臺北高等行政法院判決
98年度再字第117號再 審原 告 甲○○訴訟代理人 陳鄭權律師再 審被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 吳自心（局長）住同上
送達代收人丙○○上列當事人間因贈與稅事件，再審原告對本院98年7月15日98年度訴字第526號判決提起再審之訴，本院判決如下：
主 文再審原告之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件起訴時，再審被告之代表人原為陳文宗，於本件訴訟程序進行中變更為邱政茂，復變更為吳自心，茲由渠等分別聲明承受訴訟，核均無不合，皆應予准許，合先敘明。
二、事實概要：緣再審被告依桃園縣政府地方稅務局通報資料，查得再審原告於91年間，以共有土地分割方式，移轉其所有之應稅土地予其子即訴外人陳○銘、陳○勇及其姪陳○和等
3 人，及於92年間以共有土地分割方式移轉所有應稅土地予其子陳○銘及陳○勇等2 人，涉有漏未辦理贈與稅申報之情事，初查據以核定91年度部分：本次贈與新臺幣（下同）82,521,292元，併計前次贈與25,539,970元，核定贈與總額108,061,262 元，應納稅額32,906,053元。而92年度部分：
本次贈與25,473,906元，併計前次贈與69,596元，核定贈與總額25,543,502元，應納稅額6,379,790 元。再審原告不服，申經再審被告以97年1 月21日北區國稅法二字第0970010367號及第0000000000號復查決定予以駁回。再審原告仍不服，提起訴願，經再審被告重審結果，以再審原告提示已繳納系爭土地增值稅等新事證，作成97年10月13日北區國稅法二字第0970031869號及第0000000000號重審復查決定，撤銷前開復查決定，並追認土地增值稅扣除額91年度20,514,019元；92年度6,323,337 元，其餘復查則予以駁回。再審原告仍表不服，提起訴願，經訴願決定機關依訴願法第78條規定予以合併審決後，予以駁回其訴願。再審原告猶不服，遂向本院提起訴訟，經本院於98年7 月15日以98年度訴字第526 號判決駁回再審原告之訴，因未經再審原告表示不服而告確定在案。茲再審原告以原判決適用法規顯有錯誤等為由，向本院提起再審之訴。
三、本件原告主張：㈠本件再審原告甲○○於98年7月24日收受鈞院98年度訴字第
526號判決之送達，該案於上訴期限屆滿前，因未提起上訴而告確定。茲再審原告於98年8月13日前未依法上訴，依行政訴訟法第276條之規定，再審不變期間自98年8月13日確定時起算，故再審原告提起本件再審之訴，並無逾越30日之再審不變期間，合先述明。
㈡再審原告甲○○與訴外人陳○和、陳○銘、陳○勇三人於91
年9月18日，同意就桃園市○○段○○○號及高雄市○○區○○段○○段671地號共有土地，進行共有土地分割，有共同土地分割協議書可稽；嗣於91年11月25日，再審原告甲○○與訴外人陳○和、陳○銘、陳○勇三人亦就桃園市○○段○○○○○號、屏東縣花園段241-1、389-1、239地號土地、台南縣永康市○○段○○○○號土地、台南縣新營市○○段○○○○號共有土地，進行共有土地分割，有共同土地分割協議書可稽；復於92年1月1日，再審原告甲○○與訴外人陳○銘、陳○勇二人再就桃園市○○段○○○○○號、台北市○○區○○段○○段746地號、台北市○○區○○段○○段341地號共有土地，進行共有土地分割，此亦有共同土地分割協議書可稽，然原確定判決竟逕自認定再審原告「分割共有土地行為係法律形成之濫用，而有租稅規避之行為」，惟對再審原告有利之事實及證據均未詳盡調查之責，是該原確定判決有適用法規顯有錯誤之情事。故再審原告甚難甘服，爰於法定之不變期間內依法聲明再審，茲將原確定判決適用法規顯有錯誤之部分列述如後。
㈢由陳○和、陳○銘、陳○勇等三人所提供分割之六筆土地係
