臺北高等行政法院判決
98年度訴字第654號原 告 甲○○訴訟代理人 卓隆燁會計師複 代理人 張 芷會計師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○（局長）住同上訴訟代理人 丙○○
丁○○戊○○上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國98年2 月
6 日台財訴字第09700515960 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：被繼承人周廖幸玉85年度贈與事件，被告初查認定其生前於民國85年間出資為原告、周秀芳2 人購置坐落台北縣新店市○○段大坪頂小段24 -8 地號等8 筆土地（下稱系爭土地），核屬贈與行為，未依規定辦理贈與稅申報，並依查得資料核定周廖幸玉85年度贈與總額為新台幣（下同）35,090,550元，贈與淨額34,090,550元，周廖幸玉不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遞遭駁回，乃提起行政訴訟，復經其繼承人（含原告）承受訴訟後，由本院於97年4 月24日以95年度訴字第3911號判決駁回，因未提起上訴而告確定。嗣贈與人周廖幸玉於96年8 月22日歿，原告（即繼承人）不服，復以97年7 月30日申請書主張，系爭土地之實際買受人為原告之父周文龍，應係周文龍所贈與，如仍認定屬周廖幸玉對原告及周秀芳有視同贈與行為，則原告及周秀芳於償還上開土地款時，無論返還對象為周文龍或周廖幸玉，均應自墊付土地款中扣除云云，並依行政程序法第117 條及第
128 條第1 項第3 款規定向被告申請更正，案經被告於97年
9 月11日以財北國稅審二字第0970248281號函（下稱原處分），認原告所提出之事實，業經本院97年4 月24日95年度訴字第3911號判決審酌而駁回確定在案，為判決之確定力所及為由，否准所請，原告不服，提起訴願經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張：
（一）本件贈與稅核定案件，前經本院97年4 月24日95年度訴字第3911號判決「原告之訴駁回」，並於97年5 月2 日送達原告確定在案，依行政程序法第128 條規定，應自法定救濟期間經過後3 個月內（即97年8 月2 日前）為撤銷、廢止或變更之申請。查本件贈與稅案件，原核定確有「適用法規顯有錯誤」之情事，自應有行政程序法第128 條規定，申請撤銷、廢止或變更原核定之適用。
（二）被告有拒絕適用行政程序法第128條、第117條之違法，損害原告之權利，且稅捐稽徵程序仍受行政程序法之規範：
1、查稅捐稽徵程序亦為行政程序之一種，除稅捐稽徵法已有完整或於正當法律程序之保障上較為嚴格之規定外，稅捐稽徵程序並不能排除於行政程序法適用範圍之外。於稅捐稽徵法規定不完整或對納稅義務人正當法律程序之保障並不周延時，行政程序法應有補充適用之餘地。是以被告以本件無行政程序法第128 條、第117 條之適用，顯損害原告之權利甚鉅。
2、此外，依行政程序法第7 條規定，倘若被告認本件無行政程序法第128條、第117條之適用，然亦可依稅捐稽徵法第28條規定以達「有多種同樣能達成目的之方法時，應選擇對人民權益損害最少者」，準此，被告僅以本件無行政程序法第128條、第117條之適用為由駁回原告之申請，於法不合。
（三）遺產及贈與稅法第5條第3款對於舉證責任的歸屬，與同條第5、6款的舉證責任歸屬不同，後者屬直接推定贈與，如納稅義務人主張無贈與者，應由納稅義務人負舉證責任；而前者之贈與，稅捐稽徵機關應負舉證責任，證明納稅義務人確有以自己資金「無償」為他人購置財產事實，其屬視同贈與之法定要件。
（四）本件未經審酌之證據：
1、周廖幸玉、原告及周秀芳等人，並非系爭土地之簽約買受人，並無周廖幸玉為原告及周秀芳出資購買土地之視同贈與法律關係，原核定以周廖幸玉為贈與人，顯屬課稅主體（贈與人）錯誤。
