臺北高等行政法院判決
97年度訴字第2892號原 告 延泓貿易有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 李佳華 會計師訴訟代理人 林昇平 會計師
複代理人 陳仁基 會計師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 凌忠嫄（局長）住同上訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年9月19日台財訴字第09700353340號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分（含復查決定及重核復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：緣被告機關以原告於民國（下同）93年1月至4月間進貨，取具虛設行號建群興有限公司及繼榮企業有限公司（以下簡稱建群興公司及繼榮公司）開立之統一發票銷售額合計新臺幣（下同）24,571,947元，營業稅額1,228,598 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經被告機關查獲，審理違章屬實，乃核定補徵營業稅額0 元（最低留抵稅額1,972,916 元－虛報進項稅額1,228,598 元），並以其未依法取得憑證，依稅捐稽徵法第44條規定處罰鍰1,228,597 元。原告不服，就營業稅及罰鍰均申請復查，被告機關僅就罰鍰部分作成復查決定駁回，原告仍表不服，循序訴經財政部97年3 月3 日台財訴字第09700072330 號訴願決定將原處分（罰鍰復查決定）撤銷，由被告機關另為處分。嗣被告機關就營業稅及罰鍰，分別作成復查決定及重核復查決定，均維持原核定。原告不服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分（含復查決定及重核復查決定）均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告以原告進貨卻取具虛設行號開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，核定原告虛報進項稅額1,228,598 元，補徵營業稅額0 元（最低留抵稅額1,972,
916 元- 虛報進項稅額1,228,598 元），並以其未依法取得憑證，依稅捐稽徵法第44條規定處罰鍰1,228,597 元，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈財政部台北市國稅局96年5 月23日A1Z00000000000號案
由載明：「有進貨事實，取得非交易對象、虛設行號之發票」（原證5），96年4月12日財政部台北市國稅局認：『有關延泓貿易有限公司（下稱延泓公司）93年1至4月取得涉嫌虛設行號建群興有限公司及繼榮企業有限公司所開立不實發票27紙，金額計24,571,947元，虛報進項稅額計1,228,598 元乙案，因27紙不實進項發票品名皆為「布」，延泓公司雖提示該等產品進銷貨明細表，並表示上開貨物均已外銷出口至大陸加工，惟延泓公司取得之發票品名均未註明質料、規格等，查閱該公司所提供之出口報單，報單均詳細註明款式及規格，本局尚無法依據帳載記錄核定有無進貨事實。惟查延泓公司93年度申報毛利率為5%，低於同業利潤標準（93年：4432-11：毛利率20%），惟如扣除本案取得虛設行號開立不實發票銷售額，其毛利率28.73%【（營業毛利5,172,521元＋24,571,947元）÷營業收入淨額103,523,455元】則高於當年度營利事業各業同業利潤標準，依據財政部96年1月31日台財稅字第09604012510號函同意備查之「財政部各地區國稅局辦理營業人取得不實進項憑證扣抵銷項稅額及虛列成本費用查處原則」規定，可核定延泓公司93年1至4月間取得虛設行號建群興及繼榮公司所開立之不實發票係屬有進貨事實。』（第1頁第1行至第17行，原證6 ），可證，本件原告於93年1月至4月間向建群興公司及繼榮公司共計進貨24,571,947元，原告已舉證有建群興公司及繼榮公司之出貨單、開立之統一發票、付款所開立之支票影本與銀行兌現之存摺影本，以及原告出口報單等客觀事實證據，已證明原告有進貨事實，系爭交易有進貨事實，為兩造所不爭。