由陳○和、陳○銘、陳○勇所購買，參閱土地所有權異動、資金之流程與交款明細，即可知本件並非為達成租稅規避之情事，且再審原告甲○○確與陳○和並非二等親，有身份證影本可證，是今陳○和、陳○銘、陳○勇等三人受桃園忠義段50號、50-1地號等二筆土地之移轉登記，乃基於分割共有土地之結果，並非再審原告與陳○和、陳○銘、陳○勇有何任贈與之約定或行為，且分割共有物乃合法合理之民法分割行為，原確定判決違反判定為贈與行為，顯然無據，且明顯違背法令。
㈣按「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人
，經他人允受而生效力之行為。」、「稱贈與者，一方以自己之財產無償給與他方，他方允受之契約。」、「贈與行為除客觀上有財產之移轉外，契約之雙方當事人仍須有贈與之意思始足當之，是否為贈與行為，應視雙方是否有贈與之意思而定。」，為遺產及贈與稅法第4條第2項、民法第406條所明定，亦有鈞院91年1月10日90年度訴字第3758號判決可參，本件陳○和、陳○銘、陳○勇三人所欲參與分割之土地，皆係自不相關之人士承購而來，有土地所有權異動文件、資金之流程與交款明細之相關文件可憑，是與贈與毫無相干，更有甚者，再審被告也自認陳○和、陳○銘、陳○勇三人承買欲參與分配土地之行為係形式上合法於法律形式之行為即屬有承買土地之情，所以顯見本件再審原告及陳○和、陳○銘、陳○勇三人就系爭土地之50號、50-1號、50-2號土地之移轉登記，乃基於分割共有土地之結果，絕非係為達成租稅規避之情事。
㈤再審被告以財政部92年4月9日台財稅字第0910456306號令函
釋：「贈與人假藉免徵贈與稅之土地，取巧安排移轉其他應稅財產予子女者，例如：先贈與子女公共設施保留地，再以現金買回，或先贈與子女公共設施保留地，再以建地與之交換，或先贈與子女公共設施保留地之大部分持分，應就實質贈與移轉之財產依遺產及贈與稅法第四條第二項規定課徵贈與稅」，而認定再審原告及陳○和、陳○銘、陳○勇三人有贈與行為之情純屬無稽，因不論就形式上及實質上觀之，再審原告及陳○和、陳○銘、陳○勇三人之行為，與上開函釋所稱係屬子女間之贈與無涉，亦非有上開函釋所指上訴人先贈與他人土地，再以自己之土地與之交換情事。
㈥若再審原告及陳○和、陳○銘、陳○勇等三人之本意在逃漏
稅捐，則系爭之50號、50-1號、50-2號土地，由再審原告直接贈與陳○和、陳○銘、陳○勇等三人即可，而何必大費周章由陳○和、陳○銘、陳○勇等三人去買其他土地而來參與分配，況且該買地行為所耗費之代價、仲介費等費用加總超過千萬餘元，此與再審被告所核定之數額相差無幾，是足見再審原告確無規避稅捐之故意，實甚明確。然原確定判決未慮及此，僅見陳○和、陳○銘、陳○勇三人以公共設施保留地參與分配，即妄斷本件共有土地分割之行為本質上屬贈與行為而有逃避稅捐之情，足見原確定判決之認事用法顯有違誤。
㈦按「行政法院為裁判時，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結
果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。但別有規定者，不在此限。依前項判斷而得心證之理由，應記明於判決。」、「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用」。本案查扣之引擎及輪胎，既非在原告進口之廢鐵中查獲，其查獲之地點與原告堆放進口廢鐵，亦非同一處所，查獲之時間又在原告進口廢鐵驗訖多日之後，原處分僅憑密報人之指述，加以推測羅織，認定查獲之引擎及輪胎，即係原告進口廢鐵中夾帶之物，未免懸揣，自與證據法則有違。」、「法院依調查證據之結果，雖得依自由心證，判斷事實之真偽，但其所為之判斷如與經驗法則不符時，即屬於法有違。」，為行政訴訟法第189條、最高行政法院61年判字第70號判例要旨及最高法院69年台上字第771號判例要旨分別著有明文，可知法院所為之判決，其判斷如與論理及經驗法則不符時，亦屬違法。
