臺北高等行政法院判決
98年度簡字第755號原 告 甲○○訴訟代理人 卓隆燁會計師 （兼送達代收人）複 代理人 何嘉容會計師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○（局長）訴訟代理人 丙○○上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年10月19日台財訴字第0980034630號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告（原名吳宜芳）民國93、94年度綜合所得稅結算申報，經法務部調查局臺北市調查處（下稱臺北市調查處）及被告查獲原告漏報取自永達保險經紀人股份有限公司（下稱永達公司）薪資所得新臺幣（下同）479,000 元、38,000元；另被告查獲原告93年度漏報本人及扶養親屬吳春田營利及利息所得計104,464 元、94年度漏報本人及扶養親屬吳春田、吳戴秋禎及吳俊頤營利、薪資及利息所得計235,98
7 元，合計93、94年度各漏報所得583,464 元、273,987 元，乃分別歸戶核定原告93、94年度綜合所得總額為2,887,11
4 元、3,317,637 元，補徵應納稅額95,800元、7,600 元，並按93年度所漏稅額141,952 元處以0.2 及0.5 倍之罰鍰計63,351元、另94年度按所漏稅額19,123元處以0.2 及0.5 倍之罰鍰計4,620 元。原告不服，就取自永達公司薪資所得部分申請復查，經被告98年5 月20日財北國稅法二字第0980214470號復查決定駁回。原告不服，提起訴願經決定原處分（復查決定）關於罰鍰部分撤銷，由被告另為處分。其餘訴願駁回。原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）本件經台北市調處以永達公司負責人吳文永涉嫌藉由幫員工租賃車輛，幫助員工逃漏綜合所得稅罪嫌，經移送臺灣臺北地方法院檢察署( 下稱臺北地檢署) 偵查結果，業經該署以「難認被告有因此而使員工薪資名目減少而幫助該等員工逃漏個人綜合所得稅情事」，以96年度偵字2347號不起訴處分書為不起訴處分在案，依最高行政法院32年判字第18號判例，被告自應以該不起訴處分認定事實；且該事實之租稅法上適用亦經北市國稅局核認：「…該員工如係以公司名義租賃車輛，分期給付車商之租金( 不含保證金) ，得依查核準則第74條第3 款第2 目之5 規定認屬為交通費，依首揭財政部95年函釋規定，應由保險經紀公司檢據核實列報，尚不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔。」在案，依最高行政法院89年判字第699 號裁判要旨，本件於課稅事實資料未變，要難憑藉新見解重為處分。
（二）永達公司對原告等業務同仁之薪酬係採獎金制度，以各項績效計算個人薪酬及組織報酬，而組織報酬係以支應歸屬利潤中心之各項必要業務費用，故原告薪資所得為個人薪酬及組織報酬減除支應歸屬利潤中心之各項必要費用後餘額之合計數。承上，原告93年度薪資所得包括①個人薪酬：初年度服務報酬1,361,016 元及續年度服務報酬714,37
9 元暨減除本項服務報酬之佣金支出1,301,655 元後，共計773,740 元，及②組織激勵酬勞：達成報酬等組織報酬共計2,156,816 元，減除支應利潤中心之各項業務發展費用165,970 元及公務車租金471,500 元後，餘額合計1,519,346 元，故結算後薪資所得為2,293,086 元（773,740元+1,519,346元），此乃原告實際取自永達公司之薪資所得，並非先自永達公司取得包含服務報酬應負擔之佣金支出及利潤中心應負擔公務車租金等營業費用之金額4,232,
211 元（1,361,016 元+714,379元+2,156,816元），再由永達公司扣取屬服務報酬應負擔之佣金支出及利潤中心營業費用共計1,939,125 元（1,301,655 元+165,970元+471,500元）。至原告94年度薪資所得包括①個人薪酬：初年度服務報酬1,625,557 元及續年度服務報酬864,288 元暨減除本項服務報酬之佣金支出1,559,901 元後，共計929,
