臺北高等行政法院判決
98年度訴字第1702號99年1月7日辯論終結原 告 甲 ○訴訟代理人 楊次雄會計師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 乙○○（局長）住同上訴訟代理人 丙○○上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國98年6月23日台財訴字第09800238640號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告於90年5月30日移轉其所持有訴外人華欣股份有限公司（以下簡稱華欣公司）股權股份1,120,000股（以下簡稱系爭股權）予訴外人即其子宋有容，涉有以贈與論之情事，惟未依法辦理贈與稅申報，案經財政部臺北市國稅局（以下簡稱北市國稅局）查獲後，通報被告審理結果，被告依行為時遺產及贈與稅法第5條第6款、第10條第1項前段暨遺產及贈與稅法施行細則第29條規定，核定贈與總額為新臺幣（下同）9,889,600元，應納稅額為1,415,192元，並課處原告罰鍰計1,415,100元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠本件系爭股權移轉，係基於信託關係，有原告與原告之子宋
有容所訂定之信託契約可稽。且觀之原告所提出之宋有容之入出境證明，可知宋有容於該信託契約訂定時，係於國內，是被告以宋有容於信託契約訂立時並未入境云云，認本件非屬信託，顯與事實不符。況原告之子宋有容在美國工作，根本不需原告贈與金錢，故原告並無贈與系爭股權予宋有容之原因，均先予敘明。
㈡退步言之，本件縱屬贈與，惟被告所核定之贈與總額亦有違
誤。按遺產及贈與稅法第10條規定，略以財產價值之計算，以贈與人贈與時之時價為準。經查，本件華欣公司於89年12月31日申報之淨值總額為48,298,328元，其中主要資產為長期投資40,000,000元。該項長期投資係華欣公司於89年1月17日購買東森寬頻電信股份有限公司（按：93年間更名為亞太固網寬頻股份有限公司，嗣96年10月間再更名為亞太電信股份有限公司，以下簡稱東森公司）股份計4,000,000萬股所繳納之股款，共40,000,000元。次查東森公司隸屬於力霸、東森集團之下，於其股票上市之初，經時任立法委員之王令麟董事長大力行銷，造成搶購熱潮，股價隨勢驟漲，然好景不長，東森公司之股價隨即一路狂跌，終至形同廢紙。又系爭股權於移轉日（即90年5月30日）尚處跌勢初期，按該日工商時報未上市盤參考報價買價為每股5.60元，則依原告原承購價每股10元計算，華欣公司已實現之投資損失即已達17,600,000元（〈10元－5.60元〉×4,000,000股＝17,600,000元。故系爭股權之價值，應已下跌3,584,000元（已實現損失17,600,000元×移轉股數1,120,000股÷華欣公司股本總額股數5,550,000股＝3,584,000元），是系爭股權價之實際價值應僅為6,305,600元（原核定9,889,600元－3,584,000元＝6,305,600元）。
㈢茲因華欣公司投資東森公司失當，遭受鉅額損失，致公司實
際淨值已所剩無幾。且東森公司慘賠事件鬧得滿城風雨，由原告所提附件之新聞報導即可見一斑，已為眾所周知，復經法院審理認定東森公司之負責人掏空資產，構成犯罪，並判處重刑。是以，本件贈與財產價值之計算，自應以贈與人贈與時之實際「時價」為準，詎被告竟援引遺產及贈與稅法以外之各項行政解釋為不利原告之核定，顯見被告認事用法，均有違誤。末以被告於處罰前應先勸導，不應遽加重罰於民，並聲明求為判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分。
三、被告則以：㈠贈與稅本稅部分：
⒈按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中
