臺北高等行政法院判決
98年度訴字第1108號98年12月10日辯論終結原 告 甲○○被 告 財政部代 表 人 乙○○（部長）住同訴訟代理人 丁○○
戊○○丙○○上列當事人間限制出境事件，原告不服行政院中華民國98年4 月16日院臺訴字第0980084582號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告與彭聖英、廖文廣為相列天線系統股份有限公司（下稱相列公司）董事，該公司滯欠已確定之民國（下同）94、95年營業稅（含滯納金及滯納利息）計新台幣（下同）2,262,
175 元，相列公司經台北市政府以92年12月1 日府建商字第09227740800 號函廢止公司登記，被告所屬台北市國稅局（下稱台北市國稅局）乃依稅捐稽徵法第24條第3 項規定，報由被告以97年11月21日台財稅字第0970112333號函（下稱原處分）請內政部入出國及移民署（下稱移民署）限制原告與彭聖英、廖文廣出境，並以同號函知渠等。原告不服，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：
(一)相列公司因名下房屋於93年至95年間陸續遭法院強制執行拍賣所產生之營業稅，相關機關未於拍賣價款中優先扣除基於公法應繳之營業稅、房屋稅及地價稅等，以致於產生積欠各項稅款，顯然違反最高法院80年8 月30日台上字第1938號判例要旨「執行債務人某公司所有之不動產於強制管理中積欠房屋稅及地價稅共……。此項稅捐，屬強制執行法第110 條第1 項所定應自不動產之收益扣除之其他必需之支出。管理人如未向稅捐機關繳納，執行法院應自收益中代為扣除，以其餘額分配於各債權人。執行法院如未代為扣除，於製作分配表時，應列入分配優先於抵押權而受清償。」之精神。除判例所稱房屋稅及地價稅外，因房屋拍賣產生之營業稅，應列入房屋拍賣後之分配且優先於抵押權而受清償。國稅局明知相列公司已無資產可供禁止處分，為維持國家稅收理應於拍賣其間爭取上項稅收才是。
(二)本件拍賣期間雖稅捐稽徵法第6 條尚未修訂，但依80年8 月30日台上字第1938號判例，公法上之稅捐仍可援引強制執行法第110 條第1 項規定，可「自不動產之收益扣除之其他必需之支出」。本件營業稅理應由課徵機關本於權責積極爭取，然於房屋拍定期間，竟未積極爭取稅收，既「未於拍賣價款中扣除營業稅5%之必需支出」、亦未參於分配，應作為而不作為。
(三)依財政部稅捐稽徵申請復查之規定，已過訴願期間，因此滯欠之營業稅「已告確定」，然司法院釋字第224 號解釋早已宣告該規定失其效力。
(四)關於原告之董事身分，原告不知情，亦無接受董事委任之表示。台北市政府關於相列公司商業登記資料記錄，其中選任董事之議事錄，竟無簽名記錄，顯然違反最起碼之確認慣例，不符合公司法第192 條及民法第582 條規定，應屬無效。
(五)檢討應納（溢付）稅額之計算方法：
１、我國營業稅之徵收，係依「加值型及非加值型營業稅法」（下稱營業稅法）及「加值型及非加值型營業稅法施行細則」（下稱營業稅法施行細則）。依營業稅法第1 、1-1 條，本件屬一般稅額計算，即加值型之營業稅。依營業稅法第2 條，營業稅之納稅義務人為銷售貨物或勞務之營業人。依營業稅法第14、15條之意旨，營業稅法所稱「加值」之意義為：
營業人在產銷活動中，各階段所增加之財貨價值。
２、當銷售行為買賣雙方皆為營業人時，賣方之銷項稅額應等於買方之進項稅額。通常情形，應納（溢付）營業稅額所涉者為營業人的進貨或銷貨行為。在貨物進銷週期，當營業人進貨時，其價金中「已支付」該貨物進項額5%的營業稅。當營業人銷貨時，其價金中『已收取』該貨物銷售額5%的營業稅。二者相減，營業人實際繳納或溢付該貨物【加值】財貨價值5%的營業稅額。
３、由「台灣金融資產服務股份有限公司民事執行處強制執行處執行金額計算書分配表」可知，相列公司被拍賣標的物之一的房屋及土地，拍定價金分別為11,020,000元及9,030,000元合計20,050,000元，遠低於銀行之原始貸款額21,397,823（含房屋及土地）。依一般市場情形，其購買價尤應高於銀行之貸款金額。
