臺北高等行政法院判決
98年度訴字第598號原 告 甲○○訴訟代理人 蔡順雄 律師
簡嘉宏 律師被 告 財政部代 表 人 乙○○(部長)訴訟代理人 丁○○
丙○○上列當事人間限制出境事件，原告不服行政院中華民國98年1 月23日院臺訴字第0980081041號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告( 原姓名黃國欽) 與訴外人陳瑞瑩、陳政賢均為安佐國際股份有限公司（下稱安佐公司）董事，為法定清算人，因該公司滯欠已確定之83年度及84年度營利事業所得稅（含滯納金及滯納利息，以下同）計新臺幣( 下同)2,513,050元，經被告所屬臺灣省北區國稅局依稅捐稽徵法第24條第3 項規定，報由被告以97年10月9 日台財稅字第0970104882號函請內政部入出國及移民署( 下稱移民署) 限制原告及其他清算人出境。原告不服，提起訴願，經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張略以：㈠北區國稅局是否曾依所得稅法第83條第1 項規定通知安佐公
司如期提示帳冊憑據，尚非無疑，其於作成核定處分基礎事實認定有疑義之情況下，即逕以同業利潤標準核定安佐公司83年度及84年度之營利事業所得稅，而課以應補繳83年度營利事業所得稅998,675 元及84年度營利事業所得稅額833,45
8 元，其核定處分應屬無理由。被告據以作成原處分限制原告出境，亦因而無所依附，自應予以撤銷。
㈡原告於任安佐公司董事期間，並未接獲被告命說明83年度、
84年度營利事業所得稅之通知，亦未接獲核定稅額通知，如何提起行政救濟？且稅額核定時，原告並非公司負責人，故原應補繳稅款之處分應予撤銷，被告所為之限制出境處分，即屬無據，亦應予以撤銷。且本件亦未見稅捐稽徵機關依稅捐稽徵法第24條第1 項規定，對於安佐公司之財產進行假扣押，亦有違反同條第4 項之規定，自不得對原告限制出境。
㈢稅捐稽徵法第24條未區分營利事業負責人是否有漏稅或隱匿
財產之虞，且股份有限公司股東僅就其出資額負有限責任，率以限制出境，剝奪人民遷徙自由之手段，達到追繳營利事業欠繳稅捐之目的，恐有違比例原則且為手段與目的間不當聯結，而有違憲之虞等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被告則抗辯略以：㈠原告為安佐公司之法定清算人，該公司83年度及84年度結算
申報書未如期提示帳冊，被告所屬北區國稅局依所得稅法第83條之規定核定應補稅額分別為998,675 元、833,458 元，並加計滯納金及滯納利息680,917 元（計至97年9 月24日即限制出境之欠稅計算基準日），總計為2,513,050 元，已達稅捐稽徵法第24條第3 項前段規定之限制出境標準，且因逾期未繳納，亦未依法申請復查而告確定。再該公司查無財產可供禁止處分，依稅捐稽徵法第24條規定應限制該公司負責人出境。又安佐公司於89年8 月31日經經濟部撤銷登記在案，應進行清算，因章程未有規定、股東會亦未選任清算人，且經臺灣板橋地方法院97年9 月15日板院輔民科字第063946號函復安佐公司迄未向該院呈報清算人，依公司法第322 條規定，以全體董事為清算人。因公司滯欠稅款已達限制出境金額標準，且公司查無財產資料可資禁止處分，遂依上揭規定，以全體董事陳瑞瑩、陳政賢及原告等3 人為法定清算人，報請移民署限制渠等出境，於法並無不合。
㈡原告雖訴稱其擔任安佐公司董事期間，並未接獲命其說明之
通知，故原應補繳稅款之處分應予撤銷，且被告據該補繳稅款處分所為之限制出境之原處分，亦因失所附麗，應予以撤銷云云。但原告係安佐公司之法定清算人，該公司83年度營利事業所得稅結算申報書經送達公司負責人陳政賢逾期仍未提示相關帳簿憑證，故依所得稅法第83條規定，按同業利潤標準核定該公司營利事業所得稅，並無違誤，原告主張未接獲通知乙節，並不足採。且安佐公司經經濟部89年8 月31日撤銷登記在案，應進行清算，因章程未有規定、股東會亦未選任清算人並向法院陳報，依法應以全體董事為法定清算人。原告既為該公司設立登記之董事，即具清算人身分，是被告對其限制出境並無不合等語。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件兩造爭執要點如次：㈠被告對原告作成限制出境處分，是否符合法定之要件與程序？㈡稅捐稽徵法第24條限制營利事業負責人出境之規定，有無違比例原則？被告得否據以對原告限制出境之必要？
五、按97年08月13日修正施行之稅捐稽徵法第24條第3項、第6項規定：「( 第3 項) …在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐逾法定繳納期限尚未繳納完畢，所欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計…營利事業在新臺幣二百萬元以上者；其在行政救濟程序終結前…營利事業在新臺幣三百萬元以上，得由財政部函請內政部入出國及移民署限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。但已提供相當擔保者，應解除其限制。」「( 第6 項) 納稅義務人或其負責人經限制出境後，具有下列各款情形之一，財政部應函請內政部入出國及移民署解除其出境限制：一、限制出境已逾前項所定期間者。二、已繳清全部欠稅及罰鍰，或向稅捐稽徵機關提供欠稅及罰鍰之相當擔保者。三、經行政救濟及處罰程序終結，確定之欠稅及罰鍰合計金額未滿第三項所定之標準者。四、欠稅之公司組織已依法解散清算，且無賸餘財產可資抵繳欠稅及罰鍰者。五、欠稅人就其所欠稅款已依破產法規定之和解或破產程序分配完結者。」同法第49條前段規定：「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」次按公司法第24條、第26條之1 規定：「( 第24條) 解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」「( 第26條之1)公司經中央主管機關撤銷或廢止登記者，準用前三條之規定
