臺北高等行政法院判決
98年度再字第23號再審原告 甲○○再審被告 宜蘭縣政府地方稅務局代 表 人 乙○○（局長）住同上上列當事人間因土地增值稅事件，再審原告對本院中華民國97年
8 月27日97年度訴字第581 號判決，提起再審之訴。本院判決如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。」行政訴訟第
275 條第1 項定有明文。本件再審原告以本院97年度訴字第
581 號確定判決有適用法規顯有錯誤之再審事由提起再審之訴，本院有管轄權，合先敘明。
二、事實概要：臺灣宜蘭地方法院民事執行處（以下簡稱宜蘭地院民事執行處）以民國（下同）90年10月27日宜院雅民執庚字第62259號函請再審被告就該院89年度執字第2671號拍賣抵押物強制執行事件，債務人高培鈞所有座落宜蘭縣○○鄉○○段○○○○號土地（以下簡稱系爭土地）經張秀明拍定，如認應課徵土地增值稅，請開列數額，以憑優先扣繳。嗣再審被告以90年11月9 日90宜稅土字第42427 號函復宜蘭地院，系爭土地應課徵土地增值稅新臺幣（下同）309,099 元。宜蘭地院民事執行處92年5 月27日宜院雅民執89執庚字第2671號函就前開強制執行事件實行分配，債權人或債務人如就各債權人之債權或金額有不同意，得聲明異議，惟在該拍賣案件之分配期日前，未有何人向法院聲明異議。嗣後，再審原告於96年
7 月20日檢附申請書及土地登記謄本等文件，向再審被告申請就上開高培鈞之土地，依土地稅法第39條之2 第4 項規定，課徵土地增值稅，並迅予更正其差額，嗣再審被告以96年
7 月27日宜稅土字第0960020531號函否准再審原告之請求。再審原告不服，提起訴願，復遭宜蘭縣政府決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。經本院於97年8 月27日97年度訴字第58
1 號判決駁回再審原告之訴。再審原告猶不服，提起上訴，經最高行政法院於98年2 月12日以98年度裁字第338 號裁定駁回。嗣再審原告以本院上開確定判決具有行政訴訟法第27
3 條第1 項第1 款為由，向本院提起再審之訴。
三、本件再審原告主張：
㈠、土地稅法第39條之2 第4 項規定，係指符合該法條規定者，稽徵機關有依該規定課徵土地增值稅之義務，係依職權為之，不待人民之申請，有行政程序法第34條本文可參。但若符合該法條規定之土地，稽徵機關未依該規定課徵土地增值稅，依行政程序法第34條但書，亦有開始行為之義務。行政程序法第34條但書之規定，乃請求行政機關一定之作為，性質上係請求稽徵機關履行公法上之義務，非對財產權有所請求，所以不能適用行政程序法第131 條之規定，亦非對「稅」有所請求。且當初稽徵機關無相關資料據以認定，故依一般稅率（土地稅法第33條規定參照）計課土地增值稅，不能謂有錯誤，所以不能適用稅捐稽徵法第28條第1 項退稅請求權之規定，「退稅」乃稽徵機關依職權審核認符合該法規規定後之附隨義務，應由稽徵機關依職權將溢繳稅款退還執行法院，不能逕退債權人，財政部93年12月14日台財稅字第09304562940 號函釋有案。是此項許可人民提出申請作成該法條規定行政處分之權利，其消滅時效，在公法上及租稅法上，於本案提出請求時（96年7 月20日），均無明文規定。因此，在公法上，依司法院釋字第474 號解釋，應類推適用民法第125 條之15年期間規定。又申請作成符合土地稅法第34條之2 第4 項規定行政處分之請求，乃以稽徵機關未作成符合該法條規定之行政處分為前提要件，故於買賣移轉或拍定移轉後，均得請求稽徵機關履行此公法上義務，一經提出申請，稽徵機關應予受理（財政部90年1 月3 日台財稅第0000000000號函釋），若認符合土地稅法之規定，不得拒絕受理（財政部68年9 月26日台財稅第36794 號函釋）。
㈡、本案系爭土地，符合土地稅法第39條之2 第4 項規定，因被拍賣當時，再審被告不知系爭土地符合該規定，未通知再審原告提出申請，執行法院於分配表上亦未載明得提出申請，致再審被告依一般稅率課徵土地增值稅，嗣再審原告於96年
7 月20日，知悉得申請再審被告就系爭土地依土地稅法第39條之2 第4 項規定課徵土地增值稅，即提出請求作成一定之行政處分，詎遭再審被告96年7 月27日宜稅土字第0960020531號函以「逾5 年時效」否准，主觀上，認再審被告侵害再審原告之權益，提出訴願被駁回，依行政訴訟法第2 、4 、
