臺北高等行政法院判決
98年度簡字第120號原 告 甲○○被 告 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○處長）住同上列當事人間因土地增值稅事件，原告不服臺北市政府98年1月7日府訴字第09870001600號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：按司法院於92年9月17日以（92）院台廳行一字第23681號令，略以依行政訴訟法第229條第2項之規定，將同條第1項之簡易案件金額（價額）提高為20萬元，並於93年1月1日實施。本件原告係因不服被告所屬大同分處以97年10月2日北市稽大同甲字第09730837900號函否准其免徵其坐落台北市○○區○○段3小段754地號土地之土地增值稅計新台幣（下同）71,002元而涉訟，依行政訴訟法第229條第1項第2款規定，應依簡易訴訟程序進行之，並不經言詞辯論為判決，合先敘明。
二、事實概要：緣原告於91年6月11日立約先向訴外人凃清和承買台北市○○區○○段1小段33地號土地（權利範圍：20000分之826，以下稱系爭先購土地），於91年6月11日向被告所屬大同分處（以下簡稱大同分處）申報土地現值，並於91年7月3日完成土地移轉登記。嗣原告另於91年6月28日，因拍賣取得台北市○○區○○段3小段754地號土地（權利範圍：
10000分之107，以下稱系爭出售土地），並於91年8月7日辦竣土地移轉登記，嗣於92年3月6日立約出售予訴外人周嘉仁，於92年3月6日向大同分處申報土地現值，經該分處核課土地增值稅為71,002元，原告並於92年4月3日向地政事務所辦理移轉登記。嗣原告於93年5月11日向該分處申請依土地稅法第35條第2項規定，就其已納土地增值稅額內，退還不足支付新購土地地價之數額，經該分處以系爭出售地於出售前一年內仍有科富企業有限公司（以下簡稱科富有限公司）及浩翰室內裝修設計有限公司（以下簡稱浩翰公司）設立營業登記為由，依土地稅法第35條第3項規定不得退還，乃以93年5月14日北市稽大同丙字第09360367000號函（以下簡稱大同分處93年5月14日函）復否准所請。原告不服，於97年3月13日再次申請，經該分處向財政部臺北市國稅局大同稽徵所查得，系爭出售土地於出售前1年內仍有公司登記資料，並領購發票及申報租賃所得，遂以相同理由於97年4月9日以北市稽大同甲字第09730249300號函（以下簡稱大同分處97年4月9日函）復否准所請。原告仍不服，復於97年4月23日申請更正，經該分處向臺灣士林地方法院民事執行處（以下簡稱士林地院民執處）函詢拍賣取得不動產之點交情形後，仍以系爭出售土地於出售前一年內有供營業使用為由，以97年10月2日北市稽大同甲字第09730837900號函（以下簡稱大同分處97年10月2日函）復否准所請。原告仍不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
三、原告起訴意旨略謂：㈠原告出售土地及重購土地均為自宅用地，且買賣在2年內，
依法就其已納土地增值稅額內，申請退還其不足支付新購土地地價之數額，實為適法。
㈡被告遞以「出售前一年內設有科富企業有限公司及浩翰室內
裝修設計有限公司登記資料，購領發票並申報租賃所得」為由，否准原告退稅之申請，顯違財政部69年2月12日臺財稅第31316號函（以下簡稱財政部69年2月12日函）明釋「出售前一年內曾供營業使用或出租者不包括取得前之情形」之意旨，經查科富公司及浩翰公司等之營業登記皆為原告拍賣取得前之前屋主林振生所設，與原告無關，且原告亦無出租或領有租賃所得，此有財政部台北市國稅局各類所得扣繳暨免扣繳憑單可稽。
㈢又查原告於91年8月7日拍賣取得系爭土地並經士林地院民
執處點交房屋予原告，詎料前手林振生仍霸佔其中，經原告與其百般週旋，林振生方於92年1月12日將房屋交還原告，原告隨即進行裝修，並於92年2月26日進住，並於92年2月27日向大同分處申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅，經大同分處承辦人洪永裕親往勘查，於92年3月20日函准原告自92年起，系爭土地按住家用地稅率課徵地價稅；另寧夏路32號6樓之2自92年3月起按住家用稅率課徵房屋稅。惟因系爭房屋緊鄰寧夏夜市，住家環境不甚理想，後委託信義房屋出售，期間確實無出租或營業行為。
