臺北高等行政法院判決
98年度訴字第696號原 告 甲○○○被 告 財政部代 表 人 乙○○部長）住同訴訟代理人 丁○○
戊○○丙○○上列當事人間因限制出境事件，原告不服行政院中華民國98年3月23日院臺訴字第0980083565號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列情形，爰併準用民事訴訟法第385 條第1 項前段規定，依被告聲請，由其一造辯論而為判決。
二、事實概要：原告係香港商達昇製鞋有限公司（下稱達昇公司）台灣分公司經理人，該分公司前申經經濟部民國94年1 月
4 日經授商字第09301249520 號函准撤回認許有案。嗣被告所屬臺灣省中區國稅局（下稱中區國稅局）以該分公司滯欠已確定之92年度營利事業所得稅（含滯納金、滯納利息及行政救濟加計利息）新臺幣（下同）2,311,041 元，乃依稅捐稽徵法第24條第3 項規定，報由被告以97年11月24日台財稅字第0970112524號函（下稱原處分）請內政部入出國及移民署（下稱移民署）限制該分公司法定清算人即原告出境，並以同號函知原告。原告不服，提起訴願經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、原告起訴主張：
（一）本件繳款書所載之納稅義務人為達昇公司，係公司組織之法人，具有獨立人格，其與法人代表人之自然人，係各別之權利義務主體。原告為該公司台灣分公司經理人，並非納稅義務人，惟被告竟限制原告出境，顯非適當。且外國公司之欠稅，非該公司已離職員工之債務。被告對離職員工限制出境，株連無辜，自非適法。
（二）原告已於92年9 月15日遭總公司解職並派人移交，將公司印章、負責人私章帶走，從此不代表該公司行使任務，訴願決定竟認未經依公司法規定辦理登記，不得對抗第三人，包括稅務機關等語。惟查：政府機關為行政行為時，應遵守法律，以及一般法律原則，行政程序法第4 條定有明文。行政程序法第7 條又規定：行政行為應依比例原則為之，比例原則之內涵則為，行政行為目的的正當性、合法性。本件原告於92年9 月15日遭達昇公司解聘，移交完畢、收回印章，原告已非該公司員工。被告竟以原告未依公司法登記，不能對抗被告云云，其主張不合正當性法律原則。
（三）原告於92年9 月15日被免職解聘，即非屬公司法第382 條之清算人，被告仍認為原告為清算人，即於法不合。公司法第382 條為清算人違背清算之規定，應與公司負連帶責任。原告既非清算人，自無與外國公司負連帶清償之責。
（四）被告所述原告自行撤回認許，時間為93年12月29日乙節，經查原告於92年9 月15日遭解職，薪資亦領至該日為止，理當申報92年度薪資所得。又達昇公司向經濟部申請變更負責人及結算申報均應蓋原負責人印章，故原告即將該印章作為變更前使用留存於達昇公司，且該印章只供該公司使用，並非作為原告印鑑使用，原告與達昇公司已數年無往來，權利義務均已消滅，原告印章留在公司未取回一事，亦有達昇公司董事朱篤明可證（住臺中市○○區○○路○○號）。
（五）被告所為限制出境之處分，違反比例原則：本案原告已自達昇公司離職，並非納稅義務人，被告對原告限制出境，並無助於達成達昇公司繳納稅捐之目的，故原處分違反適當性原則。其次，依稅捐稽徵法第24條第1、2 項及同法第25條規定，行政機關已有諸多手段可達確保稅捐債權之目的，被告不以透過執行程序對原告損害最小之方式為之，竟採取嚴重損害原告人身自由之限制出境手段，實有違必要性原則。原告僅係員工，並非納稅義務人，被告僅為其徵收稅捐之行政上便利，即將其稅捐債權無法獲得清償之風險轉嫁予原告負擔，犧牲原告受憲法保障之遷徙自由，被告因此所能獲得之利益即小，卻造成原告受有極大損害，兩者權衡輕重實有失平衡，違反平衡性原則。
（六）原告並聲明：
1、訴願決定撤銷。
2、訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：
（一）查達昇分公司滯欠92年度營利事所得稅計2,311,041 元（含滯納金、滯納利息及行救加計利息），原告雖以自己名義就前揭稅款提起行政救濟，惟非屬適格當事人，業經臺中高等行政法院判決駁回確定在案，其欠繳稅捐金額已達稅捐稽徵法第24條第3 項限制出境標準。又該分公司業經經濟部註銷登記，應行清算，且依經濟部提供之會議決議紀錄中，明載達昇總公司授權原告（即分公司經理人）全權處理任何解散臺灣分公司之必須手續，中區國稅局依稅捐稽徵法第24條第3 項，以97年11月19日中區國稅徵字第0970058749號函報被告以97年11月24日台財稅字第0970112524號函請移民署限制原告出境，揆諸首揭規定，並無違誤。
（二）且查被告台財訴字第09500449400 號訴願決定，係原告就達昇分公司92年度營利事業所得稅事件不服提起訴願案，因欠稅之受處分人係達昇分公司，原告僅為代表人，與該分公司為不同之人格，係各別之權利義務主體，原告就此課稅處分，亦非法律上之利害關係人，不屬訴願法第18條所規定之適格當事人，從而程序上駁回其訴願，原告不服訴願決定提起行政訴訟，嗣經臺中高等行政法院判決駁回確定在案，並無就原告非該公司員工之認定。原告認為訴願以當事人不適格而駁回，足見其非該分公司欠稅受處人，不應遭限制出境，顯係誤解。
（三）次查達昇總公司於92年1 月10經經濟部認許，以原告為在中華民國境內指定訴訟及非訴訟代理人，並設立達昇分公司，以原告為該分公司經理人，嗣93年12月29日申請變更訴訟及非訟代理人暨分公司經理人印章及申請撤回認許，並經經濟部94年1月4日經授商字第09301249520 號函准予撤回認許及註銷分公司登記有案。原告主張92年9 月15日已移交，已非分公司經理人，然未經刑事判決確定，仍具登記效力，且依經濟部函送之達昇總公司會議紀錄中，明載授權原告（即分公司經理人）全權處理任何解散臺灣分公司之必須手續，又按公司法第380 條、第382 條規定，原告為外國公司撤回認許後之清算人，倘外國公司違反清算規定時，應與該外國公司負連帶責任。