5 條規定，以「受處分當事人之地位」提起行政訴訟，兩造均有實施訴訟之權能，不能謂當事人不適格，又屬依法申請之案件，原確定判決竟謂有當事人不適格、起訴不合行政訴訟法第5 條規定作為判決基礎，揆諸再審原告係行使申請再審被告履行稅法義務請求權等之法律事實，足見原確定判決所適用之法規顯有錯誤。何況，行政程序法第117 條第1 項依公務員服務法第1 條規定，為從事公務之人之義務，不得拒絕，此有最高法院20年上字第217 號判例可稽。「履行義務，不得拒絕」為行政機關應遵循之法則，故行政機關應受義務不得拒絕之拘束，委無疑義。
㈢、系爭土地自始符合土地稅法第39條之2 第4 項規定作農業使用之農業用地，為原確定判決所確定之事實，亦為再審被告所不爭，依土地稅法第39條之2 第4 項規定，再審被告自有依該法條課徵土地增值稅之義務，則再審原告行使申請再審被告履行稅法義務請求權被駁回提出行政爭訟時，原確定判決已知當時核課處分不當而有違誤，竟消極不適用行政程序法第117 條第1 項規定依職權予以撤銷，顯有消極不適用法規致影響判決之情事。參諸98年1 月21日通過之稅捐稽徵法第28條第2 、4 、5 項規定，再審被告尤應履行法律所規定之義務，故再審被告及訴願決定機關之認事用法不當，為此，提出再審之訴等情。並聲明求為⒈廢棄原確定判決。⒉訴願決定及原處分均撤銷。⒊再審被告應就高培鈞所有被拍賣土地座落宜蘭縣○○鄉○○段○○○ ○號1 筆，作成符合土地稅法第39條之2 第4 項規定課徵土地增值稅之行政處分；並自執行法院代為扣繳稅款之日即92年8 月22日起算，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按更正稅額，依代為扣繳稅款之日郵政儲金匯業局之1 年期定期存款利率，按日加計利息，一併退還法院等事項作成決定。
四、再審被告則以：
㈠、本案再審原告所爭執者，實乃再審原告請求系爭土地應依據土地稅法第39條之2 第4 項規定核課土地增值稅，既遭再審被告否准，其權益遭受侵害；以及再審被告本即有依照行政程序法第117 條撤銷原違法行政處分之義務。惟倘如再審原告所稱，本件訴訟僅在提醒再審被告履行公法上義務，非對稅有所請求，則其權益遭受損害一語所稱之「權益」係指為何，顯屬費解。蓋他人與國家間之稅捐債務爭議，對第三人而言，原則上並無法律上利害關係，「權益」既無實證法規範，當不得謂受法律保護之「權益」，自無權益受損可言。是以再審原告實乃主張債務人之代位權，公法上代位權之行使雖以類推適用民法為通說，但再審原告既未舉證符合民法第242 條及第243 條規定代位權行使之要件，亦未闡明代位行使訴外人高培鈞對再審被告之權利，究係何種稅法所規定之何種權利。且自宜蘭地院民事執行處92年5 月27日宜院雅民執89執庚字第2671號函之記載，雖可證明再審原告於彼時為高培鈞之債權人，惟該公函迄再審原告提出申請之96年7月23日（收文日）已有4 年，於此期間內高培鈞有無另為清償，即屬未明。再審原告自稱為債權人並以債權人身分向再審被告代位主張訴外人之權利，自屬無據。
㈡、再審原告主張本案原核課處分應依行政程序法規定撤銷乙節，惟按最高行政法院95年判字第1809號判決及96年度判字第
715 號判決意旨，行政程序法第117 條之規定固突破行政處分存續力，惟其目的僅在維護依法行政原則及公共利益，個人不得據此主張請求行政機關重開行政程序。揆諸上開說明，再審原告並無請求再審被告應行使行政程序法第117 條規定所賦予權限之權利，是原確定判決及上訴審裁定，並無行政訴訟法第273 條第1 項第1 款規定之情形，應予維持等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回再審原告之訴。
五、按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤者。」行政訴訟法第273 條第1 項第1 款定有明文，所謂「適用法規顯有錯誤」，係指確定判決就法院所確定之事實而為法律上判斷，所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言；且包括積極與消極不適用法規之情形，惟消極不適用法規，須顯然予判決有影響，始得為上開法條所稱之「適用法規顯有錯誤」（司法院釋字第177 號解釋意旨參照）。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。又因再審程序旨在補上訴制度之窮，具有補充性，如當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，即不得提起再審之訴，此觀行政訴訟法第273 條第1 項但書規定：「當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限」甚明。而再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之，同法第278 條第2 項亦著有規定。
