臺北高等行政法院判決
98年度訴字第2704號99年3月18日辯論終結原 告 高林實業股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 黃台芬 律師
何美蘭 律師被 告 財政部基隆關稅局代 表 人 乙○○（局長）訴訟代理人 丁○○
丙○○上列當事人間虛報進口貨物產地事件，原告不服財政部中華民國98年10月21日台財訴字第09800431400 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告委由傑美報關有限公司於96年6月6日向被告報運進口香港產製成衣1批（進口報單號碼：第AW/96/2596/1331號），原報列第2、3項貨物之貨品分類號列為第6206.30.00.00-4號「棉製女用或女童用上衣、襯衫及短衫」，行為時輸入規定為MP1 （即大陸物品有條件准許輸入）；被告查驗貨物及委請駐外單位查證結果，綜合研判認定來貨實際產地應為中國大陸，核非屬經經濟部公告准許進口之大陸物品，經審理原告虛報進口貨物產地、逃避管制之違章成立，乃參據財政部關稅總局驗估處（下稱驗估處）查復核估之價格，作成97年5 月20日097 年第00000000號處分書，依海關緝私條例第37條第3 項轉據同條例第36條第1 項、第3 項規定，處貨價
1 倍之罰鍰，併沒入貨物；因原告係於5 年內再犯同一規定之行為（被告95年第0000000 號處分，於95年8 月26日確定），依同條例第45條規定，其罰鍰得加重二分之一，計處貨價1.5 倍之罰鍰計新臺幣（下同）256,247 元；又系爭貨物於受裁處沒入前已放行，致無法裁處沒入，此部分乃依行政罰法第23條第1 項規定，裁處沒入貨物之價額計170,831 元，合計處金額427,078 元；並依海關緝私條例第44條、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條規定，追徵進口稅款計27,376元（包括進口稅17,937元、營業稅9,439元）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、原告主張：㈠⒈依進口貨物原產地認定標準第5條及第7條規定，以進行
完全生產貨物之國家或地區，或貨物完成重要製程即產生實質轉型之地區或國家，為該貨物之原產地：
按關稅法第28條第1 項、進口貨物原產地認定標準第5條、第7 條第1 項、進口貨物原產地認定標準第4 條第
1 、2 項之規定，關稅局於認定進口人申報之原產地時，即須就進口人所提出之一切產地證明文件，包括但不限於：交易文件、產製該貨物之原物料或加工資料或其他產地證明相關資料，綜合審酌判斷，而非僅拘泥於片面單一資料，以致發生以偏蓋全、率斷認定之錯誤。⒉系爭衣服之生產過程及產地證明文件皆證明該些衣服均
在香港之織造廠進行製作縫製，被告之認定與系爭衣服實際製造過程不符：
系爭2 項衣服係由原告向香港G2000 （Apparel ）Ltd（下稱「G2000 公司」）訂購，此有原告與G2000 公司間之訂購交貨付款文件為證，G2000 公司嗣分別轉委由位在香港之華泰製衣廠（Wa Tai Garment Factory，下稱「華泰製衣廠」）進行系爭衣服之製作縫製。而華泰製衣廠等工廠於香港完成系爭衣服之製作後，均交付與G2000 公司出口，且本件系爭衣服均有香港工業總會出具之原產地證書（Certificate of Hong Kong Origin），證明各該衣服之原產地均為香港。經查，型號00000000及00000000等2 項女士襯衫之生產過程如下：
由原告下單給G2000 公司訂購，G2000 公司再向豐豪企業有限公司（Wellful Enterprises Limited ，下稱「豐豪公司」）下單訂購系爭2 項衣服，豐豪公司再轉向華泰製衣廠訂購，華泰製衣廠係一家位於香港之成衣製作工廠，此有香港工業貿易署核發之工廠登記證足稽。
華泰製衣廠即依據訂單所要求之樣式，在其工廠製作縫製本件2 項女士襯衫。是以，系爭衣服確實係在香港製作縫製，此亦有香港工業總會出具之原產地證書（Certificate of Hong Kong Origin ）足證。
⒊按進口貨物原產地認定標準第5 條及第7 條規定，以貨
物完成重要製程即產生實質轉型之地區或國家，為該貨物之原產地。衣物之重要特徵即在於可避體、可保暖。
位於香港之華泰製衣廠就系爭衣服所進行之製作縫製過程，使原本不具衣物功能之布片，實質轉型為可避體、可保暖之衣物，換言之，布片倘若未經縫製過程，則仍只是若干布片，絕無可能改變為一件成衣，而唯有縫製過程始能賦予零星布片具有成衣特性，將布片之性質實質轉變為具備衣物形體之成衣，而發生「實質轉型」，由是足見衣服之縫製程序實乃成衣製作過程中最為重要之製程。準此，揆諸海關法第28條、進口貨物原產地認定標準第4 條第2 項及第5 條等規定，自應認為系爭衣物之原產地為香港。是以，原告申報系爭衣物之原產地為香港，應無虛報貨物產地之違法。