⒉交易對象－建群興公司（負責人李春輝），交易流程如下：
⑴系爭期間：93年1 月，原告經營自國內購買布疋送至
大陸加工製成各式成衣復運進口銷售。建群興有限公司負責人與原告簽訂買賣合約，在交易過程中並未假手於第三者，兩造直接交易（94年9 月29日說明書）。與建群興公司交易係透過蔡政健介紹而向建群興公司進貨（訴願書第3頁第5行），97年9 月19日訴願決定書第3頁第26行至第4頁第3 行：「次查原告主張與建群興公司蔡政健直接交易，與繼榮公司部分未主張與何人交易，惟建群興公司及繼榮公司93年度並未申報員工薪資，有綜合所得稅BAN給付清單可稽，該2公司93年度並未僱用員工，原告如何與之交易。」被告顯有誤解。
⑵經查：該公司93年度並未申報員工薪資與有無系爭交
易，係兩件不同法律事實。建群興公司綜合所得稅
BAN 給付清單是否申報蔡政健為該公司員工，非原告所能干涉，建群興公司負責人與本公司簽訂買賣合約，蔡政健亦在場，在交易過程中並未假手第三者，兩者直接交易。
⑶取具進貨憑證（原證2之1）如原告98年3 月16日行政訴訟準備狀第4頁附表。
⑷系爭貨品出口委託加工報單明細如原告98年3月16日行政訴訟準備狀第5頁至第6頁附表。
⑸資金流程：
①係向毅新公司、達昕公司借票，因彼此有親戚關係
，原告當時沒有申請支票，故以借票方式支付貨款，再由原告匯款至各該支票帳戶，此係商場上常見之債務清償方式。在私法自治原則下，私法契約有「由第三人給付」或「向第三人給付」之情形極為普遍（民法第268 條、第269條、第311條）且該等約定原則有效，除非「給付內容有屬人性」或「當事人另有特約」，才會排除此等約定在私法上之效力（台北高等行政法院90年度訴字第6718號判決書）。
②97年9月19日訴願決定書第4頁第3行至第5行：「又
查原告提示支付建群興公司之貨款，係由達昕實業有限公司開立1紙支票及毅新興業有限公司開立4紙支票支付」所載，與事實不符。經查，係原告之負責人分別向達昕實業有限公司及毅新興業有限公司借票付款，原告之負責人藍銘柏（更名甲○○，同一人）與達昕實業有限公司及毅新興業有限公司之負責人為侯銀美（為負責人藍銘柏之嫂嫂）及藍銘松（為負責人甲○○之哥哥），為兄嫂及兄弟關係。有關原告與建群興公司應付款項支付情形如下表所示，有原告上海商業儲蓄銀行，戶名：延泓貿易有限公司，帳號：00000000000000之存摺影本為證。付款明細如原告98年3月16日行政訴訟準備狀第7頁附表。
③97年5 月29日由經濟部工商資料公示查詢系統網站
查詢，建群興有限公司係95年11月8 日廢止，並非被告所言93年3月1日即有「擅自歇業他遷不明」，原告提示之支票確實付予建群興公司無誤。（原證7）④97年9月19日訴願決定書第6頁第12行至第17行：「
以達昕公司及毅新公司5 紙支票付款部分主張係借票支付，惟查開立之發票日為93年4月10日、93年9月30日、93年12月15日、94年1月22日及94年4月20日，兌領日卻為94年9月13日、94年9月15日、94年9月20日及94年9月22日（其中2 紙於同一天兌領），發票日與兌領日相差將近1年，有悖常情」，經查：原告訂購「布疋」出口加工成各式「成衣」復運進品銷售再收回貨款，需有一段期間，在資金短促情況下，部分票款付款期間較長，係屬常態，被告實無任何可指摘之處。
⑤97年9月19日訴願決定書第6頁第17行至第19行：「
且其中1紙兌領人一慶纖維股份有限公司說明係立宥有限公司交付抵付貨款，其餘兌領人為豐露商行亦非建群興公司」。經查：原告實無法知道建群興公司收到付款票據後如何運用或轉讓，亦無權干涉，但由被告以上所陳述，足可證明原告付款資金並無回流情形，被告亦從未舉證系爭貨款票據資金有回流情事，商業行為票據流通為票據法明文規定，眾所皆知，被告與原告均無法對法律行為加以限制。
⑹原告還款給毅新公司、達昕公司之記錄如原告98年3月16日行政訴訟準備狀第9頁附表。
⒊交易對象－繼榮公司（負責人簡繼謂），交易流程如下：
⑴系爭期間：93年3月至4月，原告與繼榮公司取具進貨
憑證如原告98年3 月16日行政訴訟準備狀第10頁附表。
⑵系爭貨品出口委託加工報單明細如原告98年3 月16日行政訴訟準備狀第11頁附表。
⑶系爭付款記錄之資金流程，係由原告委請上海商銀開
立銀行本票付款（莊元蓉、盛治強係上海商銀經辦人員），付款明細如原告98年3 月16日行政訴訟準備狀第12頁附表（付款支票詳原證四之1 、存褶影本詳原證4之2）⑷97年5 月29日由經濟部工商資料公示查詢系統網站查
