臺北高等行政法院判決
98年度訴字第1959號98年12月10日辯論終結原 告 甲○○訴訟代理人 黃鴻棋（會計師）被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丁○○
丙○○上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年7月20日台財訴字第09800288080 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實 及 理 由
一、事實概要：緣原告辦理民國92年度綜合所得稅結算申報，涉嫌短漏報其本人及配偶蔡淑櫻營利所得計新臺幣（下同）79,611,290元，經被告查獲，合併核定其當年度綜合所得總額為120,226,789 元，淨額為88,565,289元，除發單補徵應納稅額31,844,516元外，並處以0.2 倍之罰鍰6,368,900 元（計至百元止），原告不服，循序提起復查及訴願，嗣因逾期未提起行政訴訟而告確定，雖續行行政訴訟，亦經最高行政法院97年度裁字第4747號裁定駁回。原告復於97年9 月25日具文向被告申請增列扶養親屬1 人及依97年1 月9 日修正公布之促進產業升級條例第19條之4 暨稅捐稽徵法第28條規定申請重新計算營利所得及註銷罰鍰，經被告以97年12月24日財北國稅松山綜所字第0970216580號函復略以有關增列扶養親屬部分因符合規定准予辦理，至申請重新計算及註銷營利所得暨罰鍰部分，因相關核課及裁罰案件業已行政救濟確定，尚不適用稅捐稽徵法第28條規定等語，否准其申請。原告復執前詞於98年1 月22日再向被告提出申請，案經被告以98年2 月9 日財北國稅松山綜所字第0980002947號函復略以，原告來函所詢事項，已於97年12月24日以財北國稅松山綜所字第0970216580號函復在案，依行政程序法第173 條規定，不再重複說明等語。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠訴之聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉被告應作成准予退稅之行政處分。
⒊訴訟費用由被告負擔。
㈡按「左列事項應以法律定之：…二、關於人民之權利、義務
者。應以法律規定之事項，不得以命令定之。」中央法規標準法第5 、6 條分別訂有明文。次按「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束。」、「行政行為之內容應明確。」、「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」、「行政行為，應依下列原則為之：一、採取之方法應有助於目的之達成。二、有多種同樣能達成目的之方法時，應選對人民權益損害最少者。三、採取之方法所造成之損害不得與欲達成目的之利益顯失均衡。」、「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正合理之信賴。」、「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」、「行政機關行使裁量權，不得逾越法定之裁量範圍，並應符合法規授權之目的。」、「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款倩形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限。一、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。
三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。前項申請，應自法定救濟期間經過後三個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算，但自法定救濟期間經過後已逾五年者，不得申請。」及「無效之行政處分自始不生效力。行政處分有下列各款情形之一者，無效：……六、未經授權而違背法規有關專屬管轄之規定或缺乏事務權限者。七、其他具有重大明顯之瑕疵者。」為行政程序法第4 條、第5 條、第6 條、第7 條、第8 條、第9 條、第10條、第110 條第4 項、第111 條及第128 條分別訂有明文。再按「於有左列各款情形之一者，訴願人、參加人或其他利害關係人得對於確定訴願決定，向原訴願決定機關申請再審。但訴願人、參加人或其他利害關係人已依行政訴訟主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤者。…」訴願法第97條參照。又按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤者。二、判決理由與