㈡財政部訴願決定書（案號：第00000000號）指出被告以間
接證據臆測推斷原告申報貨物之產地為中國大陸，此事實認定違反行政法院判例意旨，該處分應撤銷：
⒈按案號第00000000號之訴願決定書意旨可知，行政法院
判例意旨明揭行政機關對事實之認定應憑證據，不得片面臆測恣意推斷；且如產地標籤縫固牢靠且已明確標示產地，而無貨物產地疑似為其他地區之跡象，即不得遽認貨物產地為其他地區。申言之，只要產地標籤縫固牢靠且文字清晰顯著明確標明產地即可，至於是否二次車縫要非所問，被告僅憑此間接證據遽認定原產地即為中國大陸，顯與前開實務判例及訴願決定書見解不符，且車縫過程與產地認定係屬二事，據此推論原產地為中國大陸顯然欠缺因果關係。
⒉經查，華泰製衣廠係一位於香港之成衣製作工廠，此有
香港工業貿易署核發之商業登記證為憑。該工廠早已於96年5 月間將前述各項衣物製作完畢並交貨予豐豪公司，此揆諸前述公司間訂購及交貨文件即明。由上可知，前述各項衣服之原產地即為香港無誤。迺被告僅憑駐外單位訪查華泰製衣廠時，廠房內部分機器似非經常使用，無付款證明亦無發薪紀錄，且在未預約情況下派員訪視時該廠並無營業等，與產地認定無關之間接證據，率斷推論該成衣廠非為正常營運之工廠，更進而恣意認定系爭貨物之原產地即為中國大陸，顯違反案號第00000000號之訴願決定意旨。是以，被告徒憑間接證據推測系爭貨物係於大陸生產製造，顯違反行政法院判例及案號第00000000號之訴願決定書見解，原處分書及復查決定書均於法不合，委無可採。
㈢原處分以裁處前貨物已放行，致不能裁處沒入，而裁處沒
入貨物之價額17萬831元，違反行政罰法第23條第1項規定，應予撤銷：
⒈按行政罰法第23條第1項之規定，機關得對受處罰者裁
處該沒入物之價額，僅限於因該受處罰者或第22條物之所有人，於受裁處沒入該物之前，將該得沒入之物，予以處分、使用或以他法致機關不能裁處沒入。是以，倘若該得沒入之物，並非因受處罰者本身對該物處分、使用或以他法以致不能沒入者，則並非前開規定所欲裁處其物價額之情形。此揆諸前開規定之立法理由：「應受沒入之裁處者，如為避免其物被沒入，而於受裁處沒入前，將得沒入之物予以處分、使用或以他法致全部或一部不能裁處沒入或致沒入物之價值減損時，將無法貫徹裁處沒入之行政目的，顯然未盡公平，故第一項規定於裁處沒入前有此情形者，得對所有人裁處沒入其物之價額或其物及減損差額，以為代替或補充。」即知，從而，如機關誤以為原得沒入之物，而後不能沒入，一律對受處罰者處以其物價額之處分，即屬錯誤適用前開規定，則此行政處分即顯然違法，應予撤銷。
⒉查，本件被告於原處分書之本案事實欄記載：「經查核
結果發現系爭衣物涉及虛報貨物產地，進口大陸物品，逃避管制，依法應處貨價1 倍之罰鍰並沒入貨物，惟裁處前貨物已放行，致不能裁處沒入，就此部分依行政罰法第23條第1 項規定，處沒入貨物之價額17萬831 元。
」。由是可知，本件係因被告於原告申報進口當時並未將系爭衣服沒入而放行，並非原告就系爭衣服有任何處分、使用或以他法致系爭衣服全部或一部不能由被告機關裁處沒入之情形，是以，本件顯非行政罰法第23條第
1 項所規定裁處其物價額之情形。迺被告不查，誤以為系爭衣服因其放行後而不能沒入，亦應對原告處以其物價額之處分，而作出原處分。由是足見，被告將前開規定逕適用於本件，顯然錯誤，從而，本件原處分併裁處沒入貨物之價額17萬831 元，即顯然違法，應予撤銷。
㈣系爭衣服之產地標示並無去除、破壞或塗改者，亦無其他
足以判定虛報產地之事證，而被告據以為處分之駐外單位查證報告亦無一處明確指明系爭衣服產地為大陸地區，迺被告逕以地緣關係推測系爭衣服之產地為大陸，顯有違關稅法第28條、進口貨物原產地認定標準第4 條、進口貨物原產地認定標準參考事項第1 條等規定：
按，系爭衣服進口時之「進口貨物原產地認定標準參考事項」第1 條規定：「進口貨物或其包裝上之產地標誌，查無去除、破壞或塗改者，亦無其他事證足以判定係虛報產地時，驗貨或查緝單位概依其產地標誌認定產地，免再繼續查證或送認定。」。經查，本件系爭衣服之產地標示乃明確記載「Made in Hong Kong 」，雖有二次車縫，惟並無前開規定所定之去除、破壞或塗改情形，亦無其他足以判定虛報產地之事證，且依據原告所代理之G2000 提供之系爭衣服原產地證明，亦已明確記載系爭衣服之原產地為香港，則被告自應依前開規定，概依系爭衣服之產地標誌認定產地為香港，免再繼續查證或送認定。
㈤被告僅以香港遠東貿易中心駐香港辦事處之查證報告充作