詢，並無繼榮企業有限公司擅自歇業他遷不明之記錄，原告提示之銀行本票確實付予繼榮公司無誤。（原證8）⑸97年9月19日訴願決定書第6頁第19行至第23行：「以
盛治強及莊元蓉4 紙支票付款部分，係由訴願人提領活期存款帳戶現金轉請銀行開立銀行本票支付，其中2紙亦由豐露商行兌領，其中1紙兌領人龍成紡織股份有限公司說明係立宥有限公司訂購布料所支付之訂金，主張核不足採。」經查：原告實無法知道繼榮公司收到付款票據後如何運用或轉讓，亦無權干涉，但由被告以上所陳述，足可證明原告付款資金並無回流情形，被告亦從未舉證系爭貨款票據資金有回流情事，商業行為票據流通為票據法明文規定，眾所皆知，被告與原告均無法對法律行為加以限制。
⑹97年9月19日訴願決定書第4頁第5行至第8行：「支付
繼榮公司之貨款，係由盛治強開立1 紙支票及莊元蓉開立4 紙支票支付，雖主張係墊借付款，惟未登示帳載及償還墊借款資料以實其說。」所載，與事實不符。經查，盛治強及莊元蓉為上海商業儲蓄銀行之承辦行員，依授權開票，由原告提領上海商業儲蓄銀行帳號為00000000000000之帳戶，現金向銀行購買銀行本票付款。有關原告與繼榮公司應付款項支付情形如下表所示，有原告上海商業儲蓄銀行，戶名：延泓貿易有限公司，帳號：00000000000000之存摺影本為證。
⒋財政部95年5月23日台財稅字00000000000號：「稽徵機
關查核營業人取得涉嫌虛設行號開立之統一發票申報扣抵案件之原則。一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形核實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅字第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」，已明確證明縱取得虛設行號之統一發票，如該虛設行號「已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。」。經查，上開實際之付款票據之存付資料及原告之進出口貨物報關資料可證，本件原告確有向建群興公司及繼榮公司進貨事實，建群興公司及繼榮公司兩家公司在系爭期間（93年1月至4月）已如期申報營業稅401 表及繳交應納營業稅，縱建群興公司及繼榮公司為虛設行號，依法原告應無受補稅處罰之該當。
⒌財政部台灣省北區國稅局95年12月12日網站發佈之稅務
新聞：「本局表示，因應財政部95年5 月23日台財稅字第00000000000號函令及行政罰法第7條規定，不能再依司法院大法官會議議決釋字第275 號推定過失予以處罰，舉證責任轉由稽徵機關負擔，營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，加強違章事證蒐集之舉證責任，惟依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277號前段規定，當事人主張有利於己之事實者，應就其事實有舉證之責任。」（原證9）。
⒍綜上，本件原告已就進貨之資金流程、帳務處理詳加舉
證如上述，且本件進貨付款予建群興、繼榮公司後，並無資金回流情形，依財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函令規定，被告應負有調查及舉證之責任，原告既已提出相當證據證明其進貨之事實，被告卻無法確切反證加以推翻，即應認定原告有進貨事實而免於補稅處罰，又原告取得之發票，其開立發票公司之負責人，是否構成刑事犯罪之認定，與原告取具之發票是否為虛設行號且無進貨事實，誠無必然關係，被告未經調查及舉證，即予處罰，認事用法顯有違誤。綜上所陳，請判決如訴之聲明。
㈡被告主張之理由：
⒈補徵營業稅部分
⑴按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，
