臺北高等行政法院判決
98年度訴字第1906號99年5月6日辯論終結原 告 宏谷實業股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 吳忠德律師被 告 桃園縣政府地方稅務局代 表 人 乙○○○○○○住同上訴訟代理人 丁○○
伍培華上列當事人間地價稅事件，原告不服桃園縣政府中華民國98年
7 月14日府法訴字第0980182940號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件起訴時，被告之代表人原為黃興旺，於本件訴訟程序進行中變更為林延平，茲由其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。
二、事實概要： 緣原告所有坐落桃園市○○段○○○○號等22筆土地（以下簡稱系爭土地），經被告核定97年度地價稅新臺幣（下同）7,314,608元。原告不服，申請復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠原告所有系爭土地，符合土地稅法18條及本法施行細則第13
條按目的主管機關核定規劃使用，得適用優惠稅率千分之十應稅，然而被告機關並未以優惠稅率核課稅額:
⒈依土地稅法第18條規定：「供左列事業直接使用之土地，
按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地…」，而該工業用地之定義，依土地稅法施行細則第13條之規定，明定：「依本法第十八條第一項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者。一、工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地…」。準此，本案土地計為依都市計畫法劃定之工業區，當符合上開施行細則工業用地定義，原告復經目的事業主管機關經濟部核准設置倉儲批發事業，而於97年2月27日與桃園縣政府簽訂「宏谷事業股份有限公司申請接續開發設置原家福股份有限公司之倉儲批發業特定專用區補充(換文)協議書」並經桃園縣地方法院公證處認證在案，自符合土地稅法第18條規定，而核准於工業用地內設置使用。
⒉又系爭土地中，坐落於桃園市○○段387、388、389、
397-1、398、398-2、398-3、398-4、399地號等9筆土地計16,160平方公尺上建築物之2樓、3樓，業已作為停車場使用，並經桃園縣政府於97年9月18日以府工使字第0970308351號函（以下簡稱桃園縣政府97年9月18日函）准予變更用途在卷。是上開土地部分既經目的事業主管機關核准，自應以優惠稅率計課。
㈡按土地稅法第18條第1 項對享有特別稅率之對象，是否以事
業類刖予以規範，在文義上顯有疑義。蓋上開條文固然規定「供左列事業直接使用之土地」，似以事業類別作為規範對象。然查，該條文第1 款至第5 款均載明以某某「用地」為適用對象，顯然係以「土地使用分區」或使用用途為規範對象，而非以土地使用人所屬事業類別為依據。故本條項應非以事業類別為規範對象，而係以土地使用分區或土地使用用途為標準。只要合乎土地使用分區或使用用途，而為土地之使用，即應合於優惠稅率之適用。
㈢系爭土地中之桃園市○○段389-1、394-2、397-3、398-1地
號，現為桃園市○○○街，已經形成公用地役關係，無論係家樂福公司或係原告，均未供作自己使用，故應有土地稅法第19條免稅規定之適用。
㈣經系爭土地同段394-1地號土地，為公共設施用地，位於家
樂福內停車場，係作為免費停車及車輛通行之使用，原告本身並無使用之事實。被告僅稱該地號土地因與營業使用有不可分離之關係，主張適用土地稅法第19條千分之6稅率，卻未表明其依據，原告主張該地號土地應有土地稅法第19條免稅規定之適用；並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