㈣末查被告雖主張本件應有財政部88年9月7日臺財稅第
000000000號函（以下簡稱財政部88年9月7日函）釋之適用，惟查該函釋顯有擴張稅捐機關認定自用住宅之權力，且限縮土地稅法第35條規定之適用，應不予援用，遑論況本件並非上開函釋所指之態樣，蓋本件「出售土地與重購土地皆符合土地稅法第35條有關重購自用住宅用地退還已納土地增值稅之規定」，此觀大同分處重購土地退還土地增值稅處理意見表即明等情；並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分暨被告對於原告97年4月24日申請更正事件（總收文號：303031號），應作成准予更正之行政處分。
四、被告則以：㈠按土地稅法第35條規定：「土地所有權人於出售土地或土地
被徵收後，自完成移轉登記或領取補償地價之日起，2年內重購土地合於左列規定之一，其新購土地地價超過原後售土地地價或補償地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額：一、自用住宅用地出售或被徵收後，另行購買未超過3公畝之都市土地或未超過7公畝之非都市土地仍作自用住宅用地者。．．．前項規定土地所有權人於先購買土地後，自完成移轉登記之日起2年內，始行出售土地或土地始被徵收者，準用之。第1項第1款及第2項規定，於土地出售前1年內，曾供營業使用或出租者，不適用之。」；次按「按土地稅法第35條有關重購自用住宅用地退還原已繳納土地增值稅規定之立法意旨，在於考量土地所有權人因住所遷移等實際需要，必須出售原有自用住宅用地，而另於他處購買自用住宅用地，為避免因課徵土地增值稅，降低其重購土地之能力，乃准就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額。故該條第1項第1款規定，係以土地所有權人於出售原有自用住宅用地後，另行購買土地仍作自用住宅用地為要件；同條第2項有關先購後售，既準用第1項之規定，仍應以土地所有權人於購買土地時，已持有供自用住宅使用之土地為適用範圍；如土地所有權人未持有供自用住宅使用之土地，僅係單純購買土地，嗣後再購買或自其配偶受贈他筆土地後再出售，核其情形係2次取得土地後再出售第2次取得之土地，與上開條文規定先售後購或先購後售，應以已持有自用住宅用地之立法意旨不合，應無土地稅法第35條重購自用住宅用地退還已繳納土地增值稅規定之適用。」，亦經財政部88年9月7日函明釋在案，合先敘明。
㈡經查首揭土地稅法第35條有關重購自用住宅土地退還已繳納
土地增值稅規定之立法意旨，在於考量土地所有權人因住所遷移等實際需要，必須出售原有自用住宅用地，而另於他處購買自用住宅用地，為避免因課徵土地增值稅，降低其重購土地之能力，乃准就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額，則其所出售之土地必以自用住宅用地為其前提要件。而土地稅法第35條第2項有關先購後售之情形，既準用第1項之規定，仍應以土地所有權人於購買土地時，已持有供自用住宅使用之土地為適用範圍，如土地所有權人未持有供自用住宅使用之土地，僅係單純購買土地，嗣後再購買他筆土地後再出售，核其情形係二次取得土地後再出售第2次取得之土地，與上開條文規定先售後購或先購後售，應以已持有自用住宅用地之立法意旨不合，此為首揭財政部88年9月7日函釋之真意。至原告主張其出售之土地符合土地稅法第35條規定乙節，經查本件被告所屬大同分處以原告分別於91年6月11日及91年6月28日先後購買取得土地，而於92年3月6日出售第2次取得之土地，核其情形係二次取得土地後再出售第2次取得之土地，並無土地稅法第35條重購土地退還已繳納土地增值稅之適用，而否准原告之申請，並無違誤。雖原告主張科富公司及浩翰公司皆為原告拍賣取得前之前屋主林振生所設，與其無關，亦無出租或領有租賃所得云云，惟查本件姑不論原告第2次取得之土地是否為自用住宅用地，原告2次取得土地後再出售第2次取得之土地，即無土地稅法第35條規定之適用，是原告主張，顯係誤解法令，核無足採等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、兩造之爭點厥為原告所重購之系爭房屋，是否符合土地稅法第9條規定之自用住宅用地之定義？經查：