為當期應納或溢付營業稅額。……進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」及「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第15條及同法施行細則第52條第1 項所明定。次按「……（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：1.無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人……應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。……」及「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第000000000 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」分別經財政部83年7月9日台財稅第000000000號函及95年5月23日台財稅字第00000000000 號令釋在案。又「……營業稅法施行細則第52條第2類第1款規定，營業稅法第51條第1款至第4款及第6 款，以經主管稽徵機關依查得之資料核定應補徵之應納稅額為漏稅額，上開漏稅額之計算，參酌本部79年12月7日台財稅第000000000號函及85年2月7日台財稅第000000000號函規定，應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額。」為財政部89年10月19日台財稅第0000000000號函所明釋。
⑵查本件原告於首揭期間進貨，取具虛設行號建群興公
司及繼榮公司開立之統一發票27紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,228,598 元，有被告刑事案件移送書及專案申請調檔統一發票查核清單等影本可稽，違反前揭稅法規定，經被告核定自累積留抵稅額扣減，核定補徵營業稅額0元。
⑶查建群興公司業經臺灣高等法院95年度重上訴字第97
號刑事判決核認為虛設行號確定在案，並於判決書中附表二註明開立之銷項憑證交付對象為本案原告，發票金額14,064,247 元，稅額703,213元，發票張數11張。次查繼榮公司雖未經刑事起訴及判決，惟依刑事案件移送書記載，該公司自93年3月至同年8月間無進出口資料，取得國內進項憑證29紙，進項金額28,185,830元，惟全數皆取自虛設行號培瑞企業有限公司（以下簡稱培瑞公司）開立之不實憑證。培瑞公司經臺灣臺北地方法院95年度訴字第1444號刑事判決書所載「……嗣後該公司即在無實際銷貨情形下，推由不詳之成年人士連續填製如附表一、二所示之不實統一發票會計憑證，……該等銷售人又以附表一所示發票向稅捐稽徵機關申報抵扣銷項稅額，而幫助該等銷售人逃漏營業稅額……」，而附表一所列示之銷售人即繼榮公司。是建群興公司及繼榮公司無進貨事實卻虛開銷貨發票供原告申報扣抵銷項稅額，被告核認原告未依規定取得憑證，處經查明認定之總金額5﹪罰鍰，自非無據。
⑷原告於94年9 月29日出具說明書，特別指明「和蔡政
健交易」，而建群興公司並無蔡政健其人，原告卻以建群興公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法未合。
⑸原告主張建群興公司部分，開立達昕實業有限公司1
紙支票及毅新興業有限公司4 紙支票支付貨款；繼榮公司部分，委請上海商業儲蓄銀行板橋分行之職員盛志強開立1紙及徐元蓉開立4紙上海商業儲蓄銀行支票支付貨款（如答辯狀附表）。惟支票兌領人分別為豐露商行、慶新興業有限公司、龍城紡織股份有限公司（以下簡稱龍城公司）即一慶尼龍纖維股份有限公司（以下簡稱一慶公司），並經龍城公司及一慶公司書面說明該2 紙支票係收取立宥公司之貨款，是其主張核不足採。其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，被告核定補徵營業稅額0元（最低留抵稅額1,972,916元－虛報進項稅額1,228,598元）並無不合，請續予維持。
⑹本件金流部分查核如下：原告雖主張以支票償付貨款
，①支付繼榮公司部分，由原告以現金支付委託上海商業儲蓄銀行板橋分行之行員莊元蓉及盛治強開立該行支票5紙支付，該5紙支票之到期日為94年7 月26日、11月28日、11月23日、12月9日及12月7日，經上海商業儲蓄銀行板橋分行函覆票載之到期日即開立支票之時間，換言之係於票載到期日才支付予繼榮公司，惟依營業稅稅籍資料查詢作業資料顯示，繼榮公司於93年11月1 日即「擅自歇業他遷不明」；②支付建群公司部分，依國泰世華商業銀行板橋分行函覆，支付予建群公司支票係於94年9 月14日、19日及21日提出交換，惟依營業稅稅籍資料查詢作業資料顯示，建群公司於93年3月1日即「擅自歇業他遷不明」，則原告提示之支票是否確實付予建群公司及繼榮公司？抑或為應付被告查核而刻意製作之資金流程？是原告主張與建群公司及繼榮公司有實際交易乙節核不足採。