４、相列公司購買該拍賣標的物時期，如果出賣人為營業人，該拍賣標的物的進項稅額應大於銷項稅額，屬於溢付營業稅的情形。依營業稅法第39條規定，營業人可以申請退還溢付稅額，且應由主管稽徵機關查明後退還。
(六)最後階段營業稅分析：
１、一般而言，商品產銷流程的最後階段，當買受人為非營業人時，該商品法定上的【加值】過程終止，法定之營業稅徵收亦隨之完成。
２、營業稅法施行細則第32-1條規定，銷售貨物或勞務與非營業人，應申報之銷售額與稅額之計算公式如左：
1 、銷售額＝當期開立統一發票總額÷(1＋徵收率)
2、銷項稅額＝銷售額 ×徵收率依上述規定及目前徵收率5%，代入計算式：
銷售額 = 銷售總價 ÷（1+5%）銷項稅額 = 銷售額* 5%
３、商品產銷流程的最後階段，當買受人為非營業人時，商品之營業稅實際由該非營業人之買受人於商品總價中完全支付給最後階段的出賣營業人。出賣之營業人應依營業稅法第15條計算：應納營業稅額= 銷項稅額- 進項稅額
４、最後經由申報手續完成商品法定營業稅之課徵。不過，該營業人只需「實際支付」該階段商品【加值】財貨價5%的營業稅額既可。其方法必須由銷項稅額扣減進項稅額才能達成。此既營業稅法第15條計算式之主要意旨。必須依法正確計算銷項稅額與進項稅額才能核定應納（溢付）營業稅額。
(七)非營業人再出賣商品給營業人分析：
１、最後階段買受之非營業人再出賣商品時，依營業稅法第2 條規定，營業稅之納稅義務人為銷售貨物或勞務之營業人。因此當然無申報營業稅的必要。
２、問題是：當承買人為營業人，而該營業人日後再出賣該商品時是否應申報應納（溢付）營業稅額？
３、當商品出賣人為非營業人而承買人為營業人時，依營業稅法第2 條規定，營業稅之納稅義務人為銷售貨物或勞務之營業人。故該承買營業人無由取得進項憑證（統一發票），亦無進項稅額。因此該商品日後出售時，缺進項憑證及進項稅額，不符營業稅法第15條的法定要件，應無申報營業稅額之必要。
４、相列公司被拍賣標的物，係由非營業人出賣給相列公司。應無進項憑證（統一發票）與進項稅額。故發生不符營業稅法第15條法定要件的情形，營業稅法第15條應不適用，法拍後縱有類似營業人之銷售行為，亦無申報應納（溢付）營業稅額之必要。
５、退步言之，如果必須申報，則依本文第1 項分析，亦屬溢付營業稅的情形，應可依營業稅法第39條規定申請退稅。
(八)營業稅法施行細則第47條「參與分配金額」之檢討：該條規定，法院拍賣或變賣貨物，主管稽徵機關於聲明參與分配時，應以法院拍定或成交價額依規定稅率計算應納營業稅額，作為參與分配之金額。其目的應為保障稅源，只作為參與分配之金額。並非可以違背營業稅法第15條應納（溢付）營業稅額基本算式之規定。依據財政部國稅局大安分局查復原告有關相列公司欠稅資料函，稅捐機關以「本分局參加分配不足額部分」或「本分局未獲分配部份」，逕自依房屋拍定價之銷項稅額核定為相列公司之應納營業稅額。其意義，無異以該房屋產銷過程中全部【加值】的5%，作為相列公司應納營業稅額，顯不合理亦不適法。
(九)營業稅法第15條明確規定，加值型營業稅之稅額計算方法如下：應納（溢付）營業稅額= 銷項稅額- 進項稅額。這是加值型營業稅的基本精神。依租稅法定主義，不符法定條件既無租稅存在。本件法拍房屋若購自其他營業人，則有進項稅額，除非查明已無留抵餘額，否則不能逕以法拍時依營業稅法施行細則第47條規定，以銷項稅額作為參與分配之金額，直接核定為營業人之應納營業稅額。本件法拍房屋若購自非營業人，則無進項稅額，不符營業稅法第15條之法定要件，應不發生申報應納（溢付）營業稅額之必要。不論上述何種情形，本件所核定之營業稅，重覆課徵的現象至為明顯等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被告則以：
