臺北高等行政法院判決
97年度訴字第00741號原 告 甲○○訴訟代理人 楊矗烽 會計師被 告 臺北縣政府稅捐稽徵處代 表 人 乙○○（處長）訴訟代理人 丁○○
丙○○上列當事人間因地價稅事件，原告不服臺北縣政府中華民國97年
1 月18日北府訴決字第0960552599號（案號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告所有坐落臺北縣20筆土地，其中16筆（坐落汐止市○○段238、239、240、330、331、337、338、339、
340、341、342、343、344、345、346、347地號）土地（下稱系爭土地）原屬中泉金屬工業股份有限公司（下稱中泉公司）所有，原告於95年6 月26日經臺灣士林地方法院( 下稱士林地院) 拍定買受，並於同年8 月8 日持憑法院核發之不動產權利移轉證書向地政機關辦竣土地所有權移轉登記。被告所屬汐止分處曾於95年8 月4 日派員現場勘查，因系爭土地已空置，並未供前手中泉公司作工廠用地使用，故按一般用地稅率核定系爭土地之地價稅，核定原告95年應繳納之地價稅新臺幣（下同）8,285,184 元。原告申請復查，未獲變更，提起訴願復經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
㈡被告聲明：原告之訴駁回。
三、兩造之爭點：⒈系爭土地供架設高壓線部分，有無土地稅減免規則第22條
但書規定免由其申請，被告即應辦理公共設施保留地稅率課徵地價稅之適用？⒉系爭土地是否符合土地稅法第18條第1項第1款規定，應按
工業用地稅率課徵地價稅？㈠原告主張之理由：
⒈有關視同公共設施保留地部分
⑴按土地稅法第19條及土地稅減免規則第6條、第9條、
第11條、第22條、第24條規定及財政部68.3.31 台財稅第32019 號函、80.1.31 台財稅第000000000 號函所釋示。原告系爭土地因部分位於高壓線下，經核面積2,126 平方公尺，准自96年起比照公共設施保留地6/1000稅率計徵地價稅，惟高壓線下土地因使用、收益受限制，而無法有效利用，或因而未作任何使用，其因公益而為特別犧牲，依土地稅法第19條及前揭財政部函釋規定，固應視同公共設施保留地，不待申請，即按6/ 1000 課徵地價稅；如符合土地稅法第19條未作任何使用並與使用中之土地隔離者，尚得免徵地價稅，被告以原告未於95年9 月22日前敘明土地使用情形，並申請比照公共設施保留地課徵地價稅，故按一般稅率課徵地價稅，認事用法顯然違誤。
⑵土地稅減免規則第6 條規定，除依第22條但書規定免
由土地所有權人或典權人申請者外，以其土地使用合於本規則所定減免標準，並依本規則規定程序申請核定者為限，亦即依同規則第24條第1 項於開徵40日前提出申請。而符合減免之土地，何者免申請何者應自行申請，從第22條但書規定，出公共設施保留地、無償提供公用、因公益而犧牲或使用受限者，所有權人不必自行提出申請，由主管機關主動辦理減免，如因故未予核定減免，嗣經土地所有權人異議者，應依稅捐稽徵法第28條及財政部71年4 月6 日台財稅第3230
5 號函規定追溯減免並退還溢繳稅款。被告以系爭土地論其性質，並非公共設施保留地，僅係財政部以函釋擴張而得以適用6/1000之稅率，然位於高壓線下土地之性質並未因此變更為「公共設施保留地」，因此無追溯減免之適用，忽略比照公共設施保留地之土地，尚具有無償提供公用、因公益而犧牲及使用受限之特性，而應賦予相同法律效果之適用。
⑶其次，公共設施保留地或私有無償提供公用土地之土