㈧次按「都市計畫地區範圍內，應視實際情況，分別設置左列
公共設施用地：一、道路、公園、綠地、廣場、兒童遊樂場、民用航空站、停車場所、河道及港埠用地。二、學校、社教機關、體育場所、市場、醫療衛生機構及機關用地。三、上下水道、郵政、電信、變電所及其他公用事業用地。四、本章規定之其他公共設施用地。前項各款公共設施用地應儘先利用適當之公有土地。」，為都市計畫法第42條訂有明文。是所謂公共設施保留地是經過都市00000000道路、公園、綠地、廣場、學校、機關、體育場等專案使用，係根據人口及產業分布，並預測未來二十五年的發展需要，選擇適當的地點所預先劃設的。這些土地大部分是私有的，都市計畫公布實施後，就受到使用管制，政府則應逐年依都市發展的需要，以公告現值加四成的價格補償取得後開闢，而容積是指一塊建地上可建築使用的總建坪，其與該建築基地面積的比率，則稱之為「容積率」，容積管制就是管制建地上可興建的總建坪，目前台灣地區已全面實施容積管制，而容積率的高低則依其區位及使用的分區而有不同，一般的住宅區，容積率約為二百（即一坪建地可以蓋兩坪建坪），在台北、高雄的商業區的容積率有高達八百以上，是公設用地因容積管制等政策之施行而有投資之價值，已非單純作為避稅工具之用。
㈨因公設用地為新興投資標的，是再審原告本身亦有投資公設
用地之記錄，有與第三人簽立97年7月4日之土地買賣契約書與土地登記謄本可稽，而由該系爭契約書第二條：「買賣總價款：新台幣貳仟壹佰柒拾玖萬捌仟元整。雙方同意公定移轉契約書依捐贈台北市政府當年公告現值訂定之，同時授權代理人申報土地增值稅。」，不但明白可證該類公設用地之市價確係以當年度公告現值為計算基準，亦有再審原告投資該公設用地之年度地價謄本可稽，且以該移轉價金高達21,798,000元之公設用地更說明，再審原告之購入價額約與公告現值之總價相差無幾即約佔81%「即81％＝21,798,000元/（19,773,000+7,137,00）×100%」，職此，可證公設用地絕非如再審被告所稱毫無市場價值，亦非如原確定判決所認定係作為無償移轉應稅財產之工具，否則陳○和、陳○銘、陳○勇三人豈會耗費仟萬餘元胡亂投資，更有甚者，再審原告與陳○和間並非係二等親或直系血親親屬關係，是再審原告豈有平白贈與系爭50號、50-1號土地予陳○和之理；況此公共設施保留地，再審原告於生前亦可另在出售予第三人，即誠如前述再審原告為投資而另行花數千餘萬元向第三人購買公共設施用地，所以本件陳○和、陳○銘、陳○勇三人並非如原確定判決所稱，係以無價值之公設用地作為無償移轉應稅財產之工具，而係實質出資實際交換以作為應稅財產之對價或負擔。
㈩況按「…。因此夫妻於婚姻關係存續中共同協力所形成之聯
合財產中，除因繼承或其他無償取得者外，於配偶一方死亡而聯合財產關係消滅時，其尚存之原有財產，即不能認全係死亡一方之遺產，而皆屬遺產稅課徵之範圍。」大法官會議釋字第620號闡釋在案，因我國人民普遍採用的係法定夫妻財產制，即除家庭生活費用負擔、自由處分金與剩餘財產分配之規定外，夫妻的財產生活原則是各自所有、管理、使用、收益、處分，連債務也是各自清償，是再審原告基於移轉分割所取得之公共設施保留地，係屬於其個人之財產實屬明確，甚且於再審原告死亡後，依前揭大法官之解釋該公共設施保留地也並不全然係屬再審原告之遺產，是以原確定判決指摘該公共設施保留地：「俟其死亡時亦因繼承而免稅移轉予繼承人，故就該家族整體之財產而言，該免稅之公共設施保留地，僅係內部成員移轉應稅土地之工具，…」之辭，似有過於武斷之情；尤有甚者，再審原告之繼承人除陳○銘、陳○勇外，尚有另外四人，所以再審原告若有心想以此原確定判決所謂之「贈與方式」（假設語）贈與土地予後代子孫，應係贈與被繼承人陳○銘等六人，而非陳○銘、陳○勇二人故此亦可再證明本件陳○和、陳○銘、陳○勇三人並非以無價值之公設用地為工具，而係實質出資實際交換。
又退步言之，即便認定再審原告係利用公共設施保留地之租