(一)按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐逾法定繳納期限尚未繳納完畢，所欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新台幣100 萬元以上，營利事業在新台幣200 萬元以上者；其在行政救濟程序終結前，個人在新台幣150 萬元以上，營利事業在新台幣300 萬元以上，得由財政部函請內政部入出國及移民署限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」為稅捐稽徵法第24條第3 項前段及第49條前段所明定。次按「本法所稱公司負責人：……在有限公司、股份有限公司為董事。公司之經理人或清算人，股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人。」「公司之設立或其他登記事項有偽造、變造文書，經裁判確定後，由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記」「公司設立登記後，有應登記之事項而不登記，或已登記之事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三人。」「解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」「公司經中央主管機關撤銷或廢止登記者，準用前
3 條之規定。」「公司之清算，以董事為清算人；但本法或章程另有規定或股東會另選清算人時，不在此限。」分別為公司法第8 條、第9 條第4 項、第12條、第24條、第26條之
1 及第322 條第1 項所規定。又「公司清算期間，稅單應向清算人送達；如有限制負責人出境必要時，應以清算人為限制出境對象。」「關於公司組織之營利事業應行清算，未以章程規定或選任清算人者，於無限公司及有限公司，係以全體股東為清算人（公司法第79條、113 條參照）；於股份有限公司，係以董事為清算人（公司法第322 參照）……。」為被告83年12月2 日台財稅第000000000 號函及96年4 月16日台財稅字第09604522400 號函所明釋。
(二)相列公司滯欠94年及95年營業稅已達稅捐稽徵法第24條第3項前段規定之限制出境標準，因逾期未繳納，亦未申請復查而告確定，且該公司查無財產可供禁止處分，有限制出境案件戶籍資料及欠稅情形表、欠稅明細資料查詢單、財產歸屬資料清單等資料附卷可稽，依稅捐稽徵法第24條規定應限制該公司負責人出境。該公司於92年12月1 日經台北市政府以府建商字第09227740800 號函廢止公司登記，依公司法第26條之1 準用第24條規定，該公司應行清算，惟該公司章程未明定清算人，亦未選任清算人，有臺灣臺北地方法院民事庭97年10月16日北院隆民科明字第0970010894號函可稽，依公司法第322 條第1 項規定，應以董事為清算人，台北市國稅局以97年11月18日財北國稅徵字第0970259304號函報被告以原處分轉移民署限制該公司董事（即法定清算人）原告、廖文廣、彭聖英等3 人出境，並無違誤。
(三)相列公司系爭欠稅款係因該公司所有之房地遭臺灣金融資產服務股份有限公司強制執行拍賣，由於應課徵之營業稅未獲分配，台北市國稅局依建物拍定價格計算應納之營業稅款並發單補徵。系爭欠稅款逾滯納期未繳納，亦未提起行政救濟，已告確定，有欠稅明細資料查詢單、營業稅隨課（406）核定稅額繳款書及送達回執等附卷可稽，台北市國稅局據以辦理相列公司法定清算人甲○○（即原告）、彭聖英及廖文廣之出境限制。原告稱系爭欠稅款應由執行法院於拍賣價款中優先扣除而非由稽徵機關另行發單向債務人補徵營業稅等情，依稅捐稽徵法第6 條第1 項規定，稅捐之徵收，優先於普通債權，同條文第2 、3 項明定，土地增值稅、地價稅、房屋稅之徵收，優先於一切債權及抵押權，……並由執行法院或行政執行署代為扣繳。系爭欠稅款屬拍賣標的（房屋）核課之法拍營業稅，原告所訴，顯係誤解。公司法第12條及第9 條第4 項規定，公司登記事項具公示效力，未經變更登記，不得以其事項對抗善意第三人，如認公司設立或其他登記事項有偽造、變造文書，應經法院裁判確定後，由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記。