地稅之減免，依土地稅減免規則第6 條及第22條規定，免依同規則第24條規定辦理，法已有明文。本案土地位於高壓線下，准「比照」公共設施保留地，而所謂「比照」，為法律上的擬制用語，係法律就某種與典型事實不同類型的行為，給予相同法律評價的一種立法決定。故高壓線下土地等同公共設施保留地，且其既已供架設高壓線多年（約自民國54年起），可視為道路無償供公共通行使用，應不待申請，即應予以減免地價稅。被告以本案土地為乙種工業區，並非公共設施保留地，故無土地稅減免規則第11條、第22條第1 項但書第3 款之適用，而忽略前揭68年函釋就特別犧牲之土地賦予「比照公共設施保留地」之法律效果，其違背法令至明。又本案土地供架設高壓線多年，從前揭函釋發布迄今27年有餘，期間工務機關現場勘驗或被告普查土地使用情形亦有多回，依規定即「應」由該等機關列冊送稽徵機關辦理，免由土地所有權人申請，此乃相關機關怠於執行職務，而非土地所有權人之過失，依前揭80年函釋，其經異議且查明屬實者，應准予追溯自原因發生時起予以減免並退稅。
⑷又基於平等原則 (行政程序法第6條參照)本案土地鄰
近土地，亦供架設高壓線多年，其所有權人就誤按一般稅率課徵地價稅之土地，經依前揭68年函及80年函釋，申請減免地價稅及核退前5 年溢繳稅款，前經被告機關91年1 月28日北稅汐二字第0910000932號函減免及核退在案，故依平等原則，本案土地應為相同之處理。惟原告所主張本項理由，未見復查及訴願決定敘明何以得為差別待遇之理由而駁回，並依行政程序法第43條規定，其復查及訴願決定不備理由，自屬當然違背法令。
⒉有關按工業用地計徵地價稅部分
⑴按土地稅法施行細則第14條第2 項、第3 項、第4
項規定及財政部80年5 月25日台財稅第000000000號函、83年7 月6 日台財稅第000000000 號函、86年2 月20日台財稅第000000000 號函及87年1 月22日台財稅第000000000 號函釋示規定，系爭土地為前所有權人中泉公司直接使用之工業用地，原依土地稅法第18條規定，適用特別稅率，原告於95 年6月26日向法院拍賣，同年7 月31日取得不動產移轉權利證書，同年8 月18日完成所有權移轉登記，同年10月12日法院執行點交，可證點交前或納稅基準日時（8 月31日），前所有權人仍為直接使用之工業用地，應仍依土地稅法第18條規定，適用特別稅率，即便認定適用特別稅率之原因、事實消滅時，依前揭財政部函釋，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅，原處分按一般稅率累進計徵地價稅，認事用法顯然違誤。
⑵按強制執行法第98條第1 項規定，惟拍定人有關不
動產管理使用收益之權能，依同法第99條第1 項，須俟執行法院點交後始得享有，因是地價稅審查基準日（9 月22日）債務人仍占有之不動產，其地價稅是否適用優惠稅率，依前揭83年函釋意旨，公司承購原經核准按工業用地稅率課徵地價稅之土地，於所有權移轉後，如經稽徵機關查明其使用情形未變更，且符合按目的事業主管機關核定規劃使用者，自仍准繼續按10/1000 稅率計徵地價稅。又依首揭土地稅法施行細則第14條第2 項、第3 項、第4項規定，土地所有權人適用工業用地計徵地價稅之土地，停工或停止使用逾1 年之土地，其在工廠登記證未被工業主管機關註銷，且未變更供其他使用前，仍繼續按特別稅率計徵地價稅。本案土地債務人於95年10月12日點交日前，工廠登記證尚未註銷，且未變更供其他使用，自仍繼續按特別稅率計徵地價稅。
⑶依前揭83年及86年函釋，如所有權移轉後，使用情
形未變更，仍准繼續按10/1000 稅率計徵地價稅，此所指使用情形，自是指所有權人於移轉後之使用情形而言，至所有權人於移轉後，如審查基準日時尚未點交，若前所有權人工廠登記證未被註銷，且未變更供其他使用，自仍繼續按特別稅率計徵地價稅。若審查基準日時已點交，如使用情形變更，則應改按一般稅率課徵，自不待言。又點交前仍由原所有權人占有使用，自無從於審查基準日，以拍定人之使用情形判斷使用情形是否變更，此時應以原所有權人之使用情形判斷，是以，點交日在審查基準日之後，如取得所有權前，拍賣之土地已恢復按一般用地稅率課徵地價稅，依前揭87年函釋，取得土地後使用情形如符合土地稅法第18條規定，仍應依規定申請核准後，始有特別稅率之適用；如取得所有權前，拍賣之土地原經核准按工業用地稅率課徵地價稅，於所有權移轉後，如經查明其使用情形未變更，依上揭83年函釋，自仍准繼續按10/1000稅率計徵地價稅。