（1）本件周文龍與案外人張章得等5 人簽定之協議書第2 條，明確約定案外人張章得等5 人將所持有之新店市○○段大坪頂小段35-99 等11筆面積3198平方公尺，以每坪22.5萬元出售予周文龍先生，計217,660,000 元，增值稅由賣方負擔。雖協議書第2 點載有「其買賣契約另行簽定」乙節，惟嗣後雙方確未另訂買賣契約書，此亦可從原告於89年12月29日在被告之談話紀錄「4 、... 答：本人記得因係以公告現值購買該土地，故以公契為契約，至於付款方式係以口頭約定，無另訂私契。」之陳述，足資為證。且依被告調查報告肆、三、顯示（調查報告第3 頁），「周文龍係以總價213,375,937 元，向張章得、翁仁敏、陳何家、陳吳惠純及張裕能等五人購買」，其價金與協議書第2條約定之217,660,000 元內容相當，顯見協議書即為雙方之買賣契約書，雙方確未再另訂契約書。雖本件周文龍與案外人張章得等5 人僅簽定協議書而未另訂買賣契約書，惟嗣後雙方既已依協議書完成買賣行為，則協議書即屬買賣契約書，應無疑義。至原告陳述「本人記得因係以公告現值購買該土地，故以公契為契約，至於付款方式係以口頭約定，無另訂私契。」，係於買賣雙方未另訂買賣私契之情形下，為完成不動產所有權買賣移轉登記之目的，而以公契為申請移轉登記之附件。另查本件周文龍自主決定將其本人及周廖幸玉出售土地款項，運用於周文龍購入而登記於原告及周秀芳名下之購地款為125,498,376 元，與系爭土地之公告現值68,805,000元顯不相同，而原告於89年12月29日在被告機關之談話紀錄「4 、... 答：本人記得因係以公告現值購買該土地，故以公契為契約，至於付款方式係以口頭約定，無另訂私契。」之陳述，純係於買賣雙方為完成不動產所有權買賣移轉登記之目的，而以按公告現值書立之公契為申請移轉登記之性質，此同足證明協議書即屬本件土地之買賣契約書。
（2）本件系爭土地之實際買受人確為周文龍，被告非不得向案外人張章得、翁仁敏、陳何家、陳吳惠純及張裕能等人查證屬實。
（3）既周文龍為上開土地之買受人，依民法第345 條及第367條規定，相關購地價金之交付及受領標的物自屬周文龍所應擔負，與周廖幸玉、原告及周秀芳均無涉，故自無周廖幸玉出資為原告及周秀芳墊付土地款之視同贈與情形。
（4）而周文龍為完成之系爭土地之買賣行為，其將周廖幸玉之售地應分得款項逕予支付土地款，當屬周文龍與周廖幸玉間之借貸款或贈與關係，並無衍生周廖幸玉對原告及周秀芳間之借貸款或出資購買土地之視同贈與行為，至為明確，並不生課徵周廖幸玉贈與稅之法律依據。
（5）至周文龍嗣將其所購買系爭土地之所有權登記於原告及周秀芳名下者，此係周文龍與原告及周秀芳間之法律關係（借貸或贈與關係），縱涉贈與情事，亦屬周文龍對原告及周秀芳之贈與，同與周廖幸玉無涉。原核定認係周廖幸玉對原告及周秀芳之贈與，顯誤將土地買受人之身分錯置，致有課稅主體（納稅義務人）錯誤之情。
2、縱周文龍自主決定將周廖幸玉出售土地款項，運用於周文龍購入而登記於子女名下之購地款，仍應認屬周廖幸玉對子女之視同贈與情事者，則原告及周秀芳於償還上開墊付土地款時，無論返還對象為周文龍或周廖幸玉，均應自墊付土地款總額中扣除，方符一致性原則及公平原則。
（1）原核定既將周文龍自主決定將周廖幸玉出售土地資金，運用於周文龍購入而登記於子女名下之購地款，仍認屬周廖幸玉之視同贈與者，則嗣後子女返還之資金自亦應總體視之，惟原核定僅對子女返還周文龍之金額，於所計算之周文龍墊付款總額範圍內予以減除，子女超額返還周文龍墊付款金額以外部分，則未准認屬子女已返還周廖幸玉之墊付款，顯然違反一致性及公平原則，並有割裂適用之違誤。
（2）茲謹圖示本件法律關係圖詳如證物3 ，系爭購地款於原告及周秀芳而言，只知係由周文龍自主支付者，則原告及周秀芳於償付資金時，予以匯入周文龍之帳戶為清償，並無不合，當亦應認係原告及周秀芳對周廖幸玉之清償款。
（3）查本件原告已清償周文龍之資金計97,866,796元，大於周文龍為原告代墊之價金92,519,683元，而原告償還周廖幸玉24,415,000元，少於應償還金額36,241,859元；另周秀芳已償付周文龍之資金33,000,000元，大於周文龍代墊之價金27,234,289元，而周秀芳償還周廖幸玉金額18,700,000元，小於應償還金額27,525,462元。
（4）原核定既將周文龍自主決定將周廖幸玉資金予以墊付購地款部分，仍認屬周廖幸玉之視同贈與，則原告及周秀芳2人陸續將部分應行償還周廖幸玉之款項匯給周文龍，自亦應認原告及周秀芳已返還周廖幸玉之實質，始符一致性及公平原則，縱周文龍未將款項轉付與周廖幸玉，亦屬渠等夫妻間之贈與行為，而非周廖幸玉對原告及周秀芳之贈與行為，原核定對原告及周秀芳已清償之款項，未自周廖幸玉之贈與總額中扣除，明顯錯誤，並有割裂適用事實證據之違誤。
