臺北高等行政法院判決
98年度訴更一字第39號
98年10月1日辯論終結原 告 耀總實業有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部基隆關稅局代 表 人 乙○○（局長）訴訟代理人 丁○○
丙○○上列當事人間違反海關緝私條例事件，本院前審判決（95年度訴字第2131號）訴願決定及原處分（即95年1 月11日基普復二五字第0951001284號復查決定）均撤銷，被告不服，提起上訴，經最高行政法院廢棄發回，本院更為判決如下：
主 文原告之訴駁回。
第一審及發回前上訴審訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於93年12月8 日委由偉宏報關股份有限公司向被告報運進口舊車乙批（報單號碼：第AW/D2/93/300 A/0503 號），於93年12月9 日押款放行，經被告於94年4 月11日以基普五補字第0940030204號函按財政部關稅總局驗估處（下稱驗估處）查得價格FOB USD 23,950/UNT、FOB USD 26,500/UNT增估補稅。原告不服，申請復查，嗣被告據驗估處總驗一二字第0941001285號函示，本案涉有繳驗偽造發票，偷漏關稅之情事，來車第1 項按實際交易價格FOB USD 23,950 /UNT 、第2 項按實際交際價格FOB USD 26,500/UNT核估，並依法核處等語，乃以94年6 月21日基普復一五字第0941009811號復查決定書，將原處分（增估補稅）撤銷，依法另為適當處分。被告即據此依海關緝私條例第37條第1 項之規定按所漏進口稅額處2 倍之罰鍰計新台幣（下同）364,244 元，並依同條例第44條、貨物稅條例第32條、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條及貿易法第21條第1 項、第2 項之規定追徵所漏進口稅費計1,304,441 元（包括進口稅432,119 元、貨物稅730,712 元、營業稅140,923 元、推廣貿易服務費687 元），另依貨物稅條例第32條第10款之規定，按所漏貨物稅額處5 倍之罰鍰計1,539,800 元，及依營業稅法第51條第7 款之規定，處所漏營業稅額2 倍之罰鍰計118,700 元。原告不服，申請復查，經被告95年1 月11日基普復二五字第0951001284號復查決定（即本件原處分），將原處分關於處偷漏關稅額之罰鍰部分變更為350,754 元；處追徵所漏進口稅費部分變更為1, 284,079元整（包括進口稅425,374 元、貨物稅719,306 元、營業稅138,723 元、推廣貿易服務費676 元）；處偷漏營業稅額之罰鍰部分變更為114,300 元；處偷漏貨物稅額之罰鍰部分變更為1,482,800元。原告猶表不服，提起訴願，亦遭駁回。原告不服，提起行政訴訟。經本院以95年度訴字第2131號判決，訴願決定及原處分（即95年1 月11日基普復二五字第0951001284號復查決定）均撤銷，被告不服，向最高行政法院提起上訴，案經最高行政法院98年度判字第185 號判決將原判決廢棄，發回本院重行審理。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分（即95年1月11日基普復二五字第0951001284號復查決定）均撤銷。
⒉第一審及發回前上訴審訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉第一審及發回前上訴審訴訟費用由原告負擔。
三、原告主張：㈠原告與Auto Enterprises SalesInc.（下稱AE公司）間確
無買賣關係，有臺灣士林地方法院94年度重訴字第23號裁定，以AE公司未繳納上訴裁判費用，因而裁定駁回上訴確定在案可稽。再者，AE公司同時向原告及Auto GaryDriver索討賠償，AE公司並提供予被告不實之銷售合約。
是以，被告裁罰原告，並無理由。
㈡經查，本件系爭交易買賣，係由原告向加拿大商Auto
Gary Driver 所購車輛，再由Auto Gary Driver委託AE公司出貨予原告，係屬三方貿易結構，應符合關稅法第30條第4 項及第6 項，是以，海關課稅基準依法應不得作為計算完稅價格之依據；且依關稅法第32條之規定，海關應按該貨物出口時，或出口前、後銷售至中華民國類似貨物之交易價格核定之。