⑷依上揭80年函釋，適用優惠稅率之原因消滅時自次
期起恢復一般稅率課徵。被告限縮該函釋僅適用於所有權未變更而使用情形變更下，始有適用；如所有權變更，則須另行於審查基準日前提出申請，始得適用優惠稅率。本案土地原告於95年8 月18日完成所有權移轉登記，審查基準日9 月22日，而同年10月12日始完成點交，法院未點交前，原告受限於不能於審查基準日前提出申請，復又以8 月31日土地登記簿所載所有權人為納稅義務人，課全年度地價稅之納稅義務，於存在法律漏洞下，課予超出納稅義務人所能負擔之義務，顯然與租稅公平原則及比例原則有違。又被告以原告於取得糸爭土地後並未從事生產製造，未將原廠地出租與其他持有工廠登記之公司，核與上揭83年函釋不符。惟該函釋所稱使用情形未變更，係指仍供工廠使用而言，至於使用者與所有者之法律關係，係自用、出租、無償借用、或買賣（拍賣）點交前之前手使用，均不改變工廠使用之實質，被告限縮前揭函釋於自用及出租下始有其適用，認事用法顯然違背法令。
⑸被告以其於95年8月4日派員現場勘查已空置未供前
所有權人作工廠使用否准適用特別稅率，惟勘查日尚未點交，該不動產仍由前所有權人管理使用收益，若其空置未使用，而其工廠登記證未被工業主管機關註銷，且未變更供其他使用，自仍應按特別稅率計徵地價稅。惟所稱前所有權人空置未供作工廠使用，被告並未舉證，且依工廠管理輔導法第20條，截至審查基準日為9 月22日，前所有權人工廠登記證未自行繳銷，亦未被主管機關公告註銷，被告機關如何認定未供作工廠使用？⑹又地價稅之課徵，依土地稅法施行細則第20條第1
項規定，係以納稅義務基準日之所有權人為納稅義務人，不論年度中所有權變更及持有期間長短，立法政策上，基於稽徵便宜原則，以納稅基準日之所有權人及審查基準日之使用情形，課徵其全年度之地價稅。此制度下，就租稅負擔而言，似有違租稅公平原則及比例原則。一般土地買賣案件，買賣雙方尚得以契約約定地價稅之分攤以移轉日為基準分算，達到公平負擔租稅，惟就強制執行案件而言，拍定人不論年度中持有期間長短，即便納稅義務基準日才完成登記，依規定仍須負擔課徵全年度地價稅，並無法如一般土地買賣案件，得與前手分算，已有違租稅公平，如點交日又在審查基準日之後，甚或跨越年度點交，即便審查基準日前使用情形未變更之情形下，仍以納稅義務人須重新提出申請始得適用，係課納稅義務人對超過其支配範圍、無法掌握之課稅要件事實，負自始不能之協力義務，顯然有違租稅公平。
㈡被告主張之理由：
⒈本案系爭土地之前所有權人原為中泉公司，並經被告所
屬汐止分處核准按工業用地稅率課徵地價稅在案。嗣原告於95年6 月26日向法院拍賣取得系爭土地，經士林地院於95年7 月31日核發不動產權利移轉證書，並於95年
8 月8 日辦竣所有權移轉登記。嗣被告所屬汐止分處於
95 年8月4 日派員現場勘查為空置並未供前手中泉金屬工業股份有限公司作工廠用地使用，是依土地稅法施行細則第20條第1 項規定，以系爭土地95年地價稅之納稅義務基準日（即95年8 月31日）土地登記簿所載之所有權人為原告，向其發單並按一般用地稅率課徵95年地價稅，揆諸土地稅法第10條第2 項、第18條第1 項第1 款、第19 條 、第41條規定，土地稅減免規則第6 條、第
9 條、第11 條 、第22條第1 項第3 款、第5 款及上揭68年函釋80年函釋、81年8 月21日台財稅第000000000號函及94年4 月15日台財稅第00000000000 號函釋規定，於法洵無不合。
⒉次按，「公共設施保留地」依內政部87.6.30 臺內營字