認定系爭衣服原產地之唯一依據，惟查，前開駐外單位報告不過係記載：「赴華泰製衣廠訪查，廠方接待人員告稱，本案貨品豐豪公司提供，華泰製衣廠進行其餘工序，但廠方佐證資料提供不足，無付款證明亦無發薪紀錄，廠房內部分機器似非經常使用，且在未預約情況下派員訪視時該廠並無營業。」，細譯前開報告內容並無一處明確指明系爭衣服產地為大陸地區，顯不構成前開進口貨物原產地認定標準參考事項第1 條、海關認定進口貨物原產地作業要點第1 條、第7 條規定及案號第00000000號訴願決定書之意旨等所稱之間接證據，更遑論前開報告足以明確辨別系爭衣服產地之歸屬。是以，系爭衣服之產地標示並無去除、破壞或塗改者，亦無其他足以判定虛報產地之事證，迺被告竟以前開駐外單位查證報告內容，推測華泰製衣廠顯非正常營運之工廠，應無生產系爭衣服，僅依前開報告充作認定系爭衣服原產地之唯一依據，逕以地緣關係推測系爭衣服之產地為大陸，顯違反關稅法第28條、進口貨物原產地認定標準第4 條、進口貨物原產地認定標準參考事項第1 條等規定甚明。
㈥原告係代理G2000 公司之品牌服飾在台銷售，已嚴格要求
G2000 公司所有供應之服飾產品均須符合我國法令規定且係香港製造，足證原告絕無意圖虛報產地、逃避管制：
原告於西元1988年與香港G2000 公司簽訂經銷代理合約（Distribution Agreement），為G2000 品牌服飾在台灣地區之獨家品牌代理商，G2000 品牌乃香港G2000 公司所有，故一切G2000 品牌商品之設計、製造、供應均由香港G2000 公司負責並主導。原告僅係一代理商，進口G2000品牌服飾在台灣銷售，並非該品牌之所有者，故無法指定G2000 品牌服飾之製造工廠，惟原告已嚴格要求G2000 公司所有供應進口至台灣銷售之服飾成衣均必須符合我國法令規定且係在香港製造，而G2000 公司提供之由香港政府認可之香港工業總會（Federation of Hong KongIndustries）所核發合法之產地證明書，即可證明原告所進口至台灣之成衣均為香港當地所製造，由是可證，原告於進口申報時，絕無故意虛報產地、逃避管制等行為。
㈦關於原告申請專案進口系爭成衣，經濟部係以國內有產製
與系爭成衣相關貨品，故否准原告專案輸入之申請，要與逃避管制毫無相關，被告竟據此認定原告之進口涉屬逃避管制，顯然違誤：
⒈按財政部97年11月3日台財關字第09705505100號令僅指
「如能取得專案輸入許可文件者，可免認涉屬逃避管制。」，惟並非謂如未能取得專案輸入許可文件者，即認定係屬逃避管制，蓋進口人之申報行為究竟是否涉及違反管制之法令，海關管制法令之主管機關仍應依具體事實確實審核認定，不得單憑一紙函令之解釋，即擅斷申報是否涉及逃避管制。
⒉原告於97年11月間就包括系爭衣服在內之數批成衣向經
濟部申請專案輸入許可，經濟部係以原告所申請之貨品，依目前產業狀況審查，國內有產製且供應量充足，經核不符合專案核准進口大陸物品有關國內無產製之輸入條件，故未便同意專案進口，此有經濟部98年2 月11日經授貿字第09820021830 號函為憑。實則，原告向經濟部申請專案輸入許可文件時即已主張，宥於原告僅為G2000 服飾在台灣地區之獨家品牌代理商，非該品牌之所有者，故G2000 商品之設計、製造、供應均由香港G2000 公司主導，原告曾多次向品牌供應商G2000 公司爭取，凡由原告下單訂購之全部成衣商品，建議委由台灣成衣製造商生產供應，惟品牌供應商最終以成本控制、品牌形象、布料成色等難以掌握及品質無法確保一致性、未曾開放其他國家代理商在當地設廠生產等諸多因素之考量，屢次拒絕原告在台生產之建議，故商品產地之選擇實非原告所能主導或指定。近幾年來原告數次要求香港G2000 品牌供應商考慮開放部份成衣在台生產，經取得G2000 公司初步同意後，原告即實際向聚陽實業公司、台南紡織公司及東豐纖維公司等國內成衣製造商洽詢，然詢問結果均係因原告所提出之各款式基本訂單量未能符合該些成衣廠之最低生產要求以及品牌供應商指定之布料無法進口等問題，以致原告提出之成衣款式最終仍無法在台灣生產，此種情形實非原告所能掌控。
惟經濟部僅以「依目前產業狀況審查，國內有產製且供應量充足」即斷然否准原告之申請，卻對前述國內廠商（因量少）不願接單致無法在國內產製之因素，是否納入考量專案核准輸入之申請，未置一語，原告實感困惑與無奈。儘管如此，經濟部亦係以原告所申請之貨品，依目前產業狀況審查，國內有產製且供應量充足，經核不符合專案核准進口大陸物品有關國內無產製之輸入條件，故未便同意原告之專案輸入申請，然經濟部否准專案輸入之理由亦顯與原告是否涉及逃避管制毫無關係，被告竟僅憑此擅斷認定原告之進口涉屬逃避管制云云，顯然無據，更有違誤，委不可採云云。
㈧提出本件原處分書、復查決定書、訴願決定書、原告98年