㈢系爭交易如被告所言，被告所核定系爭貨物之合約，因無
雙方簽名或蓋章，經原審法官不認該合約為真正；被告事後又經由AE公司之委任律師，取得具有原告簽名之合約，作為系爭貨物之價格依據，足證兩份合約之相異云云。
㈣提出臺灣士林地方法院94年度重訴字第23號判決及裁定、
最高行政法院98年度判字第127 號判決、原告與AutoGary Driver 之email 、原告與Auto Gary Driver之往來對帳表等件影本為證。
四、被告主張：㈠最高行政法院以：「…原處分卷附之驗估處94年4 月12日
總驗一二字第0941001285號函所附之銷售合約（影本），賣方欄經人簽署，則該人是否為AE公司之代表人？或是Gray公司之代表人？甚或是其他之人？原審既未調查該項證據，遽認賣方未在銷售合約簽名，被上訴人與AE公司間有無簽訂銷售合約，不無疑義云云，尚嫌率斷。上訴人雖未指摘及此，惟原判決所認定之事實既有瑕疵，本院自無從為法律上之判斷，應將原判決廢棄，發回原審法院。末查上開驗估處函附之銷售合約（影本）中「NOTES 」欄記載「PRICE INCLUDES FREIGHT & MARINE INSURANCE TOTAIWAN」，可知其交易價格為CIF 價格，而非FOB 價格，併此指明。」為由，廢棄原判決，惟查：
⒈為使當事人能最大限度行使其私法自治權，由之引申之
契約自由，原則肯認締約者之方式自由。基於契約自由原則中之方式自由，就契約內容論，只要當事人雙方獲得合致之意思表示的範圍達到民法第153 條所規定的程度，契約即為成立，當事人原則上得以任何方式為之，不但書面或口頭皆可，而且原則上也不必踐行任何儀式。只有在例外的情形，為提醒締約人慎重其事，為保存與締約有關之證據方法，法律始對於一些契約類型規定法定方式（例如民法第422 條之「字據」、第531 條之「文字」、第166-1 條之「公證」或第982 條之「公開儀式及一定數目以上之證人」）為之。本件AE公司之銷售合約（Sale Contract ）末端當事人欄，僅有原告大、小章及代表人英文簽名在「ACCEPTED BY THEPURCHASER 」，「ACCEPTED BY THE VENDOR」（即出賣人AE公司）一欄則全為空白，縱然屬實，惟依上開法律規定觀之，本件銷售合約之真實性，仍無疑義。
⒉關於驗估處94年4 月12日總驗一二字第0941001285號函
所附之銷售合約：查該銷售合約係駐洛杉磯台北經濟文化辦事處商務組（下稱駐外單位）94年2 月23日REFERENCE NO.940211 號電文所檢附，其係由AE公司所提供，該電文檢附共計19輛汽車之銷售合約，其中有些AE公司未簽名，有些則為原告公司未簽名，而系爭貨物之銷售合約（下稱原查得銷售合約）則雙方均未簽名。嗣於本件原審訴訟期間，驗估處另根據駐外單位95年10月27日REFERENCE NO.951007 號電文查得之資料，輾轉向AE公司民事訴訟在台委任律師邱淑卿律師查得具原告簽署之銷售合約，其所載內容及格式均與原查得銷售合約相同。
⒊經查，原告於報運系爭貨物進口時，進口報單所申報之
國外供應商為AE公司，檢附之報關發票亦為AE公司所開立，故本件之國外實際供應商為AE公司，自屬無誤。另依臺灣土地銀行桃園分行所提供原告於該行之賣匯水單資料所示，有多筆匯出款之國外受款均為AE公司，且AE公司於96年2 月13日應駐外單位之要求以書面再次聲明系爭貨物確為AE公司售予原告（鈞院卷第69頁，證據1第14、15項），至於原告主張係向Auto Gary Driver訂購系爭車輛，但未能提供相關事證以為證明（參原審判決理由四、前段）。故本件之國外實際供應商確為AE公司無訛。AE公司既為本件實際供應商，其所提供具原告簽署之銷售合約所載之價格，即為系爭貨物由輸出國銷售至本國應付之價格，依據關稅法第29條之規定，該價格即為本件之實際交易價格，並應以該價格核估系爭貨物之完稅價格。又AE公司出具之銷售合約之所以僅有原告大、小章及代表人英文簽名在「ACCEPTED BY THEPURCHASER 」，「ACCEPTED BY THE VENDOR」（即出賣人AE公司）一欄則全為空白，係因AE公司對原告之交易上信賴，故未再另為署名於銷售合約上，並由雙方各自保留合約原本。