⒉罰鍰部分：
⑴按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…
…五、虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第5款所明定。
⑵查原告違章情事已如前述，縱無故意，亦有應注意、
能注意而不注意之過失，被告擇一從重按未依法取得憑證經查明認定之總額24,571,947原處5﹪行為罰1,228,597元，並無違誤，請續予維持。
⒊據上論結，原告之訴應認為無理由，請駁回原告之訴。
又本件行政訴訟答辯狀副本1份由被告機關抄送原告。
理 由
一、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：1 、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……5 、虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第19條第1 項第1 款及第51條第5 款所明定。又同法施行細則第52條第1 項規定：「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」因之，凡購進之貨物已依規定取得並保存第33條所列之憑證者，即得據之列報進項稅額而扣抵銷項稅額，自無虛報進項稅額問題，而毋庸對之科處罰鍰。又按「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅000000
000 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」亦經財政部95年5 月23日台財稅字第00000000000 號函釋（下稱財政部95年函釋）在案。依此函釋，稽徵機關對於營業人無向涉嫌虛設行號者進貨的事實，負有調查及舉證之責任。如營業人已提出相當證據證明其有向所謂涉嫌虛設行號者進貨之事實，而稽徵機關無法提出確切反證加以推翻者，即應認定其有進貨事實，而免予補稅處罰。
二、本件被告機關以原告於93年1月至4月間進貨，取具虛設行號建群興有限公司及繼榮企業有限公司開立之統一發票銷售額合計24,571,947元，營業稅額1,228,598 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經被告機關查獲，審理違章屬實，乃核定補徵營業稅額0 元（最低留抵稅額1,972,916 元－虛報進項稅額1,228,598 元），並以其未依法取得憑證，依稅捐稽徵法第44條規定處罰鍰1,228,597 元。原告不服，就營業稅及罰鍰均申請復查，被告機關僅就罰鍰部分作成復查決定駁回，原告仍表不服，循序訴經財政部97年3 月3 日台財訴字第09700072330 號訴願決定將原處分（罰鍰復查決定）撤銷，由被告機關另為處分。嗣被告機關就營業稅及罰鍰，分別作成復查決定及重核復查決定，均維持原核定。原告不服，提起訴願遭決定駁回各情，有營業稅稅籍資料查詢作業、原查核報告、產品進銷貨明細表、營業人銷售額與稅額申報書、統一發票、營業稅年度資料查詢、稅額繳款書、罰鍰繳款書、罰鍰處分書、違章案件罰鍰繳款書、復查及訴願決定書等附原處分卷及訴願卷內可稽。
三、原告循序起訴意旨略以：原告於93年1月至4月間向建群興公司及繼榮公司共計進貨24,571,947元，原告已舉證有建群興公司及繼榮公司之出貨單、開立之統一發票、付款所開立之支票影本與銀行兌現之存摺影本，以及原告出口報單等客觀事實證據，已證明原告有進貨事實，系爭交易有進貨事實，亦為兩造所不爭；又原告確有向建群興公司及繼榮公司進貨事實，建群興公司及繼榮公司兩家公司在系爭期間（93年1月至4 月）已如期申報營業稅401 表及繳交應納營業稅，縱建群興公司及繼榮公司為虛設行號，依法原告應無受補稅處罰之該當；原告已就進貨之資金流程、帳務處理詳加舉證如上述，且本件進貨付款予建群興、繼榮公司後，並無資金回流情形，依財政部95年5 月23日台財稅字第00000000000 號函令規定，被告應負有調查及舉證之責任，原告既已提出相當證據證明其進貨之事實，被告卻無法確切反證加以推翻，即應認定原告有進貨事實而免於補稅處罰，又原告取得之發票，其開立發票公司之負責人，是否構成刑事犯罪之認定，與原告取具之發票是否為虛設行號且無進貨事實，誠無必然關係，被告未經調查及舉證，即予處罰，認事用法顯有違誤；爰請判決如訴之聲明云云。