華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：．．．六、二親等以內親屬間財產之買賣。但能提出已支付價款之確實證明，且該已支付之價款非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限。」、「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準。」、「未上市或上櫃之股份有限公司股票，除前條第2項規定情形外，應以．．．贈與日該公司之資產淨值估定之。」，分別為行為時遺產及贈與稅法第3條第1項、第5條第6款、第10條第1項前段及同法施行細則第29條第1項所明定。次按「核算遺產及贈與稅法施行細則第29條第1項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準。」、「稽徵機關於核算未上市且未上櫃之公司股票淨值時，有關公司未分配盈餘部分之計算，以繼承日或贈與日為準。」，復分別為財政部70年12月30日台財稅第40833號函（以下簡稱財政部70年12月30日函）及88年12月28日台財稅第0000000000號函（以下簡稱財政部88年12月28日函）所明釋。
⒉本件原告於90年5月30日移轉華欣公司股權1,120,000股予
原告之子宋有容，經被告所屬中和稽徵所以94年5月11日北區國稅中和一字第0940001458號函（以下簡稱中和稽徵所94年5月11日函）通知原告於文到10日內提示買賣契約書及支付價金等相關資料，如有涉及贈與，亦請補申報贈與稅。原告逾期於94年6月13日始提出說明，並主張系爭股權移轉係信託而非贈與。原查以原告之子宋有容於90年5月1日至94年4月30日信託期間均在國外，無法執行應親自出席股東會之信託股權管理方式及達到有效行使股東權之信託目的，駁回原告信託之說，並以原告未能提示收受股款之資金流程證明，認應以贈與論，按89年及90年度華欣公司資產負債表計算，核定贈與總額9,889,600元，應納稅額為1,415,192元。
⒊經查系爭贈與標的為華欣公司股權，而華欣公司既係未上
市、上櫃公司，揆諸首揭規定，本件贈與總額應以贈與日華欣公司之淨值估定。至「淨值」係指資產減除負債後之餘額，亦即公司之股東權益數額。其中有關未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準。是本件被告於復查決定時，依華欣公司87至90年度，經稽徵機關依所得稅法第66條之9第2項規定核定之未分配盈餘及實收資本額，計算系爭股權淨值為9,925,216元（即贈與日華欣公司資產淨值每股8.8618元×1,120,000股＝9,925,216元）。因較原核定9,889,600元為高，基於行政救濟不利益變更禁止之原則，乃維持原核定，是被告所為於法並無不合。本件原告雖主張華欣公司因投資東森公司所生之已實現投資損失已高達17,600,000元云云。惟查，經被告於97年9月12日函請北市國稅局提示系爭股權淨值計算等相關資料，依北市國稅局於97年9月17日以財北國稅審二字第0970082463號函（以下簡稱北市國稅局97年9月17日函）檢附華欣公司90年度營利事業所得稅申報資產負債表，其對東森公司之轉投資帳係列於「長期投資」科目，而華欣公司對該40,000,000元之長期投資，於系爭股權移轉年度，帳上亦未提列備抵長期投資未實現跌價損失。且其間原告乃擔任華欣公司之負責人，其就華欣公司轉投資之情形應知之甚詳，則華欣公司營利事業所得稅結算申報時既未主張投資損失，本件原告之主張即顯與事實不符。是以，於系爭股權移轉日，華欣公司所有之長期投資損失既未實現，而其本身又屬未上市、未上櫃之公司，缺乏客觀市場價格可供調整其損益，則被告依首揭法律規定及函釋意旨核算華欣公司淨值，自屬於法有據。
⒋又原告雖以據報載系爭股權移轉日，東森公司之參考報價
僅為每股5.6元，而認華欣公司因投資東森公司所生之投資跌價損失已高達17,600,000元云云。惟查，報載價格因非屬公開交易市場行情，本質上非客觀交易價格，尚無從作為認定該投資價值確已減損之佐證，故而縱東森公司慘賠事件輿情沸揚，尚不能據之認華欣公司轉投資東森公司之投資價值，在贈與日即有導致華欣公司價值確實減少之情事。況查被投資之東森公司90年年度資產負債表，其帳面資產淨值為每股10.07元，尚較華欣公司原按每股面額10元計算之長期投資帳面價值為高，更不生原告所主張投資已生損失之情形，從而原告之主張核不足採。
