臺北高等行政法院判決
98年度訴字第2840號98年4月22日辯論終結原 告 立欣國際開發股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 李迎新 會計師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○（局長）住同上訴訟代理人 丁○○
丙○○上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國98年10月29日台財訴字第09800421860 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣被告查得原告於民國95年9 至10月間向北海育樂股份有限公司（下稱北海公司）購進坐落高雄市○鎮區○○○路○○○ 號及770 號建物（下稱系爭建物），金額計新臺幣（下同）10,906,000元（含稅），未依規定取得進項憑證，乃依稅捐稽徵法第44條規定，按其未依規定取得憑證經查明認定之總額10,906,000元處5%罰鍰計545,300 元。原告不服，申請復查，經被告以98年5 月22日財北國稅法一字第0980209967號復查決定（下稱原處分）追減罰鍰25,967元。原告仍表不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠北海公司於87年間與台灣糖業股份有限公司（下稱台糖公司
）簽訂高雄市○鎮區○○段○○○○ 號等土地（下稱系爭土地）租約，租賃期間為10年，原預定於其上之凱旋四路700 號經營水上樂園等遊憩業務。依據租約訂定之條件，於租賃期間屆滿後該土地上所興建之不動產所有權歸屬台糖公司。北海公司因自有資金不足及地緣考量因素，另由北海公司主導集資成立「立欣國際開發股份有限公司」即原告。由原告負責於前述地址開發、建設及經營布魯樂谷水上樂園，開發及建設期間所有資金均由原告負擔，設備產權理論上亦應由原告取得。原告於該處除興建遊樂設備外並興建不動產計13間，分別由隆大營造股份有限公司（下稱隆大公司）興建8 間及由廣政營造有限公司（下稱廣政公司）興建5 間，實際上該等建物、設備等建造及取得均由原告與承包廠商（隆大公司及廣政公司）議約、監造及支付價金，並均依法取得營造廠商所開立之發票憑證並據以入帳，與北海公司全無關聯。布魯樂谷水上樂園建設期間因工地負責人由北海公司指派之經理人擔任，因土地係以北海公司承租等因素，該經理人在未諳法令之情況下，誤將位於系爭土地上於87及88年由原告建設完成的13件建物設備等，登記於北海公司名下。其後因布魯樂谷水上樂園經營不如預期，原告原股東減資彌補虧損後，新經營者挹注資金，增資取得經營權，經盤點資產始發現前述13項建物及設備之所有權係登記於北海公司名下，乃辦理所有權移轉登記。就北海公司因難辭其疏失之責，因而接受不動產移轉登記未開立統一發票相關規定之行政處分，已繳交營業稅及罰鍰在案，並放棄行政爭訟行為。惟不能以北海公司放棄爭訟，即判定確系因買賣而為移轉登記。就原告未依法取得憑證遭受處分部分，因該等建物設備於建設及取得時均已依法取得憑證並據以登入帳載紀錄，僅係向建物登記主管機關辦理所有權登記時因人為因素而產生錯誤，就稅捐課徵並未產生任何影響，就相同物件原告自不應取得2次憑證據以登載入帳，因而本件被告以原告未取具進貨憑證加以處分並非適法。
㈡按稅捐稽徵法第44條規定未取得憑證，經查明認定之總額，
處百分之5 罰鍰，就其立法理由：⒈規定取得憑證或給與憑證之義務。⒉憑證係記帳之依據，記帳又為課稅之依據，故原始憑證之保存，關係至為重大。爰予統一規定，俾資適用。後立法院審查會以「所認定」改為「經查明」，較為具體而合理。基於前述理由，系爭不動產之「登記」，是否即為真實狀況，被告僅以登記文件為裁處原告之理由，至於95年間原告是否確實自北海公司購得該等建物，價款支付之方式及金額為何？未作任何調查即認定系爭建物係買賣行為，難謂已符合法令所規定「經查明」之要件。實則按地政事務所辦理不動產變更登記制式表格，其上並未有就本案適當之變更理由，辦理登記人員就其上之變更理由惟有選擇「買賣」較其他理由相對較能勾選，惟僅因勾選之因素判斷，系爭建物以買賣為移轉變更登記為真實，而對原告加以處分，顯有失公允。
