臺北高等行政法院判決
98年度訴更一字第111號
98年11月19日辯論終結原 告 聯發科技股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 牛豫燕 律師（兼送達代收人）
李念祖 律師彭運鵾（會計師）被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年6 月17日台財訴字第09700154900 號（案號：第00000000號）訴願決定、97年5 月6 日台財訴字第09700099050 號（案號：第00000000號）訴願決定，合併提起行政訴訟。經本院以97年度訴字第1764號判決後，被告不服，提起上訴，經最高行政法院廢棄發回更審，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
第一審及發回前上訴審訴訟費用由原告負擔。
事 實 及 理 由
一、事實概要：緣原告民國（下同）91年度營利事業所得稅結算申報，原列報合於獎勵規定之免稅所得（下稱免稅所得）新臺幣（下同）10,677,538,167元、研究與發展支出1,359,708,165 元及可抵減稅額534,302,161 元；92年度營利事業所得稅結算申報，原列報免稅所得15,441,883,318元、研究與發展支出2,301,178,300 元及可抵減稅額923,466,391 元。
經被告初查91年度分別核定7,267,980,930 元、975,051,42
2 元及406,403,382 元，應補稅額899,276,149 元；92年度分別核定11,577,528,282元、1,246,658,877 元及474,730,
007 元，應補稅額823,269,018 元。原告不服，申經復查決定追認91年度免稅所得1,312,083,983 元；92年度追認免稅所得464,021,028 元，其餘復查駁回。原告不服，提起訴願，遭決定駁回後，復就91年度及92年度原列報90年度獲准增資擴展自91年1 月1 起5 年內免稅之所得（因原告多次增資，本件相關之增資案為第2 次於5 年內免稅之增資，故於本件以「第2 次5 年免稅所得」稱之）不利於原告部分不服，提起行政訴訟。案經本院以97年度訴字第1764號判決：「訴願決定及原處分（即復查決定）關於原告列報第2 次5 年免稅所得額不利於原告部分，均撤銷。」被告不服，提起上訴，經最高行政法院以98年度判字第954 號判決廢棄原判決，將本件發回本院更行審理。
二、本件原告主張：㈠訴之聲明：
⒈訴願決定及原處分（即原復查決定）關於原告列報第2 次
5 年免稅所得額不利於原告之部分均撤銷。⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡事實
⒈原告90年8 月就其從事高階積體電路設計-SOC之投資計畫
（下稱「系爭投資計畫；」鈞院卷第239 頁更一證1 ），向經濟部工業局（下稱「工業局」）申請核發「新興重要策略性產業核准函」以增資擴展從事高階積體電路設計，90年9 月28日經工業局核准，並核發「符合新興重要策略性產業」核准函（鈞院卷第259 頁更一證2 ）。原告並於91年6 月24日向新竹科學園區管理局（下稱科管局）申請核發「符合新興重要策略性產業完成證明」，科管局於91年7 月12日核發該完成證明（鈞院卷第265 頁更一證3 ）。原告於91年7 月24日向財政部申請自開始提供勞務91年
1 月1 日起5 年免徵營利事業所得稅（即「第2 次5 年免稅」），財政部於91年9 月2 日核發該第2 次5 年免稅核准函（鈞院卷第269 頁更一證4 ）。（系爭第2 次5 年免稅申請案之申請流程參見鈞院卷第頁237 更一附件8 ）⒉被告以原告第2 次5 年免稅應按申請工業局核准時所適用
之90/2版獎勵辦法，就高階積體電路設計之營業收入，依「新興重要策略性產業免徵營利事業所得稅免稅所得計算要點」第12點第1 項規定，乘計75% [IC 設計利潤率/ （IC設計利潤率+IC 買賣利潤率）] 計算免稅收入，而不能依經濟部業已於90年12月27日公告修正「新興重要策略性產業屬於製造業及技術服務業部份獎勵辦法」（下稱「90/12 版獎勵辦法」），第5 條第3 項規定，將其自行銷售依其經核准之投資計畫完成設計所產製之產品所得列入免稅範圍，爰分別就原告原申報91年度免稅產品收入淨額8,539,537,358 元調減為6,404,653,018 元（即減少免稅所得2,134,884,340 元）；92年度免稅產品收入淨額25,662,062,048元調減為19,623,778,848元（即減少免稅所得6,028,283,200 元）。
⒊惟按，原告係於91年9 月2 日取得財政部核准之第2 次5
年免稅核准函，而當時業已於90年12月27日公告修正之90/12 版獎勵辦法，已自91年1 月1 日起生效適用，因此本件應適用財政部核發第2 次5 年免稅核准函當時業已生效之90/12 版獎勵辦法，計算免稅產品所得額，而非當時業已廢止失效之90/2版獎勵辦法。原告因不服被告上開核定，依法申請復查，惟仍分別經被告以97年1 月4 日北區國稅法一字第0970005385號及96年11月30日北區國稅法一字第0960009392號之原復查決定駁回申請。原告對於被告機關原復查決定未能甘服，提起訴願，惟原告嗣分別於97年
5 月8 日及97年6 月19日收受財政部所為原訴願決定書，駁回原告所提訴願，原告爰於97年7 月4 日提起撤銷訴訟訴訟，請求撤銷原訴願決定、原復查決定及原處分。
⒋嗣鈞院97年度訴字第1764號判決（下稱「原審判決」），
以第2 次5 年免稅案之申請程序，於財政部完成最終審核程序前，均屬中央法規標準法第18條規定「行政機關受理人民申請案件，處理程序終結前」之範疇，本件依該條「從新從優原則」而應適用90/12 版獎勵辦法為由，撤銷原訴願決定及原處分（即復查決定）關於原告列報第2 次5年免稅所得額不利原告之部分，被告不服提起上訴，經最高行政法院98年度判字第954 號判決發回鈞院更為審理。
㈢最高行政法院原判決認定新興重要策略性產業之「免稅範圍
」係由工業局所核定此一認定，違反促產條例第4 條第2 項、第8 條、第9 條及促產條例施行細則第19條等規定。⒈根據促產條例第4 條第2 項及促產條例施行細則第19條等
規定，核定系爭5 年免稅申請案之免稅核准及其免稅所得範圍之主管機關為財政部，並非工業局：
⑴查促產條例第4 條第1 項以及第2 項分別明訂：「本條
例所稱工業主管機關：在中央為經濟部工業局；在直轄市為直轄市政府建設局；在縣（市）為縣（市）政府。
本條例所定事項，涉及各目的事業主管機關職掌者，由各目的事業主管機關會同相關主管機關辦理。」。
⑵按原告係根據促產條例第8 條第3 項、第9 條第2 項以
及促產條例施行細則第19條等規定，提出投資計畫符合新興重要策略性產業範圍並擇定適用系爭第2 次5 年免稅申請案，其申請流程必須經歷下列三階段：1.檢具投資計畫書先向工業局申請核發「符合新興重要策略性產業」核准函；2.取得工業局核發之核准函後，開始執行投資計畫，於完成後再向科管局申請核發「新興重要策略性產業完成證明」；3.於取得上開工業局之核准函以及科管局之完成證明後最後始得據以向財政部申請系爭第2 次5 年免稅之核准函。根據促產條例第8 條之規定，工業局就系爭第2 次5 年免稅案所應予以審查核定者，為原告之投資計畫是否符合「新興重要策略性產業之適用範圍」，換言之，工業局核發之「符合新興重要策略性產業」核准函，其效力僅在於核定原告之投資計畫符合獎勵辦法所規範之「新興重要策略性產業之適用範圍」，但工業局之審查及核准，並不涉及原告根據系爭90年度增資擴展投資計畫產製產品之計算免稅所得範圍之認定。此觀（1 ）原告針對系爭第2 次5 年免稅申請案所提出供工業局審查之系爭投資計畫書（參鈞院卷第
239 頁更一證1 ）之內容，係說明系爭投資計畫下預計產銷產品、其年產量能及預估產銷情況、發展計畫及預估經費、以及產品製程/ 服務流程、建廠/ 建置時間表、設備開始作業及產品開始銷售或提供勞務時間表等項目，並無最高法院前揭判決所謂「可得新增之免稅範圍」云云；（2 ）此外，工業局就系爭第2 次5 年免稅案於90年9 月28日所核發與原告之工（九○）電字第09000322410 號函符合新興重要策略性產業核准函（參見鈞院卷第259 頁更一證2 ），其「說明」欄第二點記載「貴公司前述投資計畫…准依同辦法第7 條規定核發符合新興重要策略性產業核准函」，而無所謂「可得新增之免稅範圍」之記載，可資證明。
⑶次按，促產條例施行細則第19條規定：「經依本條例第