㈠按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直
系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地」，土地稅法第9條定有明文。次按「土地所有權人於出售土地或土地被徵收後，自完成移轉登記或領取補償地價之日起，2年內重購土地合於左列規定之一，其新購土地地價超過原後售土地地價或補償地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額：一、自用住宅用地出售或被徵收後，另行購買未超過3公畝之都市土地或未超過7公畝之非都市土地仍作自用住宅用地者。．．．前項規定土地所有權人於先購買土地後，自完成移轉登記之日起2年內，始行出售土地或土地始被徵收者，準用之。第1項第1款及第2項規定，於土地出售前1年內，曾供營業使用或出租者，不適用之。」，復為土地稅法第35條所規定。
㈡本件原告所重購之建物即台北市○○區○○路○○號6樓之2係
坐落於系爭土地之上，經被告向財政部臺北市國稅局大同稽徵所（以下簡稱大同稽徵所）調查結果，系爭土地在原告於91年6月28日拍賣取得時，其上即設有科富公司及浩翰公司之營業登記，且該等公司於91年度均有領用統一發票並申報營業稅，有臺灣士林地方法院（以下簡稱士林地院）不動產權利移轉證書、士林地院民事執行處97年9月16日士院木91執字第984函、大同稽徵所97年4月1日財北國稅大同營業字第0970003376號函、領用統一發票紀錄查詢、科富公司91年度（91年1月至12月）及92年度（92年1至5月）暨浩翰公司91年度（91年5至12月）各類所得扣繳（租賃所得）憑單等影本各1份附於原處分卷可稽。原告雖主張科富公司及浩翰公司等之營業登記皆為原告拍賣取得之前，屋主林振生所設，與伊無關，伊亦無出租或領有租賃所得；因系爭房屋住家環境不甚理想，方委託信義房屋出售，原告於居住期間確無出租或營業行為云云。
㈢惟按租稅法定原則，係指租稅之徵納及減免悉以法律為據；
且按土地稅法第35條第2項關於先購後售自宅用地退稅之規定，其目的在避免因課徵土地增值稅，降低所有權人重購自用住宅用地之能力，其適用自應以有「重購自用住宅用地」之事實為前提，而「自用住宅用地」之認定，依土地稅法第9條規定，應以土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍，且無出租或供營業用之住宅用地為準。經查系爭土地在原告於91年6月28日拍賣取得時，既設有科富公司及浩翰公司之營業登記並經實際營業暨申報營業稅等相關稅捐等情，已如上述，揆諸首揭法律規定及前開說明，顯不符「自用住宅用地」之要件，自無土地稅法第35條規定之適用，堪以確定。是原告無視系爭土地及房屋已未合土地稅法第35條第2項關於先購後售自宅用地退稅規定之要件，逕以其於購入後並無出租或營業行為而主張應予退稅，自屬無據。故被告所屬大同分處以原告分別於91年6月11日及91年6月28日先後購買取得系爭土地，而於92年3月6日出售第2次取得之系爭土地，核其情形係二次取得土地後再出售第2次取得之土地，並無土地稅法第35條重購土地退還已繳納土地增值稅之適用，而否准原告所為退稅之申請，即非無憑。
從而本件被告所為處分，揆諸首揭法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。末以兩造其餘之主張及陳述等，因與本件判決結果不生影響，爰不予一一指駁論述；另本件依卷內資料，事證已臻明確，故不經言詞辯論為之，均併此陳明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條、第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 8 月 31 日
臺北高等行政法院第六庭
法 官 林 育 如上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 98 年 8 月 31 日
書記官 劉 育 伶