（五）在認定一在後之判決與另一在前之確定判決，其訴訟標的是否相同時，應注意原確定判決所根據之事實及法律狀況是否改變。如事實及法律狀況已變更，即不受原確定判決之實質確定力所拘束：
本院95年度訴字第3911號判決以「且被告就周廖幸玉有無就上開共有土地於81年至86年間向原中聯信託投資股份有限公司借款一事函查承受該公司業務之國泰世華商業銀行，亦據該銀行光華分行復稱『並無借款』等語，有該函影本附本院卷2 （第135 頁）可稽，原告主張其按合夥比例償還前述抵押貸款之15﹪云云，核屬無據。」（判決理由
四、（四）第16行以下），認定周廖幸玉為無借款之事實，與原告發現之新證據不符。
1、依查證資料顯示，國泰世華商業銀行並未指證周廖幸玉為「並無借款」，而係因電腦轉檔、倉庫淹水及早期貸款已結清等原因，於現存電腦資料中查無周廖幸玉之貸款資訊而已，非本院95年度訴字第3911號判決指稱之「並無借款」：依原告之訴訟代理人以97年8 月1 日安建（97）稅（一）字第0567-1D 號函（見本院卷第116 頁），向國泰世華商業銀行查詢，該行97年12月2 日復稱「貴所前函詢本行有關被繼承人周廖幸玉君於民國80年至86年間有無向原中聯信託貸款乙事，因貴所提供之資料極其有限，且由於原中聯信託歷經電腦轉檔、倉庫淹水等情事，致早期結清案件無從可查，唯查無周廖幸玉君於上述期間向原中聯信託貸款資訊，尚祈見諒！」（見本院卷第117 頁），據上述內容顯示，國泰世華商業銀行並未指證周廖幸玉為「並無借款」，而係因電腦轉檔、倉庫淹水及早期貸款已結清等原因，於現存電腦資料中查無周廖幸玉之貸款資訊而已，非本院95年度訴字第3911號判決指稱之「並無借款」。
2、據上述新證據顯示，本件依協議書第1 條約定，周廖幸玉與周文龍及案外人張章得等5 人共有之台北縣新店市○○○段○○○○○ ○號等21筆土地以6 億元出售，於扣除土地增值稅後，按：⑴周廖幸玉分得15% （周廖幸玉不得參與設計費之分配）；⑵其餘85% 款項，周文龍分得32% 、張章得分得30% 、陳何家分得10% 、陳吳惠純分得3%、翁仁敏分得15% 、張裕能分得10% 。依協議書約定分配比率計算，於扣除該等土地原有之銀行貸款376,000,000 元（見本院卷第118 頁，貸款金額明細表）及土地增值稅52,359,756元後，周廖幸玉應分得款為25,746,036元（見本院卷第
119 頁，售地款分配明細表），而非本院95年度訴字第3911號判決認定之82,146,037元，本院95年度訴字第3911號判決認定周廖幸玉出售土地可分得款，明確與新證據不符。
3、本院95年度訴字第3911號判決依據其推測認定之出售土地可分得款82,146,037元，進而認定周廖幸玉出資63,767,321元，購置系爭臺北縣新店市○○段大坪頂小段24-8、28-5地號等8 筆土地，並依土地公告現值比例認定贈與金額為34,960,696元；本院95年度訴字第3911號判決所認定之出資金額63,767,321元及贈與金額34,960,696元，顯均遠大於周廖幸玉出售台北縣新店市○○○段○○○○○ ○號等21筆土地之可分得款25,746,036元，其認定之事實基礎，確實與新證據不符。
4、縱仍認周廖幸玉有出資購置系爭土地者，周廖幸玉出資金額亦應僅為25,746,036元，按本院95年度訴字第3911號判決認定之比例計算之贈與金額為10,957,306元（見本院卷第120 頁，本院95年度訴字第3911號判決與新證據認定贈與金額對照表），而非本院95年度訴字第3911號判決認定之贈與金額34,960,696元。
5、另依「台北縣新店地政事務所土地建物異動登記簿」，系爭土地確由中聯信託投資股份有限公司設定抵押權在案，且「權利價值：本金最高限額新台幣576,000,000 元」、「存續期間：自80年11月4 日至110 年11月3 日」、「義務人：周文龍等6 人詳見其他登記事項」、「債務人：周廖幸玉等7 人詳見其他登記事項」、「其他登記事項：債務人（即貸款人）：周廖幸玉、周文龍、張章得、翁仁敏、陳何家、陳吳惠純、張裕能；義務人（即保證人）：周文龍、張章得、翁仁敏、陳何家、陳吳惠純、張裕能」，據台北縣新店地政事務所97年8 月7 日北縣店地登字第0970011969號函、97年10月15日北縣店地登字第0970015690號函查復稱：「該抵押權於80年間由當時之土地所有權人周文龍、張章得、翁仁敏、陳何家、陳吳惠純、張裕能等