四、被告則以：㈠按「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。
但未按核定規劃使用者，不適用之：1.工業用地、礦業用地。」、「依本法第18條第1 項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者：1.工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」，分別為土地稅法第18條第1項第1款及同法施行細則第13條第1款所明定，另「○○公司所有坐落○○地號等三筆工業區內土地，出租予○○公司，供設置倉儲批發業使用，應無土地稅法第18條第1項第1款按千分之十稅率計徵地價稅規定之適用……說明2.本案經函准經濟部88年7月6日經88工字地00000000號函略以：有關倉儲批發業得於乙種工業區內經審議核可後設置，係考量經濟發展過程中所產生新興業態之需地特性，惟其仍歸屬批發業性質，非屬工業範圍，而與土地稅法第18條所規範得享有特別稅率之業別有別……。」，為財政部88年7月23日台財稅第000000000號函（以下簡稱財政部88年7月23日函明釋在案。
㈡原告主張本件系爭土地既為依都市計畫法劃定之工業區，依
土地稅法第18條第1項條文固然規定「供左列事業直接使用之土地」,似以事業類別作為規範對象，然該條文第1款至第5款均載明以「用地」為適用對象，顯然係以「土地使用分區」或使用用途為規範對象，而非以土地使用人所屬事業類別為依據乙節，依土地稅法第18條第1項規定：「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之。」所指「目的事業主管機關」，係指設立在土地上之「特定工業」所屬「目的事業主管機關」，而非土地分區管制之主管機關，故並非土地屬工業用地或供事業直接使用，即可適用特別稅率課徵地價稅。是原告主張土地稅法第18條第1項規定適用特別稅率之對象，非以土地使用人所屬事業類別為依據，顯有誤解。原告屢執相同理由提起行政救濟，亦有最高行政法院97年度判字第366號暨92年度判字第1199號裁判可稽。
㈢又查原告所有系爭土地原屬工業區工廠用地，並獲經濟部核
准設立家福股份有限公司（以下簡稱家福公司）桃園廠，核定作為生產麵包、蛋糕、餅干使用，有經濟部工廠登記證附案可稽。惟查系爭22筆土地中，僅汴洲段388地號土地之面積294平方公尺，按核定規劃使用，以工業工廠用地千分之十稅率課徵外，其餘2萬1,067平方公尺卻供一般賣場使用（其中54.5平方公尺屬騎樓用地），而倉儲批發業所經營之事項為貨物批發買賣，性質為商業活動，不屬具生產性之工業活動，自不能歸類為工業，故系爭土地顯未按目的事業主管機關核定規劃使用，被告依據土地稅法第18條及參照財政部88年7月23日台財稅第000000000號函釋規定：「……供設置倉儲批發業使用，應無土地稅法第18條第1項第1款按千分之十稅率計課地價稅之適用……。」，就系爭土地供一般賣場使用之面積2萬1,012.5平方公尺按一般稅率核課地價稅，另
54.5平方公尺因屬騎樓用地，依土地稅減免規則第10條規定准予免徵，於法並無違誤。
㈣至原告主張汴洲段387地號等9筆土地之2樓、3樓業已作為停
車場使用，並經桃園縣政府准予變更在案一節。依財政部83年2月16日台財稅第000000000號函（以下簡稱財政部83年2月16日函）釋：「依停車場法規定取得停車場登記證者，其設置供公共使用之停車場用地，準依土地稅法第18條第1項第5款及平均地權條例第21條第1項第5款規定按千分之十計徵地價稅，但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之。」。本件系爭設置之停車場，並未經目的事業主管機關核准供公眾使用停車場用地，原告既未依土地稅法施行細則第13條規定，按目的事業主管機關核定規劃使用，即無土地稅法第18條第1項第1款按特別稅率計課地價稅規定之適用；且原告亦未依停車場法規定取得停車場登記證，其設置之停車場，係供承租人家福股份有限公司賣場營業所必要提供之服務設施，核無財政部83年2月16日函釋按千分之十計徵地價稅規定之適用。原告之主張委不足採，㈤次按「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用
