行向海關申報，致生虛報進口貨物產地，逃避管制之情事，難謂無過失。
⒍另按財政部97年11月3日台財關字第09705505100號令略
以：「…三、海關緝獲廠商違章進口非屬『懲治走私條例』之管制物品，於本令發布時處分尚未確定之案件，自本令發布之日起6 個月內，如能取得專案輸入許可文件者，可免認涉屬逃避管制。…」等語（鈞院卷第122頁，附件28）之規定。經查，本件原告前經被告查得有虛報進口貨物產地，逃避管制之違法情事，今原告提供經濟部國際貿易局97年12月19日貿服字第09770294690號書函（鈞院卷第123 頁，附件29），並經該國貿局與海關以電腦簽審比對結果相符（鈞院卷第124 頁，附件30），是本件原告已取得專案輸入許可文件，依前揭財政部令之規定，應認原告已無涉及逃避管制。
⒎非屬經濟部公告准許輸入之大陸物品，即應認涉有逃避
管制情事。該項公告內容如有變更，性質上究為「事實變更」或是「法律變更」？容有不同之見解。茲詳述如下：
⑴事實變更說（目前司法實務採此說）-按司法院釋字
第103 號解釋，所謂法律有變更，係指處罰之法律規定有所變更而言。依懲治走私條例第2 條第3 項規定及貿易法規授權公告內容之變更，並非處罰之法律規定有變更，僅規範管制內容之公告變動，係行政機關為適應當時社會情狀所為之事實上變更，非處罰之構成要件變更。
⑵法律變更說（行政罰法諮詢小組第10次會議討論，多
數委員採此說）- 法律授權訂定法規命令以補充義務規定或處罰規定之一部份，而此規定之變更如足以影響行政罰之裁處，屬法律變更。法律授權所為之公告（例如：依懲治走私條例第2 條第3 項規定所為之公告）屬於實質之法規命令，因公告內容之變更足以影響處罰之構成要件及效果，其變更即應屬法律變更，而有行政罰法第5 條規定之適用。又公告縱係由法律授權之法規命令再授權所為之者（例如：臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法係依據臺灣地區與大陸地區人民關係條例第35條第3 項授權訂定之法規命令，依該辦法第7 條第1 項第1 款規定授權之公告，即屬此類由法律授權之法規命令再授權所為之公告），仍不妨礙其為法律構成要件一部份之本質，適用上不應有所分別，故其公告修正亦屬法律變更。
⑶二者之區別實益之一在於如為事實變更，則無行政罰
法第5 條之適用，如為法律變更則有。（鈞院卷第
152 頁，附件2 ）⑷本件貨品輸入規定雖於進口前後皆未變更，然因財政
部97年11月3日台財關字第09705505100號令，致使原被認為逃避管制者如能事後檢具經濟部國貿局核發之輸入許可證，得免依逃避管制論處，此一情形嚴格來說雖非管制內容公告之變更，惟就其實質則無所異，且屬對人民有利之認定，並經財政部踐行公告程序，明令廢止89年10月26日台財關字第0890550460號令之適用（按該令在說明廠商違章進口尚未開放准許間接進口之大陸物品，涉及逃避管制之案件，應於廠商虛報違章事實之行為成立時，依行為時之有關法令審究論處，不因事後取得專案輸入許可證件或公告准許進口等事實，而免予論處。詳鈞院卷第155 頁，附件3），故不妨從寬解釋仍為管制內容公告之變更。
⑸承上所述，目前司法實務上多數看法認為管制內容公
告之變更係屬事實變更，而此一事實變更對於受處分人（原告）而言係屬有利，依行政程序法第128條第1項規定，本件情形即可認為發現有利之新事實或具有相當於行政訴訟法第273條第1項第13款發現未經斟酌之有利證物，且因在行政訴訟程序中，法定救濟期間並未經過，則行政機關並非不得依職權或依申請撤銷原處分；當行政機關未行使此一合法權力時，行政法院自得依職權調查證據（行政訴訟法第133 條），如經查明確有新事證足為有利於原告之判決，法院應將原處分、復查決定及訴願決定一併撤銷。
⑹改制前行政法院71年度判字第158 號判決及85年度判
字第1790號判決，均係就管制內容公告之變更所為，與本件案情類似，茲提出供參。
⑺財政部97年11月3日台財關字第09705505100號令有無
稅捐稽徵法第1-1條之適用？海關緝私條例第4條所謂「有關法令」得否指向稅捐稽徵法之規定？按：稅捐稽徵法第1-1 條固明定：「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」，然該條僅針對財政部就相關稅法規定所為之解釋函令而規範，並未及於本件處分依據之海關緝私條例，退步言之，縱勉強認為本件係屬關稅案件，惟同法第2 條亦已言明：「本法所稱稅捐，指一切法定之國、省( 市) 及縣( 市) 稅捐。但不包括關稅及礦稅。」，從而自不得認為稅捐稽徵法第1-1 條乃本件得以適用上開財政部令而為原告有利判決之法據。又按海關緝私條例第4 條規定：「本條例稱報運貨物進口、出口，謂依關稅法及有關法令規定，向海關申報貨物，經由通商口岸進口或出口。」，其中所謂「有關法令」當係指與進出口貨物通關有關之法令，諸如：
