臺北高等行政法院判決
97年度訴字第3234號原 告 京頂實業股份有限公司代 表 人 甲○○（董事長）訴訟代理人 駱正森（會計師）被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 凌忠嫄（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年10月31日臺財訴字第09700460680號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告91年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本新臺幣（下同）104,577,043元，原經被告依申報數核定。嗣經法務部調查局南部地區機動工作組（下稱南機組）查獲原告無進貨事實，取具虛設行號祥福針織實業有限公司及大三企業有限公司（下稱祥福公司、大三公司）開立之統一發票20紙，虛列營業成本4,837,531元，乃通報被告審理結果，重行核定營業成本99,739,512元，應補稅額1,209,383元，並按所漏稅額處1倍罰鍰1,209,300元（計至百元止）。原告不服，主張有進貨事實並無虛列成本云云，申請復查。案經被告審查結果認為：本件同一違章事實之營業稅行政救濟部分，經最高行政法院96年度裁字第3862號裁定駁回確定，而營利事業所得稅部分，原核定剔除虛列營業成本4,837,531元，核定營業成本99,739,512元及所處罰鍰1,209,300元並無不合等由，遂作成97年8月1日財北國稅法一字第0970232722號復查決定（下稱原處分），駁回其復查之申請。原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）被告及訴願決定機關所提最高行政法院96年度裁字第3862號裁定係針對原告91年度營業稅行政訴訟所為之裁判，其理由與原告91年度營利事業所得稅有無虛列營業成本，漏報營利事業所得，並無直接必然關係，該裁定依財政部80年8月8日臺財稅第000000000號函釋意旨，僅能作為營利事業所得稅復查參考，且該裁定係以原告進貨分類帳簿摘要欄所載品名（以英文代號）與原告所取得統一發票品名（以中文織工繳）不符為由，被告及訴願決定機關對原告所提具體事證未予詳查，僅憑上開裁定理由認定，除與事實不符外，亦與所得稅法第24條、第110條及其施行細則第31條等規定不合。
（二）依所得稅法第24條第1項及其施行細則第31條第1款規定，被告所屬審查三科於92年間查核原告取得泉雍實業有限公司（下稱泉雍公司）、樺潤實業有限公司（下稱樺潤公司）、大三及祥福公司等4家進貨發票，以及被告所屬審查一科於93年間查核原告91、92年度營利事業所得稅時，原告已依通知提示帳簿、憑證及相關資料（含91、92年度帳簿、憑證、銷貨成本明細表及期末存貨明細表）向查核人員提出說明，被告及訴願決定機關稱原告91年度營利事業所得稅結算申報所載期末存貨明細表，未見上開品名、數量之存量，至復查階段提示之期末存貨明細表，與91年度營利事業所得稅結算申報所載之期末存貨明細表，無論品名及數量均有所不同云云，均與事實不符。蓋：
1.原告所主張向大三公司、祥福公司進貨金額4,837,531元仍列在當期期末存貨，其所提示之期末存貨明細表已分別在92、93年間由被告所屬審查三科及審查一科通知查核原告向泉雍、樺潤、大三、祥福等公司取得進貨發票金額14,581,150元及91、92年度營利事業所得稅時，均已向審查人員提示載有上開進貨金額之期末存貨明細表，非如被告及訴願決定機關所稱係原告於復查階段臨訟補證。
2.原告於92年間向被告申報當年（92年9月）臺北市營業人銷售額與稅額申報書（401）進貨退出金額計13,433,687元（含樺潤、大三、樺福等3家公司進貨金額12,546,510元），其中即含上開向大三公司及祥福公司進貨金額4,837,531元，且原告向被告申報92年度營利事業所得稅結算申報之銷貨成本之進貨退出與折讓金額30,636,382元，其中亦含上開向大三、祥福公司進貨金額4,837,531元。依所得稅法施行細則第31條第1款規定，其銷貨成本為125,082,055元（即18,130,262元＋147,755,429元－30,636,382元－0＋0－10,167,254元＝125,082,055元），該項銷貨成本（即營業成本）金額與原告所申報並經被告查核認定之當年度（92年）營業成本金額相符，是項申報資料均經被告核備並經其所屬審查一科核認在案，均可佐證上開進貨金額4,837,531元確屬原告91年度之期末存貨，而非被告所稱無佐證資料可供勾稽。