稅優惠政策進行節稅（假設語），則再審原告分割共有地行為亦屬合法節稅行為，核無任何違法逃漏稅捐之情，因我國對於稅捐規避並無一般性否認規定，是原確定判決就此部分不適用憲法第19條、大法官會議釋字第217號、釋字第313號及釋字394號解釋，顯然影響裁判者，自係消極的不適用法規，而屬適用法規顯有錯誤，按我國稅法對於稅捐規避並無一般性否認規定，僅於個別稅法中散見幾個否認稅捐規避之條文，是以，在憲法第19條規定人民有依「法律」納稅之義務之規定下（其反面解釋即是無法律規定，即無納稅義務），我國稅法體系既欠缺否認稅捐規避的法律規定，當不應以稅捐規避為由否認人民之法律行為而予以課稅。
在我國的司法實務中對租稅法律主義所採取的態度係稅捐主
管機關於贈與稅法或相關法規未予明確規範禁止節稅行為前，實難憑己主觀恣意就人民之合法節稅行為予以科罰，職此，即便認定再審原告係利用公設用地之租稅優惠政策而有進行節稅之情，惟按大法官之認知以為在我國未制訂以公設用地進行節稅之手段為稅捐規避否認之一般規定，或未於贈與稅法中特別規定此手段為稅捐規避否認之情形下，實難以稅捐規避之理由對於行為人以公設用地進行節稅之手段之法律行為加以否認而予以課稅，所以原確定判決如此無限上綱地擴張解釋法律，是否有違法律保留原則，自已毋庸置喙。
因再審原告與陳○銘、陳○勇、陳○和依公告現值合法交換
之系爭公設保留地為應稅財產之對價負擔，是主管機關依法核算贈與稅額時，亦應將系爭公設保留地之市價即公告地價之81%（即按再審原告購入公設用地價額佔市價之百分比）即66,190,024元，依法不得計入再審原告贈與陳○銘、陳○勇、陳○和之贈與淨額內，又再審原告與陳○和間並非係二等親或直系血親親屬關係，所以本案至少也應扣除陳○和所匯入之金額，詎原確定判決竟未查，竟逕自認定系爭公共設施保留地為無償移轉應稅財產之工具，而未將此取得系爭公設保留地之對價予以扣除，自亦屬有不適用大法官會議釋字第420號解釋，顯然影響裁判者，係為消極的不適用法規，而屬適用法規顯有錯誤。
揆諸上開事實，本案實無贈與之情節，亦無稅捐規避之情事
，而公共設施之土地，並非毫無價值，也非工具，而係有實際價值，且有「容積移轉」之高額價值，原確定判決之理由對此毫無論斷，也未說明無需論斷之理由，顯有多處消極的不適用法規，顯然影響裁判者而屬適用法規顯有錯誤之情。
四、再審被告則以：㈠按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判
決聲明不服……一、適用法規顯有錯誤者。」為行政訴訟法第273條第1項第1款所明定。次按「所謂『適用法規顯有錯誤』，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂適用法規錯誤，而據以為再審之理由。」，最高行政法院62年度判字610號著有判例。
㈡再審原告主張本件91年度及92年度土地移轉係基於共有物分
割之結果，而無租稅規避之情事，且系爭高雄市○○段○○段○○○○號等6筆公共設施保留地土地確係陳○銘、陳○勇及其姪陳○和等3人買賣取得，縱認再審原告所為之節稅行為與法未合，亦應扣除取得系爭公設保留地之對價，而原確定判決以本件分割共有土地行為係法律形成之濫用，而有租稅規避之行為，且認上揭公共設施保留地之取得僅係做為無償移轉應稅財產之工具，非移轉應稅財產之對價或負擔，為駁回再審原告起訴之理由，即有消極的不適用憲法第19條、行政訴訟法第189條、司法院釋字第217號、釋字第313號及釋字第394號，而屬適用法規有錯誤云云。惟再審被告以本件共有土地分割係以取巧方式作成法律形式，以達規避稅負之目的，按實質課稅原則、遺產及贈與稅法第4條第2項及財政部92年4月9日台財稅字第0910456306號令規定核課本件贈與稅，並無不合。就系爭事實，鈞院判決係適用遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第1項、第2項、第10條第1項前段、第3項前段及同法施行細則第19條、土地稅法第5條第1項第2款及改制前行政法院81年度判字第2124號判例及都市計畫法第50條之1立法意旨為判決基礎（詳如原確定判決），並無再審原告所主張有前揭規定提起再審之訴理由，合先陳明。