7 月16日訴願書、原告與香港G2000 公司間之訂購交貨付款文件、G2000 公司與豐豪企業有限公司間之訂購交貨付款文件、豐豪公司與華泰製衣廠間之訂購交貨付款文件、香港工業貿易署核發之「華泰製衣廠」商業登記證、型號：00000000及00000000之原產地證書、財政部訴願決定書（案號：第00000000號）、高林公司與香港G2000 公司之經銷代理合約（Distribution Agreement）、經濟部98年
2 月11日經授貿字第09820021830 號函等件影本為證。
四、被告主張：㈠按進口貨物是否有虛報情事，係以報單上原申報與實際來
貨是否相符為認定依據。復按進口貨物，係採申報及查驗制度，並課以進口人誠實申報所運貨物名稱、數量、重量、品質、規格、價值及產地等義務，如有虛報情事致違反海關緝私條例者，即有違反誠實申報之作為義務。經查，本件查驗時產地未確定，為顧及廠商權益及貨品之時效性，被告於96年6 月11日以五堵驗字第0960100281號函通知原告儘速依關稅法第18條規定申請押款放行，事後再加審查，嗣依審查結果更改產地為中國大陸，乃認定系爭貨物為未開放進口大陸地區物品項目。又按行為時「進口貨物原產地認定標準參考事項」（原處分卷1 附件15）第1 項規定：「進口貨物或其包裝上之產地標誌，查無去除、破壞或塗改者，亦無其他事證足以判定係虛報產地時，驗貨或查緝單位概依其產地標誌認定產地，免再繼續查證或送認定。…」。惟系爭貨物經查驗發現，其外包裝嘜頭標示產地為「FROM HONG KONG」（原處分卷卷1 附件1 第1 項）而非「MADE IN HONG KONG 」及貨物本身產地標籤為二次車縫，與一般成衣製程，產地標籤係於成衣縫合時一併車縫，除較節省工序及成本外，亦可增加牢固性之作法，顯有不同，已足資判定產地顯有可疑之處；嗣經檢送原告所提供產地證明書函（原處分卷1 附件2 ）請遠東貿易服務中心駐香港辦事處（下稱駐外單位）查復結果（原處分卷2 附件1 ），駐外單位分別於96年5 月10日及同年7 月10日派員赴華泰製衣廠訪查，廠方接待人告稱，本件貨品之布片由WELLFUL （豐豪）公司提供，華泰製衣廠進行其餘工序，但廠方佐證資料提供不足，無付款證明亦無發薪記錄，廠房內部分機器似非經常使用，且在未預約情況下訪視時該廠並無營業。如是，華泰製衣廠顯非正常營運之工廠，應無生產系爭貨物之事實，從而，被告依行為時（下同）進口貨物原產地認定標準參考事項第8 點（原處分卷1 附件15第2 頁）規定，根據查得事證及香港地緣關係綜合研判認定本案產地為中國大陸。為慎重計，復依行為時（下同）進口貨物原產地認定標準第4 條（原處分卷1附件14第1 頁）規定，檢送貨樣、產地證明書及駐外單位訪廠報告報請財政部關稅總局會商認定產地（原處分卷1附件3 ），經該總局進口貨物原產地認定委員會（下稱原產地認定委員會）決議維持被告原認定產地為中國大陸（原處分卷1 附件4 及原處分卷2 附件2 第4 頁），原告涉及虛報貨物產地，逃避管制之違法行為，洵堪認定，被告依海關緝私條例第37條第1 項、第3 項、第36條第1 項、第3 項、第44條、第45條、行政罰法第23條第1 項、營業稅法第51條規定論處，應屬適當。
㈡本件被告送請原產地認定委員會審查，經查原產地認定委
員會係依據臺灣地區與大陸地區人民關係條例施行細則第48條及進口貨品原產地認定標準第4 條規定，會同有關機關代表、社會公正人士及專家學者，就所送認定貨樣之專家諮詢意見、相關進口文件及原告所提供相關資料等，經會商綜合研判而成，其所為之認定結果自具公正性及權威性。
㈢查進口貨物產地之認定，係以實到貨物查驗取得之證據力
為主，書件審核及國外根查為輔，兩者相輔相成，經綜合研判始作為產地認定之準據，並非單憑進口人提供來貨產地證明文件，作為認定標準，此為海關查驗進口貨物實務經驗法則。本件原告所提供香港工業總會所開具之產地證明書（原處分卷1 附件1 第3 、4 頁），僅具形式證據力，其實質證據力仍應就事實及其他證據具體判斷之，而非謂具形式證據力者，其實質證據力即為真，是以系爭貨物產地即無法依原告所提供之產地證明書據以認定，本件被告依查得事證、論理及經驗法則綜合判斷系爭貨物產地為中國大陸，產地證明書所證明之內容與實際來貨認定結果不符，衡諸經驗法則，當以實際貨物認定之證據力為依據，則產地證明書所證內容，自難採認。
㈣另查，本件進口日期為96年6 月間，原產地認定應依行為
時「進口貨物原產地認定標準參考事項」規定辦理，原告所提「海關認定進口貨物原產地作業要點」於97年4 月間才施行，自無以適用。
㈤參據原告所稱系爭貨物之交易流程為原告向G2000 公司下