貨物通關自動化實施辦法、進出口報單申報事項更正作業法…等，稅捐稽徵法因與貨物通關無關，自非此之「有關法令」。
⑻本件被告業因原告事後補具輸入許可證，依財政部97
年11月3日台財關字第09705505100號令而認渠已不涉及逃避管制，並認本件與管制內容公告之變更無異，屬事實之變更，因此乃事後發現有利於原告之事實，故原告應受有利之判決，而司法實務上亦有先例可循，狀請鈞院依法為原告勝訴判決等語。
⒏提出財政部97年11月3日台財關字第09705505100號令、
經濟部國際貿易局97年12月19日貿服字第09770294690號書函及進口報單第AW/95/3697/1139 及AW/95/3697/11 40號進口通關狀態查詢電腦檔等件影本為證。
理 由
一、按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以…：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。四、其他違法行為。」；「有前2 項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1 項及第3 項之規定論處。」；「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價1 倍至
3 倍之罰鍰。…」；「前2 項私運貨物沒入之。」；「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」；「追徵或處罰之處分確定後，5 年內再犯本條例同一規定之行為者，其罰鍰得加重二分之一，犯3 次以上者，得加重1 倍。」，海關緝私條例第37條第1項、第3 項、第36條第1 項、第3 項、第44條前段、第45條各定有明文。次按「得沒入之物，受處罰者或前條物之所有人於受裁處沒入前，予以處分、使用或以他法致不能裁處沒入者，得裁處沒入其物之價額；其致物之價值減損者，得裁處沒入其物及減損之差額。」，行政罰法第23條第1 項復設有規定。復按「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」；「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、…七、其他有漏稅事實者。」，營業稅法第41條及第51條第
7 款亦各定有明文。另按「為拓展貿易，因應貿易情事，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。」，貿易法第21條第1 項前段另有規定。又進口非屬「台灣地區與大陸地區貿易許可辦法」第7 條規定准許輸入之大陸地區物品者，即構成進口禁止輸入之物品而涉及逃避管制之違章行為。
二、前揭事實概要所載各情，為兩造所不爭，且有上開各該文件、原處分、復查決定及訴願決定書等件影本附原處分卷及訴願機關卷可稽。茲依前述兩造主張之意旨，就下列各點敘明判決之理由。
三、原告報運進口系爭貨物，原涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之違章情事：
經查，原告於95年7 月26日及同年月27 日 向被告申報進口菲律賓產製系爭CAST IRON SOIL PIPES貨物2批 （進口報單號碼：第AW/95/3697/1139 號、第AW/95/3697/1140 號）。
系爭貨物原申報產地為菲律賓，經被告查驗發現，承載系爭貨物之船舶SEABOXER輪E024航次並未航經菲律賓，貨物本身另行噴印之「MADE IN PHILIPPINES 」字樣，似非原製造廠標示，產地顯有可疑，乃依關稅法第28條第1 項規定，函請原告提供產地證明書等相關運送文件供查核（原處分卷1 附件2 ）。嗣檢附原告提供菲國關稅總局PORT OF CEBU分局簽發之第04295 及04299 號產地證明書及載貨證券等資料，函請駐菲律賓代表處經濟組協助查證產地（原處分卷1 附件4）。案經該處查復結果（原處分卷1 附件5 ），該2 份原產地證明並非菲國海關所核發，且非為真實文件。另送請台灣區鑄造品工業同業公會鑑復結果略稱（原處分卷1 附件7 ），目前台灣生產鑄鐵管材之數量已供過於求，無需再從國外進口，低價進口擾亂市場秩序，疑判大陸進口可能性高等語。又系爭貨物依其輸入規定，僅中國大陸產製者不得輸入，原告如非意圖逃避管制，斷無必要提供不實之產地證明書。
綜上，被告依行為時進口貨物原產地認定標準參考事項第8點規定，依查得事證綜合研判認定其原產地為中國大陸。而被告檢附原告提供之產地證明書、發票等文件，報請財政部關稅總局進口貨物原產地認定委員會審議結果（原處分卷2附件1 ），亦決議維持被告原認定產地為中國大陸。至於原告所提供之產地證明書等文件資料，僅具有形式之證明力，其所證明之內容與查證結果不符，自應以實際查證之結果為準。是以本件被告核認原告報運進口系爭貨物，涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之違章情事，原無不合。