⒌至原告指摘被告援引遺產及贈與稅法以外之各項解釋為不
利原告之核定一節。查被告計算本件系爭股權淨值，係依首揭遺產及贈與稅法相關規定，以稅捐稽徵機關「按所得稅法相關法令核定之盈餘」（即稅務會計）為之，是原告之主張容有誤解，併予敘明。
㈡罰鍰部分：
⒈按「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人
之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」、「納稅義務人違反．．．第24條之規定，未依限辦理．．．贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1倍至2倍之罰鍰。」，為行為時遺產及贈與稅法第24條第1項及第44條前段所明定。次按「依遺產及贈與稅法第5條規定，以贈與論課徵贈與稅之案件，稽徵機關應先通知當事人於收通知後10日內申報，如逾限仍未申報，依同法第44條規定處罰。」，為財政部76年5月6日台財稅第0000000號函（以下簡稱財政部76年5月6日函）所明釋。
⒉本件原告於90年5月30日將系爭股權移轉予原告之子宋有
容之情事，涉及以贈與論，則原告既未依規定申報贈與稅，被告乃核定應納稅額為1,415,192元，並課處原告罰鍰1,415,100元。原告雖主張並未接獲補報通知云云，惟查，被告以94年5月11日函通知原告補報，該函業於94年5月16日送達，有原告蓋章收受之掛號郵件收件回執可稽，乃原告逾限仍未申報本件贈與稅，被告遂依首揭規定按所漏稅額課處原告1倍之罰鍰計1,415,100元，於法並無違誤，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件兩造之爭點厥為系爭股權移轉是否應以贈與論？若係贈與，其贈與價額究應如何計算？經查：
㈠按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華
民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」、「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：．．．六、二親等以內親屬間財產之買賣。但能提出已支付價款之確實證明，且該已支付之價款非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限。」、「遺產及贈與財產價值之計算，以．．．贈與人贈與時之時價為準。」、「未上市或上櫃之股份有限公司股票，除前條第2項規定情形外，應以．．．贈與日該公司之資產淨值估定之。非股份有限公司組織之事業，其出資價值之估價準用前項規定。」，遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第1項、第2項、第5條第6款、第10條第1項前段及遺產及贈與稅法施行細則第29條分別定有明文。次按「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」、「納稅義務人違反．．．第24條之規定，未依限辦理．．．贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1倍至2倍之罰鍰。」，分別為行為時遺產及贈與稅法第24條第1項及第44條前段所規定。又按「遺產及贈與稅法第10條第1項規定：『遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準。』為執行上開條文所定時價之必要．．．同法施行細則第29條第1項：『未上市或上櫃之股份有限公司股票，除前條第2項規定情形外，應以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之』．．．乃在闡明遺產及贈與稅法施行細則第29條規定，符合遺產及贈與稅法第10條第1項之立法意旨，與憲法第19條所定租稅法律主義及第15條所保障人民財產權，尚無牴觸。惟未上市或上櫃公司之股票價值之估算方法涉及人民之租稅負擔，仍應由法律規定或依法律授權於施行細則訂定，以貫徹上揭憲法所規定之意旨。」，復為司法院大法官會議釋字第536號解釋所明揭。