⒋AE公司與原告間有無締結銷售合約，就銷售關係之設定
，雙方確已達成具有拘束力以及表示知悉之意思表示之合意，並於系爭貨物之進口報單及報關發票等證據，足堪認定。倘若AE公司與原告間無銷售關係，原告又何須偽造AE公司開立之COMMERCIAL INVOICE，並持以繳驗報關。
㈡原告主張：上訴人耀總公司與AE公司間確無買賣關係，亦
有臺灣士林地方法院94年度重訴字第23號判決…駁回上訴確定在案可稽…被上訴人耀總公司與AE公司確無買賣關係…、…最高法院發回理由略以…然，耀總公司與AE公司確無買賣關係，業經臺灣士林地方法院94年度重訴字第23號判決確定…足見最高行政法院發回理由不復存在甚明云云。按民事判決之認定並不當然拘束行政法院判決，仍應視民事判決認定之事實可否採認。經查，原告所稱之民事訴訟係AE公司因包含系爭貨物共20輛汽車爭議事件控告耀總公司（即本件原告），耀總公司於該訴訟中雖主張：「…至於原告提出之買賣契約書影本，被告否認其真正…。」，而臺灣士林地方法院亦採納該主張：「…經查，原告固提出其與被告耀總公司間之買賣契約書影本為證，然其真正則為被告耀總公司所否認…原告既無法提出正本或其他之證明，自難依該買賣契約書影本遽認原告與被告耀總公司間確有買賣契約關係…。」，然查上開判決書附表第14、16項貨物（VIN 末5 碼分別為68828 、08281 ，報單號碼分別為AW/D2/93/300A/0502－鈞院卷第74頁，證據3 、AW/ D2/93/300A/0501 －鈞院卷第79頁，證據5 ），原告於提起行政訴訟時（鈞院95年訴字第2132、2134號判決），其於準備程序雖否認原查得銷售合約之真正，惟被告於辯論時提出經原告簽名之銷售合約，原告則不再爭執（鈞院95年訴字第2132、2134號判決書之判決理由五、㈢）。
顯見本件原告於上開民事訴訟中之主張與事實不符，根據該主張所為之判決於本件亦不足採。
㈢原告所引據參考之最高行政法院98年度判字第127 號判決
，係因原處分進口貨物完稅價格計算錯誤，且未於復查、訴願等行政救濟程序予以更正，因而遭最高行政法院駁回上訴。本件原處分時雖亦有完稅價格計算錯誤之情事，惟該錯誤於復查程序時即予以更正，故本件案情與原告所提判決尚有未合，不宜援引。
㈣經查原告所爰引之關稅法第30條第1 項第4 款及同條第2
項第6 款，惟查，本件賣雙方並無特殊關係之情事，自無前開關稅法第30條之適用。
㈤原告主張其與Auto Gary Driver之email 往來，證明AE公
司同時向原告及Auto Gary Driver索討賠償，AE公司並提供予台灣關稅局不實之銷售合約云云。經查，原告所提之電子郵件，其內容僅敘明原告與Gary公司均遭AE公司控告或索賠，並未提及系爭貨物交易價格或AE公司所提供給海關之銷售合約內容真偽，原告據此主張AE公司提供海關不實之銷售合約，核無足採。
㈥經查原告所提其與Auto Gary Driver之往來對帳表之文件
內容，其並未記載文件名稱、日期及編號，亦無任何簽署，無法查證其真實性，亦無足採等語。
㈦提出AE公司售予原告公司之車輛車身號碼清表、進口報單
第AW/D2/93/300A/0502號及第AW/D2/93/300A/0501號等件影本為證。
五、按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2 倍至5 倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、…。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。…」；「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。…」，海關緝私條例第37條第
1 項及第44條前段各定有明文。次按「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處5 倍至15倍罰鍰：
一、…。十、國外進口之應稅貨物，未依規定申報者。」，貨物稅條例第32條第10款設有規定。又按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、…。七、其他有漏稅事實者。