者，除自用住宅用地依第17條之規定外，統按千分之六計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」、「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」，分別為土地稅法第19條及土地稅減免規則第9條所明定。
㈥再按桃園縣政府98年11月24日（98）桃縣城都字第30375號
都市計畫土地使用分區證明書（以下簡稱桃園縣政府98年11月24日使用分區證明書）所載，桃園市○○段398-1、397-3、394-2、389-1地號等4筆土地，屬南崁新市鎮都市計畫（73年11月8日）之道路用地，同段394-1、390-1地號等2筆土地，屬南崁新市鎮都市計畫（77年1月26日）之綠地，且皆屬公共設施用地，土地取得方式為徵收，需地機關為桃園市公所，復按桃園市公所98年12月4日桃市都字第0980079183號函（以下簡稱桃園市公所98年12月4日函）所示，上揭6筆土地截至目前為止，公所尚未取得，仍為公共設施保留地，是上揭6筆土地，原按一般用地稅率（10%）課徵97年地價稅，應有未洽。
㈦依桃園縣桃園地政事務所99年3月4日桃地測字第0991001603
號函（以下簡稱桃園地政所99年3月4日函）檢附之系爭土地複丈成果圖所示，桃園市○○段○○○○○○號土地計有55平方公尺作道路使用、9平方公尺作紅磚人行道使用；同段390-1地號土地計有123平方公尺作家樂福賣場使用；同段394-1地號土地計有360平方公尺作道路使用、16平方公尺作家樂福賣場使用；同段394-2地號土地計有106平方公尺作道路使用、5平方公尺作紅磚人行道使用；同段397-3地號土地計有3平方公尺作紅磚人行道使用；同段398-1地號土地計有612平方公尺作通道使用、63平方公尺作紅磚人行道使用。經查汴洲段394-1地號土地供作通道使用部分，經現場勘查為家樂福賣場之出入口通道，且與營業使用具有不可分離之關係，故本案桃園市○○段394-1、390-1地號等2筆土地，核符土地稅法第19條規定，重行核定按公共設施保留地稅率（6%）核計97年地價稅；另同段398-1、397-3、394-2、389-1地號等4筆土地，經桃園縣桃園市公所99年3月1日桃市都字第0990010022號函所載：「說明二、經查旨述4筆土地座落本市○○○○街』（家樂福旁），現況為柏油路面及人行道等，供通行使用。該路段非本所開闢，亦無土地無償提供使用同意書，為地主自行開闢後，供公眾通行使用時，即由本所養護；惟本所養護已超過5年以上。」，復按桃園縣政府99年3月2日府工建字第0990074748號函（以下簡稱桃園縣政府99年3月2日函）所示「主旨：有關貴局函查座落於桃園市○○段398-1、397-3、394-2及389-1地號等4筆土地，是否為建造房屋應保留之法定空地……。說明三、經查套圖室現有地籍圖旨揭地號並無發照記載……」；另按桃園縣桃園地政事務所99年3月15日桃地登字第0990002183號函檢附（以下簡稱桃園地政所99年3月15日函）桃園市○○○街○○號之使用執照，系爭4筆土地非屬法定空地，核符土地稅減免規則第9條規定，准予免徵地價稅（即附表2）；並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本件兩造之爭點厥為系爭土地是否屬按工業用地目的（用途）使用之土地？又本件尚有無合於土地稅法之相關規定，而有減免地價稅之情形？㈠按「本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核