原告稱未曾參與相列公司發起人會議及董事會議，未依法受委任為該公司董事云云，姑不論實情如何，依台北市政府97年10月1 日府產業商字第09789543200 號函提供之相列公司變更登記事項表影本所載，原告仍登記為相列公司董事，原告所舉相列公司發起人會議事錄、董事會議事錄影本等資料，實難執以認定原告非相列公司之董事。相列公司於台北市政府所為董事登記事項既屬合法有效文件之資料，在未經法院判決確定原告係遭偽冒登記，由檢察機關通知中央主管機關撤銷其登記前，被告以原告為限制出境對象，並無不合。
(四)按銷售貨物或勞務之營業人為營業稅之納稅義務人，為營業稅法第2 條第1 款所明定，相列公司為本件拍賣之營業稅納稅義務人。相列公司因滯欠他人債務，經他人聲請法院拍賣該公司房地，拍賣為買賣之一種，其標的自屬貨物，依營業稅法第8 條規定，出售之房屋並不在免徵營業稅之範圍（出售之土地依該條第1 項第1 款規定，免徵營業稅）；又依法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點第3 點規定：
「變賣貨物，有下列情形之一者，免課徵營業稅。㈠拍賣或變賣之貨物適用本法第7 條零稅率（第4 款及第6 款）、第
8 條免稅（第1 項第1 款、第19款、第21款、第25款至第28款及第30款）之規定者。㈡法院拍賣或變賣屬非營業人之貨物或適用本法第4 章第2 節規定按特種稅額計算之營業人之固定資產。」，相列公司所有經法院拍賣之房屋，亦非屬該要點第3 點規定免課徵營業稅所列情形之一，自應課徵營業稅。至稅捐之優先，關係社會交易安全及人民權利義務，經立法機關審定，仍不宜過分擴大。而執行法院，得否自拍定價款中優先扣繳相關稅捐，自應依相關法律規定。依行為時稅捐稽徵法第6 條第1 項及第2 項規定，除土地增值稅之徵收優先於一切債權及抵押權，其他稅捐之徵收，僅優先普通債權，屬於次優受償債權，故本件營業稅尚無優先受償權；又行為時上開法條第3 項復規定「經法院執行拍賣或交債權人承受之土地，執行法院應於拍定或承受後5 日內，將拍定或承受價額通知當地主管機關依法核課土地增值稅，並由執行法院代為扣繳。」本件營業稅亦無由執行法院有先行代為扣繳之適用；依法院及海關拍賣貨物課徵營業稅作業要點第
5 條規定：「法院拍賣或變賣貨物前，應通知所在地主管營業稅稽徵機關。稽徵機關應於收到法院通知後，儘速查明該貨物應否課徵營業稅，其屬應課徵營業稅者，應於該貨物拍賣、變賣終結或依法交債權人承受之日一日前，依法向法院聲明參與分配。」即營業稅乃依循聲明參與分配之程序取償。
(五)依法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點第4 點規定：「拍賣或變賣之貨物，其屬應繳納營業稅者，應依左列公式計算營業稅額：應納營業稅額＝拍定或成交價額÷（1＋徵收率5%）×徵收率5%」、營業稅法施行細則第47條第4項規定：「主管稽徵機關於聲明參與分配時，應以法院拍定或成交價額依規定稅率計算應納營業稅額，作為參與分配之金額。」，系爭欠稅因相列公司所有之建物遭法院拍賣，拍賣建物既屬應稅貨物，應以拍定或成交價額依規定稅率計算並繳納其應納營業稅額。惟該營業稅經執行法院就執行清償（拍賣）所得實行分配時，全數未獲分配。依被告85年10月30日台財稅第000000000 號函釋，有關法院拍賣或變賣之貨物屬應課徵營業稅者，未獲分配之營業稅款，應由稽徵機關另行填發「營業稅隨課違章（406）核 定稅額繳款書」向被拍賣或變賣貨物之原所有人補徵之，如有滯欠未繳納者，應依欠稅程序處理，相列公司雖免就該營業稅為申報，惟不能因系爭營業稅款未獲分配而免除繳納責任。