主文顯有矛盾者。三、判決法院之組織不合法者。四、依法律或裁判應迴避之法官參與裁判者。五、當事人於訴訟未經合法代理或代表者。六、當事人知他造之住居所，指為所在不明而與涉訟者。但他造已承認其訴訟程序者，不在此限。
七、參與裁判之法官關於該訴訟違背職務，犯刑事上之罪者。八、當事人之代理人、代表人、管理人或他造或其代理人、代表人、管理人關於該訴訟有刑事上應罰之行為，影響於判決者。九、為判決基礎之證物係偽造或變造者。一○、證人、鑑定人或通譯就為判決基礎之證言、鑑定或通譯為虛偽陳述者。一一、為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更者。一二、當事人發見就同一訴訟標的在前已有確定判決或和解或得使用該判決或和解者。一三、當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物者。但以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。
一四、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者。」行政訴訟法第273 條第1 項亦有明文。末按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。前項課徵租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉證之責任。納稅義務人依本法及稅法規定所負之協力義務，不因前項規定而免除。」及「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起二年內查明退還，其退還之稅款不以五年內溢繳者為限。前二項溢繳之稅款，納稅義務人以現金繳納者，應自其繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金一年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。本條修正施行前，因第二項事由致溢繳稅款者，適用修正後之規定。前項情形，稅捐稽徵機關於本條修正施行前已知有錯誤之原因者，二年之退還期間，自本條修正施行之日起算。」稅捐稽徵法第12條之1 及第28條復有明文。
㈢按「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國家
課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，以法律明定之。各該法律規定之內容且應符合租稅公平原則。」、「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務。所謂依法律納稅，係指租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，均應依法律明定之。各該法律之內容且應符合量能課稅及公平原則。」及「國家基於一定之公益目的，對特定人民課予繳納租稅以外之金錢義務，涉及人民受憲法第十五條保障之財產權，其課徵目的、對象、額度應以法律定之，或以法律具體明確之授權，由主管機關於授權範圍內以命令為必要之規範。該法律或命令規定之課徵對象，如係斟酌事物性質不同所為之合目的性選擇，其所規定之課徵方式及額度如與目的之達成具有合理之關聯性，即未牴觸憲法所規定之平等原則與比例原則。」亦為司法院釋字第607 號、第597號及第593 號解釋明文釋示。
㈣本案系爭標的7,961 萬1,290 元，係為收回被減掉消失的股
票，未曾送存集保，如送集保，亦免於送回年度課稅，其計算式為：