准工業或工廠使用之土地．．．」、「已規定地價之土地，除依土地稅法第22條規定課徵田賦外，應課徵地價稅。」、「供左列事業直接使用之土地，按千分之10計徵地價稅，但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。‧‧‧」、「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。‧‧‧」、「主管稽徵機關應於每年（期）地價稅開徵60日前，將第17條及第18條適用特別稅率課徵地價稅之有關規定及其申請手續公告週知。」、「依本法第18條第1項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者。一、工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」、「土地所有權人，申請適用本法第18條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之。一、工業用地：應檢附工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。‧‧‧」，土地稅法第10條第2項、第14條、第18條第1項第1款、第41條第1項及第42條暨土地稅法施行細則第13條第1項第1款、第14條第1項第1款分別定有明文。
㈡本件原告所有之系爭土地，經被告核定97年度地價稅為
7,314,608元。原告不服，申請復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。茲原告主張系爭土地為依都市計畫法劃定之工業區，符合土地稅法施行細則第13條工業用地之定義，復經目的事業主管機關經濟部核准設置倉儲批發業，自符合土地稅法第18條規定，而核准於工業用地內設置使用，應按工業用地優惠稅率千分之10計徵地價稅等語。惟查：
⑴關於土地稅法第18條第1項第1款所稱工業用地，自土地稅法
第10條第2項及土地稅法施行細則第13條第1款、第14條第1項第1款等規定以觀，工業用地者，乃指依法作工業使用之土地，工業區土地乃其中之一，亦應依法作工業使用，殆無疑義。又土地稅法第18條第1項第1款之構成要件有三，特定之土地必須符合下述三項構成要件，方得依工業用稅率課徵地價稅，即①土地本身之法定使用類別須屬「工業用地」，此應以土地使用分區為準。②土地之使用現況為「供工業直接使用」，此屬實體事實之認定，應依具體證據認定之。③土地之使用現況符合「目的事業主管機關原先核定之規劃」。故工業區土地若未依法作工業使用，當非立法意旨為獎勵工業所訂定之工業用地特別稅率之適用範圍，自無援引優惠稅率課徵地價稅之餘地，先予說明。
⑵經查系爭22筆土地，桃園市○○段387、388、389、397-1、
398、399、399-2等7筆地號土地之土地使用分區係經南崁新市鎮都市計畫（73年11月8日發布實施）劃定○○○區○○段389-1、394-2、397-3、398-1等4筆地號土地，亦經該計畫劃歸為道路用地；又同段390、394等2筆地號土地則經南崁新市鎮都市計畫（77年1月26日發布實施）劃定○住○區○○段390-1、394-1等2筆地號土地亦經同計畫劃定○○○區○○○○○○段398-2、398-3、398-4、398-5、399-1、
401、401-1等7筆地號土地，則經南崁新市鎮都市計畫（81年9月25日發布實施）劃歸為河川區使用，皆無供商業經營使用之情形，有桃園縣政府98年11月24日使用分區證明書影本在卷可稽，復為原告所不爭執，自堪認為實在。
⑶經查原告所營事業項目有「1.經營餐廳業務。2.各種食品罐
頭、飲料、果汁、汽水、咖啡、茶葉等之銷售。3.麵包、脆餅、蛋糕、糖果、餅干等中西點之製造、加工、包裝、冷凍及銷售。4.經營超級商店及市場。5.日常用品及一般百貨買賣。‧‧‧」，有原告之營利事業變更登記表、公司基本資料查詢（明細）等影本各1份在卷足憑。是原告所營事業非屬工業製造、加工業，其並非興辦工業人，即堪以認定。
⑷原告雖主張經濟部核准於系爭土地上設立家福公司桃園廠，
