臺北高等行政法院判決
97年度訴字第3233號原 告 頂立工業股份有限公司代 表 人 甲○○○訴訟代理人 羅美棋 律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 陳文宗（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年10月31日台財訴字第09700466720 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告民國（下同）89年度營利事業所得稅結算申報，列報全年所得額新臺幣（下同）38,130,749元，被告初查依申報數核定，嗣經法務部調查局北部地區機動工作組（下稱北機組）查獲虛報營業成本133,191,867 元，通報被告重行核定171,322,616 元，應補稅額33,297,967元，並按所漏稅額處1倍罰鍰33,297,900元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部以95年11月9 日台財訴字第09500263950 號訴願決定駁回。原告猶不服，再向本院提起行政訴訟，經本院96年度訴字第55號判決：「訴願決定及原處分（即復查決定）關於營業費用－郵電費部分之核定及罰鍰均撤銷」「原告其餘之訴駁回。」， 原告就該判決不利之部分提起上訴，並經最高行政法院97年度裁字第583 號駁回上訴，案經被告依上開確定判決之意旨以97年7 月25日北區國稅法一字第0970007904號重核復查決定追減全年所得額240 元，其餘維持原核定（下稱原處分）。原告不服，提起訴願，經財政部97年10月31日台財訴字第09700466720 號訴願決定駁回，原告仍不服，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠稅捐稽徵機關核課稅款應符合事理，如以法律事件言，不得
違背經驗法則，因此財政部乃對各行各業在無法提示帳冊憑證時定出同上利潤標準，勿使稅捐稽徵機關無限上綱增加人民不合理之稅負。原告係以生產烤肉架、機車引擎蓋、縫紉機殼鋁製鑄造為業，財政部訂頒之淨利為7%，如按北機組之查獲虛報營業成本數額133,191,867 元，則原告之利潤高達
32.02%，顯不合事理。㈡行政機關對人民違章行為之裁罰要有明確之證據，最高行政
法院（89年7 月1 日改制前為行政法院）39年度判字第2 號、62年度判字第402 號、75年度判字第309 號判例可資參照。被告僅憑北機組所謂查獲虛報成本，即行課稅裁罰，未斟酌該所謂虛報成本，只不過是恐嚇逼供下之產物，違反證據法則而無證據能力，不得作為證據。
㈢原告89年度營利事業所得稅係依限完成申報，在被告查核階
段，被告未表示未能查核或不能提示帳證，嗣被告同仁為北機組調查是否涉有貪瀆，對原告搜索帳冊憑證，因部分帳證為不知情之外勞誤以為是逾期不要之品管表而予燒燬，被告即自以為是謂其查得有虛報營業成本及費用，對原告補徵稅額33,297,967元，並裁罰1 倍罰鍰，顯有違法。
㈣本件原告依法申報營所稅並為核定，依所得稅法第83條規定
，縱嗣後因外勞燒燬，亦僅為帳冊憑證未妥適保管，最嚴重只能依所得稅法第105 條規定裁處罰鍰而已，被告未及注意在沒有查得任何虛報成本費用之情形下，率為核定補稅及裁罰，當然違法。
㈤所得稅法第83條第1 項規定：「稽徵機關」得依法查得資料
或同業利潤標準核定所得稅，法律條文既規定「稽徵機關」查得，但觀之重核復查決定書事實（第1 頁）欄載明：嗣經法務部調查局北區機動工作組（北機組）「查獲通知」，由此以觀顯非被告或其所屬機關查獲（得），率依該法條第1項規定：毫無所據核補稅款，顯無所據，更屬違法。
㈥又依上述法條規定所謂「查核虛報成本費用」，依明確性原
則，被告應具體明確的敘述：⒈那筆交易；⒉交易對象為誰；⒊交易金額若干；⒋交易品名或費用名目，不能含糊，一語帶過（如同刑事法院判決認被告有多次詐欺行為，應將被告詐欺時間地點、方法、金額等一一分列）。
㈦違反稅法之裁罰應以法律規定，如依施行細則之法規命令定
之，應有法律明確授權，租稅罰之構成要件及數額，應由法律定之，司法院釋字第313 、394 、402 號著有解釋，亦即處罰要件及數額有國會保留之適用，易言之，處罰要件不得以法規命令位階之施行細則定之（請參閱葛克昌教授「法律原則與稅法裁判一文」），本件原處分援用不得做為裁罰依據之「查核準則」顯係違法裁罰處分，訴願決定未及糾正撤銷洵有違法。
㈧本件重核復查決定第4 頁認為所漏稅款仍為33,297,907元，
罰鍰33,297,900元並無違誤「應予維持」，係就全案重核，非就240 元部分核定，因之訴訟標的款為二數總加。
㈨為此，原告依據行政訴訟法第4 條第1 項提起本件撤銷訴訟，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被告則以：㈠全年所得額：
⒈按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關