(包括第24條) 。」同法第322 條第1 項規定：「公司之清算，以董事為清算人。但本法或章程另有規定或股東會另選清算人時，不在此限。」同法第8 條第1 項、第2 項規定略以：「( 第1項)本法所稱公司負責人：…在有限公司、股份有限公司為董事。」「( 第2 項) 公司之…清算人…，在執行職務範圍內，亦為公司負責人。」又參照財政部83年12月
2 日台財稅字第831624248 號及96年4 月16日台財稅字第09604522400 號函釋，公司清算期間，如有限制負責人出境必要時，應以清算人為限制出境對象。關於公司組織之營利事業應行清算，未以章程規定或選任清算人者，於無限公司及有限公司，係以全體股東為清算人；於股份有限公司，係以董事為清算人。
六、經查：㈠安佐公司滯欠已確定之83年度及84年度營利事業所得稅合計
2,513,050 元之事實，有卷附安佐公司83年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書（見本院卷第16頁）及84年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書影本（見本院卷第17頁）、安佐公司97年9 月24日限制出境案件戶籍資料及欠稅情形表（見原處分卷二第65頁）等件影本可稽。再上開核定通知書均已合法送達，安佐公司並未於法定期間為爭訟，已據確定在案，有掛號郵件收件回執、財政部臺灣省北區國稅局欠稅總歸戶查詢情形表等件影本在卷可稽( 分見原處分卷第80頁、第131 頁）。又經財政部臺灣省北區國稅局查詢安佐公司名義下並無任何財產，致無從函囑地政事務辦理禁止處分登記，但已將其欠繳上揭已確定之應納營利事業所得稅於89年8 月10日全案移請臺灣板橋地方法院強制執行等情，亦有安佐公司財產歸屬資料清單（見原處分卷二第70頁）、財政部北區國稅局89年8 月10日第00000000號行政執行聲請狀及債務清冊（見原處分卷二第78頁）、財政部北區國稅局89年8 月10日第00000000號行政執行聲請狀及債務清冊（見原處分卷二第79頁）等件影本在卷可稽。
㈡按「行政處分未經撤銷、廢止，或未因其他事由而失效者，其效力繼續存在。」行政程序法第110 條第3 項定有明文。
再「就特定之具體事件所為之一般處分，依行政處分之公定力、確定力，在其未經有權機關撤銷或廢止前，不因時間之經過而失其效力，因該公告所發生之法律效果…自亦應有效存在。」改制前行政法院88年度裁字第318 號裁定意旨可資參照。是合法有效之行政處分具有拘束原處分機關、相對人、利害關係人之實質存續力，基於權力分立之要求，亦具有拘束其他機關、法院或第三人之構成要件效力。非屬行政爭訟標的之行政處分，其效力應受到適法之推定，而有拘束法院、行政機關之效力。是以安佐公司滯欠之83年度及84年度營利事業所得稅既已經核定處分確定，自屬存續有效，原告徒以上開情詞爭執其效力，於法無據，不能憑採。
㈢原告係安佐公司董事，而該公司已據經濟部89年8 月31日經
89中字第089667910 號函撤銷公司登記，依前引公司法第26條之1 準用第24條規定應進行清算，但安佐公司章程亦未規定清算人，且未曾向法院呈報該公司股東會選任清算人或已清算完結等情，並有經濟部中部辦公室97年9 月5 日經中三字第09736125030 號函（見原處分卷二第71頁）、安佐公司82年5 月5 日設立登記事項卡（見原處分卷二第72至73頁）、安佐公司章程（見原處分卷二第74頁）及臺灣板橋地方法院97年9 月15日板院輔民科字第063946號函（見原處分卷二第67頁）等件影本存卷可稽。則安佐公司既經經濟部撤銷其公司登記，依法應進行清算，該公司章程未規定清算人，公司股東會亦無選任清算人，復未清算完結，依公司法第322條第1 項規定，應以該公司全體董事為其法定清算人，依同法第8 條第2 項之規定，原告自屬公司之負責人，要無疑義。
㈣按對於欠稅人或欠稅營利事業負責人限制出境，係為確保稅
收，增進公共利益所必要，核與憲法尚無牴觸，已據司法院大法官釋字第345 號解釋明確可資參照。而安佐公司既無財產足以保全所滯欠稅捐之獲償，被告為強化保全效果，自有對公司之負責人為限制出境處分之必要。再稅捐稽徵法第24條第1 項關於稅捐保全之規定，旨在防止納稅義務人以移轉財產所有權或讓由他人設定權利等規避稅捐執行，故以限制登記之法，以收釜底抽薪之效。觀之該項明文規定：「稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產，通知有關機關，不得為移轉或設定他項權利」可知稅捐稽徵機關應執行此規定，須以納稅義務人有財產為前提，若納稅義務人欠繳應納稅捐時已無財產，稅捐稽徵機關事實上既無從踐行該保全程序，自違反該項規定可言。查安佐公司上揭已確定之應納營利事業所得稅額顯在200 萬元以上，而稅捐稽徵機關經查詢安佐公司並無財產資料可供實施禁止處分之保全程序，而已將全案移送法院強制執行完畢，應認並無違背稅捐稽徵法第24條第1 項之規定。原告既為該公司之法定清算人，被告自有對其限制出境處分之必要。
八、綜上所述，原告上開主張各節，均不可採。從而，原處分對原告限制出境並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷原處分與訴願決定，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 8 月 26 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 徐 瑞 晃
法 官 蕭 惠 芳法 官 蔡 紹 良上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 8 月 26 日
書記官 林 俞 文