（四）再查達昇分公司經撤銷後，原告應就分公司所生之債權債務清算了結，並準用公司法之清算程序進行清算，又公司清算期間，應以清算人為限制出境對象，因該分公司欠繳稅捐金額達限制出境標準，其欠稅尚未逾徵收期間，揆諸首揭規定及函釋意旨，在未繳清或提供相當擔保前，限制原告（即清算人）出境並無違誤，原處分洵無不合，所訴核不足採。綜上論述，本件原處分及所為訴願決定均無違誤。
（五）被告並聲明：
1、駁回原告之訴。
2、訴訟費用由原告負擔。
五、按稅捐稽徵法第24條第3 項前段規定「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐逾法定繳納期限尚未繳納完畢，所欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣1 百萬元以上，營利事業在新臺幣2 百萬元以上者；其在行政救濟程序終結前，個人在新臺幣1 百50萬元以上，營利事業在新臺幣3 百萬元以上，得由財政部函請內政部入出國及移民署限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。」第49條前段規定「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」次按公司法第378 條規定「外國公司經認許後，無意在中華民國境內繼續營業者，應向主管機關申請撤回認許。但不得免除申請撤回以前所負之責任或債務。」第380 條規定「撤回、撤銷或廢止認許之外國公司，應就其在中華民國境內營業，或分公司所生之債權債務清算了結，所有清算未了之債務，仍由該外國公司清償之。前項清算，以外國公司在中華民國境內之負責人或分公司經理人為清算人，並依外國公司性質，準用本法有關各種公司之清算程序。」第382 條規定「外國公司在中華民國境內之負責人或分公司經理人，違反前二條規定時，對於外國公司在中華民國境內營業，或分公司所生之債務，應與該外國公司負連帶責任。」又被告83年12月2 日台財稅字第831624248 號函釋，公司清算期間，如有限制負責人出境必要時，應以清算人為限制出境對象。
六、經查，原告為香港商達昇製鞋有限公司台灣分公司董事，且為該分公司經理人、及在中華民國境內指定之訴訟及非訴訟代理人等情，有外國公司認許事項變更表可稽。而達昇公司滯欠已確定之92年度營利事業所得稅（含滯納金、滯納利息及行政救濟加計利息）2,311,041 元，亦有限制出境案件戶籍資料及欠稅情形表暨欠稅總歸戶查詢情形表等影本附於中區國稅局卷宗可證，其欠繳稅額已達限制欠稅營利事業負責人出境之標準。而該分公司業經經濟部函准撤回認許，亦有94年1 月4 日經授商字第09301249520 號函在卷可稽，依公司法第380 條規定，經撤回認許之外國公司，以在中華民國境內之負責人或分公司經理人為清算人，就其在中華民國境內營業，或分公司所生之債權債務清算了結，原告既為該分公司經理人，其依法為清算人之事實，應堪認定。
七、原告不服被告限制出境處分，循序提起行政訴訟，並以前開主張據為爭執，經查，原告主張其於92年9 月15日已遭達昇公司解聘，惟依達昇公司台灣分公司認許表及外國分公司設立登記表等影本，原告仍登記為該分公司之董事及經理人，故原告於解任後未要求或確認達昇公司完成變更登記，以保障己身權益，已與常情有違，則原告是否確已解除職務，顯非無疑。且依達昇公司於93年11月1 日召開之董事會決議解散達昇公司台灣分公司，仍授權原告處理該分公司解散之相關手續等情，亦有會議決議紀錄中文譯本可稽，且相關撤回認許登記所蓋用之原告印文，原告亦不否認其真正，雖原告主張該印章僅供公司作為更換負責人及結算申報使用，惟就此授權使用範圍之限制，未據原告舉證以實其說，已難認原告之主張可採，至於原告聲請傳喚之證人朱篤明，為原告配偶，且原亦為達昇公司台灣地區之董事，其與原告利害一致，證言難期客觀，就待證事實之釐清效果有限，應認無傳喚之必要。原告雖主張系爭稅捐債務主體為達昇公司，對其個人限制出境有違比例原則云云，惟達昇公司台灣分公司依法應為清算，是以於清算完結前，並無從判斷前開稅捐債務有無清償可能，原告既為清算人，仍應負有此協力義務，故被告為促使原告履行此項義務，而對原告為限制出境，尚難認違比例原則，是以原告此部分之主張，亦難憑採。
八、綜上所述，達昇公司台灣分公司滯欠已確定之92年度營利事業所得稅（含滯納金、滯納利息及行政救濟加計利息）2,311,041 元，其欠繳稅額已達處分時限制欠稅營利事業負責人出境之標準及現行稅捐稽徵法第24條限制出境之金額，原告為達昇公司台灣分公司經理人，依法為該公司之清算人，被告以原告為限制出境對象，並無違誤，訴願機關遞予維持，亦無不合。從而，原告訴請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
九、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及聲明陳述，於判決結果無影響，爰不逐一論列，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段、第218 條、民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 8 月 27 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 林樹埔
法 官 蕭忠仁法 官 劉穎怡上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 8 月 27 日
書記官 林苑珍