9 條第1 項規定擇定適用免徵營利事業所得稅之公司，應於投資計畫完成之次日起一年內，檢齊下列文件，向『財政部』申請5 年免徵營利事業所得稅：一、符合新興重要策略性產業核准函影本。二、符合新興重要策略性產業投資計畫之完成證明及全新設備清單影本。三、中央目的事業主管機關就選擇適用免徵營利事業所得稅備查函影本。但全數以未分配盈餘轉增資擴充者免附。
」準此，原告就系爭第2 次5 年免稅申請案，於取得工業局所核發之「符合新興重要策略性產業」核准函以及科管局所核發之完成證明後，得根據促產條例第9 條規定擇定適用免徵營利事業所得稅並放棄適用促產條例第
8 條股東投資抵減。原告於擇定後，根據促產條例施行細則第19條之規定，檢具相關文件向「財政部」申請核定免稅優惠之起迄期間以及免稅範圍，從而原告最終享有5 年免稅優惠之免稅範圍，係於財政部審核階段予以核定，此觀促產條例施行細則第19條之明文規定，即堪明白。
⑷再者，新獎勵辦法第17條第1 項亦明文規定：「選擇適
用本條例第9 條免徵營利事業所得稅之公司，其免稅所得之計算方法，由財政部定之。」換言之，財政部就系爭免稅申請案，本有根據促產條例施行細則第19條規定審查核發免稅核准函以及根據新獎勵辦法第17條第1 項計算免稅額之權限，是以系爭5 年免稅申請案之「免稅所得範圍」之核定，應由財政部根據促產條例施行細則第19條規定，本於獨立權責審查核定申請人之免稅要件以及免稅所得額之計算方法，與工業局之核准函係確定原告之投資計畫「符合新興重要策略性產業適用範圍」，兩者法律效果，各異其趣，顯見基於促產條例第4 條與第8 條第3 項授權訂定之獎勵辦法之規範，工業局僅為核定「是否符合新興重要策略性產業適用範圍」之主管機關，而財政部為核定「免稅範圍」之主管機關，允無疑義。
⑸綜上可知，最高行政法院判決指稱「財政部似應依循該
經工業局核准之5 年免稅範圍」云云，顯係混淆「新興重要策略性產業適用範圍」（按屬工業局核定職權）與「免稅所得範圍」（按屬財政部核定職權）所致。乃促產條例施行細則第19條以及新獎勵辦法第17條第1 項等既已明訂財政部為核定「免稅所得範圍」之主管機關，從而財政部確實為系爭第2 次5 年免稅申請案之「免稅所得範圍」核定機關，允無疑義，最高行政法院上開發回理由，顯不可採甚明。
⒉根據促產條例第8 條及第9 條等所定新興重要策略性產業
之獎勵申請流程，公司係於取得工業局之核准函以及科管局核發之完成證明，擇定是否適用免徵營利事業所得稅之獎勵，並於擇定後向財政部申請核發免稅證明，因此在工業局審核公司是否「符合新興重要策略性產業」之階段，提出申請之營利事業根本尚未決定是否要選擇適用免徵營利事業所得稅之獎勵，從而工業局之核准函事實上無法亦無從發生核定「免稅範圍」之效果，最高法院之發回理由，明顯違背促產條例第8 條及第9 條等規定：
⑴根據促產條例第8 條及第9 條之規定，公司符合同法第
8 條所定新興重要策略性產業適用範圍者，就其增資擴展計畫所得享受之租稅優惠，得選擇由其股東自當年度起5 年內抵減各年度應納營利事業所得稅額或綜合所得稅額（即股東投資抵減），或經其股東會同意選擇適用免徵營利事業所得稅並放棄適用前條股東投資抵減；公司如擇定投資抵減者，應向公司所在地之稅捐稽徵機關申請核發股東投資抵減稅額證明書（促產條例施行細則第16條）；反之，如擇定免徵營利事業所得稅者，應向財政部申請核發免徵營利事業所得稅核准函（促產條例施行細則第19條）。
⑵換言之，促產條例針對符合「新興重要策略性產業適用
範圍」之公司所進行增資擴展計畫，提供兩項不同之租稅減免獎勵，即促產條例第8 條規定之「股東投資抵減」，以及同法第9 條規定之「公司免徵營利事業所得稅」，並由公司於取得工業局所核發之「符合新興重要策略性產業」核准函以及科管局所核發之完成證明後，經由其股東會決定適用「股東投資抵減」或「公司免徵營利事業所得稅」之獎勵，並於擇定後視其擇定適用方式向該管機關（公司所在地之稅捐稽徵機關或財政部）申請核發股東投資抵減稅額證明書或公司免徵營利事業所得稅核准函。
⑶觀諸上述規定可知：公司須係於向財政部提出核發五年
免徵營利事業所得稅核准函之申請時，始發生擇定適用免徵營利事業所得稅之法律效果，而原告於向工業局申請核發「符合新興重要策略性產業」核准函以及投資計畫完成後向科管局申請完成證明之前階段申請流程時，既尚未（亦無須）擇定是否適用免徵營利事業所得稅，則工業局之審查核定範圍自不可能包含「免徵營利事業所得稅之免稅範圍」，從而工業局所核發原告之「符合新興重要策略性產業」核准函，當然亦無可能發生核定計算「免稅所得範圍」之效果，此觀前揭工業局核准函（參鈞院卷第259 頁更一證2 ）「說明」欄第六點並且清楚記載「貴公司如欲適用促產條例第8 條股東投資抵減獎勵，請依施行細則第16條規定辦理；欲適用促產條例第9 條免徵營利事業所得稅優惠者，請依施行細則第17條及第18條規定辦理，未依限選擇者視為適用第8 條股東投資抵減」，益證工業局於核定原告之系爭投資計畫屬於新興重要策略性產業適用範圍時，原告尚未擇定就系爭投資計畫適用免徵營利事業所得稅，因此工業局所核發原告之「符合新興重要策略性產業」核准函，當然並無涉及認定原告投資計畫產品之免稅所得範圍，理殊淺顯自明。
㈣本案之爭點實在於「原告取得工業局之核准函之後而在取得
財政部之免稅核准函之前，90/2版獎勵辦法業已廢止而新獎勵辦法已施行適用，因此財政部是否應根據中央法規標準法第18條之規定，適用新獎勵辦法核發免稅核准函」。
原告就系爭第2 次5 年免稅案件，係於90年8 月向工業局申請並於同年9 月28日獲工業局核發「符合新興重要策略性產業」核准函（參見鈞院卷第259 頁更一證2 ），嗣於91年6月24日獲新竹科學園區管理局核發完成證明（參見鈞院卷第
265 頁更一證3 ），之後於91年7 月24日向財政部提出申請自91年1 月1 日起5 年免徵營利事業所得稅，而財政部於同年9 月2 日發核准函（參見鈞院卷第269 頁更一證4 ），准許原告自91年1 月1 日起適用第2 次5 年免稅。於前述自90年8 月起至91年9 月止之申請期間，系爭獎勵辦法既已於90年12月間變更，而90/12 版獎勵辦法更於91年1 月1 日起即生效實施，因此於系爭第2 次5 年免稅申請案之過程中，應構成中央法規標準法第18條所定處理程序終結前據以准許之法規有變更之情形，並有「從新從優原則」之適用。謹析述如下：
⒈中央法規標準法第18條明訂：「各機關受理人民聲請許可
案件適用法規時，除依其性質適用行為時之法規外，如在處理程序終結前，據以准許之法規有變更者，適用新法規。但舊法規有利於當事人而新法規未廢除或禁止所聲請之事項者，適用舊法規。」換言之，中央法規標準法針對人民申請許可案件之相關法規，採取所謂「從新從優原則」，只要是在程序未終結前，法規發生任何變動，而新法規未有不利於當事人之規定，原則上均應適用新法。
⒉次查，「所謂多階段行政處分之作成，須二個以上機關本
於各自職權共同參與而言，此際具有行政處分性質者乃屬最後階段之行為，亦即直接對外生效之部分…在例外情形，如法規明定其他機關之參與行為為獨立之處分，或其參與行為（許可或同意），依法應單獨向相對人為之者，則亦視為行政處分。」（參見前大法官吳庚所著「行政法之理論與實用」乙書）；此外，參酌鈞院91年度訴字第1138號判決認為：「…則依上開行為時課徵辦法之規定，貿調會貿委（九○）調字第○九○○○○三四九三○號函，通知原告及財政部等，指涉案國印尼進口產品未對國內產業造成實質損害，亦無實質損害之虞一節，顯係其法定職權所作之行政處分，此項行政處分，在課徵辦法已明定其為獨立之處分，並已通知原告等，其與被告財政部所作九十一年一月二十四日台財關字第○九一○五五○○四四號函通知原告等終止調查並予結案之行政處分，雖屬多階段行政處分，惟均屬具有法效性之行政處分…此種多階段行政處分，前行政法院（現改制為最高行政法院）六十年度判字第六二九號判決，對外商取得該管機關經濟部之審核證明…向經濟部申請審核就其投資計畫所輸入之機器設備所製造加工之產品，亦得免稅五年，俾據以向財政部申請核准或減免稅捐，為經濟部否准…前行政法院即認其屬具法效性之多階段行政處分，而為實體之判決…。」，可知就人民申請案，倘為需經多數行政機關本於職權共同參與審核者，構成所謂多階段行政處分，並以屬最後階段且直接對外生效之部分為行政處分行為。
⒊原告就系爭第2 次5 年免稅，雖必須向工業局申請核發符
合新興重要策略性產業核准函，並於增資擴展計畫完工後向新竹科學園區管理局申請取得核發完成證明等兩階段申請，惟原告如欲享受促產條例所規定之5 年免徵營利事業所得稅之優惠，必須依促產條例施行細則第19條規定，檢具相關文件向財政部申請核准，並於取得財政部核發免稅核准函為止，始真正取得免稅資格。準此，揆諸前述見解，工業局、新竹科學園區管理局以及財政部等行政機關根據促產條例及其相關法令就原告所提出之第2 次5 年免稅申請案，所各自作成之核准函，係屬一多階段行政處分，而工業局於前階段所核發之符合新興策略性產業核准函，雖具有行政處分之性質，惟僅屬多階段行政處分之前階段行為，而第2 次5 年免稅申請案各階段之主管機關，於原告申請增資擴展從事高階積體電路設計案所為各階段之處分，應構成一個整體之處理程序，於財政部最終核發免稅核准函前，處理程序尚未終結，其間如據以適用之法規有變更者，依中央法規標準法第18條之規定，自應適用新法規。