各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。前項帳簿、文據，應由納稅義務人依稽徵機關規定時間，送交調查。」為所得稅法第83條第1 項及第2 項前段所明定。次按「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。前項之費用及損失，如經查明確無支付之事實，而係虛列費用或損失逃稅者，應依所得稅法第
110 條之規定處罰。」為營利事業所得稅查核準則第67條第1 項及第2 項所規定。
⒉原告係經營鋁製品鑄造業，89年度列報全年所得額38,130
,749元，被告依申報數核定，嗣因北機組查獲其浮報直接原料費用、運費、水電瓦斯費、職工福利、加工費、燃料費、消耗品、文具用品、運費、郵電費、職工福利、訓練費、其他費用及包裝費等合計133,191,867 元，通報被告所屬桃園縣分局重行核定全年所得額171,322,616 元。原告不服，申經復查及提起訴願均遭駁回，提起行政訴訟，經臺北高等行政法院判決關於營業費用－郵電費部分之核定及罰鍰均撤銷，由被告另為適法之處分；原告其餘之訴駁回。經被告重核復查決定略以，原告既於申報已自行調整系爭營業費用－郵電費金額為1,181,297 元，則被告按帳載結算金額1,181,537 元計算原告浮報費用之金額，核有溢計240 元，被告初查核算浮報營業成本及費用133,191,867 元准予追減240 元，原核定全年所得額171,322,61
6 元應予追減240 元，變更核定171,322,376 元，遞經訴願決定仍予維持。
⒊本件行政訴訟意旨略以，被告核課稅款應符合事理不得違
背經驗法則，原告89年度所得稅若按被告核定則利潤達32.02%，顯不合理，又虛報成本費用情事不過是奉北機組採行恐嚇逼供下之產物，不足為證據云云。
⒋經查：
⑴非屬本件系爭部分，原告89年度營利事業所得稅行政救
濟案件，經臺北高等行政法院96年8 月22日96年度訴字第55號判決：「訴願決定及原處分（即復查決定）關於營業費用－郵電費部分之核定撤銷」「原告其餘之訴駁回。」原告就該判決不利之部分提起上訴，遞經最高行政法院97年度裁字第583 號駁回上訴，全案遂告確定。
⑵就本件系爭部分而言，原告於申報時已自行調整系爭營
業費用－郵電費金額為1,181,297 元，則被告按帳載結算金額1,181,537 元計算原告浮報費用之金額核有溢計
240 元，被告重核復查決定原告成本及費用133,191,86
7 元追減240 元，變更原告全年所得額171,322,376 元，自無不合。
⑶被告查獲原告之違章事實除有相關人之調查筆錄外，尚
有帳載及申報資料勾稽結果可資印證，並非無據，原告前於訴訟中僅稱89年度帳證因已燒毀無法提示，卻未能提示確遭火燒之證明供核，是被告依查得之資料核定所得，自無不合。
㈡罰鍰：
⒈按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法
規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110 條第1 項所明定。
⒉本件原告89年度營利事業所得稅結算申報，虛報營業成本
及費用合計133,191,867 元，致漏報所得額133,191,867元，被告按所漏稅額33,297,967元處1 倍罰鍰33,297,900元。原告不服，申請復查及提起訴願均遭駁回，原告猶不服，提起行政訴訟，經判決關於營業費用－郵電費部分之罰鍰撤銷，由被告另為適法之處分；原告其餘之訴駁回，原告仍不服提起上訴，遞經最高行政法院97年度裁字第58
3 號駁回上訴確定。系爭虛報營業成本及費用准予追減24
0 元業如前述，惟經重行核算漏稅額為33,297,907元，按所漏稅額33,297,907元處以1 倍之罰鍰仍為33,297,900元，是原處罰鍰33,297,900元並無違誤。
㈢綜上所述，原告所訴顯無理由等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本院之判斷：㈠本件原告係經營鋁製品鑄造業，89年度營利事業所得稅結算
申報，列報全年所得額38,130,749元，被告初查依申報數核定，嗣因北機組查獲其浮報直接原料費用、運費、水電瓦斯費、職工福利、加工費、燃料費、消耗品、文具用品、運費、郵電費、職工福利、訓練費、其他費用及包裝費等合計133,191,867 元，致漏報所得額133,191,867 元，通報被告重行核定全年所得額171,322,616 元，並按所漏稅額33,297,967元處1 倍罰鍰33,297,900元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部以95年11月9 日台財訴字第09500263950 號訴願決定駁回。原告猶不服，再向本院提起行政訴訟，經本院96年度訴字第55號判決略以：
原告主張營業費用－郵電費調整後金額1,181,297 元，並非1,181,537 元乙節，因原告於申報時自行調整扣除240 元，並無浮報情事，是被告核定上開營業費用－郵電費為1,181,