（三）有關被告對原告所取統一發票認定無進貨事實之進貨金額4,837,531元，該等進貨均係於當年度（91年）期末始購進，且因有品質瑕疵問題，依一般常理而言，均無法投入生產，故未投入當年度營業成本（即銷貨成本）項內，此可由原告向被告申報92年度進貨退出、銷貨成本等資料證實，亦可由原告於92、93年間分別向被告所屬審查部門提示期末存明細表及申報91年度資產負債表佐證。原告既已依商業會計法、商業會計處理準則及一般公認會計原則編製財務報表，並依上開所得稅法及其施行細則規定誠實申報營利事業所得稅，上開進貨金額4,837,531元既屬期末存貨，應無虛列營業成本情形，此乃基本會計原理。被告依最高行政法院96年度裁字第3862號裁定，逕自營業成本項下剔除該筆金額，核定漏報營利事業所得額4,837,531元，顯與事實不符，且有違所得稅法第24條及其施行細則第31條規定。
（四）依被告94年1月13日財北國稅審三字第0940239318號函訂定之財政部臺北市國稅局對營業人取得不實統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額查處原則第4點認定原則規定：「二、符合左列各款之一者，按有進貨事實認定；跨年度案件按年度個別認定之：（二）經通知已提示帳簿、憑證等資料，但無法查核認定有無進貨事實，惟經查核該等進貨與其營業有關，且依該年度結算申報毛利率已達同業利潤標準，或扣除該不實統一發票後超過同業利潤標準者。（三）經通知未提示帳簿、憑證，惟該申報年度結算申報毛利率已達同業利潤標準者。」，原告於92年間既依被告所屬審查三科通知應提示帳證相關資料（含期末存貨明細表），如期誠實向其提示，被告以原告所提進貨分類帳摘要欄內所載其中向大三、祥福公司部分進貨金額4,837,531元，因所列載品名以英文代號替代進貨發票品名之中文名稱為由，率認原告無進貨事實，進而認定虛列營業成本，漏報營利事業所得云云。惟依上開查處原則，原告91年度營利事業所得稅結算申報毛利率21.93%，已達同業利潤標準21%，被告應依原告91年結算申報毛利率21.93%，核定原告91年營業成本為104,577,043元，始為恰當。且據原告所知，被告對當時同類案件皆採依同業利潤標準核定，惟就本件全額剔除成本，有違稅捐課徵公平原則及舉重明輕原則，被告毫無準則處置行政許可效力之作法，損害原告依法取得行政許可權利，悖於行政程序法確立之信賴保護原則。
（五）原告已依商業會計法、商業會計處理準則、一般公認會計原則及所得稅法相關規定處理帳務，並於符合所得稅法規定下，誠實申報營利事業所得稅，上開進貨金額4,837,531元既屬期末存貨，當無虛列營業成本情形，被告逕自營業成本項下剔除，並核定營利毛利34,205,819元，營業毛利率高達25.5%，實為不當，基於課稅公平原則、信賴保護原則，被告不應有不同課稅處理原則，其所為處分顯有違誤。
（六）為此，原告依據行政訴訟法第4條第1項規定提起本件撤銷訴訟，並聲明求為判決：
1.訴願決定、原處分（復查決定）均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
（一）營業成本部分：
1.按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為行為時所得稅法第24條第1項所明定。次按「納稅義務人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業所得稅，……納稅義務人如對核定之營業稅及營利事業所得稅不服，應分別依照稅捐稽徵法第三十五條規定申請復查。但稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩依稅捐稽徵法第三十五條第二項（現行法第四項）規定作成決定，並通知納稅義務人俟營業稅部分經復查、訴願或行政訴訟終結決定或判決應補徵或退還稅款後，再依營業稅部分確定之事實，作為營利事業所得稅復查決定之參考。」財政部80年8月8日臺財稅第000000000號函釋在案。