減資收回彌補虧損未分配盈餘緩課股2,107 萬7,335 股－換發新股送存集保暫免課稅之1,311 萬5,640 股（＝特定
股東集保存券495 萬2,858 股＋519 萬7,795 股+ 24萬8,
948 股＋93萬1,072 股＋質權撤銷回存集保76萬9,254 股＋40萬2,052 股＋61萬3,661 股），有建台水泥92年8 月21日特定保管股東帳戶存券轉帳申請書（交易序號000000
00、5 、6 、7 ）4 份及質權轉出撤銷回存集保中請書（過戶書未編號）3 份與財政部89年07月26日台財稅第0000000000號函等可證（鈞院卷第231 至239 頁，原證九至十三）－漏未歸戶配偶蔡淑櫻566 股，有緩課股票轉讓所得申報單
（編號ED00094）可證（鈞院卷第241頁原證十四）＝差額796 萬1,129 股，為自始至終無所得，亦未送集保，
符合被告92年2 月20日財北國稅審二字第092005942 號函（詳鈞院卷第187 頁附原證六），卻被錯用案保法令面額10元核課之股數（＝91萬3,230 股＋34萬9,306 股＋508萬0,643 股＋161 萬4,727 股＋2,055 股＋1,168 股）有緩課股票轉讓所得申報單（編號ED00013 、ED00014 、ED00015 、ED00016 、ED000 92、ED00093 ）等六份可證（鈞院卷第243 至247 頁，原證十五、十六、十七）自上開證據可知，建台水泥係將減資彌補虧損不見了的股數通報（此自換發股數1,311 萬5,640 股大於通報股數796 萬1,695 股〔＝796 萬1,129 股＋漏歸戶566 股〕可證）。
㈤程序部分：
本案既經發現原以減資彌補虧抵消失不見之股數所為之核課，因從未送存集保，自保該送存集保以面額10元課稅之通用，遑論換發新股送存集保亦在暫免課稅規定範圍，依前揭行政程序法第128 條、稅捐稽徵法第28條第2 項、訴願法第97條及行政訴訟法第273 條規定，故本案自得以發現原核課適用法令錯誤之新事實申請撤銷、廢止或變更原處分。
㈥實體部分：
⒈系爭標的因減資彌補虧損無所得亦未送集保，原核適用法令錯誤：
⑴本減資收回緩股票並無所得，而適用不利原告且性質不
相當之法令核課，即屬適用法令錯誤，而得為再審之理由，並不因究否確定而有差別。訴願決定以「原核定於96年8 月27日已告確定，自無促進產業升級條例第19條之4 及修正後稅捐稽徵法第28條第2 項規定之適用，況訴願人尚未繳納系爭稅款及罰鍰，…，原處分應予維持」固非無見。但查，原處分係引用與本案並不相干之「送存集保待售股票課稅釋令」，以面額核課，自有適用法錯誤之違法，而為自始不生效力之處分，此觀稅捐稽徵法第12條之1 規定即知。而本案，稅捐稽徵機關從未證明其何以不引用與本案性質相當且較有利原告之「獎勵投資條例面額與時價、市價孰低法」之釋令核課。其違背選擇對原告有利之釋令，即與行政程序法第7 、8、9 、10條規定及司法院釋字第607 、597 及593 號解釋意旨相違。本案使用不具關聯性且不利原告之釋令核課，即屬自始無效之行政處分，而得依法撤銷之。⑵減資收回緩課股票未依性質相同釋令核課即為適用法規錯誤：
個人因生產事業以未分配盈餘增資擴充，依獎勵投資條例第12條規定發行之增資股票，於取得後轉讓時，其轉讓價格如低於股票面值，依同條但書規定應以實際價格作為轉讓年度之收益（股利所得）課徵所得稅，如轉讓價格高於股票面值，其超過股票面值部分，係屬證券交所得，於證券交易所得停徵所得稅期間，自可免徵所得稅，但面值部分，仍應以股利所得申報課稅。換言之，轉讓價格低於面值時，即以面值課徵所得稅，為財政部68年1 月19日台財稅第30371 號函所明示。被告以移送存保釋令依面額核課本案，即屬適用法令錯誤。
⑶減資收回已彌補虧損之系爭課徵標的因無所得亦未送集
保，以送集保法令規定以面額課稅，即背離事實而適用法令錯誤，自應依稅捐稽徵法第28條第2 項規定退還已繳稅款或擔保品，按「公司減資彌補虧損，收回未分配盈餘轉增資配發之緩課股票，依財政部85年9 月4 日台財稅第000000000 號函規定，核屬股票轉讓性質，應歸課收回年度之股東所得稅，惟公司緩課股票之收回，如係為彌補虧損，而未給予股東相對補償或其他對價者，因無轉讓價格，應無須課徵股東所得稅」被告92年2 月20日財北國稅審二字第092005942 號函釋在案（鈞院卷第187 頁證物六），依行政程序法第6 條規定觀之，自應適用上開函釋，方始適法。