單，G2000 公司再向豐豪公司訂購，豐豪公司再轉向華泰製衣廠訂購，由華泰製衣廠縫製系爭衣服，依此交易流程其交易價格高低順序應為：原告與G2000 公司之交易價格＞G2000 公司與豐豪公司之交易價格＞豐豪公司與華泰製衣廠之交易價格，始符合經驗法則；今審酌原告起訴狀所附G2000 公司與豐豪公司間之訂購交貨付款文件（鈞院卷第56頁以下，原證7 ）及豐豪公司與華泰製衣廠間之訂購交貨付款文件（鈞院卷第62頁，原證8 ）結果，型號00000000（即報單第2 項）及00000000（即報單第3 項）之貨物G2000 公司與豐豪公司間之交易價格分別為HKD39.07/PC （鈞院卷第56頁，原證7 第1 頁）及HKD37.98/PC （鈞院卷第59頁，原證7 第4 頁），前揭貨物豐豪公司與華泰製衣廠間之交易價格亦分別為HKD39.07/PC （鈞院卷第62頁，原證8 第1 頁）及HKD37.98/PC （鈞院卷第66頁，原證8 第5 頁）；如是，系爭貨物豐豪公司分別以HKD39.07/PC 及HKD37.98/PC 向華泰製衣廠購買，再以相同價格出售予G2000 公司，豐豪公司所為之買賣毫無利潤可言，顯不符合經驗法則；再者，根據駐外單位實地訪查華泰製衣廠時，該廠代表發言人陳暄小姐稱：交易流程為G2000 向WELLFUL ENTERPRISES
LTD.（豐豪）下訂單，WELLFUL 公司交予華泰製衣廠生產，本件貨品之布片由WELLFUL 提供，華泰製衣廠進行其餘工序，雖有設置生產設備，惟無付款證明亦無發薪紀錄，…難以確認該廠是否具足夠能力產製系爭貨品（原處分卷
2 附件1 ）。由上述查得之交易流程暨廠方提供之交易文件及原告起訴狀所附之相關文件（嘜頭均標示為FROMHONG KONG ）顯示，報單第2 、3 項涉虛報進口貨物產地，G2000 向WELLFUL 下單之價格分別為HKD 39.07/PC（鈞院卷第56頁，原證7 第1 頁) 及HKD 37.98/PC（鈞院卷第59頁，原證7 第4 頁）；而豐豪公司則提供布片交予與華泰製衣廠縫合，其加工費用亦分別為HKD39.07/ PC（鈞院卷第62頁，原證8 第1 頁）及HKD37.98/PC （鈞院卷第66頁，原證8 第5 頁）。準此，系爭貨物之交易，豐豪公司非但無利可圖，還提供布片，做賠本生意；而華泰製衣廠僅為加工廠，無需提供原材料，其工資竟與成品之價格相同，突顯不合理，足證華泰製衣廠所述及原告所堅稱之交易流程暨交易文件顯為捏造，不足採信。基此，本件顯有借工廠（華泰製衣廠）之名，申請香港產地證明書，行違規轉運之實。從而，被告依進口貨物原產地認定標準參考事項第8 點（原處分卷1 附件15第2 頁）規定，根據查得事證及地緣關係綜合研判認定本件產地為中國大陸，應屬適法。
㈥又原告所提財政部97年11月17日台財訴字第09700357070
號訴願決定書（鈞院卷第73頁以下，原證11），與本件爭點或有相同之處，惟該案屬於個案訴願決定，非屬判例，其見解與本件或有不同，對於本件判斷，尚不生拘束之效力。
㈦按「貨物之加工、製造或原材料涉及2個或2個以上國家或
地區者，以使該項貨物產生最終實質轉型之國家或地區。」；「第5條之進口貨物…其實質轉型，指下列情形：1.原材料經加工或製造後所產生之貨物與原材料歸屬之海關進口稅則前6 位碼號列相異者。2.貨物之加工或製造雖未造成前款稅則號列改變，但已完成重要製程或附加價值率超過百分之35以上者。前項第2 款附加價值率之計算公式如下：貨物出口價格（F.O.B.）－直、間接進口原材料及零件價格（C.I.F.）／貨物出口價格（F.O.B.）＝附加價值率。」，進口貨物原產地認定標準第5 條第2 款及第7條第1 項、第2 項（原處分卷1 附件14第1 及2 頁）各定有明文。是進口貨物之加工、製造或原材料涉及2 個或2個以上國家或地區者，始有進口貨物原產地認定標準第5條第2 款及第7 條第1 項、第2 項規定之適用，原告未能舉證系爭貨物之加工、製造或原材料涉及2 個或2 個以上國家或地區，即無前揭認定標準第5 條第2 款及第7 條第
1 項、第2 項規定之適用。被告依進口貨物原產地認定標準第5 條第1 款及進口貨物原產地認定標準參考事項第8點規定，綜合研判系爭貨物產地為中國大陸，洵無不合。㈧次按司法院大法官會議釋字第537 號解釋：「…租稅稽徵
程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務…。」之意旨，稽徵機關於核課稅捐時，應由納稅義務人申報或舉證資料，若推諉或不作為，即可能承擔由稅捐稽徵機關依查證所得事實逕行認定之結果。查原告對系爭貨物來源知之最稔，且相關事證存在於原告可得支配之領域，原告有合理說明及提出證據之協力義務。本件被告依查得事證、論理及經驗法則綜合判斷認定事實，已善盡職權調查之能事，並無不當，原告就被告核認之違章事實及駐外單位之查廠結果，未能提出有利反證及合理說明以實其說，反托辭被告欠缺合法有效之佐證與直接證據，顯難認為已善盡協力義務，所訴自難認為有理由。
㈨按財政部97年11月3 日台財關字第09705505100 號令：「