第8772176 號函示：「主旨：關於都市計畫法所稱公共設施保留地之認定疑義乙案，請查照轉行。說明：…二、查都市計畫法所稱之『公共設施保留地』，依都市計畫法第48條至第51條之立法意旨，係指依同法所定都市計畫擬定、變更程序及同法第42條規定劃設之公共設施用地中，留待將來各公用事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者而言。」本案系爭土地均為乙種工業區，並非公共設施保留地，並無原告所主張系爭土地有前揭土地稅減免規則第11條、第22條第1 項但書第
3 款規定免由土地所有權人申請之適用，合先敘明。又系爭土地如有同規則第9 條規定無償供公共使用之事實，亦應由原告依同規則第24條第1 項規定於每年地價稅開徵40日( 即9 月22日) 前提出減免地價稅之申請，逾期申請者，則自申請之次年起減免。故被告所屬汐止分處以原告逾95年9 月22日法定期限始於95年11月29日提出系爭土地為高壓線下之土地申請減免地價稅，而核定系爭330 地號（部分面積529 平方公尺）、345 地號（部分面積924 平方公尺）、346 地號（部分面積68平方公尺）、347 地號（部分面積63平方公尺）、239 地號（部分面積542 平方公尺）等5 筆土地符合財政部68年
3 月31日台財稅第32019 號函釋規定，准自96年起比照公共設施保留地6/1000稅率計徵地價稅，餘面積21,925.05 平方公尺仍按一般用地稅率課徵地價稅，至於95年地價稅則無改按公共設施保留地稅率課徵之適用，並無違誤。
⒊又依上揭部80年函釋規定所稱於適用特別稅率之原因、
事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅，係指同一土地所有權人而言，如土地所有權有移轉時，依土地稅法第18條規定得適用特別稅率之用地，仍應由新所有權人依土地稅法第41條及同法施行細則第14條規定重新提出申請。又除非符合上揭94年函釋所述之情形，始准予繼續適用工業用地外，否則於新所有權人未提出申請前要無可繼續按工業用地稅率課徵之餘地。況觀諸土地稅法施行細則第14條第
2 項、第3 項、第4 項規定，亦指同一土地所有權人所負申報協力義務而言，如土地所有權移轉時，亦無繼續按特別稅率計徵地價稅之適用。
⒋再者，原告於取得系爭土地後為空置並未從事生產製造
，亦未將原廠地出租與其他持有工廠登記之公司使用，核其情形與原告援引之上揭83年函釋：「公司承購原經核准按工業用地稅率課徵地價稅之土地，於所有權移轉後，如經稽徵機關查明其使用情形未變更，且符合按目的事業主管機關核定規劃使用者，仍准繼續按10/1000稅率計徵地價稅。」及86年函釋「本部83年7 月6 日台財稅第000000000 號函釋，其中所稱：『其使用情形未變更』乙節，依該函釋意旨，應指仍供作工業用地使用而言。說明：二、本案××公司購買○○公司原有，且經核准按工業用地特別稅率課徵地價稅之土地後，如經查明仍繼續供作工廠用地使用，且符合按目的事業主管機關核定規劃使用者，縱其產品與其前手產品不同，應仍有上開函釋規定之適用。」等案情仍繼續使用之情形有別，自不得比附援引。
理 由
一、本件原告所有系爭土地原屬中泉公司所有，原告於95年 6月26日經士林地院強制執行拍定買受，並於同年8月8日持法院核發之不動產權利移轉證書，向地政機關辦竣土地所有權移轉登記在案。嗣被告所屬汐止分處以該處於95年8月4日派員至現場勘查，因系爭土地已空置，並未供前手中泉公司作工廠用地使用，故按一般用地稅率核定系爭土地之地價稅，核定原告95年應繳納之地價稅( 含系爭土地16筆及其餘坐落台北縣○○鄉○○○○段石土地公小段73-18 地號等4 筆土地) 合計8,285,184 元之事實，為兩造所不爭，並有原告95年地價稅課稅明細表、不動產權利移轉證書、工廠登記證、會勘紀錄及地價稅繳款書附原處分卷第26-47 、52頁可稽，堪信為真實。