⑷被告先函釋減資收回緩課股票彌補虧損無所得及轉讓價
格應無須課徵股東所得稅（被告92年2 月20日財北國稅審二字第0920005942號函）。復於未立法或取消前令下，即行改按面額核課且加處罰鍰。該核課及加處罰鍰即違背上開行政程序法及司法院解釋及中央法規標準法及所得稅實質課稅原則，復與稅捐稽徵法實質經濟利益規定違背，且復未引用原告取得該緩課股票年度時有利之成本與市價孰低法核稅，而採對原告不利，且不相稱、不適用之移送集保按面額課稅釋令，其適用法令錯誤，於產業促進條例第19條之4 條增訂時，即可得證，要不能因其係已確定之案件，即得迴避適用法令錯誤而拒絕原告之更正。更何況，促進產業條例97年6 月11日再度修正增訂第第19條之4 條第3 項為「本條例中華民國97年1 月9 日修正公布施行前已發生尚未核課確定之案件，准予適用」，及稅捐稽徵法適用法令之退還稅款，均未限定僅適用未確定案件，已核課確定之本案，應可適用。此觀促進產業條例立法沿革及稽徵法第28條第2 項，均未排除確定案件之適用自明。原不准更正及處罰鍰之行政處分，均有適用法令不當之違法。而生92年度減資收回東和紡織「原判決廢棄，訴願決定及原處分均撤銷」（最高行政法院98年10月8 日98年度判字第1192號判決），同為92年度減資收回建台水泥之本案，維持原核定之矛盾。
⒉特定股東換發新股送集保亦免計入送存年度計課所得稅：
退一萬步言，苟被告堅持該通報減資收回彌補虧損已消失之股票為送存集保股票，除應舉證已送集保外，亦無立即課稅之規定。
按「核釋公司股東取得符合88年12月31日修正前促進產業升級條例第16條、第17條規定之新發行記名股票，如於取得後，始不欲享受免予計入當年度所得額課稅之獎勵或將前項股票送存臺灣證券集中保管股份有限公司集中保管時，有協稅務處理原則。說明：二、公開發行公司董事、監察人及特定股東，其取得符合88年12月31日修正前促進產業升級條例第16條、第17條或原獎勵投資條例第13條規定之發行記名股票，依『臺灣證券集中保管股份有限公司業務操作辮法』第83條規定，送存集中保管時，因是類股票係以客戶別分別設置保管帳戶，公開發行公司董事、監察人及特定股東，依規定申請領回時，該公司係以原股票交付之。準此，是類股票於送存集中保管時，得免計入送存集中保管年度所得課徵所得稅，不適用本部87年9 月3 日台財稅第000000000 號函說明二有關併入送存集中保管年度所得課徵所得稅之規定。三、中華民國境內居住之個人及在中華民境內有固定營業場所之營利事業取得符合88年12月31日修正公布前促進產業升級條例第16條、第17條或原獎勵投資條例第13條規定之新發行記名股票，於取得後，始不欲享受免予計入當年度所得額課稅之獎勵或將前項股票送存壹灣證券集中保管股份有限公司集中保管時，自89年9 月1 日起，應由發行公司填報放棄年度或送存集保年度之『緩課股票轉讓所得申報憑單』，並應於次年1 月底前向該管稽徵機關辦理申報；如為非中華民國境內居住之個人及在中華民國境內無固定營業場所之營利事業股東，應由發行公司填報放棄年度或送存集保年度之『緩課股票轉讓所得申報憑單』，並應於放棄或送存集保日起10日內向該管稽徵機關辦理申報。」財政部89年7 月26日台財稅第0000000000號函釋有明文（鈞院卷第239 頁原證十三）。本案既無送存集保證明，且原告為特定股東，有特定保管股東帳戶存券轉帳申請書（鈞院卷第231 、233 頁原證九、十）可證。以送存集保法令課稅，被告即有適用法令錯誤之違法，自得為再審之理由。
⒊本案系爭原核課究否適用法令錯誤，得否依法再救濟，以
資補救。被告卻一再以已確定為由抗辯，未察訴願確定或行政救濟確定之案件，如適用法令錯誤，法有得再審之規定，訴願法第97條及行政訴訟法第273 條第1 款均定有明文。稅捐稽徵法第28條及促進產業升級條例97年6 月11日增修尚未核課確案件准予適用前均未排除確定案件原處分適用法令錯誤者准予申請更正退稅或適用變更或再審之規定。被告徒以確定茲為拒絕更正之理由，並無法律依據，更何況其先函釋免予課稅在先，復故不修法或立法在後，且有利於原告之法令，即捨財政部68年1 月19日台財稅第30371 號函不用，釀成爭訟，再就法律所無之已確定案件充為抗辯之理由，浪費司法資源，增加納稅義務人法律上所無之負擔，莫此為甚。核其所辯，已模糊焦點，並無可採。