核定設置倉儲批發業，作為生產麵包、蛋糕、餅干等使用，並以經濟部工廠登記證及臺灣桃園地方法院（以下簡稱桃園地院）84年度認字第4340號認證書認證文件即「家福公司申請設置倉儲批發業特定專用區協議書」84府建商字第82825號等為證；其復於97年2月27日，與桃園縣政府簽訂「宏谷事業股份有限公司申請接續開發設置原家福股份有限公司之倉儲批發業特定專用區補充(換文)協議書」，並經桃園縣地方法院公證處認證在案；是家福公司既經主管機關核准在系爭土地上設置倉儲批發業，又經其接續開發在後，自堪認本件合於土地稅法第18條規定之要件，且無所謂「未按目的事業主管機關核定規劃使用」之情形云云。然查：
①最高行政法院業於91年9月12日以91年度判字第1655號判決
，認定臺灣省政府85年9月13日府法宇第75511號令修正公布之「都市計畫法臺灣省施行細則」第18條末項規定：「從事物流中心業，倉儲批發業基地面積在1公頃以上5公頃以下，面臨20公尺以上道路及軟體工業，其申請開發事業計畫、財務計畫、經營管理計畫，經縣（市）政府依該事業計畫審核規定審查並提經該縣（市）都市計畫委員會審議通過後，報本府核轉中央目的事業主管機關核可者，得予設置。」，與家福公司於84年5月26日，與桃園縣政府簽有「申請設置倉儲批發業特定專用區協議書」，並經桃園地院公證處認證等情尚屬有間；況該協議書僅針對系爭387、388、389、397-1、398地號等5筆土地而為協議，並非系爭土地全部，亦有該協議書影本附於該案可參，遂予以駁斥（原告之訴）在案，有上開判決列印1份足佐。
②且「倉儲批發業」乃屬商業經營範疇，都市計畫法臺灣省施
行細則（89年12月29日訂定）亦將「倉儲批發業」列為一般商業設施，而工業主管機關經濟部88年7月6日經(88)工字第88890430號函（以下簡稱經濟部88年7月6日函）復載明：「有關『倉儲批發業』，得於乙種工業區內經審議核可後設置，係考量經濟發展過程中所產生新興業態之需地特性，惟其仍歸屬『批發業』性質，非屬工業範圍，而與土地稅法第18條所規範得享有特別稅率之業別有別」等字樣甚詳，是財政部88年7月23日函引據經濟部上揭函釋意見，認供設置倉儲批發業使用，應無土地稅法第18條第1項第1款按千分之10稅率計徵地價稅規定之適用，所為解釋，符合該法條之立法意旨，復與租稅法定原則無違，自得予援用，復迭經最高行政法院91年度判字第1655號、92年度判字第1199號、97年度判字第366號判決採取一致之見解，而分別判決認定在案，有該等判決列印各1份在卷可資參照。
③又「倉儲批發業」經營之事項為貨物批發買賣，性質上為商
業活動，而不屬於具有生產性之「工業」活動，自然不能被歸類為「工業」。而土地主管機關准許「倉儲批發業」設立在「工業用地」內，僅係考慮到目前臺灣地區土地資源稀少，「倉儲批發業」又須較大之經營空間，遂將工業用土地對「倉儲批發業」開放，惟不能據此反過來推論：因為「倉儲批發業」設在工業用地上，故其性質亦從「商業」變質為「工業」。況土地稅法第18條第1項第1款之所指「目的事業主管機關」，係指設立在土地上之「特定工業」所屬「目的事業主管機關」，而非土地使用分區管制之主管機關；就本件依土地類別區分言，因係屬工廠用地，其目的事業主管機關為經濟部。是原告以非目的事業主管機關即「臺灣省政府」發布之「土地使用管制法規命令」，解為係「目的事業主管機關對土地使用方式之核定規劃」，自非妥適。故系爭土地雖係作「倉儲批發業」使用，然因「倉儲批發業」本身並非「工業」，自不能主張有土地稅法第18條第1項第1款優惠稅率規定之適用等情，亦經最高行政法院92年度判字第1199號、97年度判字第366號判決認定闡述在案甚明。
④是以，原告於97年2月27日與桃園縣政府所簽訂之「宏谷事
業股份有限公司申請接續開發設置原家福股份有限公司之倉儲批發業特定專用區補充(換文)協議書」，既係承家福公司於84年5月26日與桃園縣政府所簽訂之「申請設置倉儲批發業特定專用區協議書」而來，除仍受上開確定判決之拘束外，因所簽訂之協議書對象乃桃園縣政府，並非系爭工廠用地之目的事業主管機關，自不能執為何有利之證明；且系爭土地之使用現況既非「供工業直接使用」，已如前述，殊無所謂符合「目的事業主管機關原先核定之規劃」（除被告認定之388地號土地計面積294平方公尺外）可言。故系爭土地所有權人之原告，既未按工業用地目的為使用，則系爭土地（除388地號土地計面積294平方公尺外）自不該當於土地稅法第18條第1項第1款有關應按優惠稅率課徵地價稅規定之要件，至為灼然。
