臺北高等行政法院判決
99年度再字第150號再審原 告 永琦資產管理股份有限公司代 表 人 林志揚訴訟代理人 盧柏岑 律師再審被告 財政部臺北市國稅局代 表 人 陳金鑑（局長）住同上訴訟代理人 何淑玲上列當事人間營利事業所得稅事件，再審原告對本院中華民國97年12月18日97年度訴字第1502號判決、最高行政法院99年10月7日99年度判字第1040號判決提起再審之訴，本院判決如下：
主 文再審原告之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：㈠本件被告代表人於訴訟進行中由凌忠嫄變更為陳金鑑，茲據
被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
㈡按行政訴訟法第275 條規定：「（第1 項）再審之訴專屬為
判決之原行政法院管轄。（第2 項）對於審級不同之行政法院就同一事件所為之判決提起再審之訴者，由最高行政法院合併管轄之。（第3 項）對於最高行政法院之判決，本於第
273 條第1 項第9 款至第14款事由聲明不服者，雖有前2 項之情形，仍專屬原高等行政法院管轄。」。次按「對於同一事件之高等行政法院及最高行政法院所為『判決』同時本於行政訴訟法第273 條第1 項第9 款至第14款以外之法定事由提起再審之訴者，由最高行政法院合併管轄。」（最高行政法院95年度8 月份庭長法官聯席會議決議意旨參照）。故本件再審原告對於最高行政法院前確定判決主張有行政訴訟法第273 條第1 項第11款至第14款再審事由聲明不服，依上開規定，本院即有管轄權，至同條項第11款至第14款以外之法定事由，由最高行政法院合併管轄，合先敘明。
二、事實概要：再審原告（合併前永新股份有限公司，下稱永新公司）民國（下同）91年度營利事業所得稅結算申報，列報對投資永琦百貨事業股份有限公司（下稱永琦百貨公司）之投資損失新臺幣（下同）98,488,347元，經再審被告核定為
0 元，補徵營利事業所得稅2,549,000 元。再審原告不服，申請復查，經再審被告以96年12月28日財北國稅法一字第0960244981號復查決定（下稱原處分）駁回後，提起訴願亦經決定駁回，遂提起行政訴訟，經本院以97年度訴字第1502號判決（下稱前審判決）以再審原告對淨值僅剩20多萬元瀕臨破產階段永琦百貨公司投資80,977,430元，而未作合理之說明，所提證據不足以證明換股比例正當性等理由，駁回再審原告之起訴。再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院以99年度判字第1040號判決（下稱確定判決）駁回上訴確定。
再審原告復以前審判決及確定判決，有行政訴訟法第273 條第1 項第11款、第13款及第14款事由，提起本件再審之訴。
三、再審原告主張略以：㈠鈞院前審判決與原確定判決有行政訴訟法第1 項第1 款或第14款再審事由：
⒈按「營利事業所得稅查核準則」（下稱查核準則）於98年
9 月14日修正，鈞院前審判決不查，仍以修正前之舊條文認為再審原告未能適當舉證而忽視新法業已承認合併亦得為列為投資損失之事由，顯不適法。
⒉再審原告主張因企業合併而產生投資損失，並提出會計師
依「公司申請登計資本額查核辦法」之規定所做成之「合併查核報告書」，以及臺北市政府91年11月1 日以府建商字第091221270 號函之「貴公司申請由『永琦百貨事業股份有限公司』與『永新股份有限公司』合併新設『永琦資產管理股份有限公司』變更登記，符合規定，應予照准。」，以茲證明，惟因鈞院前審拘泥於修正前查核準則第99條第2 款規定，認為「合併查核報告書」非「減資或清算證明文件」而不採。
⒊惟查核準則第99條第2 款規定於98年9 月14日業經財政部
台財稅字第09804561280 號函修正在案，並將原「投資損失應有所投資事業之減資或清算證明文件。」之規定，修正後條文為「投資損失應有被投資事業之減資彌補虧損、合併、破產或清算證明文件。」，亦即增加「合併證明文件」也能作為認列投資損失之證明文件。按此次修正理由「依公司法第24條規定，公司解散除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。另依破產法第146 條規定，法院於接到破產管理人之最後分配之報告後，應為破產終結之裁定。故公司如因合併、破產，尚無須辦理清算，惟其投資人如有已實現之投資損失應予核實認定始屬合理，爰於第