㈡本件被告以原告於90年5月30日，移轉其所有華欣公司系爭
1,120,000股權予其子宋有容，涉有以贈與論之情事，惟未依規定辦理贈與稅申報為由，核定本件贈與總額為9,889,600元，應納稅額為1,415,192元，並課處原告罰鍰計1,415,100元。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟，並主張本件係信託關係，業經提出信託契約為證；又縱認本件構成贈與行為，亦應以贈與時之時價計算，即應以90年5月30日華欣公司所有之資產計算，而華欣公司所有資產皆用以投資東森公司，於移轉系爭股權時，東森公司股票價值顯然低落，乃眾所周知之事，是系爭華欣公司股票既已無價值，被告所為處分殊有違誤，自應予撤銷等語。惟查：
⑴按稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即主
張權利之人，於有疑義時除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利之人或主張相反權利之人，對權利之障礙或係消滅、抑制之事實，負舉證責任，此觀行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條之規定自明。至行政訴訟法第133條規定法院於撤銷訴訟應依職權調查證據，僅使法院於裁判時，作為裁判基礎之資料不受當事人主張之拘束，並得就依職權調查所得之資料，經辯論後，採為判決基礎，惟當事人之舉證責任並不能因法院採職權調查證據而免除。且稅捐法律關係，乃係依稅捐法之規定，大量且反覆成立之關係，具有其特殊性，稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任，最高行政法院97年度判字第677號判決亦明揭在案。又按所謂信託，係指信託人為自己或第三人之利益，以特定財產為信託財產，移轉予受託人管理或處分，以達成一定之經濟上或社會上之目的之行為；受託人不僅就信託財產承受權利人之名義，且須就信託財產依信託契約所定內容為積極之管理或處分；倘信託人僅將其財產在名義上移轉予受託人，而有關信託財產之管理、使用或處分悉仍由信託人自行為之，是為消極信託，除有確實之正當原因外，通常多屬通謀而為之虛偽意思表示，極易助長脫法行為之形成，法院殊難認其行為之合法性，亦經最高法院71年度台上字第2052號、83年度台上字第3172號、88年度台上字第3041號判決揭示甚明。
⑵本件被告於接獲北市國稅局通報後，中和稽徵所以94年5月
11日函請原告於10日內就本件提供資料說明，原告於94年6月13日逾期提出說明書，略以系爭股權移轉係信託而非贈與等語，並檢附其子宋有容於90年4月25日所訂定之信託合約書（參原處分卷第21頁）為證。惟經被告向內政部入出國及移民署查詢結果，原告之子宋有容於89年2月13日出境後迄函查時止尚未入境，有該署96年9月5日入出國日期證明書影本（原處分卷第35頁參照）在卷足憑，自堪認宋有容於90年5月1日至94年4月30日止之信託期間均在國外，衡之常情，自無法執行應親自出席股東會之信託股權管理方式及達到有效行使股東權之信託目的，徵之前開「信託」之法理及最高法院判決意旨，殊難認其行為合法。是原告所稱系爭股權移轉係信託云云，顯係事後推卸之詞，委無可採。
⑶則中和稽徵所以原告於90年5月30日，移轉其所有華欣公司
系爭1,120,000股權予其子宋有容，未能提示宋有容已支付價款之確實證明，亦無法提出收受股款之資金流程及相關資料文據，而宋有容既有允受之實，該行為於事實上既已具客觀性，而該當於『贈與』行為之客觀要件，自難謂未合致於『贈與』之法律效果，因認原告有贈與予其子宋有容系爭股權之事實，而該當於遺產及贈與稅法第5條第6款應以贈與論之要件，客觀上已足能證明原告與其子宋有容之經濟活動，依最高行政法院97年度判字第677號判決意旨，即難謂未盡舉證責任。從而本件被告所屬中和稽徵所以原告有無償贈與系爭股權之事實，應以贈與論，而予以核課贈與稅，並按所漏稅額課處原告1倍之罰鍰，即非無憑。
㈢茲進一步就系爭股權之贈與價額究應如何計算一節，分述如下：