944 元，及②組織激勵酬勞：達成報酬等組織報酬共計2,663,969 元，減除支應利潤中心之各項業務發展費用483,
744 元及公務車租金76,000元後，餘額合計為2,104,225元，故結算後薪資所得為3,034,169 元（929,944 元+2,104,225元），此乃原告94年度實際取自任職公司之薪資所得，並非先自任職公司取得包含服務報酬應負擔之佣金支出及利潤中心公務車租金等營業費用之金額5,153,814 元（1,625,557 元+864,288+2,663,969元），再由任職公司扣取屬服務報酬應負擔之佣金支出及利潤中心營業費用共計2,119,645 元（1,559,901 元+483,744元+76,000 元）。
（三）又稅法上之薪資所得，應係指因僱傭契約所獲致之報酬，由於報酬純粹因為服勞務而獲致，勞務提供者本身不負工作成敗責任，因此不須提供勞務以外之成本來完成工作，所得之金錢應全部列為所得；且「保險業務員因為所屬公司招攬保險業務而發生之文具用品費、差旅費……交通及油料費等，依據現行所得稅法規定，其屬保險公司之營業費用者，可由保險公司依營利事業所得稅查核準則有關規定檢據依費用性質核實列報，不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔，並併同薪資給付，成為業務員薪資之一部分，而由保險公司逕以『薪資支出』科目列支。」亦為財政部95年6 月28日臺財稅字第09504063430 號函釋明定。故凡屬營利事業之營業費用者，應依所得稅法及營利事業所得稅查核準則有關規定檢具憑證列報，核應屬雇用人之營業費用，非屬受雇人之薪資所得，要難僅以付款人、使用人或保管人為保險業務員，而認定屬私人用途，應無疑義。
（四）查系爭公務車乃永達公司為協助業務員利於執行業務推展，規定處經理級以上或績優同仁得申請保管公務租賃車輛乙部，應屬原告招攬保險業務之必要工具，參酌財政部79.7.4臺財稅字第790178955 號函釋及上揭95年函釋見解，係屬永達公司應支出之營業費用。而永達公司為避免申請用車之業務員怠於執行業務推展，始要求渠等書立該等還款同意書及保證票據，提醒渠等須達成之最低業績標準，此係兼顧激勵及責任而設計之內控制度；另系爭車輛租金支出與費用核銷辦法流程不同部分，係因車輛係由永達公司向租賃車商承租，自應由公司先支付予車商，再依規定列入業務拓展費從組織報酬中扣除，原告自始未支付款項，當無申請歸墊之需；且依租賃契約約定，原告縱為連帶保證人，亦未免除承租人永達公司之契約責任，至有關保證金由原告出資部份，係基於風險管理之措施，故保管人之注意義務及部分風險由實際使用之保管人即原告承擔，尚無違反一般經驗法則。被告僅以車輛租金及保證金係由原告支付、公務汽車申請暨使用切結書、系爭車輛租金支出與費用核銷辦法流程不同等為由，臆測原告承租車輛係私人支出，與公司業務無關，違反行政法院61年判字第70號判例「認定事實，須憑證據，不得出於臆測」意旨，應予撤銷。
（五）有關公務租賃車輛租賃期滿之處理方式，依車輛租賃契約第3 條之約定，租賃期滿或提前終止租賃契約時，由出租人退還保證金予永達公司，該公司將車輛交還租賃公司，並無買回車輛，與一般租賃情形無異；至租賃期滿後出租人如何處理租賃車輛係屬另一交易，縱由原保管人或其關係人購回，或係基於對車況及性能之瞭解，或其價格低於中古車行情而購買，與一般常情無違，且承租期滿是否由保管人向租賃公司購買該公務車，亦非檢察官不起訴之理由，被告僅以租期屆滿直接購回及購回後售出佔全部案件比例高達81.08%為由，否認不起訴書內經司法機關調查證據程序認定有利於原告之事實，已違反行政程序法第9條規定之注意義務。再者，被告未說明由父母或兄弟姊妹買回，與由原告買回對臺北市調處事實認定結果何以相同。縱由上開關係人等買回，與由原告買回之認定結果相同，被告所稱81.08%之比例買回，意謂尚有近20% 之比例並未由保管人或其關係人買回，亦證系爭租賃行為與租期屆滿之銷售行為不同，被告僅以81.08%推論渠等租賃行為與銷售行為即為保管人之租購行為，嫌顯率斷。
（六）末按，綜合所得稅原則上係採現金收付實現原則，應對已實現之實際所得課稅，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中。永達公司為協助同仁執行業務，特訂定車輛使用辦法，原告乃依該規定及公務車輛租賃作業流程向公司申請保管公務租賃車輛，由永達公司( 承租人) 、原告