2.原告91年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本104,577,043元，嗣經南機組查獲通報，原告無進貨事實，取具虛設行號祥福公司及大三公司開立之統一發票24紙，金額計6,148,324元（不含稅），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，案經被告審理結果，其中取得大三公司發票QV00000000等4紙金額1,310,793元（不含稅），帳載品名為「織工繳」，因尚無明確依據足資認定原告無進貨事實，此部分核有進貨事實，其餘發票PW00000000等20紙金額計4,837,531元，核無進貨事實，虛列營業成本4,837,531元，乃重行核定營業成本99,739,512元。原告不服，申請復查及提起訴願，均遭決定駁回之。
3.本件同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，即原告91年度無進貨事實，而取得虛設行號祥福公司及大三公司統一發票金額計4,837,531元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致有虛報營業稅進項稅額情事，業經執與本件訴訟相同爭執理由，循序訴經本院95年度訴字第1419號判決及最高行政法院96年度裁字第3862號裁定駁回而告確定，按行政訴訟法第213條規定：「訴訟標的於確定之終局判決中經裁判者，有確定力。」有關營業稅補稅及裁罰處分，其合法性已有實質確定力（既判力），而經法院裁判確認合法處分之基礎事實，即原告與祥福公司及大三公司就上開20紙統一發票間並無交易事實而言，原告自不得反於上開確定判決而主張同一基礎事實之認定有誤，故原告與上開虛設行號間因無進貨事實，而有虛增營業成本之情形，至為明確。
4.原告取得祥福公司及大三公司開立不實發票，其中20紙金額計4,837,531元（不含稅），發票品名為「織工繳」，帳載進貨品名卻為「布」或「SW-88」，原告於93年3月15日說明書主張係銷售人開立發票時誤載品名，實際上係為長短紗布之原物料云云，惟「織工繳」與「布」顯有差異，且二者單價差距甚大，故其主張尚待斟酌。
5.按91年度營利事業所得稅係於92年5月底申報，本件調查基準日為92年9月26日，原告進貨退出係於92年10月14日始併92年9月期臺北市營業人銷售額與稅額申報書申報，且係全部退出，亦未具體說明有何瑕疵，與商業常情有違。至其主張92年度營利事業所得稅結算申報，已將上開4,837,531元申報於進貨退出與折讓中云云，惟本件銷貨成本為91年度而非92年度，縱已自92年度銷貨成本中減除，亦不影響91年度營業成本之核定。
6.按銷貨成本＝期初存貨＋【進貨－（進貨退出＋進貨折讓）】＋進貨費用－期末存貨，為所得稅法施行細則第31條所明定。原告取具虛設行號祥福公司及大三公司之統一發票均帳列91年度進貨科目，有原告提示之91年度進貨分類帳可稽。原告雖主張仍列在期末存貨云云，惟原告91年度營利事業所得稅結算申報係會計師簽證案件，簽證報告第9頁記載：「該公司對存貨以實際成本為主，……經核進銷存帳冊抽查驗算，期末存貨尚無不符。」參照審計準則公報第九號（存貨盤點之觀察）第15條規定：「查核人員對存貨盤點觀察前之規劃及其觀察程序與結果，應作成工作底稿。」是原告結算申報提示之期末存貨明細表，未見上開品名及數量之存貨，參以所得稅法施行細則第31條規定，故原告91年度取具虛設行號祥福公司及大三公司之統一發票20紙金額計4,837,531 元已申報於銷貨成本，足堪認定。又被告通知查核時，原告重行提示之期末存貨明細表所載內容，無論品名及數量與結算申報提示之期末存貨明細表均有所不同，復無其他資料可供佐證其為真實，要難遽以採認。
7.本件為查帳核定案件，依財政部各地區國稅局辦理營業人取得不實進項憑證扣抵銷項稅額及虛列成本費用查處原則規定，該年度結算申報毛利率達同業利潤標準者，認定有進貨事實，係以經通知已提示帳簿、憑證等資料，但「無法查核認定有無進貨事實」為前提。本件既經查明原告無進貨事實，尚無該查處原則認定有進貨事實之適用。又依上開查處原則伍、取得不實進項憑證之處罰規定：「一、取得涉嫌虛設行號開立之統一發票：……（二）營利事業所得稅部分：1.無進貨事實：（1）……全數自其列報之科目項下剔除，並依所得稅法第110 條規定處罰。」已列明類此案件應剔除虛列成本後核實認定所得額。是被告認原告無上開交易事實，而持上開虛進之統一發票於91年度列報支出，予以剔除虛增成本4,837,531 元，重行核定營業成本99,739,512元，並無不合。
（二）罰鍰部分：
1.按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條第1項所明定。