⒋稅捐稽徵機關適用法律不當，從未否認，且有撤銷判決可
引用稅捐稽徵機關適用法律不當，從未否認，原欲進行協商，但因鈞院已作「程序駁回」之決定而中止。惟，適用法令錯誤之存在仍為事實。且在此之前，即有多案經高等行政法院判決撤銷，如不許依法救濟，即與「租稅公平原則」與「量能課稅原則」有違，剝奪人民救濟之權利。此有，案情相同之臺中高等行政法院95年1 月12日94年度訴字第162 號、95年3 月2 日94年度訴字第428 號、95年4月6 日94年度訴字第434 號及95年8 月3 日95年度簡字第66號判決可參。
㈦綜上論證，原處分以減資收回彌補虧損差額通報憑單所為之
核課，既己因減資收回消失且無所得，故以依被告92年2 月20日財北國稅審二字第092005942 號函釋免課稅為當；且既從未送存集保，原以送存集保釋令所為核課，自失所附麗。而減資後餘股，依送集保特定股東免於送存年度課稅規定，亦無課稅問題，是原核課適用法令錯誤，得適用再訴願、再審或稅捐稽徵法規定，應可確認。原處分捨棄有利原告且性質相近，以實際價格核課之釋令，而引述不利原告且性質相左以面額核課之釋令，以致虛盈實虧，侵奪原告之財產權，除違背實質課稅原則外，復與司法院解釋之量能課稅及公平課稅原則背道而馳，而為缺乏事務權限、自始無效之處分，致原訴願決定及原處分，均有適用法令錯誤而為理由不備之違法，自應改按「獎勵投資條例移轉案件以面額市價孰低」規定核課，裁處罰緩，亦因而失所附麗，應予一併撤銷。
三、被告則以：㈠訴之聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
㈡按「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，
得自繳納之日起5 年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2 年內查明退還，其退還之稅款不以5 年內溢繳者為限。」為98年1 月21日修正公布之稅捐稽徵法第28條第1 項及第2 項所明定。次按「公司股東取得符合本條例於中華民國88年12月31日修正前第16條及第17條規定之新發行記名股票，於公司辦理減資彌補虧損收回股票時，上市、上櫃公司應依減資日之收盤價格，未上市、未上櫃公司應依減資日公司股票之每股資產淨值，計入減資年度該股東之所得額課稅。但減資日之收盤價格或資產淨值高於股票面額者，依面額計算。前項規定，於獎勵投資條例施行期間取得之緩課股票，準用之。本條例中華民國97年1 月9 日修正公布施行前已發生尚未核課確定之案件，准予適用。」為促進產業升級條例第19條之4 所明定。
㈢按撤銷訴訟之提起，應於訴願決定書送達後2 個月之不變期
間內為之，行政訴訟法第106 條第1 項前段定有明文，經查原告曾以「所委任之訴願代理人林恆鋒律師96年6 月27日收受財政部96年6 月23日台財訴字第09600232640 號訴願決定書後，即以電子郵件寄發原告所屬公司員工林清發，未再以其他方式傳送……致原告未曾知悉該訴願決定」云云等相同事由提出抗告，因原告之訴已逾法定不變期間，抗告難認有理由，經最高行政法院97年度裁字第4747號裁定駁回在案，原告迭次重複提訟，實不足採。
㈣又原告引用臺中高等行政法院94年度訴字第162 號等判決，
主張稅捐稽徵機關適用法律不當，否定被告緩課股票減資彌補虧損應課稅之見解乙節，經查該等案件業經最高行政法院96年8 月2 日96年度判字第1376號等判決以原審判決不察，誤解財產交易所得與營利所得之核課性質，據以撤銷訴願決定及原處分，自有適用法規之違法，而將原判決廢棄，駁回該案原告在原審之訴，並確定在案。
㈤第查本件原告92年度綜合所得稅原核定案件，案經原告提起
復查及訴願，經財政部於96年6 月23日台財訴字第09600232
640 號訴願決定駁回在案，因原告未於期限內提起行政訴訟而告確定，雖原告逾期後仍提起行政訴訟，亦經最高行政法院97年度裁字第4747號裁定抗告駁回。是原核定於96年8 月27日已告確定，自無促進產業升級條例第19條之4 及修正後稅捐稽徵法第28條第2 項規定之適用，況原告尚未繳納系爭稅款及罰鍰，亦核與稅捐稽徵法第28條規定適用之要件不符，從而被告所轄松山分局否准原告之申請，並無違誤。原告所訴，核不足採。據上論述，本件原處分、訴願決定均無違誤。
四、經查：㈠按行政程序法第96條1項第6款規定：「行政處分以書面為之