⒋按90/12 版獎勵辦法於91年1 月1 日開始實施，而財政部
係於91年7 月24日收受原告提出之第2 次5 年免稅申請案，並於91年9 月2 日發文原告免徵營利事業所得稅核准函，則針對原告第2 次5 年免稅申請案，在財政部作成最終階段之核准之前，系爭獎勵辦法既已變更，財政部當然應依據中央法規標準法第18條規定，依職權根據90/12 版獎勵辦法核發原告免稅核准函。
⒌又按行政程序法第9 條規定，行政機關就該管行政程序，
應於當事人有利及不利之情形一律注意，再按最高行政法院88年判字第3677號判決意旨，行政機關作成行政處分，基於行政程序上之照顧義務、顧慮義務，行政機關應秉持誠信，慮及對當事人有利之事項，若有違反，即屬違法之行政處分；而行政機關就該管行政程序明顯未顧慮當事人有利及不利之情形者，即有裁量怠惰之違法。且依中央法規標準法第18條之規定適用新法規，亦為行政機關之職責所在，故財政部未依90/12 版獎勵辦法核發原告免稅核准函，已屬適用法規未洽，而被告如因而認定原告計算免稅收入時不得適用90/12 版獎勵辦法第5 條第3 項之規定，則此項見解亦與中央法規標準法第18條規定有所牴觸。是以，被告未依財政部核發原告5 年免稅核准函時其獎勵辦法業已修訂，顯與行政程序法第9 條之規定相悖，因此被告機關應自行根據依中央法規標準法第18條之規定，准予原告適用修正後90/12 版獎勵辦法計算免稅所得，始符行政程序法第9 條規定之意旨。
⒍本件財政部於作成91年9 月2 日核准原告自同年1 月1 日
起5 年免徵營利事業所得稅之免稅核准函時，90/12 版獎勵辦法已經開始實施，則依據中央法規標準法第18條之規定，財政部自應依新法90/12 版獎勵辦法之規定，核發原告免稅核准函。況原告之投資計畫，係自91年1 月1 日起始有相關收入之產生，此時方有適用5 年免稅之實益，自應適用當時之90/12 版獎勵辦法。此外，原告之第2 次5年免稅申請案，在財政部最終於91年9 月2 日核發免稅核准函之前，仍屬處於行政機關受理人民申請案之處理階段，並未進入任何行政訴訟程序，原訴願決定援引行政法院72年判字第1651號針對進入行政訴訟案件之判例，遽謂本案依實體從舊程序從新之原則，應適用舊獎勵辦法云云，自屬誤解，要無足採。
㈤倘認工業局、新竹科學園區管理局以及財政部針對5 年免稅
申請案所各自核發之核准函，分屬獨立之行政處分，則各行政機關本應依職權適用其作成該獨立行政處分當時施行生效之法規；而本件財政部係於91年9 月2 日始做成系爭第2 次
5 年免稅核准函，因此財政部本於職權自應適用當時業已生效施行之90/12 版獎勵辦法。
⒈最高行政法院93年度判字第1183號判決稱：「中央法規標
準法第十八條，係以人民申請許可案件，於申請後至處理程序終結前，據以准許之法規有變更之情形，始生新法規與舊法規比較之問題。該案上訴人於八十九年七月一日受讓被動元件廠，至九十年六月六日申報完成證明及享受免稅獎勵，並無法規變動之情事。且申請是否符合重要科技事業屬於製造業及技術服務業部分適用範圍標準之核發，與申報完成證明及享受免稅，係各自獨立之聲請案件。前者（按指符合適用範圍之申請）該案被上訴人於八十八年十二月九日核發符合規定，該項聲請許可案件之處理程序即已終結。本件（按係指申報完成證明以及享受免徵營利事業所得稅申請案）自應適用申請時有效之法規，核與中央法規標準法第18條無涉。」；另最高行政法院95年度判字第1224號判決亦稱：「申請是否符合85年5 月5 日行政院發佈之重要科技事業屬於製造業及技術服務業部分適用範圍標準之核發，與申報完成證明以及享受免稅，係各自獨立之申請案件。前者，該案再審被告（按即經濟部工業局）於88年12月9 日核發符合規定，該項申請許可案件之處理程序即已終結。本件（按係指申報完成證明以及享受免徵營利事業所得稅申請案）自應適用申請時有效之法規，核與中央法規標準法第18條無涉。」。準此，倘認為事業根據促產條例於各階段向該管主管機關所提出之申請（自申請符合重要科技事業屬於製造業及技術服務業、申報完成證明至申請免稅等），均為各自獨立之申請案，當前一階段之申請或該管主管機關核發許可時，該件申請案即告終結，而當事業進行下一階段之申請案時，該管主管機關於審核此一階段之申請案時，應適用申請案提出當時有效之法規，以為核駁依據。
⒉依最高行政法院前揭見解，則原告向工業局申請核發符合
新興重要策略性產業證明，以及嗣後向科學工業園區申請核發完成證明及向財政部申請核發5 年免稅證明等各階段之申請案，均屬各自獨立之申請案，則各階段之主管機關就各該申請案，自應適用申請案提出時有效之法規，據以核駁原告之申請。查原告就本件第2 次5 年免稅申請，係於91年7 月24日向財政部提出，此由財政部91年9 月2 日台財稅字第0910455539號函（參鈞院卷第269 頁更一證4），明揭係依據原告91年7 月24日（90）聯發財字第9105
0 號函辦理即明，而於原告提出本件申請案時，90/12 版獎勵辦法已自91年1 月1 日起開始實施，則財政部自應適用原告提出申請時有效之90/12 版獎勵辦法，據以核准，而被告就免稅範圍之核定，自亦應以90/ 12版獎勵辦法為據。
㈥最高法院判決所依據之財政部賦稅署91年9 月10日台稅一發
字第0910454198號函（下稱「賦稅署91年9 月10日函」）及工業局91年9 月20日工策組字第091000323502號函（「工業局91年9 月20日函」）違反行政程序法第1 條、第4 條（依法行政原則）、第6 條（公平原則）之規定及違反促產條例第4 條第2 項、第8 條、第9 條、促產條例施行細則第19條、90/2版獎勵辦法第7 條及90/12 版獎勵辦法第10條等規定：
⒈按行政程序法除於第1 條開宗明義明定以確保依法行政原
則為立法目的外，亦於第4 條明文規定「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束」；次按行政程序法第159 條第
1 項規定「本法所稱行政規則，係指上級機關對下級機關，或長官對屬官，依其權限或職權為規範機關內部秩序及運作，所為非直接對外發生法規範效力之一般、抽象之規定。」縱該行政規則未直接對外發生法規範效力，其仍屬於行政機關行政行為之一種，除受行政程序法規範，也應受「依法行政原則」之規範。基此，凡行政機關作成行政規則、行政函釋，均應依據法律或法律有明文授權之命令定之，否則即屬違反行政程序法第1 條及第4 條所定之依法行政原則。
⒉次按憲法保障人民平等權（憲法第7 條參照），國家公權
力行為對本質上相同之事物，應為相同之處理，對於本質上不同之事物，亦須為不同之處理。換言之，國家應平等授與人民權利或課以人民義務及負擔，除非有正當之理由，亦即對於即將規制之權利義務關係具有本質上重要的差異，不得為恣意從事不同之處理。行政程序法第6 條要求「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇」，即將此平等原則之要求明文化。次按「租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課稅原則，實質課稅原則為租稅法律主義之內涵及當然歸趨。」改制前行政法院82年度判字第2410號判決論述綦詳。是以，行政機關除應依憲法第7條平等原則及行政程序法第6 條之規定，對於事物本質上相同之事件作相同處理，針對租稅案件，更應秉持租稅法律主義所要求之公平及實質課稅原則，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅。
⒊惟查，姑不論上開賦稅署91年9 月10日函及工業局91年9
月20日函並未敘明其作成決定之法令依據及理由，違反行政程序法第1 條及第4 條依法行政原則，倘依上開函文所示以「取得工業局核准函」之時點為判斷適用90/2版獎勵辦法或90/12 版獎勵辦法之依據，如AB兩家高階積體電路設計業公司均於90年間向工業局提出核發符合新興重要策略性產業核准函之申請，惟A 公司於90年12月31日取得工業局核發之核准函，而B 公司於91年1 月1 日始取得工業局之核准函，則即使兩家公司後續5 年免稅申請流程均相同（即申請科管局之完成證明以及申請財政部之免稅核准函），並同時於91年9 月2 日取得財政部核發之5 年免稅核准函，但卻因兩家公司取得工業局核准函之日期有一天之差，導致僅B 公司得適用90/12 版獎勵辦法，而A 公司卻無法適用90/12 版獎勵辦法。如此一來，將造成因主管機關回覆時間之不同，而致使根據相同法規提出申請、於同一時間完成最終5 年免稅申請流程並取得免稅核准函之兩家公司，所獲得之免稅所得範圍卻不一致之偏差現象。⒋承上所述，上開賦稅署91年9 月10日函及工業局91年9 月