㈢再者，原告雖不否認被告主張不動產係以登記為要件，惟依
原始土地租賃合約規定，於租賃期間屆滿後系爭土地上所興建之不動產所有權歸屬台糖公司，既不屬於原告亦不屬於北海公司所有，因此登記所有權就系爭建物而言，並不能以一般商業買賣所有權移轉之情況視之。就原告而言，重點在於股東所投資的資金興建設備，按其得使用之年限提列折舊計算經營成本，求其投資損益，此亦與稅捐稽徵法第44條立法理由求為取得憑證入帳，據以正確計算損益之目的相合。現被告僅以移轉登記為課處罰鍰惟一之理由，顯失其正當性。按行政罰法第18條規定「裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並得考量受處罰者之資力」從而原告既已於89年興建房舍時已依規定取得憑證並據以登載入帳，即無應再受稅捐稽徵法第44條未取得憑證之處分。
㈣茲因原處分、復查決定及訴願決定，認事用法顯有違誤。事
關原告權益，特檢附原告90年12月31日申報營利事業所得稅所呈報之財產目錄影本，依法提起行政訴訟等情。
㈤聲明求為判決：訴願決定、原處分關於罰鍰不利原告部分均撤銷；訴訟費用由被告負擔。
三、被告抗辯則以：㈠按「營利事業依法規定……應自他人取得憑證而未取得……應就其……未取得憑證……經查明認定之總額，處5%罰鍰。
」為稅捐稽徵法第44條第1 項前段所明定。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1 項前段所規定。
㈡查北海公司向台糖公司承租系爭土地，取得地主台糖公司出
具之土地使用權同意書，於該土地上興建高爾夫球練習場等13棟建築物，並於88年5 月28日及89年2 月14日建築完成。
被告查得原告於95年9 至10月間向北海公司購進系爭建物，金額計10,906,000元（含稅），有房屋交易資料查核清單、建物登記謄本、建造執照申請書及使用執照等資料佐證，北海公司於95年10月18日將系爭建物完成移轉登記予原告，建物登記謄本記載登記原因為「買賣」，足認有買賣移轉事實，惟北海公司未依規定開立統一發票予原告，原告亦未依規定自北海公司取得進項憑證，被告乃依首揭稅捐稽徵法第44條第1 項前段規定按其未依規定取得憑證經查明認定之總額10,386,667元，處5%罰鍰計519,333元，經核並無違誤。
㈢原告雖提出與隆大公司之工程合約書及取具之統一發票，訴
稱系爭建物及設備於建設及取得時，已依法取得憑證並據以登帳等語，惟依高雄市政府工務局使用執照存根影本，系爭建物起造人載明為北海公司，且分別由廣政公司承造凱旋四路770 號5 棟（高雄市○鎮區○○段292-1 至292-5 建號）及隆大公司承造凱旋四路700 號建物8 棟（高雄市○鎮區○○段292-6 至292- 13 建號），與原告稱系爭13棟建物均由其支付價金，並均取具營造商隆大公司開立之發票入帳等情不符，所訴自難遽採。本件應按未依規定取得憑證經查明認定之總額10,386,667元（房屋交易總額10,906,000元÷1.05）處5%行為罰519,333 元，復查決定將原處罰鍰545,300 元予以追減25,967元並無違誤。
㈣聲明求為判決：駁回原告之訴；訴訟費用由原告負擔。
四、兩造之爭點為系爭建物之起造人究為原告抑或北海公司？被告以原告購買系爭建物未依規定取得進項憑證而處罰鍰，是否適法有據。
五、經查：㈠按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人
取得憑證而未取得，或……，應就其未給與憑證、未取得憑證或……，經查明認定之總額，處5%罰鍰。」行為時稅捐稽徵法第44條定有明文。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。……」稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1 項亦定有明文。