四、本件兩造之爭點為被告機關以原告於首揭期間進貨，取具虛設行號建群興公司及繼榮公司開立之統一發票計27紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，核定原告虛報進項稅額1,228,598元，補徵營業稅額0元（最低留抵稅額1,972,916元-虛報進項稅額1,228,598 元），並以其未依法取得憑證，依稅捐稽徵法第44條規定處罰鍰1,228,597 元，是否適法？查被告機關主張原告於首揭期間進貨，取具虛設行號建群興公司及繼榮公司開立之統一發票27紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,228,598 元，有被告刑事案件移送書及專案申請調檔統一發票查核清單等影本可稽，又建群興公司業經臺灣高等法院95年度重上訴字第97號刑事判決核認為虛設行號確定在案；繼榮公司雖未經刑事起訴及判決，惟依刑事案件移送書記載，該公司自93年3 月至同年8 月間無進出口資料，取得國內進項憑證29紙，進項金額28,185,830元，惟全數皆取自虛設行號培瑞公司開立之不實憑證；是建群興公司及繼榮公司無進貨事實卻虛開銷貨發票供原告申報扣抵銷項稅額，被告核定原告虛報進項稅額1,228,598 元，補徵營業稅額0 元，並以其未依法取得憑證，依稅捐稽徵法第44條規定，按未依規定取得憑證，處經查明認定之總金額5﹪罰鍰，固非無見；惟查：
（一）現行營業稅法制之架構下，是以營業人在其營業活動中為貨物或勞務所創造之加值金額據為課稅基礎，而且此等加值稅額之名義納稅義務人與實質稅捐負擔人並不一致，其名義納稅義務人為該營業人，而實質稅捐負擔人則為向其購買該貨物或勞務之買受人（可能為營業人也可能為消費者），而為了如實反映營業人就其產銷階段所創造之加值金額，應代國家向後手買受人收取之營業稅負金額，在稽徵技術上乃是用「銷項稅額」減除「進項稅額」，以其餘額作為該營業人對國家應繳納之營業稅額。再者，稅捐是對人民的私經濟活動成果，抽取一定少額比例之資源，作為政府從事公共活動的財源，其在抽取過程中對人民之打擾應越少越好。如果打擾太多，人民從事私經濟活動的誘因即會降低，而私經濟活動的減少，又會使稅基縮小，反而不利於稅收之成長。而營業稅在稽徵技術上既然是以一般交易行為作為稅基，自然期待社會上交易頻繁，讓消費者因交易而獲利之同時，稅基亦可不斷擴大，增加政府之稅收。但是如果政府為了營業稅稅源稽徵便利性，要求人民主動積極查證交易對象的真實身分，且期待極高的查證水準，如此結果，會造成交易上的困難，反而使得稅基減少，不利於國家財政收入的取得，絕非一種有效率的稽徵作業。就私法上交易活動而言，基於契約自由原則，人民可以選擇與任何人締約，只要該相對人能按債之本旨提出給付即可，締約當時出賣人是否係買賣標的之權利人，並不影響契約之效力（例如關於「出賣他人之物」，在民事法一向肯定契約的合法性與有效性）。是基於私法自治，國家並無介入之必要，而又由於稅捐是以人民私法上的經濟活動作為徵收對象，所以除非有明顯的稅捐規避行為，稅法在解釋及定性活動上也應儘量尊重私法已有的設定。從而，人民在為交易行為時只要確認交易相對人確實存在，且交易內容並無違法，雙方並有履約付款之事實，實難課以人民高度之注意義務查證交易相對人是否為所謂虛設行號。
（二）稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕依財政部83年7月9日台財稅000000000 號函辦理；如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰，此經上揭財政部95年5月23日台財稅字第00000000000 號函釋在案；是依上揭財政部該95年函釋，被告應就原告無進貨之事實負舉證責任，如被告無法證明營業人確無進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，則應免予補稅處罰。又「代理人於代理權限內，以本人名義所為之意思表示，直接對本人發生效力。」民法第103條第1 項定有明文。是本人非不得以委任代理人之方式為其辦理事務，而代理權之授與方式，除法有明定外，並非以書面為必要。