20日函之主張，顯然將導致就相同之事物本質，為差別之待遇，並導致被告機關對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，課以不同之租稅，顯違反憲法第7條 及行政程序法第6 條所揭示之平等原則及前開最高行政法院82年度判字第2410號判決揭示實質課稅公平原則之意旨。⒌根據促產條例第4 條第2 項及促產條例施行細則第19條等
規定，核定系爭5 年免稅申請案之免稅申請及其免稅所得範圍之主管機關為財政部，並非工業局：
⑴查促產條例第4 條第1 項以及第2 項分別明訂：「本條
例所稱工業主管機關：在中央為經濟部工業局；在直轄市為直轄市政府建設局；在縣（市）為縣（市）政府。
本條例所定事項，涉及各目的事業主管機關職掌者，由各目的事業主管機關會同相關主管機關辦理。」。
⑵按原告係根據促產條例第8 條第3 項、第9 條第2 項以
及促產條例施行細則第19條等規定，提出投資計畫符合新興重要策略性產業範圍並擇定適用系爭第2 次5 年免稅申請案，其申請流程必須經歷下列三階段：1.檢具投資計畫書先向工業局申請核發「符合新興重要策略性產業」核准函；2.取得工業局核發之核准函後，開始執行投資計畫，於完成後再向科管局申請核發「新興重要策略性產業完成證明」；3.於取得上開工業局之核准函以及科管局之完成證明後最後始得據以向財政部申請系爭第2 次5 年免稅之核准函。根據促產條例第8 條之規定，工業局就系爭第2 次5 年免稅案所應予以審查核定者，為原告之投資計畫是否符合「新興重要策略性產業之適用範圍」，換言之，工業局核發之「符合新興重要策略性產業」核准函，其效力僅在於核定原告之投資計畫符合獎勵辦法所規範之「新興重要策略性產業之適用範圍」，但工業局之審查及核准，並不涉及被告機關根據系爭90年度增資擴展投資計畫產製產品之計算免稅所得範圍之認定。此觀工業局就系爭第2 次5 年免稅案於90年9 月28日所核發與原告之工（九○）電字第09000322
410 號函符合新興重要策略性產業核准函，其「說明」欄第二點記載「貴公司前述投資計畫…准依同辦法第7條規定核發符合新興重要策略性產業核准函」，可資證明。
⑶次按，促產條例施行細則第19條規定：「經依本條例第
9 條第1 項規定擇定適用免徵營利事業所得稅之公司，應於投資計畫完成之次日起一年內，檢齊下列文件，向『財政部』申請五年免徵營利事業所得稅：一、符合新興重要策略性產業核准函影本。二、符合新興重要策略性產業投資計畫之完成證明及全新設備清單影本。三、中央目的事業主管機關就選擇適用免徵營利事業所得稅備查函影本。但全數以未分配盈餘轉增資擴充者免附。
」準此，被告機關就系爭第2 次5 年免稅申請案，於取得工業局所核發之「符合新興重要策略性產業」核准函以及科管局所核發之完成證明後，得根據促產條例第9條規定擇定適用免徵營利事業所得稅並放棄適用促產條例第8 條股東投資抵減。原告於擇定後，根據促產條例施行細則第19條之規定，檢具相關文件向「財政部」申請核定免稅優惠之起迄期間以及免稅範圍，從而原告最終享有5 年免稅優惠之免稅範圍，係於財政部審核階段予以核定，此觀促產條例施行細則第19條之明文規定，即堪明白。
⑷再者，90/12 版獎勵辦法第17條第1 項亦明文規定：「
選擇適用本條例第9 條免徵營利事業所得稅之公司，其免稅所得之計算方法，由財政部定之。」換言之，財政部就系爭免稅申請案，本有根據促產條例施行細則第19條規定審查核發免稅核准函以及根據新獎勵辦法第17條第1 項計算免稅額之權限，是以系爭5 年免稅申請案之「免稅所得範圍」之核定，應由財政部根據促產條例施行細則第19條規定，本於獨立權責審查核定申請人之免稅要件以及免稅所得額之計算方法，與工業局之核准函係確定原告之投資計畫「符合新興重要策略性產業適用範圍」，兩者法律效果，各異其趣，顯見基於促產條例第4 條與第8 條第3 項授權訂定之獎勵辦法之規範，工業局僅為核定「是否符合新興重要策略性產業適用範圍」之主管機關，而財政部為核定「免稅範圍」之主管機關，允無疑義。
⒍依據90/2版獎勵辦法第7 條及90/12 版獎勵辦法第10條之
規定，原告於向工業局申請「符合新興重要策略性產業核准函」及向科管局申請「符合新興重要策略性產業完成證明」所應檢附之文件及提供之資訊，均與「免稅所得範圍」之認定無涉。析述如下：
⑴按原告提出「符合新興重要策略性產業核准函」申請當
時有效之90/2版獎勵辦法第7 條規定，位於科學工業園區之公司申請核發符合新興重要策略性產業核准函時，應檢具下列文件：
①入區投資核准函影本；②公司執照影本；其屬增資擴充者，為增資前、後公司
執照影本；及③投資計畫書7 份（適用第4 條規定者，需載明公司於
投資計畫完成年度及其前、後一年度之三年期間內之研究與發展經費）。
⑵次按原告提出「符合新興重要策略性產業完成證明」申
請當時有效之90/12 版獎勵辦法第10條規定，位於科學工業園區之公司申請核發完成證明時，應檢附下列文件：
①投資計畫之機器、設備安裝地位於科學工業園區或加
工出口區內者，為設立或資本額變更登記之營利事業及工廠登記證影本；②符合新興重要策略性產業核准函影本；③購置之全新機器、設備清單六份；無購置行為者免附。
④購置之全新機器、設備配置圖；無購置行為者免附。
⑤購置全新機器、設備之統一發票影本、海關進口相關
證明文件影本或會計師查核證明文件；無購置行為者免附。
⑥議決該投資計畫第一次增資之股東會或董事會會議紀
錄影本；屬新投資創立者，為發起人會議紀錄影本；無購置行為者免附。
⑦募集現金資本之相關證明文件；全數以未分配盈餘轉增資者免附。
⑶由前開規定所揭示原告於申請「符合新興重要策略性產
業核准函」及「符合新興重要策略性產業完成證明」所應檢附之文件及提供之資訊，並無任何與「免稅所得範圍」之認定有關之文件及資訊。又依該等規定之意旨，亦無命原告提供與「免稅所得範圍」相關文件及資訊之必要，蓋如前所述，工業局僅係核定「是否符合新興重要策略性產業適用範圍」之主管機關，既無核定原告「免稅所得範圍」之權限及職責，自無要求原告提出與「免稅所得範圍」相關文件及資訊之必要。是以賦稅署函要求工業局於核發新興重要策略性產業核准函及完工證明時，應明載免稅範圍及工業局函要求申請完成證明時，應明載免稅範圍，顯加諸原告法律所無之限制及要求，違反90/2版獎勵辦法第7 條及90/12 版獎勵辦法第10條之規定。
⒎綜上可知，「新興重要策略性產業適用範圍」，核屬工業
局核定職權，惟「免稅所得範圍」，核屬財政部核定職權。查賦稅署函以為便利徵納雙方於計算免徵營利事業所得稅時有所依循，建請工業局於核發新興重要策略性產業核准函及完工證明時，應將上述免稅範圍明確載於公文書中。而工業局函則明揭有關符合90/12 版獎勵辦法第5 條第
1 項第8 款第3 目高階機體電路設計及第6 目產品工程服務之投資計畫申請完成證明者，應載明其免稅範圍。前揭函釋增加新舊獎勵辦法第7 條、第10條應備具文件規定所無之限制，除未說明其作成該等函釋之法律依據及理由而與依法行政原則有違外，亦違反促產條例施行細則第19條及90/12 版獎勵辦法第17條第1 項明訂財政部為核定「免稅所得範圍」主管機關之規定。故賦稅署函及工業局函自無得作為被告機關核定本件營利事業所得稅額及法院作成裁判之依據。
㈦參照促進產業升級條例第9 條第2 項關於5 年免稅規定之立
法目的，應認90/2版獎勵辦法業已將高階積體電路設計業自行銷售依其經核准之投資計畫完成之設計所產製之產品所得，納入免稅所得範圍，否則即屬對於免稅範圍進行目的性限縮，限制人民免稅權利，違反憲法所明訂之稅捐法律主義：
⒈司法院釋字第210 號解釋明示：「中華民國六十九年十二
月三十日修正公布之獎勵投資條例第二十三條第三項第一款，關於限額免納所得稅之利息，係規定『除郵政存薄儲金及短期票券以外之各種利息』，並非排除私人間無投資性之借款利息，而中華民國七十年八月三十一日發布之獎勵投資條例施行細則第二十七條認該款『所稱各種利息，包括公債、公司債、金融債券、金融機構之存款及工商企業借入款之利息』，財政部（70）台財稅字第三七九三○號函並認『不包括私人間借款之利息。』縱符獎勵投資之目的，惟逕以命令訂定，仍與當時有效之首述法條「各種利息」之明文規定不合，有違憲法第十九條租稅法律主義之本旨。」。準此以解，有關免稅事項，應以法律規定之，不得以行政命令對於免稅之適用範圍，進行目的性限縮，限制人民之免稅權利，以符合稅捐法律主義之本旨。
⒉按促進產業升級條例第2 章關於租稅減免之規定，係為達