二、原告起訴主張：系爭土地有部分面積2,126 平方公尺係位於高壓線下，致無法有效利用，財政部68.3.31 台財稅第3201
9 號函釋准比照公共設保留地課徵地價稅，則依土地稅減免規則第22條但書及80.1.31 台財稅第000000000 號函釋規定，該部分土地應不待申請即應按6/1000課徵地價稅，被告以其未於95年9 月22日前申請，核定自96年度起始改按公共設施保留地稅率課徵地價稅，於法有違；又其經法院拍賣取得系爭土地，係於95年10月12日完成點交，可證點交前或納稅基準日8 月31日時，系爭土地仍為中泉公司直接使用之工業用地，依土地稅法第18條規定應適用特別稅率，縱該土地有未作工業使用之情事，依財政部80.5.25 台財稅第00000000
0 號函釋，亦應自96年度起恢復一般稅率課徵等語。
三、故本件之爭執在於：㈠系爭土地供架設高壓線部分，有無土地稅減免規則第22條
但書規定免由其申請，即應依公共設施保留地稅率課徵地價稅之適用？㈡系爭土地是否符合土地稅法第18條第1項第1款規定，按工
業用地稅率課徵地價稅？
四、關於原告主張適用公共設保留地稅率部分：㈠按土地稅法第19條規定：「都市計畫公共設施保留地，在
保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第17條之規定外，統按千分之六計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」又「土地稅之減免，除依第22條但書規定免由土地所有權人或典權人申請者外，以其土地使用合於本規則所定減免標準，並依本規則規定程序申請核定者為限。」「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。…」「都市計畫公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者，地價稅或田賦全免。」及「依第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件，向直轄市、縣(市)主管稽徵機關為之。但合於下列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請：…三、經都市計畫編為公共設施保留地( 應根據主管地政機關通報資料辦理) 。…五、私有無償提供公共巷道或廣場用地（應由工務、建設主管機關或各鄉鎮市( 區) 公所建設單位，列冊送稽徵機關辦理）。…」「合於第7 條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年( 期) 開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年( 期) 起減免。減免原因消滅，自次年( 期) 恢復徵收。」亦為土地稅減免規則第6 條、第9 條、第11條、第22條及第24 條 第1 項所明定。
㈡次按，所謂都市計畫公共設施保留地，依都市計畫法第48
條至第51條之規定意旨，係指依同法所定都市計畫擬定、變更程序及同法第42條規定劃設之公共設施用地中，留待將來各公用事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者而言。查原告所有系爭土地之使用分區均為乙種工業區，並非公共設施保留地，為原告所不爭，並有都市計畫土地使用分區線上查詢表附原處分卷第15-25 頁可稽，則系爭土地既非屬經都市計畫編為公共設施保留地，自無前揭土地稅減免規則第22條第1 項但書第3 款規定免由土地所有權人申請之適用至明；系爭土地如有同規則第9 條規定無償供公共使用之事實，亦應由原告依同規則第24條第1 項規定於每年地價稅開徵40日( 即9 月22日) 前提出減免地價稅之申請，逾期申請者，則自申請之次年起減免，自屬當然之理。