⑤從而被告以本件經南崁新市鎮都市計畫（73年11月8日發布
實施）劃定為工業區之系爭387、388、389、397-1、398、
399 、399-2等7筆地號土地部分，僅其中388地號土地計面積294平方公尺係按核定規劃使用，而依工業工廠用地千分之10稅率課徵，即屬有據；其餘土地21,067平方公尺部分係供一般賣場使用，其中54.5平方公尺屬騎樓用地，被告乃依土地稅減免規則第10條規定准予免徵，於法亦無不合；至其餘面積計21,012.5平方公尺部分，因倉儲批發業所經營之項目為貨物批發買賣，性質為商業活動，不屬具生產性之工業活動，自不能歸類為工業，核與系爭土地究有無供工業使用與否無關，殊不得資為上開土地確係供工業使用之證明；參以卷附營利事業變更登記表所載原告營業項目顯示，原告並未從事工業製造、加工業，且非興辦工業人，系爭土地復未出租或借用供興辦工業人繼續按工業用地使用，亦即實際上未供工業目的（用途）使用，核與土地稅法第18條工業用地適用特別稅率課徵地價稅之規定不符，自無援引優惠稅率課徵地價稅之餘地，而就系爭土地供一般賣場使用之面積共計21,012.5平方公尺部分，按一般用地稅率核定地價稅，另面積54.5平方公尺部分因屬騎樓用地，遂准予免徵，所為核定，徵諸前開法條規定及上述說明，要無不合。原告所稱系爭工業用地是否按核定規劃使用係依「工業主管機關」認定為準云云，顯係將『倉儲批發業』得於乙種工業區內經審議核可後設置（參經濟部《為「倉儲批發業」與「工業」之共同「目的事業主管機關」》88年7月6日函所載內容），與上開土地是否有合於土地稅法有關優惠稅率之構成要件情形混為一談，委無可採。
⑸再按「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用
者，除自用住宅用地依第17條之規定外，統按千分之六計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」、「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」，分別為土地稅法第19條及土地稅減免規則第9條所明定。經查：
①第以有關土地稅賦之相關事項悉依土地稅法之相關規定辦理
；經查桃園市○○段398-1、397-3、394-2、389-1地號等4筆土地，屬南崁新市鎮都市計畫（73年11月8日發布實施）之道路用地，同段390-1、394-1等2筆地號土地係經南崁新市鎮都市計畫（77年1月26日發布實施）劃定使用分區為綠地，且皆屬公共設施用地，土地取得方式為徵收，需地機關為桃園市公所；而依桃園市公所98年12月4日函所示，截至目前為止，該所尚未取得上開6筆土地之所有權，亦即迄仍屬公共設施保留地，故被告就上開6筆土地，原按一般用地稅率（10%）課徵之97年地價稅，即有未洽。
②原告亦於本件準備程序庭即98年12月16日時，就上開6筆道
路用地及綠地等屬公共設施用地部分，主張應有土地稅法第19條優惠稅率之適用。被告於99年2月2日會同原告勘驗現場後，發現系爭389-1、394-2、397-3、398-1地號土地部分係供紅磚人行道使用，部分則供道路使用，系爭390-1地號土地圍入家樂福賣場廠房範圍內，394-1地號土地為鋪設柏油空地，有99年2月2日勘查紀錄及系爭土地現場照片6張列印等影本可資參照。為慎重計，本件被告除函詢相關機關（即桃園地政所、桃園縣政府等）外，並與原告會同桃園地政所至系爭土地現場鑑測，嗣經於99年2月2日複丈測量。
③依桃園地政所99年3月4日函及所附複丈成果圖（即附表1）