2.本件營業成本既經查明虛列，已如前述，原告未盡所得稅法規定之正確申報作為義務致生漏稅之結果，縱非故意，仍有應注意、能注意而不注意之過失，自應受罰。原告91年度虛增營業成本4,837,531元，致漏報所得額4,837,531元，被告按所漏稅額1,209,383元處1倍罰鍰1,209,300元（計至百元止），並無違誤。
（三）綜上所述，原處分及訴願決定均無違誤等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、臺灣臺南地方法院93年度重訴字第14號刑事判決、審查結果增減金額變更比較表、最高行政法院96年度裁字第3862號裁定、本院95年度訴字第1419號判決、大三公司貨品出庫單、統一發票4 紙、大三公司明細彙總表、祥福公司明細彙總表、大三公司出貨單、統一發票11紙、祥福公司產品出庫單、統一發票9 紙、樺潤公司出貨單、統一發票20紙、原告91年度分類帳、違章案件罰鍰繳款書、被告93年12月21日（編號：第A1Z00000000000號）處分書（營業稅部分）、營業稅違章案件報告（移送單）、被告所屬審查三科查緝案件稽查報告書、違章核定建檔（電腦發單）、被告（未具日期）財北國稅法字第0930247276號書函、原告92年10月8 日說明書、營業稅繳款書（92年9 月）、臺北市營業人銷售額與稅額申報書（401 ）（92年9 月）、營業稅違章隨課（406 ）核定稅額繳款書（90年12月）、營業人銷貨退回進貨退出或折讓證明單、被告92年9 月26日財北國稅審三字第0920241348號書函及92年11月14日財北國稅審三字第0920242699號書函、原告公司基本資料查詢、營業稅稅籍資料查詢作業、營利事業暨扣繳單位資料、被告92年6 月10日財北國稅審三字第0920052469號函、財政部臺灣省南區國稅局92年5 月30日南區國稅審三字第0920065608號函檢附55家呂仲謙虛設行號集團公司暨帕門、捷美及超美等
3 家公司購買發票之23家涉嫌虛設行號公司明細、南機組92年4 月18日調南機防字第09276204075 號函、南機組92年4月17日調南機防字第09276204051 號刑事案件移送書（呂仲謙虛設行號集團暨帕門實業等公司涉嫌不法案）、專案申請調檔統一發票查核清單、營業稅年度資料查詢作業- 逐筆發票明細、被告93年2 月9 日營業人取得異常進項憑證談話記錄（答話人廖雅慧）、原告93年3 月15日說明書及93年4 月12日說明書、原告91年應付帳款明細表及91年度現金帳、原告92年10月8 日委託書、上海商業儲蓄銀行出口結匯證實書、90年度營利事業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表）及資產負債表、90年期末存貨明細表、91年期末存貨明細表、90年度營業成本明細表、90年簽證節略、91年度營利事業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表）及資產負債表、91年度營業成本明細表、91年簽證節略、原告90年度分類帳、原告91年度分類帳、泉雍公司出貨單及統一發票2 紙、營業人銷售額與稅額申報書（401 ）（92年9 月）、留抵稅額對照檔線上查詢作業、營所稅結（決）算（未申報）案件查詢及外更正作業、營利事業所得稅應申報案件資料聯線上建檔維護、申報書歷史資料查詢作業、原告分類帳（91年8 月1日至同年12月31日）、原告存貨明細表（通知查核之期末存貨）、被告94年5 月20日（編號：第A1Z00000000000號）處分書（營利事業所得稅部分）、91年度營利事業所得稅核定稅額繳款書及違章案件罰鍰繳款書、91年度營利事業所得稅審查報告書一般案件重核審查報告書、91年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書、營利事業所得稅結算申報更正項目調整數額報告表、被告營利事業所得稅91年度違章案件移送表、原告94年2 