⑴第以財務會計之目的在求公正表達一企業之財務狀況、經營
結果、及現金流量之情形，故須依照一般公認會計原則處理；而稅法之目的則在課徵租稅，並作為社會政策或經濟政策之手段，兩者之處理方法本不一致，亦難強求完全一致。由於財務會計與稅法之目的各殊，兩者對於資產、負債、股東權益、收益、費用、利得及損失之認列時間與衡量方法可能不同，致產生下列差異：⒈稅前財務所得與課稅所得之差異。⒉資產或負債之帳面價值與課稅基礎之差異。當稅法所規定之認列損益時間與一般公認會計原則不一致時，會計上仍應按一般公認會計原則計算損益及所得稅費用，報稅時再根據稅法作帳外調整。目前實務上，以財務會計係依一般公認會計原則與商業會計法相關規定計算會計所得，藉以反應營利事業經營績效，而稅務會計則以會計所得為基礎，基於政府政策考量，依所得稅法及營利事業所得稅查核準則等相關規定依法調整計算課稅所得，二者規範依據及目的均有不同，本即有所差異，為期公平一致，有關租稅之課徵，自應以租稅法令之有關規定為準據。
⑵且所謂帳面價值，係指依據一般公認會計原則評價，列示於
資產負債表中之金額；所謂課稅基礎，係指依據稅法之規定所認列資產與負債之金額。是有關未上市或上櫃之股份有限公司股票，因基於該等股票常無交易紀錄，或縱有交易紀錄，亦非屬公開市場之買賣，難以認定其客觀市場價值，無法獲得具體同時期相當交易量之成交價格之考量，乃以繼承或贈與日該公司之資產淨值估定其時價。而所稱「資產淨值」，在稅務會計與財務會計之計算基礎，原即有異，倘以公司帳載會計資料為據，基於會計處理方法皆採成本法，其所計算之資產淨值，依其帳載結果皆係按原始取得成本計算而得，自無法呈現繼承事實發生時所遺財產之客觀經濟價值；且各營利事業會計制度是否詳實、完備及入帳基礎是否一致等因素，會對同一資產產生不同之估價結果，是如以公司帳載會計資料為據，亦有違課稅公平原則；況公司帳列盈虧，一般僅就當期帳面資產、負債及損益科目為彙計，對於淨值科目中之累積未分配盈餘或虧損科目，並未加計稽徵機關歷年核定之累積未分配盈餘，故以帳載盈虧為財產價值計算標準，往往因人為因素虛列費用及低估收入等情，在未經稽徵機關調帳查核依法調整前，其真實性尚有疑慮；又未分配盈餘，原則上係以營利事業實際可供分配之稅後盈餘為準，依稅務會計及財務會計分別計算之課稅所得及會計所得差異數，在計算未分配盈餘時，稅法均已列入考量並訂定得減除項目，是就會計帳簿憑證未符合規定而產生之差異，自應以經稽徵機關核定者為準；故財政部基於主管權責，為執行遺產及贈與稅法有關稅捐徵收之規定，乃分別以66年9月9日台財稅第36085號函、70年12月30日函及88年12月28日函釋：「依遺產及贈與稅法施行細則第29條第1項規定，未公開上市之公司股票，其遺產價值之計算，係以繼承開始日該公司之資產淨值估定之。如於繼承開始日該公司已無資產淨值，則其股票即無遺產價值。」、「核算遺產及贈與稅法施行細則第29條第1項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準。…」、「稽徵機關於核算未上市且未上櫃之公司股票淨值時，有關公司未分配盈餘部分之計算，以繼承日或贈與日為準，如有部分年度之營利事業所得稅尚未經核定致無法確定時，可就各該年度申報之本期損益額，加計已核定年度之累積未分配盈餘，調整計算其資產淨值。」闡明未上市或上櫃公司股票時價計算之技術性事項，並以業經稽徵機關核定之客觀基準作為公司未分配盈餘之核算方法。
⑶本件原告主張應以90年5月30日東森寬頻股價作為本件贈與
價值計算基礎，即每股5.6元（依據為工商時報之未上市盤參考報價）計算云云，無非以依華欣公司資產負債表所載，該公司僅有一項長期投資，即投資東森公司，自應以東森公司股價用以計算華欣公司股價為據。然查華欣公司90年度營利事業所得稅結算申報，於「非營業損失」一欄中之「投資損失」欄列報金額為「0」元，當年度之資產負債表「長期投資」部分則列報為「40,000,000」元，在減項「備抵長期投資未實現跌價損失」亦列報為「0」元，此觀被告於97年9月12日函請北市國稅局提示系爭股權淨值計算等相關資料，北市國稅局以97年9月17日復函所檢附華欣公司90年度營利事業所得稅申報資料，即卷附華欣公司90年度營利事業所得稅結算申報書及資產負債表等影本即明。是華欣公司固有長期投資東森公司之事實，惟於90年度當期，其投資尚未實現虧損，堪以確定。