(保管人) 及租賃車商( 出租人) 共同簽訂公務車輛租賃契約，由永達公司按期支付車輛租金，認列營業費用之車輛租金，依前揭95年函釋規定，系爭車輛租金不應再歸併核定為原告之薪資所得。換言之，原告系爭年度薪資所得包括個人薪酬，此乃原告實際取自任職公司之薪資所得，依前揭收付實現原則，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中。原告並聲明：訴願決定及原處分不利原告部分撤銷。
三、被告則以：
（一）查永達公司明知原告購買車輛係私人支出，與公司業務無關，卻於92、93年分別向和運公司、和車公司租賃車輛，由租車公司（出租人）、永達公司( 承租人) 及原告( 保管人) 於92年4 月22日、93年3 月23日共同簽署「車輛租賃契約」及「公務車輛租賃契約」，俟原告與和運、和車公司辦妥簽約及對保等事宜後，前開公司即檢附相關文件向永達公司申請給付租賃車輛之保證金150,000 元、210,
000 元及每月之租金30,500元、38,000元，名義上該車輛係永達公司承租，惟每月車輛租金卻由公司自原告之薪資扣取給付，嗣租賃期滿時由原告配偶及父親直接取得承租車輛之所有權，故本件實際係原告租賃及購買車輛供私人使用，自難認屬公司業務拓展費。永達公司藉租賃車輛之名義，將扣取薪資改以租金費用列報，以薪資淨額列報員工所得，對公司整體費用並不影響，以扣取薪資之方式幫助原告逃漏93、94年度綜合所得稅，經臺北市調處及臺北市國稅局查獲，並經臺北市國稅局以永達公司填製之員工支付車輛租金薪資扣款彙整表核定申請人短報93、94年度薪資所得479,000 元、38,000元，此有上開公務車輛申請暨使用切結書、車輛租賃附屬契約、員工還款同意書及永達公司員工支付車輛租金薪資扣款彙整表、汽車買賣合約書等資料可稽，原核定短報93、94取自永達公司薪資所得479,000 元、38,000元，並無不合。
（二）次查，永達公司負責人吳文永雖經臺北地檢署檢察官96年度偵字第2347號不起訴處分，依該不起訴處分書認定永達公司92至95年期間，公司員工使用公務車輛僅有5 人於租期滿後買回車輛，比例極低。惟查永達公司該年期間計有
302 名員工依公務車輛使用辦法申請汽車租賃368 輛中，扣除未到期車輛35輛後，計有270 輛係由員工本人或配偶、父母、兄弟、姊妹等關係人買回，其比例高達占已到期車輛的81.08%，原告即屬本人買回，則該不起訴處分書所認定之事實即屬有誤。又系爭租賃車係由原告自行洽詢車商於確認車種、車價及分期付款期數後，將保證金匯入公司指定帳戶，車商再檢附相關文件，向永達公司申請保證金及每月租金給付，有該公司公務車輛使用辦法、公務車輛租賃作業流程及員工還款同意書可稽，另員工於簽訂租約時，除同意每月租金自其薪資中扣除外，另須開立與車輛租賃期間租金之同額保證票據予永達公司作為履約之保證，是上開車輛保證金實際上係由原告出資負擔，且租賃期間承租人之違約風險也全由原告所負擔，故永達公司雖形式上列名租賃契約之承租人，惟並未承擔任何承租人之違約風險，可證原告係租賃契約實際承租人，系爭車輛租金係原告以其薪資支付，並非永達公司之租金支出至明。
（三）復依行政罰法第26條規定，一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定，如經不起訴處分者，得依違反行政法上義務規定裁處之。永達公司負責人吳文永涉嫌違反稅捐稽徵法第41條、第43條第1 項及商業會計法第71條第5款等規定乙案，雖經臺北地檢署偵查終結不起訴處分，惟其行為如同時有違反所得稅法或其他稅法上義務者，稅捐稽徵機關仍得依稅法規定裁處之。又原告並非前開不起訴處分書之被告，原告是否有違章漏稅事實，依行政法院75年度判字第309 號判例意旨，被告自得依職權調查認定，不當然受不起訴處分書之拘束，原告訴稱本案應以不起訴處分書為據云云，核無足採，併予陳明。