月16日說明書及91年存貨明細表、被告所屬審查三科違章資料通報單、被告查緝營所稅通報移送清冊、上海商業儲蓄銀行外匯交易憑證及匯出匯款證明書暨出口結匯證實書、91年度營利事業所得稅審查報告書重點查核審查報告書、90年度未分配盈餘申報核定通知書、91年度案件重點查核分析、營利事業所得稅結算申報調查項目調整數額報告表、股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表異常審核清單、90年度未分配盈餘調整數額計算表、應納稅額、滯報金、加計利息計算表、90年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、90年度營利事業所得稅結算申報非擴大書審案件退查審核調整數額報告表、90年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表核定通知書、課稅資料歸戶清單、91年度營利事業所得稅結算及90年度未分配盈餘申報書（含申報時之期末存貨明細表）、91年度營利事業所得稅簽證申報暨上年度未分配盈餘簽證申報查核報告書（任遠會計師事務所製作）、91年度分類帳、轉帳傳票、92年度營業成本明細表、92年度營利事業所得稅結算申報書、核定通知書及發票申報彙總紀錄附表等件附於原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於: 原告與祥福公司公司及大三公司於91年間有無實際交易事實? 原處分核定原告營業成本99,739,512元，應補稅額1,209,383 元，並處罰鍰1,209,300元是否適法?茲分述如下：
甲、營利事業所得稅部分：
（一）按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為行為時所得稅法第24條第1 項所明定。又「主旨：規定納稅義務人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業所得稅，……納稅義務人如對核定之營業稅及營利事業所得稅不服，應分別依照稅捐稽徵法第35條規定申請復查。但稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩依稅捐稽徵法第35條第2 項（現行法第4項 ）規定作成決定，並通知納稅義務人俟營業稅部分經復查、訴願或行政訴訟終結決定或判決應補徵或退還稅款後，再依營業稅部分確定之事實，作為營利事業所得稅復查決定之參考。」亦經財政部80年8 月8 日台財稅第000000000 號函釋在案。
（二）次按為訴訟標的之法律關係，於確定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判力，當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提出之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判，最高行政法院（89年7 月
1 日改制前為行政法院）72年判字第336 號判例可資參照。又確定判決之既判力，固以訴訟標的經表現於主文判斷之事項為限，判決理由並無既判力，但法院於判決理由，就訴訟標的以外當事人之重要爭點，本於當事人辯論之結果，已為判斷時，其對此重要爭點所為之判斷，除有顯然違背法令之情形，或當事人提出新訴訟資料，足以推翻原判斷之情形外，應解為在同一當事人就該重要爭點所提起之訴訟中，法院及當事人就該法院判斷之重要爭點法律關係，皆不得任作相反之判斷或主張，始符訴訟法上之誠信原則，最高行政法院93年度判字第1110號判決意旨參照。
（三）經查：本件原告於90年12月及91年7 月至12月間進貨，金額計9,743,619 元（不含稅），未依法取得憑證，卻取得涉嫌虛設行號泉雍實業有限公司、樺潤實業有限公司（下稱樺潤公司）及大三公司所開立統一發票24紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額487,182 元；又同期間無進貨事實，卻取得涉嫌虛設行號祥福公司及大三公司所開立統一發票20紙，金額計4,837,531 元（不含稅），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額241,87
5 元，案經被告查獲後，審理核定原告應補徵營業稅729,