2 款增訂被投資事業合併、破產時得以被投資事業合併或破產證明文件認定投資損失」，顯見修正前原先查核準則第99條第2 款立法上不完備而有瑕疵，於最高行政法院審理時，財政部業已主動修法改正該瑕疵，可知此修正乃係採與再審原告相同之見解，亦即倘被投資公司因合併而使投資人有已實現之投資損失，則此投資損失即可核實認定，並得以該合併之證明文件為認列投資損失之依據。鈞院前審判決不查，仍以修正前之舊條文認為再審原告未能適當舉證而忽視新法業已承認合併亦得為列為投資損失之事由，顯不適法。
⒋查核準則第99條第2 款規定已修正，顯見立法具有瑕疵：
⑴按查核準則第99條第1 款是投資損失的定義性規定：「
投資損失：投資損失應以實現者為限，其所投資之事業發生虧損，而原出資額並未折減者，不予認定。」，其餘各款則是例示「投資損失」之各項情形。在財政部修法之前，歷來行政法院即已認定「投資損失」並不限於「減資、清算」，而應包括「合併」之情形。
⑵正如最高行政法院99年度判字第65號判決闡明：「..財
政部於98年9 月14日發布修正查核準則第99條第2 款規定為：『投資損失應有被投資事業之減資彌補虧損、合併、破產或清算證明文件。..』並增訂第4 款規定：『因被投資事業合併而發生投資損失，以合併基準日為準。』，雖查核準則之修正增訂，並非稅捐稽徵法第1 條之1 所指之解釋性函令，於本件尚無適用該修正增訂條文之餘地（新修正查核準則第116 條規定參照），然參諸上開修正增訂條文之內容，益徵行為時所得稅法第24條第1 項及查核準則第99條第1 款前段所規定之投資損失，應不限於所投資公司減資或清算之情形，如所投資之公司未經減資或清算者，經查明原出資額無法收回屬實，仍應許其列報投資損失。」。
⑶最高行政法院98年度判字第1166號裁判，亦採相同見解
：「..查本院94年度判字第1431號判決發回意旨，已說明行為時查核準則第99條第2 款規定『投資損失應有所投資事業之減資或清算證明文件』，係就所投資公司有減資或清算之情形而言，如所投資之公司未經減資或清算者，經查明原出資額無法收回屬實，仍應許其列報投資損失。此外，財政部亦於98年9 月14日發布修正查核準則第99條第2 款規定為：『投資損失應有被投資事業之減資彌補虧損、『合併』、破產或清算證明文件。..』並增訂第4 款規定：『因被投資事業合併而發生投資損失，以合併基準日為準。』，雖查核準則之修正增訂，並非稅捐稽徵法第1 條之1 所指之解釋性函令，於本件尚無適用該修正增訂條文之餘地（新修正查核準則第
116 條規定參照），然參諸上開修正增訂條文之內容，益徵行為時所得稅法第24條第1 項及查核準則第99條第
1 款前段所規定之投資損失，應不限於所投資公司減資或清算之情形，如所投資之公司未經減資或清算者，經查明原出資額無法收回屬實，仍應許其列報投資損失。
」。最高行政法院95年度判字第1091裁判亦闡明：「..至於查核準則第99條第2 款所定投資損失應有所投資事業之減資或清算證明文件，係就確有投資損失證明文件之『例示』規定，..」。
⑷倘認為「因合併所生之投資損失」非「查核準則」第99
條第2 款規定之「減資、清算」即不予認列，即有不適用行為時所得稅法第24條第1 項及查核準則第99條第1款或適用錯誤之違法。惟最高行政法院判決時不查，仍以修正前之舊條文認為再審原告未能適當舉證而忽視新法及歷來判決均承認合併亦得為列為投資損失之事由，其顯有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款或行政訴訟法第273 條第1 項第14款之再審事由，再審原告亦已對該最高行政法院判決依法提出再審，並非如再審被告所稱原審判決經最高法院審認其所適用之法規並無違誤。⒌鈞院99年度判字第1195號判決略以：「北市國稅局上訴意