（四）依永達公司「公務車輛租賃作業流程」第4 款及第5 款規定可知，永達公司於扣取車輛租金前，仍須事先取得員工之同意，倘真如原告於訴願時所稱永達公司係將業務拓展費( 車輛租金) 併同薪資發放，再將該公司先行墊付之業務拓展費( 車輛租金) 從發放與原告之傭酬內扣除，則該公司就發放與員工之業務拓展費( 車輛租金) 部分，應有權逕予扣除，何須與員工另簽訂「員工還款同意書」，取得員工同意後始扣款？依永達公司「公務車輛使用辦法」第7 條規定可知，永達公司「業務拓（發）展費」係由員工檢具單據向永達公司申請，始由該公司發放與員工。倘系爭車輛租金支出確實為永達公司之業務拓展費用，何以僅系爭車輛租金支出係採「由永達公司先支付車商，再由員工之酬庸內扣除」之方式核銷，與其他業務拓展費採「由員工檢具單據向永達公司申請後，永達公司再發放予員工」之核銷方式迥異？可認原告主張應不足採。並聲明駁回原告之訴。
四、本院判斷如下：
（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第三類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依第4條規定免稅之項目，不在此限。」為行為時所得稅法第14條第1 項第3 類第1 款及第2 款明定。次按，「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神：依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」業經大法官釋字第420 號解釋闡釋在案。又「租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之經濟事實，而非其外觀之法律行為，故在解釋適用稅法時，所應根據者為經濟事實，不僅止於形式上之公平，應就實質上經濟利益之享有者予以課稅，始符實質課稅及公平課稅之原則。」「有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為準，否則勢將造成鼓勵投機或規避稅法之適用，無以實現租稅公平之基本理念及要求。」亦有改制前行政法院81年度判字第2124號判例及82年度判字第2410號判決可資參照。
（二）復按，租稅規避與合法規劃節稅不同，節稅係依據稅捐法規所預定之方式，意圖減少稅捐負擔之行為；反之，租稅規避則是利用稅捐法規所未預定之異常的或不相當的法形式，意圖減少稅捐負擔之行為，亦即利用民法上私法自治，特別是契約自由原則，以減輕稅捐負擔，取得租稅利益，但實質上卻違反稅法立法者租稅負擔之意旨。再按租稅正義為現代憲政國家負擔正義之基石，實質法治國家稅法之基本原則為量能課稅原則，租稅負擔應依其經濟之給付能力來衡量，而定其適當的納稅義務。由於稅法係強行法，自身具有不容規避性；又納稅義務為無對待給付之法定債務，其平等要求不在主觀面，而在客觀面—根據憲法第
7 條之平等原則，凡負有相同之負擔能力，即應負擔相同之租稅。如有濫用私法自治以規避租稅時，依平等負擔原則，得依合憲解釋或類推適用，予以未規避時相同之租稅負擔法律效果。準此，利用租稅規避以取得租稅利益，其私法上效果依契約自由原則應予尊重，公權力原則不予干預；但在稅法上則應依實質負擔能力予以規範。脫法避稅行為實不能稱之為租稅規劃，因租稅規劃者不能僅顧及租稅設計技巧之靈活，而須顧及此種安排，是否違反憲政國家租稅負擔之平等要求。故租稅規劃唯一途徑，只有選擇合於稅法規範意旨之「合法節稅安排」。職此，實質課稅原則乃依憲法平等原則及稅捐正義之法理，稅捐機關應本於「量能課稅」之精神，於解釋及適用稅法規定時，亦應考察經濟上之事實關係及因此所產生之實際經濟利益，而為此等原則之運用，而非僅依照事實外觀為形式上之判斷，前揭大法官釋字第420 號解釋及最高行政法院判決意旨，即係此一原則之援引。
（三）查原告93、94年度任職於永達公司，該公司分別於92年4月22日、93年3 月23日與和運公司、和車公司簽訂車輛租賃契約（租賃期間自92年4 月26日起至93年4 月25日止、93年4 月10日起至94年4 月10日止），約定由和運、和車公司各出租汽車一輛（廠牌型式：TOYOTA VIOS 、牌照號碼：DD-0675 、TOYOTA ALTIS、DD-8330 ）予永達公司，每月租金為30,500元、38,000元，車輛保證金為150,000元、210,000 元，並由原告擔任連帶保證人及車輛保管人，實際使用及保管系爭車輛。