四、系爭貨物嗣因原告於所定期限內，取得專案輸入許可文件，依財政部97年11月3 日台財關字第09705505100 號令，已無涉及逃避管制情事：
㈠按海關緝私條例第37條第3 項規定，報運貨物進口涉及逃
避管制，應依前條第1 項及第3 項之規定論處。所謂逃避管制者，其管制之內容如何，事涉經濟行政及財稅行政等事項，在法條未明定其要件事實之情形，自有待行政主管機關依法律規範意旨而為闡釋，以資適用。故就某些進口貨物，倘原非屬開放進口之項目，主管機關基於行政管制之考量，以行政釋令設定一定期限及條件，使受行政處分之進口人，得依規定於事後進行補正，對於依規定完成補正者，不再究其逃避管制之責，如此由主管機關依法律之規範目的，於一定範圍約制行政管制之措施，使有利於受處分之當事人，則行政機關自應受該行政釋令之拘束，以符依法行政之原則。
㈡次按「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以
申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」，稅捐稽徵法第1-1 條定有明文。依此規定，作為財稅中央主管機關之財政部，在法律規範目的之範圍內，依稅捐稽徵法或稅法所發布之解釋函令，若有利於納稅義務人者，對於系爭尚未核課確定之案件，亦有適用；即對於系爭尚未核課確定之案件，在財政部所發布之解釋函令有利於納稅義務人之情形，使該解釋函令發生「溯及既往」之效力；此一有利釋令溯及適用之規定，應在宣示財稅案件適用財政部解釋函令之一般法理，咸應遵循。又「…罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。…」，稅捐稽徵法第49條前段定有明文。再者，海關緝私條例第4 條規定：「本條例稱報運貨物進口、出口，謂依關稅法及『有關法令規定』，向海關申報貨物，經由通商口岸進口或出口。」；準此，海關緝私條例案件亦無排除稅捐稽徵法第1-1 條規定之適用，合先敘明。
㈢本件原告報運進口系爭貨物，原涉有虛報進口貨物產地，
逃避管制之違章情事，已如前述。嗣財政部發布97年11月
3 日台財關字第09705505100 號令略以：「…三、海關緝獲廠商違章進口非屬『懲治走私條例』之管制物品，於本令發布時處分尚未確定之案件，自本令發布之日起6 個月內，如能取得專案輸入許可文件者，可免認涉屬逃避管制。…」等語（本院卷第122 頁），核屬有利於進口人之釋令。經查，本件被告以原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之罰鍰處分，仍在行政爭訟程序，為尚未確定之案件，而原告就原屬管制物品之系爭貨物，已於本件行政訴訟中提出專案輸入許可之經濟部國際貿易局97年12月19日貿服字第09770294690 號書函（本院卷第123 頁），並經國貿局與海關以電腦簽審比對結果相符等情，已據被告自認無誤，且有被告提出之相關查詢資料（本院卷第124 至
127 頁）可稽。本件原告既於前開財政部釋令所定期限內，取得專案輸入許可文件，依前揭規定及說明，本件適用財政部釋令之結果，應認原告已依規定完成補正，而無涉及逃避管制之情事。
五、原告訴請撤銷本件訴願決定、復查決定及原處分關於罰鍰部分，於法有據：
綜上所述，本件原告報運進口系爭貨物，原涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之違章情事；惟系爭貨物嗣因原告於所定期限內，取得專案輸入許可文件，依財政部97年11月3 日台財關字第09705505100 號令，已無涉及逃避管制情事。則原處分、復查決定及訴願決定原以原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之罰鍰處分，即無可維持，應予撤銷。是以本件原告訴請撤銷訴願決定、復查決定及原處分關於罰鍰部分，於法有據，應予准許。
六、本件事證，已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經審酌對於本件判決結果並不生影響，爰不予逐一論列，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 4 月 9 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 林樹埔
法 官 林玫君法 官 蕭忠仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 4 月 9 日
書記官 蕭純純