(六)營業稅法第35條雖規定，營業人取得同法第33條所列之進項憑證，可申報扣抵銷項稅額，惟因相列公司所有之土地、建物均係承購自非營業人，自無進項稅額可資扣除，另依同法第39條規定，營業人因取得固定資產而溢付之營業稅，乃由主管稽徵機關於查明後退還，尚免由營業人留抵應納營業稅，故即使相列公司所有之建物承購自營業人，於遭法院拍賣，依法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點規定，以法院拍定或成交價額依規定稅率計算其應納營業稅額時，尚無須考量相列公司是否取有營業稅法第33條規定可資扣抵銷項稅額之進項憑證。相列公司無累積留抵稅額可資抵繳欠稅，系爭欠稅之核課均無疑義。
(七)原告援引司法院釋字第224 號解釋，稅捐稽徵法申請復查，以繳納一定比例之稅款或提供相當擔保為條件之規定，使未能繳納或提供相當擔保之人，喪失行政救濟之機會，係對人民訴願及訴訟權所為不必要之限制，與憲法第7 條、第16條、第19條之意旨有所不符乙節。查稅捐稽徵法有關申請復查需繳納一定比例稅款或提供相當擔保之相關規定，業經被告通盤檢討後，予以修正，其修正後相關條文，並經總統以79年1 月24日總統華總（一）義字第0426號令公布，上開規定即已失其效力，原告所訴，實屬誤解。
(八)系爭欠稅經台北市國稅局依規定填發營業稅隨課違章（406）核定稅額繳款書，訂定限繳期限，通知相列公司依限期繳納，惟經郵務機關以「公司遷移新址不明」退回，經查相列公司已於92年12月1 日遭台北市政府廢止公司登記，台北市國稅局乃就系爭欠稅稅額繳款書改訂繳納期限，依相關規定分別通知該公司法定清算人即原告及廖文廣等人依限繳納，系爭欠稅稅額繳款書之掛號郵件收件回執於加蓋原告私章後已合法取證。原告未依稅捐稽徵法第35條規定申請復查，該稅款核課處分已告確定。系爭欠稅之行政處分於法定救濟期間經過後，如確有合於撤銷、廢止或變更情事，應另行依行政程序法相關規定辦理等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造不爭之事實及兩造爭點：如事實概要欄所述之事實，業據提出國稅局營業稅核定稅額繳款書、相列公司變更登記事項卡、公司基本資料查詢表、、台北市政府以92年12月1 日府建商字第09227740800 號函（廢止公司登記）、限制出境案件戶籍資料、欠稅情形表、欠稅明細資料查詢、財產歸屬資料清單、原處分為証，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真，兩造爭點厥為：
（一）相列公司名下房屋遭法院強制執行拍賣所產生之營業稅，是否應於拍賣價款中優先扣除？
（二）原告是否具有相列公司董事身分？其是否不知情亦未接受董事委任？
（三）系爭欠繳之營業稅是否已經確定而不得爭執？是否應扣除進項稅額？
五、本件應適用之法條與法理：
（一）稅捐稽徵法第24條第3 項前段規定：「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐逾法定繳納期限尚未繳納完畢，所欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新台幣100 萬元以上，營利事業在新台幣200 萬元以上者；其在行政救濟程序終結前，個人在新台幣150 萬元以上，營利事業在新台幣300 萬元以上，得由財政部函請內政部入出國及移民署限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。」
（一）稅捐稽徵法第49條前段規定：「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」
（三）公司法第8 條第2 項規定：「公司之經理人或清算人，．．．在執行職務範圍內，亦為公司負責人。」
（四）公司法第24條規定：「解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」
（五）公司法第26條之1 規定：「公司經中央主管機關撤銷或廢止登記者，準用前3 條之規定。」
（六）公司法第322 條第1 項規定：「公司之清算，以董事為清算人。但本法或章程另有規定或股東會另選清算人時，不在此限。」
六、相列公司名下房屋遭法院強制執行拍賣所產生之營業稅，不應於拍賣價款中優先扣除：