㈢按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華
民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」、「遺產及贈與財產價值之計算，以……贈與人贈與時之時價為準……所稱時價，土地以公告土地現值……為準。」、「不動產贈與移轉所繳納之契稅或土地增值稅得自贈與總額中扣除。」，為行為時遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第1項及第2項、第10條第1項前段、第3項前段及同法施行細則第19條所明定。次按「土地增值稅之納稅義務人如下……二、土地為無償移轉者，為取得所有權之人。」，為土地稅法第5條第1項第2款所規定。又按「經依復查，訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽微機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後10日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納：並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之1年期定期存款利率，按日加計利息，一併徵收。」，為稅捐稽徵法第38條第3項所規定。再按「不動產因贈與移轉而發生之土地增值稅……依法應由受贈人繳納，而實際上確係由受贈人自行繳納者，依照遺產及贈與稅法施行細則第19條規定，應自贈與總額內扣除後計課贈與稅。」、「贈與人假藉免徵贈與稅之土地，取巧安排移轉其他應稅財產予子女者，例如：先贈與子女公共設施保留地，再以現金買回；或先贈與子女公共設施保留地，再以建地與之交換；或先贈與子女公共設施保留地之大部分持分及建地之極小部分持分，再經由共有土地分割，使其子女取得整筆建地等，其實質與直接贈與現金、建地等應稅財產並無不同，應就實質贈與移轉之財產，依遺產及贈與稅法第4條第2項規定課徵贈與稅。」，為財政部65年9月7日台財稅第36067號函及92年4月9日台財稅字第0910456306號令所解釋。
㈣本件再審被告依桃園縣政府地方稅務局通報資料查獲：
⑴91年度部分：再審原告將其所有坐落桃園縣桃園市○○段
○○○號應稅土地(以下簡稱50地號土地)持分全，於91年8月20日先贈與陳○銘、陳○勇及其姪陳○和等3人，極小部分(持分各1/4485)，復於同年10月22日將同地段50－l地號應稅土地(以下簡稱50－1地號土地)持分全，贈與陳○銘等3人極小部分(持分各1/10000)，並申報贈與稅。又再審原告與陳○銘等3人，於91年8月20日、11月19日、20日及26日，以買賣方式共同取得坐落高雄市○○段○○段○○○○號、屏東縣屏東市○○段241－l、389－l、239地號、臺南縣新營市○○段○○○○號及永康市○○段○○○○號等6筆公共設施保留地，形成共有關係，且再審原告僅取得公共設施保留地中極微小之持分。渠等4人嗣於91年10月2日及12月25日申請共有土地分割，分割後再審原告取得前揭6筆公共設施保留地(持分全)，陳○銘等3人取得上揭50地號土地(持分各1/3)及50－1地號土地(陳○銘及陳○勇各持分1926/10000、陳○和持分6125/10000，再審原告復於92年1月6日，再將其名下剩餘持分23/10000贈與陳○銘等3人)，初查乃按50地號土地及50－1地號土地之公告土地現值，按持分各4482/4485及9974/10000(係減除已申報贈與稅之持分3/4485及3/10000)，核定本次贈與82,52l,292元，併計前次贈與25,539,970元，核定91年度贈與總額108,06l,262元，應納稅額32,906,053元。