6 人提供擔保設定予中聯信託投資股份有限公司，債務人分為周廖幸玉、周文龍、張章得、翁仁敏、陳何家、陳吳惠純、張裕能等7 人，嗣後於83年12月16日新增債務人廣合建設股份有限公司。84年1 月6 日將債務人周廖幸玉等
8 人變更登記為廣合建設股份有限公司，並於85年8 月2日辦畢抵押權塗銷登記」、「至於地藉登載之內容，係依據當時設定案件所附抵權設契約書所載為之」，據上證據顯示，周廖幸玉既經土地建物異動登記簿明載為債務人之一，且係地政機關依當時設定案件所附抵權設契約書所載為之，則周廖幸玉自應有銀行貸款之事實，原判決認其無抵押貸款，顯屬臆測。此項同屬新發見之事實證物，對於過去已完結之事件亦有溯及效力，當屬為裁判基礎之「事實變更」，同不受既判力效力所及。
（六）若在事實審言詞辯論終結後所新生之事實，自然不會被前訴既判力所遮斷，當事人得以此提起新訴主張之，最高法院39年台上字第214 號判例可資參照。周廖幸玉並非如本院95年度訴字第3911號判決所指之「並無借款」、「無抵押貸款」等之事實，此項新事實證物係在事實審言詞辯論終結後所新生之事實，於本院95年度訴字第3911號判決駁回確定前，並未存在之攻擊防禦方法，自然不會被前訴既判力所遮斷，無行政訴訟法第213 條規定之適用，原告自得以此提起新訴主張之。
（七）本件贈與稅核課事項，確有「違法行政處分」及「適用法規顯有錯誤」等之錯誤。
1、周廖幸玉並非系爭土地之買受人，並無交付相關購地價金之及受領標的物之權利義務，自無為原告及周秀芳出資購買土地之視同贈與之情事，原核定以周廖幸玉為贈與人，顯屬違法之行政處分，並有適用法規顯有錯誤之違誤。
2、原核定對周文龍自主決定將周廖幸玉資金予以墊付購地款部分，認屬周廖幸玉之視同贈與，卻對原告及周秀芳2 人陸續將部分應行償還周廖幸玉之款項匯給周文龍者，未准認係原告及周秀芳清償周廖幸玉之債務，不符一致性及公平原則，同顯屬違法之行政處分，並有割裂適用事實證據之違誤。
3、本件系爭贈與稅屬違法之行政處分，原告於97年8月1日向被告提出為撤銷、廢止或變更之申請，依稅捐稽徵法第28條第2項及第5項規定，被告本即應依法據以撤銷、廢止或變更，惟被告迄今均怠未處理，就原告而言有稅捐稽徵法第28條第2 項因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤之適用，至為灼明。
（八）綜上所述，本件原核定贈與稅，確未慮及系爭土地實際買受人之身分，而有贈與人錯誤之情事，並有未准扣除已清償金額之違誤，亦違反一致性原則，自應有行政程序法第
128 條、117 條及稅捐稽徵法第28條規定申請更正之適用。又本件贈與稅核定案件，前經本院95年度訴字第03911號判決「原告之訴駁回」，並於97年5 月2 日送達原告確定在案，惟確有未經斟酌之新證物，如經斟酌，確實減少周廖幸玉可實際分配出售土地款，降低其出資為子女購置土地金額，可受降低贈與金額及贈與稅較有利益之處分，原告依行政程序法第128 條規定，就原行政處分於法定救濟期間經過後3 個月內，向被告申請撤銷、廢止或變更之，並無不合。
（九）原告並聲明：
1、訴願決定、原處分均撤銷。
2、被告應准就周廖幸玉85年之贈與稅為重行核定之處分。
3、訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
（一）原告提起本件行政訴訟，主張本案贈與稅核課有行政程序法第128條第1項第3款、第117條、行政訴訟法第273 條第1項第1款及稅捐稽徵法第28條適用等情事乙節，應無理由，分論如下：