537 元，自有未合等由，撤銷訴願決定及原處分關於營業費用－郵電費部分之核定，由被告另為適法之處分，其餘之訴駁回。經被告依上開臺北高等行政法院判決之意旨重核復查決定略以，原告既於申報已自行調整系爭營業費用－郵電費金額為1,181,297 元，則被告按帳載結算金額1,181,537 元計算原告浮報費用之金額，核有溢計240 元，原核算浮報營業成本及費用133,191,867 元准予追減240 元，原核定全年所得額171,322,616 元應予追減240 元，變更核定171,322,
376 元。又系爭虛報營業成本及費用准予追減240 元業如前述，經被告重行核算所漏稅額仍為33,297,907元，乃按所漏稅額33,297,907元處以1 倍之罰鍰33,297,900元（計至百元止）。以上事實為兩造所不爭執，並有原核定書及復查決定書附卷可稽。
㈡原告不服，循序提起行政訴訟，並為上開事實部分記載之主
張，是本件應審酌者厥為：被告依北機組之查獲通知而認定原告有虛報營業成本及費用之情事，是否適法？被告重行核定原告89年度全年所得額為171,322,376 元，所漏稅額為33,297,907元，並按所漏稅額處1 倍之罰鍰，有無理由？㈢經查：
⒈關於全年所得額部分：
⑴按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有
關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」為所得稅法第83條第1 項所明定。復按撤銷或變更原處分或決定之判決，就其事件有拘束各關係機關之效力，行政訴訟法第216 條第1 項定有明文。
⑵原告89年度營利事業所得稅行政救濟案件，經本院96年
8 月22日96年度訴字第055 號判決：「訴願決定及原處分（即復查決定）關於營業費用－郵電費部分之核定及罰鍰均撤銷」「原告其餘之訴駁回。」原告就該判決不利之部分提起上訴，並經最高行政法院97年度裁字第58
3 號駁回上訴，全案遂告確定。故關於原告89年之全年所得額，除「營業費用－郵電費」部分外，其餘部分均已告確定，原告不得再為爭執。
⑶至關於「營業費用－郵電費」部分，本件原告於申報時
已自行調整系爭營業費用－郵電費金額為1,181,297 元，則被告重核前按帳載結算金額1,181, 537元計算原告浮報費用之金額，核有溢計240 元，被告爰依上開確定判決意旨，於本件重核復查決定時，就原告成本及費用133,191,867 元追減240 元，變更原告全年所得額為171,322,376 元，自無不合。
⑷又本件追減全年所得額240 元後，應補稅額減少60元，
由33,297,967元變為33,297,907元，至罰鍰部分則未變更（因罰鍰只算到百元，詳後述）。
⑸是原告就全年所得額部分復為爭執，要無理由。
⒉關於罰鍰部分：
⑴按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本
法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110 條第1項所明定。次按「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。前項之費用及損失，如經查明確無支付之事實，而係虛列費用或損失逃稅者，應依所得稅法第110 條之規定處罰。」為營利事業所得稅查核準則第67條第1 項及第2 項所規定。上開查核準則第67條規定，係財政部基於法律授權，及財稅主管機關針對費用及損失之認定，所為技術性、細節性事項之規定，為簡化稽徵作業所必要，並未逾越所得稅法等相關規定之範圍及目的，亦無增加母法所無之限制，自得適用。
⑵本件本院前96年度訴字第055 號判決，之所以喻知「訴
願決定及原處分（即復查決定）關於營業費用－郵電費部分之核定及罰鍰均撤銷」，依其判決理由係記載：「本件原告確有虛報營業成本、逃漏稅捐之違章行為已如前述，被告對之裁罰固非無據，惟因原處分就系爭營業費用－郵電費之核定（按即240 元部分），於法未合，既經本院撤銷，則原告當年度之營利事業所得額核定、所漏稅額之核計均生變動，原處分據之所為罰鍰，即失所附麗，而鑑於被告行使其裁罰權係單一而完整之職權，為免裁罰權割裂，爰將原處分罰鍰全部併予撤銷，由被告參酌上述說明，重新查明，另為適法之處分。」，故並非認被告不得就本件裁處罰鍰，則被告依上開確定判決意旨，於本件重核復查決定時，雖已追減全年所得額240 元，惟經被告重行核算所漏稅額仍為33,297,907元，乃按所漏稅額33,297,907元處以1 倍之罰鍰33,297,900元（計至百元止）。揆諸首揭規定，亦無不合。
㈣從而，原處分並無不法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 6 月 24 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 徐 瑞 晃
法 官 蔡 紹 良法 官 陳 金 圍上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 6 月 24 日
書記官 陳 可 欣