一、海關緝獲廠商違章進口尚未開放准許間接進口之大陸物品，依下列規定辦理…三、海關緝獲廠商違章進口非屬『懲治走私條例』之管制物品，於本令發布時處分尚未確定之案件，自本令發布之日起6 個月內，如能取得專案輸入許可文件者，可免認涉屬逃避管制。」（原處分卷1 附件7 ）之規定，參據經濟部98年4 月15日經授貿字第09820026070 號函示（原處分卷1 附件9 第2 及5 頁），本件原告向經濟部申請進口系爭未開放大陸物品，經該部審查結果，不符合專案核准輸入條件，從而，本件仍應認屬涉逃避管制。
㈩末按「海關對進口貨物原產地之認定，應依原產地認定標
準辦理，必要時，得請納稅義務人提供產地證明文件。…」；「前項原產地之認定標準，由財政部會同經濟部定之。」，關稅法第28條第1 、2 項亦各定有明文。是海關應依進口貨物原產地認定標準規定認定進口貨物原產地；另海關從未對外公告僅憑進口人提供之產地證明文件，無需查核，即應據以認定進口貨物原產地；原告從事國際貿易，應知香港毗鄰中國大陸，貨品產自大陸的機率甚大，為盡誠實申報之義務，原告應查明法令規定來貨是否開放進口，對於貿易標的物之內容，更應負查明與注意之責任。本件系爭貨物，原產地確為中國大陸，且係尚未開放准許輸入之大陸物品，原告僅憑供應商所提供香港產地證明書，即相信系爭貨物產地為香港，顯疏於查明，其應注意能注意而未注意，致發生虛報產地，逃避管制之情事，其行為難謂無過失，依行政罰法第7 條第1 項規定，即應受罰等語。
五、按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2 倍至5 倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。四、其他違法行為。」；「有前二項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1 項及第3 項論處。」；「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價1 倍至3 倍之罰鍰。」；「前二項私運貨物沒入之。」；「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿5 年者，不得再為追徵或處罰。」及「追徵或處罰之處分確定後，5 年內再犯本條例同一規定之行為者，其罰鍰得加重二分之一，犯3 次以上，得加重
1 倍。」，海關緝私條例第37條第1 項、第3 項、第36條第
1 項、第3 項、第44條及第45條各定有明文。次按「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」；「納稅義務人，有左列情形之一者，除追徵稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、…七、其他有漏稅事實者。」，營業稅法第41條及第51條第7 款各設有規定。又進口非屬臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法第7 條規定准許輸入之大陸地區物品者，即構成進口禁止輸入之物品而涉及逃避管制之違法行為。
六、前揭事實概要所載各情，為兩造所不爭，且有上開各該文件、原處分、復查決定書及訴願決定書等件影本附原處分卷及訴願機關卷可稽。茲依前述兩造主張之意旨，就下列各點敘明判決之理由。
七、原告報運進口系爭貨物，涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之違章情事：
㈠本件原告於96年6 月6 日向被告報運進口香港產製成衣1
批（進口報單號碼：第AW/96/2596/1331 號，原處分卷1附件1 ），系爭貨物原報列第2 、3 項貨物之貨品分類號列為第6206.30.00.00-4 號「棉製女用或女童用上衣、襯衫及短衫」，行為時輸入規定為MP1 （即大陸物品有條件准許輸入）；被告查驗貨物及委請駐外單位查證結果，綜合研判認定來貨實際產地應為中國大陸，核非屬經經濟部公告准許進口之大陸物品，因認原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之違章情事，核無不合。
㈡原告主張系爭貨物係在香港產製，被告認定其產地應為中
國大陸，於法有違云云。按進口貨物是否有虛報情事，應以報單上原申報與實際來貨是否相符作為認定之依據。又「進口貨物或其包裝上之產地標誌，查無去除、破壞或塗改者，亦無其他事證足以判定係虛報產地時，驗貨或查緝單位概依其產地標誌認定產地，免再繼續查證或送認定。…」，行為時「進口貨物原產地認定標準參考事項」第1項設有規定。經查，系爭貨物經查驗發現，其外包裝嘜頭標示產地為「FROM HONG KONG」（原處分卷卷1 附件1 第