又系爭車輛保證金，係原告先匯入永達公司指定之銀行帳戶，再由永達公司將該保證金轉撥予和運、和車公司，由永達公司於原告匯入保證金時帳列「存入保證金」，於匯出保證金時帳列「存出保證金」；且原告於簽訂上開租賃約時，同意每月租金自其薪資中扣除；而系爭車輛每月租金則由永達公司墊付予和運、和車公司，以「營業費用－租金支出」科目列帳後，再按月從原告薪資中扣取，並以應發放之薪資總額扣除車輛租金後之淨額，列報原告之薪資費用等情，為原告所不爭執。嗣系爭車輛租賃期間於屆滿，已由原告本人支付保證金同額之價金向租車公司買受，並登記其配偶及父親名義等情，亦為原告所不爭，並有公務車輛申請暨使用切結書、車輛租賃附屬契約、員工還款同意書及永達公司員工支付車輛租金薪資扣款彙整表、汽車買賣合約書等件附於原處分卷可稽，堪信為真正。
（四）觀諸原告於公務汽車申請暨使用切結書承諾：「本人遵照政府相關法令、交通法規及租賃契約之規定，以善良管理人之注意保管使用公務汽車，保管使用期間若有任何違反交通違規之費用，概由本人全責負擔並得自本人薪資中全額抵扣；恐口說無憑，特立此據。」( 見原處分卷第102頁）；及承租系爭車輛之保證金、租金實際上由原告所支付等情對照以證，足認有關系爭車輛租賃關係之承租人主要義務包括給付租金、保證金及車輛保管責任，均由名義上為保管人之原告負擔，而屬於承租人之權利即租賃物之使用，亦同樣由原告行使；申言之，永達公司僅形式上列名為系爭車輛租賃契約之承租人，惟依該租賃契約應由承租人行使之權利及承擔之義務，實質上係終局由名義上為保管人之原告行使負擔，永達公司亦未承擔任何承租人之違約風險。足徵永達公司員工之真意即在於出資購買車輛，惟利用永達公司名義出面承租車輛，租期屆滿再由該等員工或其家人買回之方式，藉以規避稅負；且經被告向各出租車商查詢永達公司於承租車輛期滿後買回之情形，該公司於92 年 至95年期間計有302 名員工依公務車輛使用辦法申請汽車租賃368 輛中，扣除租賃期間未屆滿之35輛，已有270 輛汽車係由員工本人或其關係人( 配偶、父母、兄弟、姊妹等) 買回並過戶，其比例高達占已到期車輛的81.08%，亦有永達公司92至95年間員工租車到期移轉統計表附原處分卷第190-199頁可按。
（五）故綜觀上述事證及審酌上開事實關係所產生之實際經濟利益，足認本件係永達公司與原告等業務員間有目的之租稅規避行為，核其所採取之交易模式，係藉由永達公司立於承租人之地位出面與車商簽訂車輛租賃契約，並約定由欲租購車輛之原告等業務員擔任連帶保證人及車輛保管人，而永達公司依約每月支付予車商之租金，即依原告等業務員出具之還款同意書，由永達公司按月自渠等之薪資中扣取，則經由上開一連串之法形式安排，永達公司按月由原告等業務員薪資中扣取之租金，即可依該公司與車商訂立之車輛租賃契約，改列為「租金支出」申報「營業費用」；並以應發放予原告等業務員之薪資總額扣除車輛租金後之淨額，列報為「薪資費用」及開立扣繳憑單，如此一來，對永達公司之整體費用支出及稅賦負擔全不生影響，惟原告等業務員卻可達到規避相當於租金金額之薪資所得應繳納之綜合所得稅，故本件應屬租稅規避之行為，甚為明確。從而，被告就上述整體行為觀之，認定本件係以取巧方式作成法律形式，以達規避稅負之目的，依實質課稅原則及前揭法律規定，核認永達公司藉租賃車輛之名義，自原告薪資中扣取之車輛租金479,000 元、38,000元，改以該公司租金支出列報，實質上係屬原告之薪資所得，併計歸課原告93、94年度綜合所得稅，於法洵無不合。
（六）原告雖主張永達公司負責人吳文永涉嫌違反稅捐稽徵法案件，業經檢察官為不起訴處分，被告不應補稅裁罰云云。惟按，「刑事判決所認定之事實，及其所持法律上之見解，並不能拘束本院。本院應本於調查所得，自為認定及裁判。」「行政爭訟事件並不受刑事判決認定事實之拘束。」及「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實。」改制前行政法院44年判字第48號、59年判字第410 號及75年判字第309 號分別著有判例。查原告所舉台北地檢署檢察官96年度偵字第2347號不起訴處分書，係永達公司負責人吳文永是否觸犯稅捐稽徵法第41條、第43條第1 項幫助該公司之業務員施用詐術或以其他不正當方法逃漏綜合所得稅罪嫌之事實認定，核與本件在於永達公司每月墊付再由原告等業務員薪資中扣取之車輛租金，應定性歸屬於原告之薪資所得，二者調查之重點及構成要件並不相同；況上開不起訴處分書依台北市調處97年9 月30日肆字第09743136830 號函覆彙整分析資料，認永達公司於92至95年期間計有345 名員工使用公務租賃車輛，惟租賃期滿買回該租賃車輛之員工僅有