1、原告訴請依行政程序法第128 條第1 項第3 款「其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者」及行政訴訟法第273 條第1 項第1 款「適用法規顯有錯誤」之規定，請求被告撤銷、廢止或變更原核課處分乙節，查行政程序法第128 條第1 項所稱「法定救濟期間經過後」，係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途徑，加以撤銷或變更，而發生形式確定力者而言。又經行政法院實體判決予以維持之行政處分，關係人可依再審程序謀求救濟，已不得依行政程序法第128 條規定申請重新進行行政程序。是本案既經行政法院實體判決駁回確定，原告若有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款所列情事，自得以再審之訴對於該確定終局判決聲明不服，自無行政程序法第128 條第1 項第3 款重新進行行政程序之適用。
2、至於行政程序法第117 條係原處分機關或其上級機關，對於「違法行政處分於法定救濟期間經過後」，在沒有該但書之情形下，得依職權為全部或一部之撤銷；該條並未賦與行政處分相對人或利害關係人有請求原處分機關或其上級機關撤銷該違法行政處分之公法上請求權，故行政處分相對人或利害關係人依該條規定請求原處分機關或其上級機關撤銷違法行政處分時，僅係促請原處分機關或其上級機關注意是否依職權發動調查原處分是否違法，而原處分機關或其上級機關是否依職權發動調查，乃委諸原處分機關或其上級機關之裁量，至於原處分之相對人或利害關係人對原處分機關或其上級機關是否依職權發動調查，既無權請求作為之餘地，則原處分機關或其上級機關對於行政處分相對人或利害關係人依該條規定之請求所為之回覆，無論其用語為何，均未對原處分之相對人或利害關係人發生規制性之法律上效果而對其法律上之權益產生新的損害，致其有利用「行政訴訟」制度尋求保護之必要。
（二）被告並聲明：
1、駁回原告之訴。
2、訴訟費用由原告負擔。
四、兩造之爭點：原告被繼承人周廖幸玉85年度贈與稅事件，前經被告核定，周廖幸玉不服，循序提起訴願、行政訴訟，嗣周廖幸玉於訴訟中死亡，並由其繼承人聲明承受訴訟，且經本院於97年4月24日以95年度訴字第3911號判決駁回原告之訴，原告未提起上訴，已告確定等情，有本院前開判決書可稽，並為兩造所不爭執。原告於前開判決確定後，仍認系爭贈與稅之核課處分違法，並依行政程序法第117 條、第128 條第2 項之規定，申請被告更正，然為被告以原處分認本件並無行政程序法第117 條、第128 條之適用，而否准所請，故本件之爭點厥為：㈠原告得否依行政程序法第117 條之規定請求被告撤銷原核課處分？㈡本件是否符合行政程序法第128 條第1項第3 款之規定，而得請求撤銷或變更原核課處分？經查：
（一）原告主張行政程序法第117條部分：
1、按「訴訟標的於確定終局判決中經裁判者，有確定力。」行政訴訟法第213 條定有明文。故訴訟標的於確定終局判決中經裁判，嗣後當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷（最高行政法院72年判字第336 號判例參照）。又「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。……。」行政程序法第117條亦有明文。
2、行政程序法第117 條規定，係原處分機關或其上級機關，對於違法行政處分於法定救濟期間經過後，在沒有該條但書之情形下，得依職權為全部或一部之撤銷；該條並未賦與行政處分相對人或利害關係人有請求原處分機關或其上級機關撤銷該違法行政處分之公法上請求權，故行政處分相對人或利害關係人依該條規定請求原處分機關或其上級機關撤銷違法行政處分時，僅係促請原處分機關或其上級機關注意是否依職權發動調查原處分是否違法，而原處分機關或其上級機關是否依職權發動調查，乃委諸原處分機關或其上級機關之裁量，至於原處分之相對人或利害關係人對原處分機關或其上級機關是否依職權發動調查，既無權請求作為之餘地，則原處分機關或其上級機關對於行政處分相對人或利害關係人依該條規定之請求所為之回覆，無論其用語為何，均未對原處分之相對人或利害關係人發生規制性之法律上效果而對其法律上之權益產生新的損害。
3、本件原告主張被告所為有關其被繼承人周廖幸玉85年度贈與稅之核課處分違法，而請求更正即撤銷原核課處分，經查，系爭贈與稅事件，業經本院判決確定，是以該案訴訟標的既於確定終局判決中經裁判，當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，原告為系爭訴訟事件之承受訴訟人，其主張核課處分違法請求撤銷，既經行政法院判決駁回確定，自與被告同受該確定裁判效力所拘束，故原告於本件仍主張系爭核課處分違法，顯有未合，是以被告認本件並無行政程序法第117 條之適用，而以原處分否准原告更正之申請（即撤銷原核課處分之請求），於法並無不合。