成「促進產業升級及經濟發展」目的之租稅減免，係屬以執行特定經濟政策為目的之稅法。另按促進產業升級條例第9 條第2 項5 年免稅規定之立法目的，係為落實對重要科技事業之獎勵，特賦予符合新興重要策略性產業適用範圍者，得經其股東會同意選擇適用免徵營利事業所得稅。又租稅優惠之本質，乃在於相同負擔能力，賦予其不同之租稅待遇，而以經濟政策或社會政策，作為不同待遇之合理正當事由；上述促進產業升級條例第9 條第2 項5 年免稅規定，即立法者基於經濟政策及促進產業升級之立法目的，所為合理之區別對待，即藉由租稅抵減之租稅優惠方式以達到促進產業升級之立法目的。故基於該租稅優惠意旨所制訂之「新興重要策略性產業屬於製造業及技術服務業部分獎勵辦法」第5 條，主管機關自應本於使重要科技事業之獎勵誘因充分發揮效果之目的解釋、適用之，始符合該租稅優惠規定之立法意旨。
⒊謹按，90/2版獎勵辦法第5 條第1 項第8 款第3 目規定：
「第二條及第三條投資計畫生產之產品或提供之技術服務，其範圍如下：（略）八、技術服務業…（三）高階積體電路設計：DRAM（128M以上）…SOC 、EDA 產品或IP。」，換言之，90/2版獎勵辦法第5 條業已規範符合該條規定之高階積體電路設計業者，依其經核准投資計畫所生產之產品，屬於90/2版獎勵辦法之免稅範圍。另外，根據原告針對系爭第2 次5 年免稅申請案所提出供工業局審查之系爭投資計畫書（參鈞院卷第239 頁更一證1 ）清楚記載系爭投資計畫之產品為「高階積體電路設計：SOC （1 ）DVD-ROM 單晶片（2 ）高整合DVD- Player 晶片組（3 ）Combi 晶片組」（參見投資計畫書第2 頁「二、預計產銷」以下之說明以及第4 頁「八、產品製程/ 服務流程、建廠/ 建置時間表、設備開始作業及產品開始銷售或提供勞務時間表」，由此亦可明瞭原告據以申請系爭第2 次5 年免稅案件之投資計畫書，亦已將符合90/2版獎勵辦法第5條第1 項第8 款第3 目規定之產品納入投資計畫內，而此投資計畫並已經工業局予以審核並核發工業局核准函，為被告機關所不爭執之事實。
⒋次按，工業局核准函說明第四項係就原告完成「投資計畫
產品」之期限為規範，而該核准函所稱「投資計畫產品」，當然係指原告依經工業局核准之投資計畫完成之設計所產製之產品，並未區分原告將該設計提供他人產銷產品，或將自行使用該設計產製產品。故原告自行銷售根據系爭投資計畫完成之設計所產製之產品，自應包含在經濟部工業局核准函所指明之「投資計畫產品」中。
⒌再按，根據免稅所得計算要點第3 點之規定，公司選擇適
用免徵營利事業所得稅者，其免徵營利事業所得稅之範圍，以新興重要策略性產業投資計畫完成證明所載生產之產品或提供之勞務為限。針對系爭第2 次5 年免稅案件，科管局係於91年7 月12日核發完成證明，其中揭示之投資計畫生產之產品或提供之技術服務為「高階積體電路設計-SOC」，而依系爭投資計畫，所謂「高階積體電路設計-SOC」，包含（1 ）DVD-ROM 單晶片；（2 ）高整合DVD-Player晶片組；（3 ）Combi 晶片組等。從而根據計算要點第3 點之規定以及科管局完成證明之記載，益證系爭第
2 次5 年免稅案之免稅所得範圍，包含原告依系爭投資計畫產銷自有品牌產品之收入，至為明確。
⒍綜上說明可知，縱依90/2版獎勵辦法，財政部及被告本即
應將原告委外製造之成品銷貨收入納入免稅產品之範圍，而此亦為促進產業升級條例第9 條及90/2版獎勵辦法所明文規定欲提供予原告免徵營利事業所得稅之優惠，然被告機關卻僅憑賦稅署91年9 月10日函及工業局91年9 月20日函，指稱90/2版獎勵辦法並無90/12 版獎勵辦法第5 條第
3 項之規定，即斷章取義認為原告免稅收入範圍不包含自行銷售經核准之投資計畫完成之設計所產製產品，此舉無疑係對於積體電路業者（如本件原告）依據促產條例所得享有之免稅優惠予以限縮，未經法律授權而以行政函令進行目的性限縮，限制人民之免稅權利，當然違反憲法第19條租稅法律主義之規定，因此原處分違法不當，當然應予撤銷。
三、被告則以：㈠訴之聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
㈡按「為鼓勵對經濟發展具重大效益、風險性高且亟需扶植之
新興重要策略性產業之創立或擴充，營利事業或個人原始認股或應募屬該新興重要策略性產業之公司發行之記名股票，持有時間達3 年以上者，得依下列規定抵減其當年度應納之營利事業所得稅額或綜合所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後5 年度內抵減之︰一、營利事業以其取得該股票之價款20% 限度內，抵減應納之營利事業所得稅額。……第1 項新興重要策略性產業之適用範圍、核定機關、申請期限、申請程序及其他相關事項，由行政院召集相關產業界、政府機關、學術界及研究機構代表定之，並每二年檢討1 次，做必要調整及修正。」「公司符合前條新興重要策略性產業適用範圍者，於其股東開始繳納股票價款之當日起2 年內得經其股東會同意選擇適用免徵營利事業所得稅並放棄適用前條股東投資抵減之規定，擇定後不得變更。前項選擇適用免徵營利事業所得稅者，依下列規定辦理……二、屬增資擴展者，自新增設備開始作業或開始提供勞務之日起，連續5 年內就其新增所得，免徵營利事業所得稅。但以增資擴建獨立生產或服務單位或擴充主要生產或服務設備為限。」「經依本條例第9 條第1 項規定擇定適用免徵營利事業所得稅之公司，應於其投資計畫完成之次日起1 年內，檢齊下列文件，向財政部申請5 年免徵營利事業所得稅：一、符合新興重要策略性產業之核准函影本。二、符合新興重要策略性產業投資計畫之完成證明及全新設備清單影本。三、中央目的事業主管機關就選擇適用免徵營利事業所得稅備查函影本。但屬全數以未分配盈餘轉增資擴充者免附。」為促進產業升級條例第
8 條第1 項第1 款、第3 項、第9 條第1 項、第2 項第2 款及同條例施行細則第19條所明定。次按「本辦法依促進產業升級條例第8 條第3 項規定訂定之。」「新興重要策略性產業屬技術服務業者，應符合下列要件之一……三、公司於投資計畫完成年度及其前、後一年度之3 年期間內，研究與發展支出達新臺幣1 千5 百萬元。」「第2 條及第3 條投資計畫生產之產品或提供之技術服務，其範圍如下……八、技術服務業…（三）高階積體電路設計：DRAM (128M以上) 、GDRAM （8M以上）、同步SRAM（16M 以上）、100uA S-tand
By SRAM （2M以上）、Flash memory（16M 以上）、Mask
ROM （32M 以上）、Chipset （Pentium 等級以上）、ASIC（10萬Gate count以上）、DSP 、MCU （8 bit 以上）、類比IC、M-RAM 、LCD driver IC 、CPU 、SOC 、EDA 產品或
IP 。 」「公司申請適用新興重要策略性產業之獎勵，新投資創立者應於工廠設立許可函或公司設立執照核發之次日起
6 個月內；增資擴充者應於增資變更核准之公司執照或新設工廠之工廠設立許可函核發之次日起6 個月內；或於本辦法發布日起6 個月內，向經濟部工業局申請核發符合新興重要策略性產業核准函。」「公司依前條規定申請核發符合新興重要策略性產業核准函時，應檢具下列文件……四、投資計畫書7 份。」「經核發符合新興重要策略性產業核准函之公司，應於符合新興重要策略性產業核准函核發之次日起3 年內完成投資計畫，並於完成後檢具相關文件，依下列規定申請核發完成證明：一、投資計畫之執行地點位於科學工業園區內之公司，向科學工業園區管理局為之。」「經核發符合新興重要策略性產業核准函之公司，未能於經濟部工業局核發符合新興重要策略性產業核准函之次日起3 年內完成投資計畫，或投資計畫產品或技術服務項目變更者，應於期限屆滿前，向經濟部工業局申請展延或變更。但全程計畫完成期限不得超過4 年。」「第2 條及第3 條投資計畫生產之產品或提供之技術服務，其範圍如下……八、技術服務業……（三）高階積體電路設計……第1 項第8 款第3 目，選擇適用
5 年免稅者，其免稅範圍包括自行銷售依其經核准之投資計畫完成之設計所產製之產品所得。」為行政院90年2 月20日台經字第010445號令發布之新興重要策略性產業屬於製造業及技術服務業部分獎勵辦法（以下簡稱舊獎勵辦法）第1 條、第3 條第3 款、第5 條第1 項第8 款第3 目（註：無第3項）、第6 條第1 項、第7 條第1 項第4 款、第8 條第1 項第1 款、第9 條第1 項及90年12月27日台經字第071943號令發布之新興重要策略性產業屬於製造業及技術服務業部分獎勵辦法（以下簡稱新獎勵辦法）第5 條第1 項第8 款第3 目、第3 項所規定。
㈢原告係經營積體電路製造業，86年度經科學工業園區管理局
核准新投資創立（下稱第1 次5 年免稅），選定自87年1 月