旨雖主張系爭投資損失縱使存在，惟因被上訴人未提供專業鑑價資料，企業價值無從證明，是以其因合併產生之投資損失金額多寡無從認定云云，然依上訴人仁寶公司於原審提出之投資損失計算明細表顯示，其係以投資當時神寶公司的資產淨值與合併時同公司的資產淨值做比較，計算該公司淨值減損比例，再按其原始投資成本乘以該比例，算出可認列之投資損失（原審卷第105 頁），足見系爭投資損失金額之列報，尚非無據，且上訴人仁寶公司投資神寶公司股權後，神寶公司於合併前所發生之虧損，因該公司被合併消滅造成上訴人仁寶公司原投資成本之折損，與上訴人仁寶公司以購買法合併神寶公司時，其商譽之評價，分屬二事，兩者除不得重複列計外，有關投資損失之核算，並無規範禁止其採取淨值減損比例之方法，北市國稅局徒以系爭投資損失縱使存在，惟被上訴人未提供專業鑑價資料，即全部否定其損失金額之列報，自難採憑。」，故由上開判決可知鈞院認為：⑴合併確屬得以認列投資損失。⑵專業鑑價資料並非合併投資損失得否認列之要件。⑶按淨值比較作為認列投資損失之依據並非無據。再審原告認列系爭投資損失完全符合鈞院上開判決意旨，自得予以認列。再審被告爭執再審原告未提出確切證據以實其說，並不足採。
㈡鈞院之前審判決有行政訴訟法第273 條第1 項第11款再審事由：
再審原告曾主張永琦百貨公司另一法人股東大永興業股份有限公司（下稱大永公司）之91年度營利事業所得稅申報書中，載明大永公司對永琦百貨公司之持股比例為66.45%，永琦百貨公司與永新公司合併新設為再審原告公司，因永琦百貨公司換得再審原告公司之股數為0 股，故大永公司將原始投資永琦百貨公司之成本與歷年認列投資永琦百貨公司之已實現損失之差異轉列為投資損失，業經再審被告核定。同一合併樣案情形之投資損失，該件核准，本件卻被否准，有違平等原則。鈞院前審係援引再審被告就大永公司91年度營所稅結算申報所為之更正核定通知書，而認再審原告所提「大永公司就同一系爭合併所認列之投資損失，業經再審被告同意核定在案」之事實及據此主張再審被告違反行政程序法第6條行政平等原則之主張，皆不可採。惟按鈞院前審援引之再審被告更正核定通知書，業於98年8 月24日已被財政部以台財稅字第09800399270 號訴願決定予以撤銷，且再審被告最終即依訴願決定意旨，同意核定上開大永公司就系爭合併認列之投資損失，亦即鈞院前審否准再審原告主張之基礎行政處分（即上開更正核定通知書），無論形式上或實質上皆已為完全相反之變更，即顯然有行政訴訟法第273 條第1 項第11款「為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更。」之再審事由。
㈢再審原告提出之複核意見書，有行政訴訟法第273 條第1 項第13款之再審事由：
⒈又按鈞院前審判決認為依財務會計準則公報第25條「企業
合併購買法之會計處理。貳、定義：『本公報用語定義如下：⑴企業合併：係指一個公司與一個以上之公司因股權之移轉而合併為一個經濟個體。⑵購買法：係將企業合併視為一個公司收購另一個公司之交易。…』參、會計準則：『..17、收購公司應按第10段之規定，將收購成本分攤至取得之資產與承擔之負債，其步驟如下：⑴因收購而取得之可辨認資產與承擔之債務，不論是否列於被收購公司之財務報表上，均應按『收購日』之公平價值衡量。⑵將所取得可辨認資產之公平價值與收購成本相較，若收購成本超過所取得之可辨認資產公平價值，應將超過部分列為商譽..資產與負債之公平價值，得依據獨立專家之估價報告，或參考資產於收購價格分攤期間出售之價格衡量之。..18、企業因收購而取得之可辨認資產與承擔之負債，其公平價值決定如下：⑴有價證券：按淨變現價值。⑵應收款項：以減除估計無法收回款項及收款成本後之餘額，按收購當時利率折算之現值。⑶存貨：製成本存貨與商品存貨：按淨變現價值減正常毛利。..⑷廠房與設備：供使用之廠房與設備：按收購當時相似產能廠房設備之重置成本，但收購公司之預期使用價值較低者，應按預期始用價值。..⑸可辨認無形資產：例如客戶及供應商名單…按估計價值。⑹其他資產：包括土地、自然資源及無流通市場之證券，按估計價值。⑺應付帳款與票據、長期負債及其他應付債務：按收購當時利率折算之現值。』」，據此認為再審原告應依前述公報提出核實評估資產及負債價值之證據，而再審原告僅提出會計師查核報告作為換股比例之依據，且該會計師查核報告中資產之帳面價值之係採歷史成本為入帳基礎，並無法如實評量企業之公平價值云云，而不採認該會計師之查核報告書。
⒉惟該會計師查核報告書中第5 點原即提及「本次合併新設