」，營業稅法第51條第7 款定有明文。且按「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。…」；「推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬定，報請行政院核定。」，貿易法第21條第1 項前段、第
2 項各設有規定。
六、前揭事實概要所載各情，為兩造所不爭，且有上開各該文件、原處分（即系爭復查決定書）及訴願決定書等件影本附原處分卷及訴願機關卷，及本院前審判決、最高行政法院判決附本院前審案卷及最高行政法院案卷可稽。茲依前述兩造主張之意旨，就下列各點敘明判決之理由。
七、原告報運進口系爭貨物，涉有繳驗偽造發票，偷漏稅款之違章情事：
㈠經查，本件原告於93年12月8 日向被告報運進口舊車乙批
（報單號碼：第AW/D2/93/300 A/0503 號，計2 輛），被告以原告檢附之報關發票經駐洛杉磯台北經濟文化辦事處商務組電文回復向國外供應商AE公司查證結果（原處分卷附件12），AE公司稱僅開立銷售合約（SALE CONTRACT ），未曾開具任何Commercial Invoices 或Invoices，原告所檢附之報關發票交易價格明顯偏低，非該公司所簽發等語，原告即涉有繳驗偽造發票之情事。又該電文所附其他汽車之銷售合約，其中有些AE公司未簽名，有些則為原告公司未簽名，而原最初查得本件系爭進口舊車之銷售合約，則買賣雙方均未簽名（原處分卷附件3SALE CONTRACT 2紙），嗣本件原審訴訟期間，驗估處另根據駐外單位95年10月27日REFERENCE NO.951007 號電文查得之資料，輾轉向AE公司民事訴訟在台委任律師邱淑卿律師查得具原告簽署之銷售合約（原審卷第51、52頁），上面有原告公司代表人簽名（Michael Yu即甲○○），價額分別是USD23,950 /UNT 、USD 26, 500/ UNT，且其所載內容、格式、系爭進口舊車之號碼及價格等均與原查得銷售合約相同，被告乃以其所載價額為實際交易價格，並非無據。且參以買賣契約之訂立並不以書面為必要，上開原告公司代表人簽名之銷售合約，縱無AE公司之簽署，然而該合約書係由AE公司所提供，已詳載系爭標的物、價格等契約之「必要之點」，其經原告公司代表人在銷售合約上簽名，客觀上應認雙方已有締結契約之合意；且原告於報運系爭貨物進口時，進口報單所申報之國外供應商即為AE公司，檢附之報關發票亦記載為AE公司所開立；又依臺灣土地銀行桃園分行所提供原告於該行之賣匯水單資料所示，有多筆匯出款之國外受款均為AE公司（原處分卷附件11）；再者，AE公司於96年2 月13日應駐外單位即駐洛杉磯台北經濟文化辦事處之要求，亦以書面再次聲明系爭貨物確為AE公司售予原告（本院卷第69頁，證據1 第14、15項），故被告核認本件系爭貨物之國外實際供應商為AE公司，應屬無誤。準此，AE公司既為本件系爭貨物之實際供應商，其所提供具原告簽署之銷售合約所載之價格，即為系爭貨物由輸出國銷售至本國應付之價格，依據關稅法第29條之規定，該價格即為本件之實際交易價格，並應以該價格核估系爭貨物之完稅價格〔原先處分係以FOB （不含運費、保險費）計算完稅價格，嗣被告復查決定改以CIF （含運費、保險費）計算完稅價格〕。是以本件原告既有繳驗偽造發票，低報交易價格報運進口系爭貨物之情形，被告因認原告涉有繳驗偽造發票，偷漏稅款之違章情事，並無不合。
㈡原告雖提出臺灣士林地方法院94年度重訴字第23號判決（
下稱系爭民事判決，本院卷第26頁以下）為證，主張其與AE汽車公司間無買賣關係，並無本件之違章情事云云。按「普通法院民事判決所認定之事實及判決結果，固無當然拘束行政爭訟之效力，…」，改制前行政法院83年度判字第1162號判決意旨可資參照；是以本件判決依調查所得證據資料，據以認定事實，自不受系爭民事判決之拘束。況且，系爭民事判決附表所載汽車，編號12、13車身號碼固與本件系爭貨物之車身號碼同，惟查該判決理由係以「原告（AE公司）既無法舉證證明與被告耀總公司間有買賣關係，被告耀總公司並無給付買賣價金予原告之義務，…」等語，而為該事件原告敗訴之判決理由（本院卷第28頁背面），可知系爭民事判決主要係以AE公司所提證據不足證明系爭車輛之買賣關係而為論斷，核屬證據充足與否之判斷，其與本件行政訴訟係綜合本件調查所得事證而為認事用法之論斷，仍不衝突。本件依調查證據認定事實之結果，認為原告向供應商AE公司購買系爭車輛報運進口，涉有繳驗偽造發票，偷漏稅款之違章情事，其認事用法，並不受系爭民事判決之拘束。是以本件原告持系爭民事判決主張其與AE汽車公司間無買賣關係，並無本件之違章情事云云，核不足採。