（一）按銷售貨物或勞務之營業人為營業稅之納稅義務人，為營業稅法第2 條第1 款所明定，相列公司為本件拍賣之營業稅納稅義務人。相列公司因滯欠他人債務，經他人聲請法院拍賣該公司房地，拍賣為買賣之一種，其標的自屬貨物，依營業稅法第8 條規定，出售之房屋並不在免徵營業稅之範圍（出售之土地依該條第1 項第1 款規定，免徵營業稅）；又依法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點第3 點規定：「變賣貨物，有下列情形之一者，免課徵營業稅。㈠拍賣或變賣之貨物適用本法第7 條零稅率（第
4 款及第6 款）、第8 條免稅（第1項 第1 款、第19款、第21款、第25款至第28款及第30款）之規定者。㈡法院拍賣或變賣屬非營業人之貨物或適用本法第4 章第2 節規定按特種稅額計算之營業人之固定資產。」，相列公司所有經法院拍賣之房屋，亦非屬該要點第3 點規定免課徵營業稅所列情形之一，自應課徵營業稅。
（二）依行為時稅捐稽徵法第6 條第1 項及第2 項規定，除土地增值稅之徵收優先於一切債權及抵押權，其他稅捐之徵收，僅優先普通債權，屬於次優受償債權，故本件營業稅尚無優先受償權；又行為時上開法條第3 項復規定「經法院執行拍賣或交債權人承受之土地，執行法院應於拍定或承受後5 日內，將拍定或承受價額通知當地主管機關依法核課『土地增值稅』，並由執行法院代為扣繳。」，其僅有土地增值稅由執行法院代為扣繳，系爭營業稅並無由執行法院「先行代為扣繳」之規定；系爭營業稅既非最優先受償，且不得先行代為扣繳，僅得依聲明參與分配之程序取償，法院及海關拍賣貨物或變更貨物課徵營業稅作業要點第5 條規定：「法院拍賣或變賣貨物前，應通知所在地主管營業稅稽徵機關。稽徵機關應於收到法院通知後，儘速查明該貨物應否課徵營業稅，其屬應課徵營業稅者，應於該貨物拍賣、變賣終結或依法交債權人承受之日一日前，依法向法院聲明參與分配。」，與前揭意旨相符，行政機關予以適用，自無違誤。
（三）法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點第4 點規定：「拍賣或變賣之貨物，其屬應繳納營業稅者，應依左列公式計算營業稅額：應納營業稅額＝拍定或成交價額÷（1 ＋徵收率5%）×徵收率5%」、營業稅法施行細則第47條第4 項規定：「主管稽徵機關於聲明參與分配時，應以法院拍定或成交價額依規定稅率計算應納營業稅額，作為參與分配之金額。」，系爭欠稅因相列公司所有之建物遭法院拍賣，拍賣建物既屬應稅貨物，應以拍定或成交價額依規定稅率計算並繳納其應納營業稅額。惟該營業稅經執行法院就執行清償（拍賣）所得實行分配時，全數未獲分配，自應由稽徵機關另行填發「營業稅隨課違章（406 ）核定稅額繳款書」。被告85年10月30日台財稅第00000000
0 號函釋「有關法院拍賣或變賣之貨物屬應課徵營業稅者，未獲分配之營業稅款，應由稽徵機關另行填發『營業稅隨課違章（406 ）核定稅額繳款書』被拍賣或變賣貨物之原所有人補徵之」，與前揭立法意旨相符，行政機關予以適用，自無違誤。原告主張系爭欠稅應逕自拍賣價金中優先扣除云云，不足採信。
七、原告具有相列公司董事身分，為公司負責人：
（一）原告雖主張未曾參與相列公司發起人會議及董事會議，未依法受委任為該公司董事，台北市政府將之登記為董事顯有違誤云云，惟查我國公司法係採取準則主義，公司於齊全相關文件時，公司登記主管機關應依公司所附文件據以書面審查，而非實質審查，本件相列公司已提出股東名冊、發起人會議事錄、董事會議錄等形式上合格之文件，台北市政府商業處准予公司登記，並將原告登記為董事，即無違誤，並不以原告之同意書為必要。原告如主張該股東名冊、發起人會議事錄、董事會議錄等係偽造，自應提起刑事告訴，以舉証其未受委任擔任董事，然原告迄未提出任何証據以証明之，其主張自難採信。