（二）原告主張行政程序法第128 條第1 項第3 款部分：
1、「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限：一、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。前項申請，應自法定救濟期間經過後三個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算。但自法定救濟期間經過後已逾5 年者，不得申請。」行政程序法第128 條定有明文。又行政程序法第128 條第1 項第3款規定，乃係指行政處分未經行政法院判決，於法定期間經過後，具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者，當事人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更而言，其已經行政法院判決，而具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者，自應依行政訴訟法第
273 條、第275 條之規定，提起再審之訴（最高行政法院93年度裁字第830 號裁定意旨參照）。
2、本件原告主張有關其被繼承人周廖幸玉85年度贈與稅事件，因系爭土地之實際買受人為其父周文龍，原核定以周廖幸玉為贈與人，顯屬課稅主體錯誤，而認原贈與稅之核課處分適用法規顯有錯誤，且有未經斟酌之新證物（即國泰世華銀行覆函），被告自應依行政程序法第128 條第1 項第3 款之規定，准許重新核課云云，經查系爭贈與稅之核課處分，業經本院於97年4 月24日以95年度訴字第3911號判決駁回，因未提起上訴而告確定，是以系爭贈與稅之核課處分，既已經行政法院判決確定，且原告復以本院前開確定判決具有行政訴訟法第273 條第1 項第13款之再審事由，提起再審之訴，業經本院以97年度再字第240 號判決駁回，依前開說明，原告尚無由藉行政程序法第128 條之規定，請求行政程序之重開。況原告主張國泰世華銀行之覆函內容，仍無法就原告主張貸款存在之事實為有利認定，是以縱認該證物係於言詞辯論後始發現，非為原確定判決效力所遮斷，然亦不足影響原行政處分之效力。是以原告申請更正，被告以其不合於行政程序法第128 條規定予以否准，依法並無違誤。
五、至於原告於訴訟中另主張依稅捐稽徵法第28條規定請求退稅部分，經查，此部分非原告於其申請書內之申請內容，原告逕於行政訴訟中主張，已難認其合法。且本件原告被繼承人周廖幸玉贈與稅案件，經原告及其他繼承人承受訴訟續行行政救濟，業由本院就其實體爭議事項審理後，以95年度訴字第3911號判決駁回，因未提起上訴而告確定，原告復依稅捐稽徵法第28條規定請求退稅，經查原告於本件主張原核課處分適用法令錯誤，核亦係屬原確定判決意旨範圍，原告自不得為相反之主張再行請求退稅，併此敘明。
六、綜上所述，原告主張依行政程序法第117 條、第128 條第1項第3 款所為更正之申請，於法不合，被告以原處分否准，自無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不當，故原告仍執陳詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，並請求命被告准就原告被繼承人周廖幸玉85年之贈與稅為重行核定之處分，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法暨聲明陳述，於判決結果無影響，毋庸逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 9 月 17 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 林樹埔
法 官 林玫君法 官 劉穎怡上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 9 月 17 日
書記官 林苑珍