1 項）而非「MADE IN HONG KONG 」及貨物本身產地標籤為二次車縫，與一般成衣製程，產地標籤係於成衣縫合時一併車縫，除較節省工序及成本外，亦可增加牢固性之作法，顯有不同，故其產地顯有可疑之處；嗣經被告檢送原告所提供產地證明書函（原處分卷1 附件2 ）請遠東貿易服務中心駐香港辦事處（下稱駐外單位）查復結果（原處分卷2 附件1 ），駐外單位分別於96年5 月10日及同年7月10日派員赴華泰製衣廠訪查，廠方接待人告稱，本件貨品之布片由WELLFUL （豐豪）公司提供，華泰製衣廠進行其餘工序，但廠方佐證資料提供不足，無付款證明亦無發薪記錄，廠房內部分機器似非經常使用，且在未預約情況下訪視時該廠並無營業等語。據此，足認華泰製衣廠並非正常營運之工廠，並無確實證據足證其有生產系爭貨物之事實。原告雖稱系爭貨物之交易流程為原告向G2000 公司下單，供貨商G2000 公司再向豐豪公司訂購，豐豪公司再轉向華泰製衣廠訂購，由華泰製衣廠縫製系爭衣服云云。惟依此交易流程，其交易價格高低順序應為：原告與G2000 公司之交易價格＞（大於，下同）G2000 公司與豐豪公司之交易價格＞豐豪公司與華泰製衣廠之交易價格，始符合經驗法則。惟查，依原告起訴狀所附G2000 公司與豐豪公司間之訂購交貨付款文件（本院卷第56頁以下，原證7 ）及豐豪公司與華泰製衣廠間之訂購交貨付款文件（本院卷第62頁以下，原證8 ）所載，型號00000000（即報單第2 項）及00000000（即報單第3 項）之貨物G2000 公司與豐豪公司間之交易價格分別為HKD39.07/PC （本院卷第56頁，原證7 第1 頁）及HKD37.98/PC （本院卷第59頁，原證7 第4 頁），前揭貨物豐豪公司與華泰製衣廠間之交易價格亦分別為HKD39.07/PC （本院卷第62頁，原證8第1 頁）及HKD37.98/PC （本院卷第66頁，原證8 第5 頁）。則系爭貨物豐豪公司分別以HKD39.07/PC 及HKD37.98/PC 向華泰製衣廠購買，再以相同價格出售予G2000 公司，豐豪公司所為之買賣毫無利潤可言，顯不符合經驗法則。且上開駐外單位實地訪查華泰製衣廠時，該廠代表發言人陳暄小姐稱：交易流程為G2000 向WELLFULENTERPRISES LTD.（豐豪）下訂單，WELLFUL 公司交予華泰製衣廠生產，本件貨品之布片由WELLFUL 提供，華泰製衣廠進行其餘工序，雖有設置生產設備，惟無付款證明亦無發薪紀錄，…難以確認該廠是否具足夠能力產製系爭貨品（原處分卷2 附件1 ）。由上述被告查得之交易流程暨廠方提供之交易文件及原告起訴狀所附之相關文件（嘜頭均標示為FROM HONG KONG）顯示，系爭貨物申報之產地確有可疑；而G2000 向WELLFUL 下單之價格分別為HKD
39.07/PC（本院卷第56頁，原證7 第1 頁) 及HKD
37.98/PC（本院卷第59頁，原證7 第4 頁）；而豐豪公司則提供布片交予與華泰製衣廠縫合，其加工費用亦分別為HKD39.07/ PC（本院卷第62頁，原證8 第1 頁）及HKD37.98/PC （本院卷第66頁，原證8 第5 頁）；則系爭貨物之交易，豐豪公司非但無利可圖，還提供布片，做賠本生意；而華泰製衣廠僅為加工廠，無需提供原材料，其工資竟與成品之價格相同，顯不合理。由此可證，華泰製衣廠所述及原告所稱之交易流程暨交易文件，均有不實，不足為採。而本件原告雖提出香港工業總會所開具之產地證明書（原處分卷1 附件1 第3 、4 頁），以作為證明系爭貨物產地之文件。惟查，所提產地證明書，僅具有形式之證據力，其實質證據力仍應就事實及其他相關證據具體判斷之。本件華泰製衣廠所述、原告所稱之交易流程及交易文件等，既非屬實，為不足採；則被告查認本件系爭來貨係借工廠（華泰製衣廠）之名，申請香港產地證明書，行違規轉運之實，核屬可信；原告所提系爭貨物之產地證明書，自不足作為有利之證明。由上以觀，本件被告依查得事證、地緣關係、系爭貨物僅禁止自中國大陸進口及相關論理法則、經驗法則等，依據行為時進口貨物原產地認定標準參考事項第8 點，綜合判斷系爭貨物產地為中國大陸，核屬有據，並無不合。且被告依行為時進口貨物原產地認定標準第4 條規定，檢送貨樣、產地證明書及駐外單位訪廠報告報請財政部關稅總局會商認定產地（原處分卷
1 附件3 ），經原產地認定委員會決議維持被告原認定產地為中國大陸（原處分卷1 附件4 及原處分卷2 附件2 第
4 、5 頁），亦無不合。原告另提財政部97年11月17日台財訴字第09700357070 號訴願決定書（本院卷第73頁以下，原證11），據以主張本件被告認定系爭貨物之產地為中國大陸，於法有違云云；惟查，原告所舉該訴願決定，係以該案之原處分（復查決定）並未基於任何與產地有關之證據，作為認定之基礎，因而撤銷原處分（復查決定），由原處分機關另為處分，其案情與前述本件被告係依據各項與產地有關之相關事證，綜合研判系爭貨物之產地為中國大陸之情形，自有不同，且該訴願決定，亦不足作為原告有利之證據。原告上開主張，核不足採。