057 元，並就有進貨部分，按所漏稅額487,182 元處2 倍罰鍰計974,300 元（計至百元止），就其無進貨部分，按所漏稅額241,875 元處3 倍罰鍰計725,600 元（計至百元止），合計處罰鍰1,699,900 元。原告不服，循序提起行政訴訟，經最高行政法院以96年12月21日96年度裁字第3862號裁定：「……其上訴意旨略以：上訴人確有向樺潤公司等三家公司進貨之事實，因進貨品質有重大瑕疵，上訴人未予付款，將貨整批退還原銷售人，原審法院不瞭解一般交易實務且未詳審上訴人所提出之91年度營利事業所得結算申報資產負債表中應負帳款、期末存貨金額及上訴人帳載應付帳款、期末存款等資料，亦不瞭解一般帳務處理及稅務申報資料及帳務處理，率予採信被上訴人原查核時所依據之理由，駁回上訴人在原審之訴，其認定理由自相矛盾且有違一般經驗法則；綜觀本案上訴人自始至終即已盡完全協力之義務，原處分違反『公平正義原則』、『比例原則』且有違一般常理法則，原審採信被上訴人論述之理由，復未依財政部83年7 月9 日台財稅第000000000 號函釋規定責成被上訴人應確實就交易雙方實際交易情形覆實重新查核，顯屬對法令之誤解，為此訴請廢棄原判決云云。核其所陳上述理由，無非係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，任意加予指摘，並就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其論斷矛盾，而未具體說明其有何不適用法規或適用法規不當之情形，並揭示該法規之條項或其內容，及合於行政訴訟法第243 條第2 項所列各款之事實，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首揭說明，應認其上訴為不合法。」等語，駁回確定在案，此有最高行政法院96年度裁字第3862號裁定附於原處分卷可參。依上，原告於91年7 月至12月間無進貨事實，卻取得虛設行號祥福公司及大三公司所開立統一發票20紙，金額計4,837,531 元（不含稅），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額241,875 元之爭點，既經最高行政法院96年度裁字第3862號裁定確定在案，此裁定認定原告於91年7 月至12月間與祥福公司及大三公司間並無交易事實，既經確定之終局裁定中已經裁判，該裁定理由，並對原告之各項爭點已為判斷，且無顯然違法之情形，原告於本案提出之理由，查無新訴訟資料，亦不足以推翻最高行政法院上開判決之判斷基礎，依上開說明，該裁定對於上開原告於91年7 月至12月間與祥福公司及大三公司間並無交易事實之認定，有拘束原告之效力，原告於本件仍執前詞，主張確有交易事實，自屬無據。故原告與上開虛設行號祥福公司及大三公司間因無進貨事實，而有虛增營業成本之情形，堪予認定。是原告主張：被告及受理訴願機關單憑最高行政法院96年度裁字第03862 號裁定即對原告復查及訴願駁回，惟上揭裁定係對原告91年度營業稅之行政訴訟所為之裁決，與有無虛列營業成本，漏報營利事業所得稅無直接必然關係，僅能作為營利事業所得稅復查之參考云云，並非可採。
（四）次查：原告取得祥福公司及大三公司開立不實發票，其中20紙金額計4,837,531 元（不含稅），發票品名為「織工繳」，帳載進貨品名卻為「布」或「SW-88 」，此有大三公司貨品出庫單、統一發票4 紙、大三公司明細彙總表、祥福公司明細彙總表、大三公司出貨單、統一發票11紙、祥福公司產品出庫單、統一發票9 紙及原告91年度分類帳附於原處分卷可參。而原告於93年3 月15日說明書主張係銷售人開立發票時誤載品名，實際上係為長短紗布之原物料云云（見原處分卷第319 頁），惟「織工繳」與「布」顯有差異，且二者單價差距甚大。足見原告所為誤載品名之主張，顯與常情有違，洵非可採。
（五）又查：被告為查核原告營業資料，曾以92年9 月26日財北國稅審三字第0920241348號函，略以：「……為查核貴公司營業資料，請負責人於92年10月8 日下午2 時親自擒帶如說明一之資料駕臨臺北巿中華路1 段2 號5 樓本局審查三料備詢（委人前來，請檢附委託書），請查照。」此有被告上開函文附於原處分卷可參（見原處分卷第394 頁），足見本件調查基準日為92年9 月26日。而原告進貨退出係於92年10月14日始併92年9 月期臺北市營業人銷售額與稅額申報書申報（見原處分卷第187 頁），且係全部退出，亦未具體說明有何瑕疵，與商業常情有違。至其主張92年度營利事業所得稅結算申報，已將上開4, 837,531元申報於進貨退出與折讓中云云，惟本件銷貨成本為91年度而非92年度，縱已自92年度銷貨成本中減除，亦不影響91年度營業成本之核定。是原告主張：原告92年度營利事業所得稅結算申報，已申報進貨退出與折讓金額30,636,382元，其中包含向祥福公司及大三公司進貨之4,837,531 元，如此均可佐證上述進貨4,837,531 元確列於原告91年度之期末存貨中，而非被告所稱復無佐證資料可供勾稽云云，洵非可採。