（三）原告主張系爭93年1 月間，原告經營自國內購買布疋送至大陸加工製成各式成衣復運進口銷售，建群興公司與原告簽訂買賣合約，取具進貨憑證11紙，銷售額14,064,247元，含稅金額計14,767,460元；原告當時沒有申請支票，故以借票方式支付貨款，資金流程係向毅新公司、達昕公司借票，再由原告匯款至各該支票帳戶，有關系爭貨品出口委託加工報單明細，支票號碼、金額（指定受款人建群興有限公司）、付款及還款明細等，均詳如附表一所示各情；業據原告提出與其所述之情相符之買賣合約、統一發票、出口委託加工報單、賣匯水單、匯出匯款證明書、出貨單、毅新公司及達昕公司簽發指定受款人為建群興有限公司之支票、上海商業儲蓄銀行，戶名：延泓貿易有限公司，帳號：00000000000000之存摺影本等附原處分卷及本院卷內可稽；被告亦承認本件原告係有進貨之事實；再參諸原告系爭期間向建群興公司進貨，銷售額14,064,247元，含稅金額計14,767,460元；又系爭貨品出口委託加工報單金額亦合計為14,767,460元；原告向毅新公司、達昕公司借票計5 紙，已指定建群興公司為受款人，票面金額合計亦為14,767,460元，且均已兌現；被告亦查無資金回流情事；又原告嗣於94年9 月將借票金額，還款予毅新公司、達昕公司，其還款金額合計亦為14,767,460元（明細均詳如附表一所示），均相吻合，原告就物流及金流均已提出相當證明，且可勾稽。足徵原告主張與建群興公司確有系爭交易，堪予信實。
（四）次查原告主張系爭93年3月至4月間，原告與繼榮公司簽訂買賣合約，取具進貨憑證16紙，銷售額10,507,700元，含稅金額計11,033,085元；付款記錄之資金流程，係由原告委請上海商銀開立銀行支票5 紙（均指定受款人為繼榮企業有限公司）付款，有關系爭貨品出口委託加工報單明細，銀行支票號碼、金額、兌領情形等，均詳如附表二所示各情；業據原告提出與其所述之情相符之買賣合約、統一發票、出口委託加工報單、賣匯水單、匯出匯款證明書、出貨單、上海商業儲蓄銀行簽發之支票、戶名延泓貿易有限公司，帳號：00000000000000存摺影本等附原處分卷及本院卷內可稽；被告亦承認本件原告係有進貨之事實；再參諸原告系爭期間向繼榮公司進貨，銷售額10,507,700元，含稅金額計11,033,085元；系爭貨品出口委託加工報單金額亦合計為11,033,085元；原告委請上海商銀開立銀行支票5 紙付款（指定受款人為繼榮公司），票面金額合計亦為11,033,085元；均相吻合，且支票均已兌現（相關明細均詳如附表二所示），被告復查無資金回流情事；原告就物流及金流均已提出相當證明，且可勾稽。足徵原告主張與繼榮公司確有系爭交易，亦堪信實。
（五）被告雖以本件有刑事案件移送書、專案申請調檔統一發票查核清單可稽；且建群興公司業經臺灣高等法院95年度重上訴字第97號刑事判決核認為虛設行號確定在案；繼榮公司自93年3月至同年8月間無進出口資料，取得國內之進項憑證全數取自虛設行號培瑞公司開立之不實憑證云云；但查，專案申請調檔統一發票查核清單或分析表，僅係被告機關內部統一發票查核電腦或分析之資料，尚不足證明原告確未與建群興公司及繼榮公司為系爭交易；至刑事案件移送書亦僅係被告機關認有犯罪嫌疑，移送偵查之文件，均不足證明原告末與建群興公司及繼榮公司為系爭交易；又本件係被告機關以原告進貨，取具建群興公司及繼榮公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，乃核認原告虛報進項稅額，並以其未依法取得憑證，依稅捐稽徵法第44條規定處罰鍰；此與建群興公司及繼榮公司負責人是否構成刑事犯罪之認定，並無必然關係；況刑事判決所認定之事實，及其所持法律上之見解，並不能拘束本院，本院應本於調查所得，自為認定之裁判，亦有改制前行政法院44年判字第48號判例意旨可資參照。至建群興公司及繼榮公司於系爭期間進出口情形，或其進項來源是否為虛設行號，亦與本件認定原告有無與之為系爭交易，無必然關係；且虛設行號並非全然無任何之實際交易，仍有可能有部分之真實交易；原告既以提出系爭交易之物流及付款予建群興公司及繼榮公司之確實證據，被告既查無資金回流情形，尚難以建群興公司及繼榮公司係屬虛設行號或其進項來源為虛設行號乙節，即謂原告不可能與建群興公司及繼榮公司為系爭交易。