1 日起連續5 年免徵營利事業所得稅，88及89年度復經該局核准第1 次及第2 次增資擴展（下分別稱第1 次4 年免稅及第2 次4 年免稅），分別自89年1 月1 日及90年1 月1 日起連續4 年內就其新增所得免徵營利事業所得稅，90及91年度經經濟部工業局核准增資擴展（以下分別稱第2 次5 年免稅、第3 次5 年免稅），分別自91年1 月1 日及92年1 月1 日起連續5 年內就其新增所得免徵營利事業所得稅。
⒈原告91年度列報免稅所得10,677,538,167元（詳原處分卷第11頁），其中：
⑴原告第1 次5 年免稅、第1 次4 年免稅、第2 次4 年免
稅及第2 次5 年免稅分別列報（新增）免稅產品銷貨收入淨額293,585,230 元、12,675,219,968元、8,004,806,367 元及8,539,537,358 元，合計29,513,148,923元（詳原處分卷第157 頁），並就前3 次（新增）免稅產品銷貨收入淨額20,973,611,565元按75﹪〔IC設計淨利率24﹪÷（IC設計淨利率24﹪＋IC買賣淨利率8 ﹪）〕計算（新增）免稅產品銷貨收入淨額15,730,208,674元，被告初查以原告係於86年5 月28日自聯華電子股份有限公司（下稱聯電公司）之IC設計部門分割成立，於成立當年度即以原產品繼續生產並銷售，第1 次5 年免稅應屬增資擴展而非新投資創立，按增資擴展免稅所得計算公式減除主要生產設備開始作業之前一年度（86年）免稅產品銷貨量計算第1 次5 年免稅新增免稅產品銷貨收入9,553,977 元，核算第1 次5 年免稅、第1 次4 年免稅及第2 次4 年免稅新增免稅產品銷貨收入淨額合計15,516,960,234元〔20,689,280,312×75﹪（正確為20,689,580,312元×75﹪＝15,517,185,234）〕；另第2次5 年免稅原告按100 ﹪列報為新增投資計畫之產品收入淨額8,539,537,358 元，惟查該次增資擴展投資計畫係經核准符合舊獎勵辦法第3 條第3 款及第5 條第1 項第8 款第3 目之規定，其免稅範圍並不包括自行銷售依其經核准之投資計畫完成之設計所產製之產品所得，乃按75﹪核算第2 次5 年免稅新增投資計畫產品收入淨額為6,404,653,018 元（8,539,537,358 ×75﹪）；核定全部新增投資計畫產品收入淨額合計21,921,613,252元（正確為21,921,838,252元）。
⑵委外加工比率列報0.01﹪（委託設計勞務成本111,111
元÷設計勞務總成本1,487,729,288 元），被告初查以設計勞務總成本中之研究設計費325,526,554 元係量產技術授權支出及消耗材料18,375,000元係已投入量產之光罩，合計343,901,554 元屬製造費用，與設計勞務無關，應自設計勞務總成本中減除，又由前期轉入之專用技術授權費12,399,948元，與設計勞務有關，應計入設計勞務總成本中，核算設計勞務總成本1,156,227,682元；另研究費中修繕維護費10,454,158元、訓練費11,275,745元、專用技術授權費194,532,921 元、技術服務費45,808,790元、專利申請及律師服務費13,932,750元、電腦使用費2,462,067 元及顧問費7, 986,759元合計286,453,190 元屬委託設計勞務成本，核算委外加工比率24.7748 ﹪（286,453,190 ÷1,156,227,682 ），核定免稅所得7,267,980,930 元（詳原處分卷第403 頁）。
⒉原告92年度列報免稅所得15,441,883,318元，被告初查以：
⑴新增投資計畫之產品收入淨額列報36,179,109,292元，
其中第2 次5 年免稅及第3 次5 年免稅產品之營業收入淨額分別為25,662,062,048元及4,941,695,409 元，原告按100 ﹪列報為新增投資計畫之產品收入淨額，惟查該2 次增資擴展投資計畫係經核准符合舊獎勵辦法第3條第3 款及第5 條第1 項第8 款第3 目之規定，其免稅範圍並不包括自行銷售依其經核准之投資計畫完成之設計所產製之產品所得，乃依前揭要點第12點第2 項規定，按76.47 ﹪〔IC設計淨利率26﹪÷（IC設計淨利率26﹪＋IC買賣淨利率8 ﹪）〕核算第2 次5 年免稅及第3次5 年免稅之新增投資計畫之產品收入淨額分別為19,623,778,848元及3,778,914,479 元（即第2 次5 年免稅25,662,062,048元×76.47 ﹪、第3 次5 年免稅4,941,695,409 元×76.47 ﹪），調減新增投資計畫之產品收入淨額7,201,064,130 元（分別調減6,038,283,200 元及1,162,780,930 元），核定新增投資計畫之產品收入淨額28,978,045,162元。
⑵委外加工比率原列報0 ﹪，嗣自行更正調整為3 ﹪（委
託設計勞務成本37,827,100元÷設計勞務總成本1,260,848,520 元），被告初查以其中退休金15,726,555元未實際提撥、技術權利金301,665,351 元（依所編製之技術權利金清冊實際發生金額為277,291,203 元）係量產技術授權支出及為取得工業、產業標準而支付之授權金等、捐贈大學校務款16,000,000元、專利及律師服務費27,449,734元、支付國內外旅費30,041,528元及軟體攤銷費138,301,710 元等均與設計勞務無關，合計529,184,878 元應自設計勞務總成本中減除；又其中實驗研究服務費中材料重分類及產業驗證標準合計10,563,073元屬委外性質，應計入委託設計勞務成本，核算委外加工比率6.61﹪〔（37,827,100＋10,563,073）÷（1,260,848,520 －529,184,878 ）〕，核定免稅所得11,577,528,282元。
⒊原告主張人民聲請許可之案件，如在處理程序終結前，據
以准許之法規有變更者，應適用新法規，新獎勵辦法增訂第5 條第3 項之目的，在釐清舊獎勵辦法就「技術服務業自行銷售依其經核准之投資計畫完成之設計所產製之產品所得」免稅範圍之爭議，並非增訂賦予新申請者較原申請者更為有利之條件，被告以舊獎勵辦法並無第5 條第3 項之規定，即認其不得享有全程免稅優惠，與新獎勵辦法增訂說明相牴觸；又其第2 次5 年免稅案雖於90年9 月28日取得經濟部工業局之免稅核准函，惟於91年9 月2 日始取得財政部之免稅核准函，而新獎勵辦法係於91年1 月1 日開始實施，依中央法規標準法之規定，自應適用新獎勵辦法；又委外加工比之分母應僅包含研發人員薪資、津貼、獎金、健保費及保險費、委託設計勞務成本、實驗研究服務費、勞務費等相關費用，分子則包含委託設計勞務成本、實驗研究服務費與勞務費等與設計勞務有關之費用，其餘研發人員辦公場所租金、文具用品、儀器設備折舊費用及為取得工業、產業標準而支付之專利授權費等均與設計勞務無關，請重新核定云云，申經被告復查決定略以，經就原告提示之科學工業園區管理局核准函、經濟部工業局核准函、新興重要策略性產業完成證明等資料查核，獲追認91年度免稅所得1,312,083,983 元；92年度追認免稅所得464,021,028 元。
㈣經查原告系爭第2 次5 年免稅案經經濟部以90年9 月28日工
（90）電字第09000322410 號函核發符合新興重要性產業核准函，並經科管局以91年7 月12日園商字第0910017104號函核發新興重要性產業完成證明，依上開經濟部函所載略以：
「主旨：貴公司增資擴充從事高階積體電路設計－SOC 之投資計畫，申請核發符合新興重要策略性產業核准函一案，復如說明，請查照。……說明……二、貴公司前述投資計畫……經核符合90年2 月20日行政院發布之『新興重要策略性產業屬於製造業及技術服務業部分獎勵辦法』第3 條第3 款及第5 條第1 項第8 款第3目 之規定，准依同辦法第7 條規定核發符合新興重要策略性產業核准函。」（詳鈞院卷第79頁附件1 ）科學工業園區管理局函所載略以：「貴公司增資擴充從事高階積體電路設計－SOC 之投資計畫，依據90年2 月20日發布之舊獎勵辦法第8 條規定，申請核發完成證明乙案，經查符合規定，准予證明……二、貴公司如選擇適用免徵營利事業所得稅者，應依據促進產業升級條例施行細則第19條、第20條及第21條規定辦理。三、……本完成證明係僅就貴公司之增資行為及購置全新機器、設備部分，予以核定。
」（詳鈞院卷第82頁附件2 ）另該函所附新興重要性產業完成證明之符合法令欄項載明：「適用90年2 月20日行政院發布之『新興重要策略性產業屬於製造業及技術服務業部分獎勵辦法』第3 條第3 款及第5 條第1 項第8 款第3 目之規定。」（詳鈞院卷第83頁附件3 ）以觀，原告系爭第2 次5 年免稅案之免稅範圍係適用90年2 月20日發布之舊獎勵辦法，並非90年12月27日發布之新獎勵辦法已明。依首揭條例施行細則第19條規定，財政部於受理原告5 年免徵營利事業所得稅申請案時，依原告檢附之文件（即上開規定之符合新興重要策略性產業之核准函影本、符合新興重要策略性產業投資計畫之完成證明及全新設備清單影本及中央目的事業主管機關就選擇適用免徵營利事業所得稅備查函影本）所載法令依據（即90年2 月20日發布之舊獎勵辦法）據以核發免稅核准函（詳鈞院卷第84頁附件4 ），而被告遵照上級機關（即財政部）核發之核准函及上開證明文件所載免稅範圍據以核算原告91及92年度免稅所得額並無不合。