（二）查相列公司經台北市政府以92年12月1 日府建商字第09227740800 號函廢止其公司登記，依公司法第24條及第26條之1 規定，應進行清算，依相列公司登記資料，原告與彭聖英、廖文廣為董事，因該公司未以章程規定或由股東會另行選任清算人，且經臺灣臺北地方法院民事庭97年10月16日板院隆民科明字第0970010894號函查復迄未受理相列公司聲報清算人事件，則依公司法第332 條第1 項規定，應以「相列公司董事」即原告與彭聖英、廖文廣為法定清算人，該法定清算人，依公司法第8 條第2 項規定，於清算範圍內，亦為公司負責人。
八、系爭欠繳之營業稅已經確定，縱原告仍可爭執相列公司欠稅金額，亦不得主張可扣除「進項稅額」：
（一）查系爭欠稅經台北市國稅局依規定填發營業稅隨課違章（
406 ）核定稅額繳款書，訂定限繳期限，通知相列公司依限期繳納，惟經郵務機關以「公司遷移新址不明」退回，經查相列公司已於92年12月1 日遭台北市政府廢止公司登記，台北市國稅局乃就系爭欠稅稅額繳款書改訂繳納期限，依相關規定分別通知該公司法定清算人即原告及廖文廣等人依限繳納，系爭欠稅稅額繳款書之掛號郵件收件回執於加蓋原告私章後已合法取證。原告未依稅捐稽徵法第35條規定申請復查，該稅款核課處分已告確定。系爭欠稅之行政處分於法定救濟期間經過後，如確有合於撤銷、廢止或變更情事，應另行依行政程序法相關規定辦理，於此之前，原告尚不得再行爭執相列公司所欠繳之稅額。
（二）原告雖援引司法院釋字第224 號解釋，主張稅捐稽徵法「申請復查，須繳納一定比例之稅款或提供相當擔保為條件」之規定，係屬違憲，伊雖未申請復查，仍可得爭執欠稅金額云云，惟查稅捐稽徵法有關申請復查需繳納一定比例稅款或提供相當擔保之相關規定，業經修正，並經總統以79年1 月24日總統華總（一）義字第0426號令公布，原違憲之條文已經失其效力，原告未申請復查，該有關相列公司稅款核課之處分自已告確定，原告不得再主張相列公司欠稅金額未達2,262,175元。
（三）縱認原告仍可於本件訴訟中爭執相列公司欠稅金額，亦不應扣除進項稅額：
營業稅法第35條雖規定，營業人取得同法第33條所列之進項憑證，可申報扣抵銷項稅額，惟因相列公司所有之土地、建物均係承購自非營業人（自然人），自無進項稅額可資扣除。另依同法第39條規定，營業人因取得固定資產而溢付之營業稅，乃由主管稽徵機關於查明後退還，並非由營業人留抵應納營業稅，即使相列公司所有之建物承購自營業人，於遭法院拍賣，以法院拍定或成交價額依規定稅率計算其應納營業稅額時，尚無須考量相列公司是否取有營業稅法第33條規定可資扣抵銷項稅額之進項憑證。何況，本件相列公司所有之建物承購自非營業人，除無法取得進項憑証外，法律亦無類如96年12月12日公布增訂營業稅法第15條之1 之特別規定（97年3 月1 日施行，即中古車商向自然人購買舊乘人小汽車及機車，於銷售時，得有條件地以購入成本，扣抵進項營業稅），相列公司更未依協力義務於該稅額未確定前向稅捐機關提出其自「自然人」購入系爭房屋時之進項憑證（含普通收據、個人一時貿易資料申報表、特種統一發票、買賣合約書或讓渡書等），原告自不得主張相列公司於系爭法拍銷項營業稅額中，應扣抵進項稅額。
九、從而，相列公司滯欠已確定之94、95年營業稅（含滯納金及滯納利息）計2,262,175 元，已達限制欠稅營利事業負責人出境之標準，且查無財產可供禁止處分，確有限制該公司負責人即原告出境之必要，原處分尚無違誤，訴願決定予以維持，亦屬正確。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
十、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
十一、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 12 月 24 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 楊莉莉
法 官 林惠瑜法 官 畢乃俊上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 12 月 24 日
書記官 簡信滇