⑵92年度部分：再審原告將其所有坐落桃園縣桃園市○○段
○○○○○號應稅土地(以下簡稱50－2地號土地)持分全，於91年10月22日先贈與陳○銘及陳○勇等2人極小部分(持分各l/5000)，並申報贈與稅。再審原告於91年11月15日，又贈與陳○銘等2人坐落臺北市○○區○○段○○段746地號及同市段○○段○○○○號等2筆公共設施保留地極大部分(持分各2499/5000)，形成共有關係。再審原告與陳○銘、陳○勇等3人再於92年1月9日申請共有土地分割，分割後再審原告取得前揭2筆公共設施保留地(持分全)，陳○銘及陳○勇等2人則取得上揭50－2地號土地(持分各1/2)。再審被告初查結果，乃按50－2地號土地之公告土地現值，持分4998/5000(係減除已申報贈與稅之持分2/5000)，核定本次贈與25,473,906元，併計前次贈與69,596元，核定92年度贈與總額25,543,502元，應納稅額6,379,790元。再審原告不服，申經復查結果，遭駁回，再審原告仍不服，提起訴願，經再審被告就再審原告提示已繳納系爭土地增值稅等新事證予以重審，作成97年10月13日北區國稅法二字第0970031869號及第0000000000號重審復查決定，分別予以追認土地增值稅扣除額91年度20,514,019元及92年度6,323,337元，其餘復查則以再審原告係因採取異常法形式實際上所帶來之租稅規避效果，取得實質上之經濟利益按實質課稅原則，予以駁回。
㈤再審原告復執前詞，主張本件91年度及92年度土地移轉係基
於共有物分割之結果，而無租稅規避之情事；且再審原告移轉系爭土地並無財政部92年4月9日台財稅字第0910456306號令函釋所指之情形；又系爭公共設施保留地係出資價購，非毫無價值云云。惟查本件再審原告執以再審之各項理由，均已於原審行政訴訟時業已提出，所述事實及主張亦經鈞院分別論明，其主張之事實及法規見解，並不為鈞院所採信，則其據以為再審之理由，要難謂符合行政訴訟法第273條規定，其主張核不足採，應予駁回。
五、本院經查：㈠按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。」、「有左列
各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤者。．．．」，行政訴訟法第275條第1項、第273條第1項第1款分別定有明文。又按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於事實認定職權之正當行使或法律上見解歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。行政法院62年判字第610號著有判決可資參照。又按提起再審之訴，應依行政訴訟法第277條第1項第4款之規定表明再審理由，此為必須具備之程式；且所謂表明再審理由，必須指明確定判決有如何合於法定再審事由之具體情事，始為相當；另再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之，行政訴訟法第278條第2項規定甚明。
㈡按證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異
於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。本件再審原告因贈與稅事件，不服本院98年度訴字第526號判決，主張原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由，提起再審之訴。經查：
⑴本件再審原告主張本院98年度訴字第526號確定判決有行政
訴訟法第273條第1項第1款之再審事由，無非以其與陳○和、陳○銘、陳○勇等3人，關於系爭土地之移轉登記，乃基於分割共有土地之結果，並非有何任贈與之約定或行為，且分割共有物乃合法合理之民法分割行為，亦無稅捐規避之情事，是原確定判決認定有贈與情形，顯然無據，明顯違背法令云云。