㈢原告另主張系爭貨物在香港已完成重要製程即產生實質轉
型，應以香港為該貨物之原產地云云。按「貨物之加工、製造或原材料涉及2 個或2 個以上國家或地區者，以使該項貨物產生最終實質轉型之國家或地區。」；「第5 條之進口貨物…其實質轉型，指下列情形：1.原材料經加工或製造後所產生之貨物與原材料歸屬之海關進口稅則前6 位碼號列相異者。2.貨物之加工或製造雖未造成前款稅則號列改變，但已完成重要製程或附加價值率超過百分之35以上者。前項第2 款附加價值率之計算公式如下：貨物出口價格（F.O.B.）－直、間接進口原材料及零件價格（
C.I.F.）／貨物出口價格（F.O.B.）＝附加價值率。」，行為時進口貨物原產地認定標準第5 條第2 款及第7 條第
1 項、第2 項各定有明文。經查，本件系爭貨物之成衣，如何在香港完成重要製程，如何在香港達到實質轉型之標準各情，原告並未確實舉證以實其說。且依前揭規定可知，進口貨物之加工、製造或原材料涉及2 個或2 個以上國家或地區者，始有該等規定之適用；而本件原告並未能舉證證明系爭貨物之加工、製造或原材料涉及2 個或2 個以上國家或地區，即無前揭規定之適用。是以原告所稱系爭貨物在香港已完成重要製程即產生實質轉型，應以香港為原產地云云，核非有據，並不足採。
㈣按財政部97年11月3 日台財關字第09705505100 號令略以
：「一、海關緝獲廠商違章進口尚未開放准許間接進口之大陸物品，依下列規定辦理：…三、海關緝獲廠商違章進口非屬『懲治走私條例』之管制物品，於本令發布時處分尚未確定之案件，自本令發布之日起6 個月內，如能取得專案輸入許可文件者，可免認涉屬逃避管制。」（原處分卷1 附件7 ）。而依經濟部98年4 月15日經授貿字第09820026070 號函示（原處分卷1 附件9 第2 及5 頁），本件原告向經濟部申請進口系爭未開放大陸物品，經該部審查結果，不符合專案核准輸入條件。故本件系爭貨物仍屬涉有逃避管制之違章情事，附此敘明。
八、被告所為罰鍰、裁處沒入貨物之價額及追徵進口稅款之處分，並無違誤：
㈠綜上所述，原告報運進口系爭貨物，涉有虛報進口貨物產
地，逃避管制之違章情事。被告乃參據驗估處查復核估之價格，作成97年5 月20日097 年第00000000號處分書，依海關緝私條例第37條第3 項轉據同條例第36條第1 項、第
3 項規定，處貨價1 倍之罰鍰，併沒入貨物；因原告係於
5 年內再犯同一規定之行為（被告95年第0000000 號處分，於95年8 月26日確定，原處分卷1 附件13），依同條例第45條規定，其罰鍰得加重二分之一，計處貨價1.5 倍之罰鍰計256,247 元；又系爭貨物於受裁處沒入前已放行，致無法裁處沒入，此部分乃依行政罰法第23條第1 項規定，裁處沒入貨物之價額計170,831 元，合計處金額427,078 元；並依海關緝私條例第44條、營業稅法第51條規定，追徵進口稅款計27,376元（包括進口稅17,937元、營業稅9,439 元），並無違誤。
㈡原告主張其向供貨商香港G2000 公司進口系爭貨物，已嚴
格要求該公司所有供應服飾成衣必須符合我國法令規定，其無虛報產地逃避管制之故意，不應受罰云云。經查，原告係從事國際貿易業務，有該公司之基本資料查詢附本院卷可稽，對於系爭貨物禁止自中國大陸進口，香港毗鄰中國大陸，貨品產自大陸的機率甚高等情，自不得諉為不知；而其自香港進口系爭貨物，即應事先注意查明，誠實申報，以免觸法。惟其疏未注意查明，致生虛報進口貨物產地，逃避管制之違章情事，縱無故意，亦難謂無過失。被告予以依法論處，自無不合。原告上開主張，並非可採。
九、本件事證，已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經審酌對於本件判決結果並不生影響，爰不予逐一論列，附此敘明。
十、從而，本件被告以原告報運進口系爭貨物，涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之違章行為，所為罰鍰、裁處沒入貨物之價額及追徵進口稅款之處分，於法並無違誤。復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 4 月 1 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 林樹埔
法 官 林玫君法 官 蕭忠仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 99 年 4 月 1 日
書記官 方偉皓