㈤按類此案件既經財政部賦稅署以91年9 月10日台稅一發字第
0910454198號函（詳鈞院卷第86頁附件5 ）及經濟部工業局以91年9 月20日工策組字第09100323502 號函（詳鈞院卷第88頁附件6 ）相互表示意見略以，公司之投資計畫如係依據90年2 月20日發布之獎勵辦法申請核發核准函，則於90年12月31日以前取得新興重要策略性產業核准函者，無論其何時取得完成證明，均應遵循行為時據以准許之法令；而於91年
1 月1 日以後取得核准函者，因廠商於取得核准函之前，據以准許之法規有所變更，則應有適用中央法規標準法第18條所示「從新從優」行政法理之空間，即應可適用新獎勵辦法已如前述，而目前實務作業上，被告接獲經濟部所核發之新興重要性產業核准函均已依上開函意旨載明投資計畫免稅範圍，依最高行政法院前揭判決意旨，本件原告係於90年12月31日以前（即90年9 月28日）取得「符合新興重要策略性產業核准函」，則無論其何時取得「新興重要策略性產業完成證明」及「5 年免徵營利事業所得稅核准函」，均應適用行為時據以核准之法令即舊獎勵辦法，而無適用中央法規標準法第18條及新獎勵辦法之餘地，自亦無新獎勵辦法第5 條第
3 項「其免稅範圍包括自行銷售依其經核准之投資計畫完成之設計所產製之產品所得」規定之適用。
四、兩造之爭點：原告主張依90年12月增修之「新興重要策略性產業屬於製造業及技術服務業部分獎勵辦法」第5條第3項之規定，請求被告作成准予原告於91年度就第2次第5年免稅及92年度就第2次第5年免稅產品營業收入自行銷售經核准投資完成之設計所產製產品之所得，認列免稅所得範圍，是否有理？
五、本件判斷如下：㈠按行為時科學工業園區設置管理條例第15條第1 項、第2 項
第1 款：「科學工業得自其產品開始銷售或勞務開始提供之日起2 年內，自行選定4 年內之任何一會計年度之首日開始，連續免徵營利事業所得稅5 年。科學工業增資擴展供生產或提供勞務設備者，得就左列獎勵擇一適用。但擇定後不得變更：一、自新增設備開始作業或開始提供勞務之日起2 年內，得自行選定4 年內之任何一會計年度之首日開始，連續
4 年內，就其新增所得，免徵營利事業所得稅。」。次按促進產業升級條例第8 條第1 項第1 款、第3 項：「為鼓勵對經濟發展具重大效益、風險性高且亟需扶植之新興重要策略性產業之創立或擴充，營利事業或個人原始認股或應募屬該新興重要策略性產業之公司發行之記名股票，持有時間達3年以上者，得依下列規定抵減其當年度應納之營利事業所得稅額或綜合所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後5 年度內抵減之︰一、營利事業以其取得該股票之價款20% 限度內，抵減應納之營利事業所得稅額。……第1 項新興重要策略性產業之適用範圍、核定機關、申請期限、申請程序及其他相關事項，由行政院召集相關產業界、政府機關、學術界及研究機構代表定之，並每二年檢討1 次，做必要調整及修正。」；第9 條第1 項、第2 項第2 款「公司符合前條新興重要策略性產業適用範圍者，於其股東開始繳納股票價款之當日起2 年內得經其股東會同意選擇適用免徵營利事業所得稅並放棄適用前條股東投資抵減之規定，擇定後不得變更。前項選擇適用免徵營利事業所得稅者，依下列規定辦理……二、屬增資擴展者，自新增設備開始作業或開始提供勞務之日起，連續5 年內就其新增所得，免徵營利事業所得稅。但以增資擴建獨立生產或服務單位或擴充主要生產或服務設備為限。」；同條例施行細則第19條：「經依本條例第9 條第1項規定擇定適用免徵營利事業所得稅之公司，應於其投資計畫完成之次日起1 年內，檢齊下列文件，向財政部申請5年免徵營利事業所得稅：一、符合新興重要策略性產業之核准函影本。二、符合新興重要策略性產業投資計畫之完成證明及全新設備清單影本。三、中央目的事業主管機關就選擇適用免徵營利事業所得稅備查函影本。但屬全數以未分配盈餘轉增資擴充者免附。」次按依促進產業升級條例第8 條第3項授權，經行政院90年2 月20日台經字第010445號令發布之新興重要策略性產業屬於製造業及技術服務業部分獎勵辦法（以下簡稱舊獎勵辦法）第3 條第3 款：「新興重要策略性產業屬技術服務業者，應符合下列要件之一……三、公司於投資計畫完成年度及其前、後一年度之3 年期間內，研究與發展支出達新臺幣1 千5 百萬元。」；第5 條第1 項第8款第3 目：「第2 條及第3 條投資計畫生產之產品或提供之技術服務，其範圍如下……八、技術服務業…（三）高階積體電路設計：DRAM (128M以上) 、GDRAM （8M以上）、同步SRAM（16M 以上）、100uAS- tandBySRAM（2M以上）、Flash memory（16M 以上）、MaskROM （32M 以上）、Chipset （Pentium 等級以上）、ASIC（10萬Gate count以上）、DSP 、MCU （8 bit 以上）、類比IC、M-RAM 、
LCD driver IC 、CPU 、SOC 、EDA 產品或IP。」第6 條第
1 項：「公司申請適用新興重要策略性產業之獎勵，新投資創立者應於工廠設立許可函或公司設立執照核發之次日起6個月內；增資擴充者應於增資變更核准之公司執照或新設工廠之工廠設立許可函核發之次日起6 個月內；或於本辦法發布日起6 個月內，向經濟部工業局申請核發符合新興重要策略性產業核准函。」；第7 條第1 項第4 款：「公司依前條規定申請核發符合新興重要策略性產業核准函時，應檢具下列文件……四、投資計畫書7 份。」；、第8 條第1 項第1款：「經核發符合新興重要策略性產業核准函之公司，應於符合新興重要策略性產業核准函核發之次日起3 年內完成投資計畫，並於完成後檢具相關文件，依下列規定申請核發完成證明：一、投資計畫之執行地點位於科學工業園區內之公司，向科學工業園區管理局為之。」；第9 條第1 項：「經核發符合新興重要策略性產業核准函之公司，未能於經濟部工業局核發符合新興重要策略性產業核准函之次日起3 年內完成投資計畫，或投資計畫產品或技術服務項目變更者，應於期限屆滿前，向經濟部工業局申請展延或變更。但全程計畫完成期限不得超過4 年。」。另90年12月27日台經字第071943號令發布之新興重要策略性產業屬於製造業及技術服務業部分獎勵辦法（以下簡稱新獎勵辦法）第5 條第1 項第8款第3 目、第3 項：「第2 條及第3 條投資計畫生產之產品或提供之技術服務，其範圍如下……八、技術服務業……（三）高階積體電路設計……第1 項第8 款第3 目，選擇適用
5 年免稅者，其免稅範圍包括自行銷售依其經核准之投資計畫完成之設計所產製之產品所得。」。末按新興重要策略性產業免徵營利事業所得稅免稅所得計算要點（下稱計算要點）（一）第12點：「技術服務業依第7 點增加銷貨量方式及第8 點公式計算新增投資計畫之產品（勞務）收入淨額者，得以投資計畫完成之日起投資計畫勞務（產品）收入減基準年度投資計畫勞務（產品）收入為準。技術服務業以符合投資計畫勞務（產品），產銷非屬投資計畫之最終勞務（產品），其符合投資計畫勞務（產品）收入之計算如下：投資計畫勞務（產品）收入＝含投資計畫勞務（產品）之最終勞務（產品）收入淨額×｛財政部備查當年度投資計畫勞務（產品）之同業利潤標準之淨利率÷〔財政部備查當年度投資計畫勞務（產品）之同業利潤標準之淨利率＋含投資計畫勞務（產品）之最終勞務（產品）同業別或相近業別買賣業之同業利潤標準之淨利率〕｝。依新興重要策略性產業屬於製造業及技術服務業部分獎勵辦法第5 條第3 項或其他獎勵辦法規定，其免稅範圍包括自行銷售依其經核准之投資計畫完成之設計所產製之產品所得者，不適用前項計算公式。」。
㈡準據上開規定可知，有關新興重要策略性產業之適用範圍、
核定機關、申請期限、申請程序及其他相關事項，經促進產業升級條例第8 條第3 項之授權，應依獎勵辦法所規定之程序辦理。而依該辦法之規定，公司應先向經濟部工業局申請核發符合新興重要策略性產業核准函；次於完成投資計畫時，向權限機關（於本件即科管局）申請核發完成證明；末依促進產業升級條例施行細則第19條之規定，於其投資計畫完成之次日起1 年內，向財政部申請5 年免徵營利事業所得稅。而第二階段之完成證明，其性質係在證明公司是否依其投資計畫書按工業局核准之內容完成投資計畫；第三階段之核准免稅，則係限於投資證明所載之免稅範圍。財政部賦稅署91年9 月10日台稅一發字第0910454198號函（見本院卷第86頁），略以：「主旨：有關91年1 月1 日以後取得完成證明之投資計畫，其選擇適用5 年免稅者，得否適用90年12月27日發布之『新興重要策略性產業屬於製造業及技術服務業部分獎勵辦法』乙案，復請查照。說明：一、復貴局（按，為經濟部工業局）91年5 月10日工策字第0000000000-0號函。