者，應記載下列事項︰六、表明其為行政處分之意旨及不服行政處分之救濟方法、期間及其受理機關…」、第98條第3項規定：「處分機關未告知救濟期間或告知錯誤未為更正，致相對人或利害關係人遲誤者，如自處分書送達後一年內聲明不服時，視為於法定期間內所為。」。又按所謂「重複處分」者，乃指行政機關作成處分後，於答覆申請人時，再重申先前所為之處分，而未重為實質決定，其性質應僅屬觀念通知，而非行政處分，不得為行政爭訟之客體。查原告於97年9 月25日向被告主張增列扶養親屬1 人，及依97年1 月9日修正公布之促進產業升級條例第19條之4 暨稅捐稽徵法第28條規定，申請重新計算營利所得及註銷罰鍰，經被告以97年12月24日財北國稅松山綜所字第0970216580號函復，否准其申請，惟未載明教示期間。原告復執前詞於98年1 月22日再向被告提出申請，案經被告以98年2 月9 日財北國稅松山綜所字第0980002947號函復略以：「……本分局業已於97年12月24日財北國稅松山綜所字第0970216580號函復在案，……」等語。經核上開被告98年2 月9 日財北國稅松山綜所字第0980002947號函，僅在申明其請求業以97年12月24日財北國稅松山綜所字第0970216580號函復，並未再為實體之審酌與決定，應屬重複處分，為觀念通知，不得對此提起行政救濟。惟被告97年12月24日財北國稅松山綜所字第0970216580號函業已針對原告之請求作成否准處分，又未載明教示期間，則依前揭行政程序法之規定，原告自得於收受送達一年內聲明不服。是本件應以97年12月24日財北國稅松山綜所字第0970216580號函為程序標的，原告於98年3 月11日提出訴願，未逾一年期間，自屬合法。訴願決定以前開2 件復函具有關聯性，故認原告對此2 件復函皆表不服云云，顯有誤解，合先指明。
㈡再按稅捐稽徵法第28條第1項、第2項規定：「納稅義務人自
行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。」、「納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起二年內查明退還，其退還之稅款不以五年內溢繳者為限。」。是依稅捐稽徵法第28條主張權利者，必需具備法定要件，即已溢繳稅款、因一定原因而溢繳稅款、未逾期限等。本件原告對92年度綜合所得稅原核定案件，曾提起復查及訴願，經財政部於96年6 月23日台財訴字第09600232640 號訴願決定駁回在案，因原告未於期限內提起行政訴訟而告確定；嗣後原告雖仍提起行政訴訟，惟經本院以起訴逾期為由，以96年度訴字第4212號裁定駁回，上訴後經最高行政法院97年度裁字第4747號裁定抗告駁回確定，此有復查決定書、訴願決定書、歷審判決書附於原處分卷第37、29、10、9 頁可憑。是原核定早於96年間即告確定。原告主張本件係以稅捐稽徵法第28條第2 項所規定「因稅捐稽徵機關適用法令錯誤而溢繳稅」為請求權之依據（見本院準備程序筆錄），向被告請求重新核計經否准後，循序提起本件訴訟，請求被告應作成准予退稅之處分。惟查，原告92年度綜合所得稅原核定案件，於歷經前述救濟程序後，迄今尚未繳納稅款，此為原告所不爭執（見本院辯論筆錄）。則本件姑不論原告主張之實體理由是否成立，乃原告溢繳稅額之事實既尚未發生，自無何溢繳之稅款可資請求退還。是原告以稅捐稽徵法第28條請求退稅，自無理由。
五、從而，原處分於法並無違誤，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請判如其聲明，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法，尚於本件判斷不生影響；另原告於辯論終結後以書狀所為主張，於法難以審究，爰不一一贅述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 12 月 31 日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 黃 本 仁
法 官 陳 秀 媖法 官 李 玉 卿上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 12 月 31 日
書記官 陳 又 慈