（六）再按銷貨成本＝期初存貨＋【進貨－（進貨退出＋進貨折讓）】＋進貨費用－期末存貨，為所得稅法施行細則第31條所明定。原告取具虛設行號祥福公司及大三公司之統一發票均帳列91年度進貨科目，有原告提示之91 年 度進貨分類帳可稽。原告雖主張：原告91年度向祥福公司及大三公司進貨4,837,531 元，因品質有瑕疵且於期末始進貨，仍列在期末存貨中，並未投入91年度營業成本內云云，惟查：原告91年度營利事業所得稅結算申報係會計師簽證案件，簽證報告第9 頁記載：「該公司對存貨以實際成本為主，……經核進銷存帳冊抽查驗算，期末存貨尚無不符。」（見原處分卷第16頁），參照審計準則公報第九號（存貨盤點之觀察）第15條規定：「查核人員對存貨盤點觀察前之規劃及其觀察程序與結果，應作成工作底稿。」是原告結算申報提示之期末存貨明細表（見原處分卷第44頁），未見上開品名及數量之存貨，參以所得稅法施行細則第31條規定，故原告91年度取具虛設行號祥福公司及大三公司之統一發票20 紙 金額計4,837,531 元已申報於銷貨成本，足堪認定。又被告通知查核時，原告重行提示之期末存貨明細表所載內容（見原處分卷第188 頁），無論品名及數量與結算申報提示之期末存貨明細表均有所不同，復無其他資料可供佐證其為真實，顯係臨訟誧據，自難採認。足見原告此部分之主張，不足採信。
（七）末查：本件為查帳核定案件，依財政部各地區國稅局辦理營業人取得不實進項憑證扣抵銷項稅額及虛列成本費用查處原則規定，該年度結算申報毛利率達同業利潤標準者，認定有進貨事實，係以經通知已提示帳簿、憑證等資料，但「無法查核認定有無進貨事實」為前提。本件既經查明原告無進貨事實，尚無該查處原則認定有進貨事實之適用。又依上開查處原則伍、取得不實進項憑證之處罰規定：「一、取得涉嫌虛設行號開立之統一發票：……（二）營利事業所得稅部分：1.無進貨事實：（1 ）……全數自其列報之科目項下剔除，並依所得稅法第110 條規定處罰。
」已列明類此案件應剔除虛列成本後核實認定所得額。從而，被告依原告列報營業成本104,577,043 元，經扣除虛增成本4,837,531 元後，核定營業成本99,739,512元，並違誤。是原告主張：原告91年度營利事業所得稅結算申報營業毛利率為21.93 ﹪，已達同業利潤標準毛利率21﹪，依財政部訂定「財政部各地區國稅局辦理營業人取得不實進項憑證扣抵銷項稅額及虛列成本費用查處原則」，已符合有進貨事實之認定，應核定營業成本為104,577,043 元始為恰當云云，亦非可採。
乙、營利事業所得稅罰鍰部分：
（一）按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰」為所得稅法第110 條第1 項所明定。再按「二、漏稅額超過新台幣10萬元者。所漏稅額1 倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額
０．八倍之罰鍰……」為財政部96年3 月28日台財稅字第
09 604513740號函修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所揭明，而上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。
（二）基於與營利事業所得本稅相同之事實及理由，本件原告91年度虛增營業成本4,837,531 元，致漏報所得額4,837,53
1 元，已如前述，並有原告91年度營利事業所得稅結算申報書、被告所屬審查三科查緝案件稽查報告書等相關資料附原處分卷可稽，原告自具違章之故意；縱無故意，亦難解其過失之責。從而，被告審酌原告違章情節，除補徵漏報之稅額外，並按原告所漏稅額1,209,383 元處1 倍罰鍰
1 ,209,300元（計至百元止），揆諸首揭規定，自無不合。
六、綜上所述，原告所訴各節，均非可採。原處分以原告91年度持上開不實憑證充當進貨憑證虛報營業成本，虛增成本4,837,531 元屬實，乃予以剔除，重行核定營業成本99,739,512元，應補稅額1,209,383 元，並處罰鍰1,209,300 元核無違誤。訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 5 月 6 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 王立杰
法 官 劉錫賢法 官 許麗華上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 5 月 7 日
書記官 蘇婉婷