㈡查本件經被告查得系爭建物係由北海公司向台糖公司承租系
爭土地，取得地主台糖公司出具之土地使用權同意書，於系爭土地上興建高爾夫球練習場等系爭建物，並於88年5 月28日及89年2 月14日建築完成。原告於95年9 至10月間向北海公司購進系爭建物，金額計10,906,000元（含稅），北海公司嗣於95年10月18日將系爭建物完成移轉登記予原告等情，有土地登記謄本、台糖公司與北海公司簽訂之高爾夫球練習場及其他運動設施合作經營契約書、土地使用權同意書、房屋交易資料查核清單、建物所有權狀、建物登記謄本、建造執照申請書及使用執照等資料附原處分卷可參，且為原告所不爭，自堪信為真正。又依本件系爭建物登記謄本記載系爭建物登記原因為「買賣」，有建物登記謄本可按，則被告依上揭資料認原告與北海公司就系爭建物於95年間乃有買賣移轉登記所有權之事實，核無不合。
㈢原告主張其係系爭建物之起造人，其於建設及取得時均已依
法取得憑證並據以登入帳載紀錄，自不須再取具憑證云云，並提出其與隆大公司之工程合約書及取具之統一發票及其與廣政公司之契約書及廣政公司之工程估價明細總表等件為證。惟依原處分卷附之高雄市政府工務局使用執照存根影本觀之，系爭建物起造人載明為北海公司，且分別由廣政公司承造凱旋四路770 號5 棟（高雄市○鎮區○○段292-1 至292-
5 建號）及隆大公司承造凱旋四路700 號建物8 棟（高雄市○鎮區○○段292- 6至292-13建號），可見系爭建物之起造人為北海公司，並非原告。且由系爭建物所使用之系爭土地，乃由系爭建物之起造人北海公司與該土地之所有人台糖公司簽訂土地使用權同意書、系爭建物建造成完後，該建物之登記所有權人為北海公司等情以觀，益證系爭建物之建造完成時登記之所有權人確為北海公司。至原告固提出其與隆大公司、廣政公司之上揭資料，然依此等資料尚無從認定原告確係系爭建物之起造人，且無法說明原告與北海公司於95年間就系爭建物之買賣移轉登記關係，原告此項主張自難遽採。
㈣又查系爭建物嗣於95年間，由系爭建物之登記所有權人亦即
原建物之起造人北海公司以買賣為原因移轉登記予原告，則原告與北海公司於95年間，就系爭建物始發生所有權移轉變動之法律關係，自應於該發生時取得憑證。是則北海公司移轉系爭建物所有權給原告，自須開立銷售憑證，原告亦必須自北海公司取得進項憑證。然而，北海公司未依規定開立統一發票予原告，原告亦未依規定自北海公司取得進項憑證，則被告依稅捐稽徵法第44條規定，按原告未依規定取得憑證經查明認定之總額10,386,667元（房屋交易總額10,906,000元÷1.05）處5%行為罰519,333 元，原處分將原核處罰鍰545,300 元予以追減25,967元並無違誤。又被告本件裁處原告罰鍰，乃以原告於95年間就系爭建物，自北海公司取得移轉登記，未取得憑證予以裁罰，核與原告與隆大公司、廣政公司間之憑證無涉，亦核無違反行政罰法第18條規定，原告此項主張亦屬無據。
㈤綜上所述，原告所訴各節，均非可採。原處分認事用法核無
違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請如聲明所示，為無理由，應予駁回。
㈥本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，核與判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 5 月 13 日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 黃本仁
法 官 林妙黛法 官 陳秀媖上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 99 年 5 月 13 日
書記官 楊子鋒