5 人，比例極低云云，顯與台北市國稅局查得永達公司於上揭期間有302 名員工依公務車輛使用辦法申請汽車租賃
368 輛，扣除租賃未到期之35輛後，已有270 輛係由員工本人或其配偶、父母、兄弟、姊妹等關係人買回並過戶，占已到期車輛比例高達81.08%；且其中由本人買回者亦有
216 人之多等證據資料不合，原告援引指摘被告並未查得新事實、新證據，不能僅憑藉新見解重為處分云云，並無足採。
（七）原告雖另主張依財政部95年6 月28日台財稅字第09504063
430 號函釋規定：「保險業務員因為所屬公司招攬保險業務而發生之文具用品費、差旅費、郵電費、印刷費及廣告費、交際費、訓練費、交通及油料費等，依據現行所得稅法規定，其屬保險公司之營業費用者，可由保險公司依營利事業所得稅查核準則有關規定檢據依費用性質核實列報，不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔，並併同薪資給付，成為業務員薪資之一部分，而由保險公司逕以『薪資支出』科目列支。」及吳文永所涉前揭刑案於偵查中，台北市國稅局曾就檢察官函詢事項，以96年6 月5 日財北國稅審二字第0960201843號函復略以：「……四、保險經紀公司之員工，如為所屬公司招攬業務而以公司名義購置車輛（即車輛所有權登記為公司之財產），則其分期給付車商之價金，係公司取得該資產代價之部分，自非屬保險經紀公司之營業費用。……另該員工如係以公司名義租賃車輛，其分期給付車商之租金( 不含保證金），得依查核準則第74條第3 款第2 目之5 規定認屬為交通費，依首揭財政部95年函釋規定，應由保險經紀公司檢據核實列報，尚不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔。……」即知永達公司租用車輛供員工使用之各項作業內容、文據及資金給付之各項事實均已查明，並依前揭規定核定應由保險經紀公司檢據核實將租金列報屬交通費性質，不應屬保險業務員之薪資所得云云。但查，財政部上揭95年函釋係限於因招攬保險業務而發生的費用，如文具用品費等等，原則上都是費用的性質，並沒有租金支出此項費用，特別汽車是生財器具，非當期消耗之費用；且保險公司之營業費用，應該由公司取得相關憑證，不能與員工私自約定要計入員工的薪資併同薪資給付，公司應以各項費用科目來列報，況系爭車輛實質上係由原告以自己之薪資租購使用，永達公司只是名義上之承租人，業經本院認定如前，自無上揭函釋之適用甚明。又「……營業人租用汽車載運員工上下班，係屬購買供本業或附屬業務使用之勞務，其有關之進項稅額，除依上開規定不得扣抵外，應准予扣抵。」固經財政部79年7 月4 日台財稅第000000000 號函釋在案，惟上開函釋係以營業人因業務需要而租用汽車，供本業或附屬業務使用之勞務為要件，惟本件永達公司僅係名義上之承租人，實際係由原告給付租金及使用車輛，並非永達公司租賃車輛供原告使用，而係原告以私人支出供自己使用，已如前述，即難認係永達公司租賃車輛供本業或附屬業務使用，亦無上開函釋適用之餘地。
五、綜上所述，被告以原告93、94年度綜合所得稅結算申報，短漏報取自永達公司之薪資所得479,000 元、38,000元，所為上開補稅處分，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及聲明陳述，核與判決結果無影響，故不逐一論列。且本件應適用簡易訴訟程序，爰不經言詞辯論而為判決，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236 條、第
233 條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文。中 華 民 國 99 年 3 月 31 日
臺北高等行政法院第三庭
法 官 劉穎怡上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 99 年 3 月 31 日
書記官 林苑珍