二、貴局所研提意見，本署意見如次：（一）有關90年12月31日以前取得新興重要策略性產業核准函者，無論其何時取得完成證明，均經遵循行為時據以准許之法令，故無適用新獎勵辦法之餘地乙節，本署敬表同意。（二）至於公司之投資計畫依據舊獎勵辦法申請，且於91年1 月1 日以後始取得新興重要策略性產業核准函之案件，其據以准許之法規已有所變更，應可適用新法規，其5年免稅範圍可包括自行銷售依其經核准之投資計畫完成之設計所產製之產品所得乙節，本署原則同意，惟仍宜請貴局於核發新興重要策略性產業核准函前，通知申請公司於限期內改按修正後獎勵辦法規定申請辦理完竣，方得適用，以免發生公司申請與核准項目不一致之情形。三、另為便利徵納雙方於計算免徵營利事業所得稅時有所依循，建請貴局於核發新興重要策略性產業核准函及完工證明時，應將上述免稅範圍明確載於公文書中。」，其中指明「至於公司之投資計畫依據舊獎勵辦法申請，且於91年1 月1 日以後始取得新興重要策略性產業核准函之案件，其據以准許之法規已有所變更，應可適用新法規，其5 年免稅範圍可包括自行銷售依其經核准之投資計畫完成之設計所產製之產品所得乙節，本署原則同意，惟仍宜請貴局於核發新興重要策略性產業核准函前，通知申請公司於限期內改按修正後獎勵辦法規定申請辦理完竣，方得適用」，意即在舊獎勵辦法施行之有效期間提出申請，迄新獎勵辦法施行後，仍未獲准，應改按新獎勵辦法提出申請，始有新獎勵辦法之適用，核其意旨符合前揭新興重要策略性產業增資免稅之作業流程規範，自得適用。原告指適用此函釋之結果，使同時於舊法時期提出申請之公司，因獲得核准回復之時點係在新或舊獎勵辦法施行時，而異其免稅所得之範圍云云，乃屬誤解。
㈣經查，原告系爭第2次5年免稅案經經濟部以90年9 月28日工
（90）電字第09000322410 號函核發符合新興重要性產業核准函，並經科管局以91年7 月12日園商字第0910017104號函核發新興重要性產業完成證明；依上開經濟部函所載略以：
「主旨：貴公司增資擴充從事高階積體電路設計－SOC 之投資計畫，申請核發符合新興重要策略性產業核准函一案，復如說明，請查照。……說明……二、貴公司前述投資計畫……經核符合90年2 月20日行政院發布之『新興重要策略性產業屬於製造業及技術服務業部分獎勵辦法』第3 條第3 款及第5 條第1 項第8 款第3 目之規定，准依同辦法第7 條規定核發符合新興重要策略性產業核准函。」（見本院卷第79頁），科管局函所載略以：「貴公司增資擴充從事高階積體電路設計－SOC 之投資計畫，依據90年2 月20日發布之舊獎勵辦法第8條 規定，申請核發完成證明乙案，經查符合規定，准予證明……二、貴公司如選擇適用免徵營利事業所得稅者，應依據促進產業升級條例施行細則第19條、第20條及第21條規定辦理。三、……本完成證明係僅就貴公司之增資行為及購置全新機器、設備部分，予以核定。」（見本院卷第82頁），另該函所附新興重要性產業完成證明之符合法令欄項載明：「適用90年2 月20日行政院發布之『新興重要策略性產業屬於製造業及技術服務業部分獎勵辦法』第3 條第3 款及第5 條第1項 第8 款第3 目之規定。」（見本院卷第83頁），均載明原告系爭第2 次5 年免稅案之免稅範圍係適用90年2 月20日發布之舊獎勵辦法，並非90年12月27日發布之新獎勵辦法至為明確，自無新獎勵辦法第5 條第3 項「其免稅範圍包括自行銷售依其經核准之投資計畫完成之設計所產製之產品所得」規定之適用。故依首揭條例施行細則第19條規定，財政部於受理原告5 年免徵營利事業所得稅申請案時，依原告檢附之文件（即上開規定之符合新興重要策略性產業之核准函影本、符合新興重要策略性產業投資計畫之完成證明及全新設備清單影本及中央目的事業主管機關就選擇適用免徵營利事業所得稅備查函影本）所載法令依據（即90年2月20日發布之舊獎勵辦法）據以核發免稅核准函（見本院卷第84頁），而被告遵照上開財政部核發之核准函及上開證明文件所載免稅範圍，依據舊獎勵辦法（並無新獎勵辦法第5條第3 項有關免稅範圍包括自行銷售依其經核准之投資計畫完成之設計所產製之產品所得），依計算要點第12點第2 項規定，按75％計算其新增投資計畫之產品收入淨額，以核算原告91及92年度免稅所得額，並無不合。
㈤原告主張其係於90年8 月向工業局申請並於同年9 月28日獲
工業局核發「符合新興重要策略性產業」核准函，嗣於91年
6 月24日獲新竹科學園區管理局核發完成證明，之後於91年
7 月24日向財政部提出申請自91年1 月1 日起5 年免徵營利事業所得稅，而財政部於同年9 月2 日發核准函，准許原告自91年1 月1 日起適用第2 次5 年免稅，而系爭獎勵辦法既已於90年12 月 間變更，而新獎勵辦法更於91年1 月1 日起即生效實施，因此於系爭第2 次5 年免稅申請案之過程中，應構成中央法規標準法第18條所定處理程序終結前據以准許之法規有變更之情形，並有「從新從優原則」之適用云云。
惟查，本件原告申請核發符合「新興重要策略性產業」之申請案，係由經濟部工業局受理並審定；投資計畫完成後申請核發完成證明之申請案係由科管局受理並審定；享受適用5年免稅之申請案係由財政部受理並審定，以上係各自獨立之申請案，各機關受理申請事項各別，審定權限範圍自屬各別。次按「中央法規標準法第18條，係以人民聲請許可案件，於聲請後至處理程序終結前，據以准許之法規有變更之情形，始生新法規與舊法規比較之問題。本件上訴人於89年7 月
1 日受讓系爭被動元件廠，至90年6 月6 日申報完成證明及享受免稅獎勵，並無法規變更之情事。且申請是否符合『重要科技事業屬於製造業及技術服務業部分適用範圍標準』之核發，與申報完成證明及享受免稅，係各自獨立之聲請案件。前者被上訴人於88年12月9 日核發符合規定，該項聲請許可案件之處理程序即已終結。本件自應適用申請時有效之法規，核與中央法規標準法第18條及稅捐稽徵法第一之一條之規定無涉，亦無適用不真正溯及既往原則之可言。至於司法院釋字第142 號解釋，係針對稅捐核課期間，法律修正後營業稅應否補徵所為釋示，於本件無其適用之餘地。……」（最高行政法院93年度判字第1183號判決意旨參照）。中央法規標準法第18條所稱處理程序，已明文係「各」機關（單一機關）受理人民聲請許可案件之處理程序，並非指受理具有關聯性之人民聲請許可案件之「所有」機關之處理程序。本件原告新投資創立生產高階積體電路設計之投資計畫申請核發符合新興重要策略性產業案，業經經濟部工業局於90年9月28日核准其「免稅範圍」適用舊獎勵辦法所列技術服務業之高階積體電路設計，則該聲請許可案件之處理程序於90年12月27日新獎勵辦法發布前即已終結，參照前揭說明，本件應適用申請時有效之法規，並無中央法規標準法第18條規定之適用。再查，新舊獎勵辦法均於第2 條、第3 條分別區分規定新興重要策略性產業屬「製造業」及新興重要策略性產業屬「技術服務業」者之要件，再於第5 條規定第2 條製造業所生產之產品範圍及第3 條技術服務業所提供之技術服務範圍，亦即該2 種產業其得免稅之範圍分別在產品、技術服務之領域內，並無重疊部分。是依舊獎勵辦法所申請獲准之投資計畫，其免稅範圍即應依舊獎勵辦法之規定自明。固然嗣後新獎勵辦法增加第5 條第3 項之規定為「第1 項第8 款第3 目（即高階積體電路設計），選擇適用五年免稅者，其免稅範圍包括自行銷售依其經核准之投資計畫完成之設計所產製之產品所得」，將原不屬於積體電路業所得免稅範圍之產品所得亦併予納入，此屬獎勵辦法所為之放寬規定，故積體電路業者有無此新增規定之適用，端視其獲准投資計畫所適用之法規為舊法或新法。是以，財政部雖為稅捐優惠之權責機關，惟其所為核准免稅之範圍亦不得逸出舊獎勵辦法之範圍。
六、綜上，本件被告未依新獎勵辦法第5條第3項規定，將原告依其投資計畫完成之設計所產製之產品銷售所得，認列為免稅所得，於法並無違誤，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法均於本件判斷不生影響，爰不一一贅述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 12 月 10 日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 黃 本 仁
法 官 陳 秀 媖法 官 李 玉 卿上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 12 月 10 日
書記官 陳 又 慈