六、再審原告主張原確定判決有行政訴訟法第273 條第1 項第1款之再審事由無非係以：依土地稅法第39條之2 第4 項規定，作農業使用之農業用地，於89年1 月6 日修正施行後第1次移轉，或依第1 項規定取得不課徵土地增值稅之土地後再移轉，依法應課徵土地增值稅時，以該修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅，此乃稽徵機關應依該條課徵土地增值稅之義務，無待人民提出申請；於稽徵機關疏未依該法條規定為之時，在人民依規定提出申請即行使該請求權時，依行政程序法第34條但書，稽徵機關亦有開始行為之義務，故再審被告否准再審原告依該規定為處分之請求，再審原告是以受處分當事人之地位，循序就此依法申請案件，提起課予義務訴訟，不能謂當事人不適格，原確定判決認有當事人不適格及不合行政訴訟法第
5 條規定情事，乃適用法規顯有錯誤；又原確定判決知悉原課稅處分有所違誤，未依行政程序法第117 條第1 項規定，依職權撤銷，亦有消極不適用法規定等語，茲為論據。惟查：
㈠、按人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利益受違法損害者，經依訴願程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟，行政訴訟法第5 條第2 項固定有明文。然所謂「依法申請之案件」，係指人民依據法令之規定，有向機關請求就某一特定具體之事件，為一定處分之權利者而言；所謂「應作為而不作為」，係指行政機關對於人民之申請負有法定作為義務，卻違反此一作為義務而言。是法令如僅係規定行政機關之職權行使，因其並非賦予人民有公法上請求行政機關為行政處分之權利，人民之請求行政機關作成行政處分，性質上僅是促使行政機關發動職權，並非屬於「依法申請之案件」，行政機關對該請求之人民並不負有作為義務，即令其未依其請求而發動職權，該人民無從主張其有權利或法律上利益受損害。而行政程序法第117 條規定：「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。」即係有關行政機關職權行使之規定，並未賦予人民於行政處分法定救濟期間經過後，猶得請求原處分機關撤銷之權利，否則有關救濟期間之規定，不啻形同虛設；且依該條規定，得行使撤銷權之主體乃原處分機關及其上級機關，法院並無權代為撤銷。是再審原告指摘原確定判決未適用行政程序法第11
7 條第1 項規定，依職權撤銷原課稅處分，乃消極不適用法規，適用法規顯有錯誤云云，已無可採。
㈡、次按提起行政訴訟法第5 條之課予義務訴訟，以主張其權利或法律上利益，因行政機關違法之不為行政處分，或拒為行政處分而受損害為要件，此即學說上所稱原告必須具有「訴訟權能」，其提起訴訟始能謂適格。又行政程序法第34條但書僅係有關開始行政程序之規定，並未賦予人民何實體法上之請求權，換言之，行政程序之開始與所為之申請應否准許，乃分屬二事，行政程序法第34條規定，並非行政訴訟法第
5 條所指之請求權基礎，故對於不合法之申請，行政程序縱開啟，依法仍應駁回。依原判決確定之下列事實：「…經查，由被告原處分卷附宜蘭地院民事執行處92年5 月27日宜院雅民執89執庚字第2671號函（原處分卷第9 頁）之記載，固可證明再審原告於彼時為訴外人高培鈞之債權人。惟該公函文號為92年5 月27日，迄再審原告提出申請之96年7 月23日（收文日）已有4 年，於此期間內高培鈞有無另為清償，即屬未明。再審原告自稱為債權人，即屬乏據…」、「查訴外人高培鈞所有坐落宜蘭縣○○鄉○○段○○○ ○號土地，於90年8 月7 日經由宜蘭地方法院民事執行處拍賣，由張秀明買受，並經有台灣宜蘭地方法院民事執行處作成分配表分配，系爭有關拍賣移轉產生之土地增值稅業已核課確定…」、「原告起訴意旨援引之行政程序法第34條規定…」係認再審原告並非原課稅處分之受處分人，亦無證據證明其仍係高培鈞債權人，且其於本案係依行政程序法第34條為請求。