⑷經查華欣公司於系爭股票股權移轉之90年度，既未有任何長
期投資之損失實現，雖原告所稱華欣公司90年度僅長期投資東森公司一節屬實，因該公司當年度並無任何長期投資之損失實現，自無所謂投資東森公司已產生「損失實現」，而需參考東森公司股價之理。況其間原告係華欣公司之負責人，按理，就華欣公司轉投資之情形殊難諉為不知，所稱華欣公司投資東森公司失當，遭受鉅額損失，致公司實際淨值已所剩無幾云云，核與上開華欣公司帳證資料不符，殊無足取。另本件贈與日華欣公司之股價既無需參考東森公司之股價，自無再就原告所提工商時報之未上市盤參考報價（90年5月30日東森寬頻股價）探究之必要，附此指明。
⑸又按財政部基於其最高稅捐稽徵主管機關之職權，為執行遺
產及贈與稅法有關稅捐徵收之規定，就未上市或未上櫃公司股票時價之計算，如何依其公司資產淨值估定之技術性事項，曾以70年12月30日函釋明定公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準，該函釋符合遺產及贈與稅法第10條第1項前段所定以時價為估價原則之法意，復未更改資產淨值係依資產總額與負債總額之差額計算方式，所屬稽徵機關辦理相關案件自得援用，此亦經最高行政法院以93年度判字第1608號判決肯認在案。至司法院大法官會議釋字第536號解釋文文末就「未上市或上櫃公司之股票價值的估算方法」，認仍應由法律規定或依法律授權於施行細則訂定，應係建議主管機關依照該解釋意旨儘速檢討修正，並未宣告財政部70年12月30日函釋係屬違憲，是財政部70年12月30日函自可援引適用，毋庸置疑。
⑹故被告以本件贈與標的為華欣公司股權，而華欣公司既係未
上市、上櫃公司，缺乏客觀市場價格可供調整其損益，遂以稅捐稽徵機關「按所得稅法相關法令核定之盈餘」（即稅務會計）為之，即依遺產及贈與稅法施行細則第29條第1項規定，以贈與日該公司資產淨值核定，初查核定以華欣公司係於87年3月23日設立登記（原處分卷第175頁參照），依華欣公司申報之營利事業所得稅之資產負債表計算其資產淨值，再據以計算系爭股權為9,889,600元，計算方式詳如原處分卷第11、12頁所載；迨復查階段，被告依財政部70年12月30日函及88年12月28日函釋意旨，依華欣公司87年度至90年度，經稽徵機關依所得稅法第66條之9第2項規定核定之未分配盈餘及實收資本額計算結果，系爭股權淨值為9,925,216元（即贈與日華欣公司資產淨值每股8.8618元×1,120,000股＝9,925,216元），因較原核定之9,889,600元為高，基於行政救濟不利益變更禁止原則，乃維持原核定，即以原核定所為系爭股權為9,889,600元之價值核定為準，經核於法洵無不合。
⑺從而本件被告所屬中和稽徵所以原告系爭移轉股權之行為，
應以贈與論，而予以核課贈與稅，以前述方式，先計算贈與日華欣公司之資產淨值，再計算得出系爭股權價值為9,889,600元，應納稅額為1,415,192元，並以原告前經被告以94年5月11日函通知補報後，逾限仍未為系爭贈與稅之申報，有原告蓋章收受之掛號郵件收件回執在卷可佐，遂按所漏稅額課處原告1倍之罰鍰計1,415,100元，即屬有據。
綜上所述，本件被告以原告有應以贈與論之情事，而予以核課贈與稅，並按所漏稅額課處罰鍰，所為處分，揆諸首揭法條規定及前開解釋、判決意旨暨上述說明，並無違誤，復查決定、訴願決定遞予維持，亦均無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。另兩造其餘之主張及陳述等，因與本件判決結果不生影響，爰不予一一指駁論究，併此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 1 月 21 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 闕 銘 富
法 官 許 瑞 助法 官 林 育 如上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 99 年 1 月 21 日
書記官 劉 育 伶