（六）再查原告向達昕公司及毅新公司借5 紙支票付款予建群興公司，支票發票日分別為93年4 月10日、93年9 月30日、93年12月15日、94年1 月22日及94年4 月20日，確均兌領無訛，其兌領日分別為94年9 月13日、94年9 月15日、94年9 月20日及94年9 月22日（其中2 紙於同一天兌領），為兩造所不爭，並有支票及上海商業儲蓄銀行，戶名：延泓貿易有限公司，帳號：00000000000000之存摺影本等附原處分卷及本院卷內可稽；原告主張其訂購「布疋」出口加工成各式「成衣」復運進口銷售再收回貨款，需有一段期間，在資金短促情況下，部分票款付款期間較長，係屬常態，核亦與交易常情無違。
（七）末查建群興公司及繼榮公司93年度有無申報員工薪資，與原告是否與之為系爭交易，並無必然關係。又建群興公司係於95年11月8 日始經廢止，系爭期間尚未經廢止；至被告機關主張依營業稅稅籍查詢作業資料顯示，建群興公司及繼榮公司分別於93年3 月1 日及93年11月1 日「擅自歇業他遷不明」；惟原告取得建群興公司進貨統一發票11紙，其日期係93年1 月間；原告取得繼榮公司進貨統一發票16紙，其日期係93年3 、4 月間；均在「擅自歇業他遷不明」前為之，均無礙於系爭交易之成立；又支票為無因及流通證券，實際兌領付款日期，尚與系爭交易是否成立無涉。況公司縱歇業他遷，交易當時既尚未經廢止，亦不得謂不可能為系爭交易。又原告向毅新公司、達昕公司借票
5 紙付款，指定建群興公司為受款人，票面金額合計為14,767,460元，與發票金額相符，且均已兌現；原告委請上海商銀開立銀行支票5 紙付款，指定受款人為繼榮公司，票面金額合計為11,033,085元，與發票金額相符，且均已兌現；被告復均查無資金回流情事，已如前述；原告已證明確已付款予交易相對人建群興公司及繼榮公司之事實；被告雖主張有關之支票兌領人分別為豐露商行、慶新興業有限公司、龍城紡織股份有限公司及一慶尼龍纖維股份有限公司，並經龍城公司及一慶公司書面說明該2 紙支票係收取立宥公司之貨款云云；但查支票乃無因及流通之證券，執票人取得支票後，除有禁止背書轉讓外，法律並無禁止票據之轉讓，縱支票兌領人係指定受款建群興公司及繼榮公司以外之第三者，或支票兌領人非直接與支票指定之受款人即建群興公司及繼榮公司交易，均與交易常情無違；被告執上揭情事，謂建群興公司及繼榮公司非原告實際交易對象，尚非可採。
五、綜上論述，原告主張確實與建群興公司及繼榮公司為系爭交易之情，堪予採信。又建群興公司及繼榮公司於系爭期間均有依規定按期申報進、銷項資料，並按其申報稅額繳納之情，為兩造所不爭，並有其營業稅申報查詢資料附本院卷內可參；參照首揭財政部95年5月23日台財稅字第00000000000號函釋意旨，稽徵機關對於營業人無向涉嫌虛設行號者進貨之事實，負有調查及舉證之責任，本件原告既已提出相當證據證明其有向建群興公司及繼榮公司進貨之事實，而稽徵機關無法提出確切反證加以推翻者，即應認定其有進貨事實，而免予補稅處罰。從而，被告機關以原告進貨未依規定取得進項憑證，卻取具非實際交易對象之建群興公司及繼榮公司所開立之統一發票，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，核定原告虛報進項稅額1,228,598元，補徵營業稅額0元（最低留抵稅額1,972,916 元- 虛報進項稅額1,228,598 元），並以其未依法取得憑證，依稅捐稽徵法第44條規定處罰鍰1,228,
597 元，認事用法，均有違誤，復查（含重核復查決定）及訴願決定，未予糾正，仍予維持，亦有未合。原告訴請撤銷，為有理由，應由本院將訴願決定及原處分（含復查決定及重核復查決定）均予撤銷，以資適法，並昭折服。
六、本件判決基礎已經明確，兩造其餘主張或陳述，與判決結果無影響，不再一一論述。
七、據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 4 月 23 日
台北高等行政法院第六庭
審 判 長法 官 闕銘富
法 官 陳鴻斌法 官 許瑞助上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 4 月 23 日
書記官 吳芳靜