㈢原告援引之財政部68.3.31台財稅第32019號函，係核釋高
壓線下之土地因其使用受限制，故准予比照公共設施保留地稅率計徵地價稅，惟該土地既非都市計畫公共設施保留地，被告即無從取得地政機關通報資料辦理，且系爭土地供架設高壓線使用，被告亦未接獲土地所有權人表示願無償提供使用之通報，經核與前揭土地稅減免規則第22條但書第3款、第5款規定之要件不合，自仍應由土地所有權人提出申請，被告始得據以辦理減免，要無疑義；復諸財政部80.1.31台財稅第000000000號函釋略以：「合於土地稅減免規則第22條第1項但書規定免徵地價稅或田賦之土地，因故未予核定減免，嗣經土地所有權人異議者，應依稅捐稽徵法第28條及本部71年4 月6 日台財稅第32305 號函規定追溯減免並退還溢繳稅款。」之意旨，亦與系爭土地之情形有別，原告主張依上開二函釋規定，系爭土地位於高壓線下之部分，既准予比照公共設施保留地計徵地價稅，自得依土地稅減免規則第22條但書規定，應不待其申請即應按6/1000課徵地價稅云云，顯係誤解上開法律及函釋規定意旨，洵無足採。
㈣從而，被告所屬汐止分處以原告逾95年9 月22日法定期限
，始於95年11月29日提出系爭土地為高壓線下之土地申請減免地價稅，核定系爭330 地號( 部分面積529 平方公尺) 、345 地號( 部分面積924 平方公尺) 、346 地號( 部分面積68平方公尺) 、347 地號( 部分面積63平方公尺)、239 地號( 部分面積542 平方公尺) 等5 筆土地，面積合計2,126 平方公尺，符合前揭財政部68.3.31 台財稅第32019 號函釋規定，准自96年起比照公共設施保留地6/1
000 稅率計徵地價稅，餘面積21,925.05 平方公尺仍按一般用地稅率課徵地價稅，至於95年地價稅則無改按公共設施保留地稅率課徵之適用，並無違誤。
㈤又按，憲法之平等原則要求行政機關對於事物本質上相同
的事件作相同的處理，乃形成行政自我拘束，惟憲法上之平等原則係指合法之平等，並不包涵違法之平等。故行政先例必須是合法的，乃行政自我拘束的前提要件，憲法之平等原則，並非賦予人民有要求行政機關重複錯誤之請求權。查系爭土地非屬都市計畫公共設施保留地，並無前揭土地稅減免規則第22條但書第3 款規定免由土地所有權人申請之適用，已如前述。原告另主張本案鄰近土地供架設高壓線多年，其所有權人依前揭68年函及80年函釋，申請減免地價稅及核退前5 年溢繳稅款，業經被告所屬汐止分處以91年1 月28日北稅汐二字第0910000932號函准予減免及核退稅款乙節( 見本院卷第13頁反面) ，核係被告所屬汐止分處於該個案處分是否合法妥適之問題，與行政自我拘束及平等原則無涉，原告執此主張本件應為相同之處理，亦非有據。
五、關於原告主張適用工業用地稅率部分：㈠按土地稅法第3 條第1 項第1 款規定：「地價稅或田賦之納稅義務人如左：土地所有權人。」第10條第2 項規定：
「本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地；…」第18條第1 項第1 款規定：「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：
1 、工業用地、礦業用地。」第40條規定：「地價稅由直轄市或縣( 市) 主管稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定，每年徵收一次，必要時得分二期徵收；…」同法施行細則第14條第1 項規定：「土地所有權人，申請適用本法第18條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之：一、工業用地：應檢附工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。」第20條第1 項規定：「地價稅依本法第40條之規定，每年1 次徵收者，以8 月31日為納稅義務基準日…各年（期）地價稅以納稅義務基準日土地登記簿所載之所有權人…為納稅義務人。」㈡查系爭土地之前所有權人原為中泉公司，並經被告所屬汐