顯示，本件系爭編號389-1、394-2、398-1地號土地（複丈成果圖綠色色筆標示部分）係供桃園市○○○街使用；系爭394-1地號土地（複丈成果圖橘紅色色筆標示部分）係在家樂福賣場範圍內之通道，僅供出入家樂福賣場使用，並非道路；至編號389-1A、394-2A、397-3、398-1A部分地號土地（複丈成果圖黃色色筆標示部分）係供紅磚人行道使用，該紅磚人行道係沿上開桃園市○○○街形成一長條帶狀；而系爭390-1、394-1A部分地號土地則係坐落在家樂福賣場範圍內。
④是被告以上開複丈成果圖編號390-1、394-1及394-1A部分（
390-1、394-1等2筆地號土地之使用分區為綠地，且皆屬公共設施用地），系爭394-1地號土地經現場勘查為家樂福賣場之出入通道，與營業使用具有不可分離之關係，該等部分因均屬公共設施用地，依土地稅法第19條規定，應依千分之6計徵地價稅；而編號389-1、394-2、398-1部分，係屬桃園市○○○街○○道路（按：鹽庫西街非桃園市公所開闢，亦無土地無償提供使用同意書，乃地主自行開闢，供公眾通行使用後，即由桃園市公所養護。），編號389-1A、394-2A、397-3、398-1A部分為紅磚人行道，前雖經桃園縣政府以99年3月2日函覆，略以「‧‧‧是否為建造房屋應保留之法定空地‧‧‧。說明三、經查套圖室現有地籍圖旨揭地號並無發照記載‧‧‧」等語，然依桃園地政所99年3月15日函所檢附桃園市○○○街○○號之使用執照，該4筆土地（即398-1、397-3、394-2 、389-1地號土地）非屬法定空地，核符土地稅減免規則第9條之規定，亦應准予免徵地價稅，並製作附表2供參，徵諸首開條文規定，即非無據。
⑤故上揭6筆地號土地部分（如附表2所示），既經被告認諾應
分別依法減免地價稅，而應予重為核定如附表2所示之金額，故關於該等土地部分地價稅之核定既屬違誤，原告起訴指摘，非無理由，自應予撤銷關於該等土地之原核及復查決定暨訴願決定。
⑹至桃園市○○段390、394等2筆地號土地，即經南崁新市鎮
都市計畫（77年1月26日發布實施）劃定○○○區○○○○○段398-2、398-3、398-4、398-5、399-1、401、401-1等7筆地號土地，即經南崁新市鎮都市計畫（81年9月25日發布實施）劃歸為河川區使用部分，因該9筆土地係作為停車場使用，並未經目的事業主管機關（即經濟部）核准，縱經原告向桃園縣政府申辦「桃園縣桃園市○○○街○○號」建築物使用執照用途變更為廠房（附屬停車空間、空調機房、儲藏室）（第一階段），並經該府以97年9月18日函准予變更用途在案，然因桃園縣政府並非系爭土地上之「倉儲批發業」與「工業」之共同「目的事業主管機關」，自仍無解於該9筆土地未經目的事業主管機關（即經濟部）核准之事實之成立。是被告按一般用地稅率課徵地價稅，即屬有據。原告所稱上開土地部分既經目的事業主管機關核准，自應以優惠稅率計課云云，殊無足取。
綜上所述，本件桃園市○○段398-1、397-3、394-2、389-1、390-1、394-1等6筆地號土地部分（如附表2所示），經被告認諾應分別依法減免地價稅，而應予重為核定；至其餘部分，被告所為原處分，依前揭法條規定及上開說明，並無違誤，復查決定、訴願決定遞予維持，亦均無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，原應予駁回，但因398-1、397-3、394-2、389-1、390-1、394-1等6筆地號土地部分（如附表2所示），重為核定之金額有影響系爭97年度地價稅總額之情形，爰將原處分、復查決定及訴願決定全部一併撤銷，著由被告另為適法之核定。另兩造其餘之主張及陳述等，因與本件判決結果不生影響，故不予一一指駁論究，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 5 月 27 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 闕 銘 富
法 官 許 瑞 助法 官 林 育 如上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 99 年 5 月 27 日
書記官 劉 育 伶