㈢原告主張本件系爭交易買賣，係由原告向加拿大商Auto
Gary Driver 所購車輛，再由Auto Gary Driver委託AE公司出貨予原告，係屬三方貿易結構云云。經查，原告雖主張係向Auto Gary Driver訂購系爭車輛，並依該公司之指示匯款至AE公司，惟依臺灣土地銀行桃園分行提供之原告賣匯水單等資料，匯出款之國外受款均為AE公司（原處分卷附件11），且原告並未能提供相關事證以證明係受AutoGary Driver 指示匯款至AE公司，即難憑該匯款資料而認Auto Gary Driver為系爭車輛之供應商。又原告雖提出其與Auto Gary Driver之email 往來資料（本院卷第92頁），主張AE公司同時向原告及Auto Gary Driver索討賠償及AE公司提供被告係不實之銷售合約云云。然而，原告所提之電子郵件，其內容僅敘述原告與Gary公司均遭AE公司控告或索賠，並未提及系爭貨物交易價格或AE公司提供被告銷售合約內容之真偽，原告據此主張AE公司提供被告者係不實之銷售合約云云，並不足採。再者，原告雖提出其與Auto Gary Driver之往來對帳表為證（本院卷第93頁），惟觀諸該文件內容，並未記載文件名稱、日期及編號，亦無任何簽署，尚無法採認其為真實。是以原告上開主張，並未舉證以實其說，且與前開調查之事證不符，核不足採。
㈣此外，AE公司既為本件系爭貨物之實際供應商，其所提供
具原告簽署之銷售合約所載之價格，核係系爭貨物由輸出國銷售至本國應付之價格，依據關稅法第29條之規定，該價格即為本件之實際交易價格，並應以該價格核估系爭貨物之完稅價格，即無不合。原告另據上開主張，訴請依關稅法第30條、第32條等規定核估系爭貨物之完稅價格云云，亦非可採，附此敘明。
八、被告重核所為變更罰鍰及所漏進口稅費之復查決定，核無違誤：
綜上所述，本件原告報運進口系爭貨物，涉有繳驗偽造發票，偷漏稅款之違章情事，被告乃依海關緝私條例第37條第1項之規定，按所漏進口稅額處2 倍之罰鍰計364,244 元，並依同條例第44條、貨物稅條例第32條、營業稅法第51條及貿易法第21條第1 項、第2 項之規定追徵所漏進口稅費計1,304,441 元（包括進口稅432,119 元、貨物稅730,712 元、營業稅140,923 元、推廣貿易服務費687 元），另依貨物稅條例第32條第10款之規定，按所漏貨物稅額處5 倍之罰鍰計1,539,800 元，及依營業稅法第51條第7 款之規定，處所漏營業稅額2 倍之罰鍰計118,700 元。嗣經原告申請復查，被告遂以95年1 月11日基普復二五字第0951001284號復查決定〔原先處分係以FOB （不含運費、保險費）計算完稅價格，重核之復查決定改以CIF （含運費、保險費）計算完稅價格〕，將原處分關於處偷漏關稅額之罰鍰部分變更為350,
754 元；處追徵所漏進口稅費部分變更為1, 284,079元整（包括進口稅425,374 元、貨物稅719,306 元、營業稅138,723 元、推廣貿易服務費676 元）；處偷漏營業稅額之罰鍰部分變更為114,300 元；處偷漏貨物稅額之罰鍰部分變更為1,482,800 元，核無違誤。
九、從而，本件被告以原告報運進口系爭貨物，涉有繳驗偽造發票，偷漏稅款之違章情事，其重核所為變更罰鍰及所漏進口稅費之復查決定，於法並無違誤。訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 10 月 8 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 林樹埔
法 官 林玫君法 官 蕭忠仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 10 月 8 日
書記官 蕭純純