⑵然查原審（98年度訴字第526號）判決已於理由欄敘明：「
．．．稅捐法規所預定之方式，意圖減少稅捐負擔之行為；反之，稅捐規避則是利用稅捐法規所未預定之異常的或不正當的法形式，意圖減少稅捐負擔之行為。因此，納稅義務人不選擇稅法上所考量認為通常之法形式（交易形式），卻選擇與此不同之迂迴行為或多階段行為或其他異常的法形式，而同時卻能減輕或排除與通常法形式相連結之稅捐上負擔者，即應認屬『租稅規避』，而非合法之節稅。．．．」、「．．．原告（即本件再審原告）僅取得上開公共設施保留地中極微小之應有部分，使原告與陳○銘等3人共有上開公共設施保留地及應稅土地之法律關係後，繼而旋以共有土地分割之方式，使陳○銘等3人取得忠義段50地號土地(應有部分各1/3)及50-1地號土地（陳○銘及陳○勇之應有部分各1926/10000、陳○和之應有部分6125/10000)，原告復於92年1月6日將其名下剩餘忠義段50-1號土地應有部分23/10000贈與陳○銘等3人，原告則取得上開6筆公共設施保留地所有權全部，足見原告係假藉贈與小部分應稅土地予陳○銘等3人及共同購入上開公共設施保留地，且原告僅持有公共設施保留地些微面積，經此安排使得陳○銘等3人取得之上開公共設施保留地之價值，與原告所有系爭2筆應稅土地之價值相當，而後再藉由共有土地合併分割之方式，達到原告無償移轉系爭2筆應稅土地所有權予陳○銘等3人之目的，卻享有免徵贈與稅之利益．．．」等語。亦即，再審原告以稅捐規避為主，兼及實質經濟安排，既係屬「以規避稅負為目的、濫用私法形成自由」之稅捐規避行為，因其具備違法性之認識而可責等情，業經原審判決一一詳予論述。
⑶經查再審原告並未具體表明原確定判決究有如何合於法定再
審事由之具體情事，徒稱原判決有適用法規錯誤情形云云。惟查再審原告之主張，無非重述其在原審業經主張而為原審判決摒棄不採之陳詞或所提及之法律見解，與行政訴訟法第277條第1項第4款所規定應表明之『再審理由』尚屬有間；且其就原審已論斷或駁斥其主張之理由，泛言未論斷或論斷矛盾，而未具體表明原審判決究有何「適用法規顯有錯誤」，而該當於行政訴訟法第273條第1項第1款所列『再審事由』，殊難認對原審判決之如何「適用法規顯有錯誤」已有具體之指摘。
⑷是再審原告指摘原判決，無非一再說明其對於前訴訟程序確
定裁判不服之理由，然此係其法律上見解之歧異，原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形，徵之行政法院62年判字第610號判決意旨，自不合於行政訴訟法第273條第1項第1款規定「適用法規顯有錯誤」之要件。故再審原告所提本件再審之訴，其對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異甚明，揆諸首揭說明，並不符行政訴訟法第273條第1項第1款之要件，殊難執為再審事由而得提起再審之訴。
從而本件依再審原告起訴之事實，原判決並無再審原告所主張得提起再審之訴之事由，再審原告提起再審之訴，顯無理由，爰不經言詞辯論逕以判決駁回之。至再審原告訴之聲明第2項請求撤銷重審復查決定及訴願決定部分，因所提廢棄原確定判決之請求既遭駁回，亦失所附麗，即無論究之必要，自應併予駁回。另兩造其餘之陳述及主張，於本件判決之結果無影響，爰不予一一審究、斟酌，併此述明。
據上論結，本件再審原告之訴顯無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 8 月 31 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 闕 銘 富
法 官 許 瑞 助法 官 林 育 如上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 99 年 8 月 31 日
書記官 劉 育 伶