又財政部89年9 月6 日台財稅第0000000000號函釋意旨：「有關以土地稅法修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅之適用，應以土地稅法89年1 月28日修正公布生效時，該農業用地仍作農業使用為要件，符合上開規定要件者，稽徵機關應本於職權依據上揭條項規定，認定其原地價，據以核課土地增值稅，故縱係拍定人或拍定人以外之第三人申請依上揭條項所定標準認定移轉土地之原地價，稽徵機關均應受理。」係指稽徵機關對於土地稅法第39條之2 之規定，應依職權實質審核，非指對於已經核課確定之案件可不受相關法律之限制，任意推翻原確定處分重新核課，且據原確定判決論述綦詳。核行政程序法第34條規定並非實體法之請求權依據，依原確定判決認定之事實，再審原告為本件請求時，復無實體法上之權利或利益受損之情事，前已述及，故原確定判決以：「原告起訴意旨援引之行政程序法第34條規定，並無以導衍出訴外人高培鈞對於被告機關有何公法上請求權。則原告代位提起本件課予義務訴訟，即不具訴訟權能，其訴即無理由，應予駁回。」亦難認有何適用行政訴訟法第5 條規定或為當事人不適格之判定錯誤情事。再審原告主張原確定判決所適用之行政訴訟法第5條規定等顯有錯誤而影響判決云云，亦無可取。
㈢、況再審原告上開有關指摘原確定判決認當事人不適格乃違法之主張，業經其於不服原判決提起上訴時加以主張，並經最高行政法院98年度裁字第338 號裁定於駁回其上訴之理由中表明：「二、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：…㈣…縱依原審之見解，上訴人無請求被上訴人作成依土地稅法第39條之2 第4 項核課土地增值稅之權利，亦屬訴訟標的法律關係是否存在之問題，要非當事人適格要件有所欠缺，原判決顯對法律有所誤認。蓋系爭農地符合土地稅法第
39 條 之2 第4 項規定為被上訴人所不爭，竟不依上訴人申請作成符合法規內容之義務，致上訴人受有被上訴人不依法行政之損害，因而上訴人有實施訴訟之權能，並無當事人不適格之問題，原判決為相反之論斷，自屬判決違背法令等語。…三、經查：…㈡任何訴訟法上之訴訟標的，基本上都必須有實證法之法規範基礎來支持，上訴意旨謂：『本案訴訟標的有二，分別為撤銷權及課予義務請求權』云云，但卻沒有說明不同訴訟標的之法規範基礎為何，實無從理解其此部分上訴理由之具體意涵。㈢鑑於主張代位權人是對其債務人之債務人為主張，自應先證明自己有代位權，而須就代位權之存在事實負擔舉證責任，是以原判決有關代位權舉證責任配置之法律見解並無錯誤，上訴意旨指摘此等法律見解違法，未見其說明理由。㈣上訴意旨謂：『其未曾主張行使民法第24 2條所定代位權』云云，若其主張屬實，首應說明為何其可以就他人稅捐債務之多寡向國家為爭執，蓋他人與國家間之稅捐債務爭議，對第三人而言，原則上並無經濟利害，就算例外有經濟利害，也須有實證法對經濟利害來保證其實現，方能形成權利，上訴意旨對此並無任何實質之說明。㈤總結以上所述，前開上訴理由，無非就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已為之法律論斷，泛言未論斷，或就原審所為之法律論斷，泛言其論斷矛盾，而非具體表明原判決有『不適用法規』、『適用法規不當』或有『行政訴訟法第243 條第2 項所列各款情形』，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。」在卷可稽（見本院卷第23頁及第23 頁 反面），再審原告再執陳詞重複主張其上訴理由，並以其對法律見解之歧異加以爭執，核與行政訴訟法第273條第1項 但書之規定不符，亦非合法。
七、綜上所述，再審原告指摘本院97年度訴字第581 號確定判決，有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款所規定適用法規顯有錯誤之再審事由，要無可採。再審原告提起本件再審之訴，顯無再審理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回之。
八、據上論結，本件再審原告之訴顯無再審理由，爰依行政訴訟法第278 條第2 項、第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 9 月 28 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 林樹埔
法 官 劉穎怡法 官 林玫君上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 9 月 28 日
書記官 黃玉鈴