止分處核准按工業用地稅率課徵地價稅在案。嗣原告於95年6月26日向士林地院拍賣取得系爭土地，經該地院於95年7月31日核發不動產權利移轉證書，並於95年8月8日辦竣所有權移轉登記。惟被告所屬汐止分處於95年8月4日派員現場勘查系爭土地為空置，並未供前手中泉公司作工廠用地使用等情，有前揭不動產權利移轉證書、工廠登記證、會勘紀錄及現場照片可稽(見原處分卷第39-47頁)，堪信為真正。故被告以95度年地價稅納稅義務基準日即95年8月31日之土地登記簿所載系爭土地之所有權人為原告，向其發單並按一般用地稅率課徵95年地價稅，揆諸前揭規定，於法並無不合。
㈢復查，財政部80年5月25日台財稅第000000000號函釋規定
：「…㈠依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。」所稱於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅，係指同一土地所有權人而言，如土地所有權有移轉時，依土地稅法第18條規定得適用特別稅率之用地，仍應由新所有權人依土地稅法第41條及同法施行細則第14條第1項規定重新提出申請；復觀諸同施行細則第14條第2項、第3項、第4項規定，亦指同一土地所有權人所負申報協力義務而言，如土地所有權移轉時，亦無繼續按特別稅率計徵地價稅之適用至明。況且，原告就系爭土地於90年間經士林地院查封後，雖被告所屬汐止分處於95年8月4日派員現場勘查發現系爭土地已空置，惟該土地在94年度以前仍由前手中泉公司作為工廠工地使用之事實，並未舉證以實其說，無法證明系爭土地於94年度以前仍供中泉公司作為工廠用地使用，原告援引上揭函釋主張該土地係於95年間不再供工廠用地使用，應自次期96年度起改按一般用地稅率課徵地價稅云云，洵無足採。
㈣又查，原告於取得系爭土地後為空置，並未從事生產製造
，亦未將原廠地出租與其他持有工廠登記之公司使用，核與財政部83.7.6台財稅第000000000 號函釋：「公司承購原經核准按工業用地稅率課徵地價稅之土地，於所有權移轉後，如經稽徵機關查明其使用情形未變更，且符合按目的事業主管機關核定規劃使用者，仍准繼續按10/1000 稅率計徵地價稅。」及86.2.20 台財稅第000000000 號函釋：「本部83.7.6台財稅第000000000 號函釋，其中所稱：
『其使用情形未變更』乙節，依該函釋意旨，應指仍供作工業用地使用而言。說明：二、本案××公司購買○○公司原有，且經核准按工業用地特別稅率課徵地價稅之土地後，如經查明仍繼續供作工廠用地使用，且符合按目的事業主管機關核定規劃使用者，縱其產品與其前手產品不同，應仍有上開函釋規定之適用。」等案之情形有別，自不得比附援引適用。
六、綜上所述，原告之主張，均無足採。原處分按一般用地稅率核定系爭土地之95年度地價稅，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷原處分與訴願決定，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 9 月 3 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 徐瑞晃
法 官 陳金圍法 官 蕭惠芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 9 月 3 日
書記官 李淑貞