公司發行股份乙案，有關之會計處理，經查其業依商業會計法、商業會計處理準則及一般公認會計原則暨經濟部84年11月20日經84商字第84222915號函及85年10月18日（85）基秘字第220 、221 號函等相關解釋規定，按『購買法』為有關之會計處理。」，顯見當時會計師確係依相關法令規定用購買法處理合併公司之價值衡量，鈞院前審原審未仔細審酌會計師查核報告，誤以為會計師之查核報告係用歷史成本資料而非依購買法來處理合併公司之價值衡量，因而不予採信，明顯誤解。另按該會計師做成該報告時，確係參考獨立之估價專家所出具之意見（詳見吳年恭證券分析師出具之股份轉換換股比例合理性之複核意見書），該專家於91年8 月26日接受永新公司之委託，就永新公司與永琦公司間因新設合併成再審原告公司，擬以永新公司1 股換取再審原告公司1 股，永琦百貨公司1 股換取再審原告公司0 股之換股比例之合理性表示意見。該股份轉換換股比例合理性之複核意見書確係由該證券分析師出具，證券分析師係依國家考試取得執照之專門職業人員，具有分析股價之專業知識與能力。該報告確係由吳年恭分析師於合併前經依一般市場慣例，考量兩家公司之合理股價後，本於證券分析之專業知識所得出之結論，認為該換股比例應屬合理。永琦百貨公司與永新公司合併新設再審原告公司公司後，公司經營型態大幅轉型，公司營業項目業已大幅改變，大部分員工均已退休或資遣，以致當時合併過程中之文件逐漸散佚，雖該複核意見書於鈞院前審原審中未能及時發現而未及提出，係於最高行政法院審理時始提出於最高行政法院，但該證據係於鈞院前審原審辯論終結前即已存在，則其內容應足使一審判決改變其所為「再審原告未舉證證明合併換股比率之合理性」之見解，而作成對再審原告較為有利之認定，是上開合理性複核意見應屬行政訴訟法第273 條第1 項第13款所稱「可使當事人受較有利益之裁判」之證物，而最高行政法院既又明言此份複核意見尚未經一審法院審酌，故就再審原告提出此份合理性複核意見，應構成行政訴訟法第273 條第1 項第13款：「當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物者。但以如經斟酌可受較有利益之裁判為限。」之再審事由。
㈣另再審被告以再審原告所提證券分析師出具之股份轉讓換股
比例合理性之複核意見書，僅係以合併雙方之淨值為評價基礎，並無提供專業鑑價資料，資產與負債及企業價值不明，難謂系爭合併換股比率合理性意見書可證明協議換股比率之正當性以資為辯。惟：
⒈證券分析師均係通過專門考試合格之專業人員，有關換股
合理與否之評估自有其專門判斷，原審被告徒以本件未有估價師等出具鑑價報告為由，即認為證券分析書所出具之換股比率合理性意見書不可證明協議換股比率之正當性，顯已逾越獨立專家之專業判斷。況按企業併購之模式，其交易談判原則上是在「雙邊獨占」的架構下完成，最多也是「一邊寡占（買方），一邊獨占（賣方）」之架構，而絕對不會是自由競爭市場架構下之交易，故在獨占或寡占架構下之交易，因為沒有多數之買方及賣方，也因此無法透過供需曲線決定市場客觀之均衡價格，其最終約定價格將取決於併購買方對被併購企業價值之主觀認知與買賣雙方之談判能力。且社會上之所以會有交易產生，一定是交易雙方對交易標的之資產有不同的偏好（或評價），雙方才會各自在可量化、不同偏好之差額中成交。而在企業併購之情形，買方與賣方對企業資產之評價差異性更大，因為傑出的企業家往往可以發掘出特定企業透過組合所具有之獨特價值，或者有眼光預知一個當下有高度榮景之企業，可能存有黯淡未來之風險。
⒉所以企業併購之成交價格有時會被社會認為偏低或偏高，
故過去明基於94年以0 元加上德國西門子需支付3 億歐元（含2.5 億歐元的現金與服務及5,000 萬元購入明基股票）給明基的代價併購德國西門子手機部門，中國人壽於98年以象徵性1 元併購保誠人壽台灣主要資產與負債，並經行政院金融監督管理委員會核准，顯見企業併購的價格本身尚無一絕對標準之準確金額存在，而係賴交易雙方基於雙方各自需求談判而來，當中獨立專家亦絕不可能據以計算出一完全精確之股權交易絕對價格，而僅得就實際上的成交價格的合理性按其專業判斷表示意見，本件換股比率業已經證券分析師出具合理之意見書，再審被告實無庸再就換股比率之正當性提出質疑，惟其復以本合併案未出具併入淨資產公平價值之專業鑑價資料，即據以認定本件換股比率未具正當性，顯將商譽攤銷之認定要件錯誤套用在本件投資損失之認列，自應予以撤銷。
⒊司法院釋字第427 號解釋係於86年5 月9 日公布，在當時
企業併購法尚未立法前，大法官依當時現行法制作出解釋，並於解釋文說明未來應以立法程序提供租稅優惠。而企業併購法於91年2 月6 日立法公布，立法當時其第38條第
1 項即已明白規定。倘如再審原告如再審被告所稱係經刻意安排，目的在於節省所得稅的話，又何以要因小失大。
再審被告所提司法院解釋，更以舊解釋來曲解割裂新法。⒋此外，再審原告於合併前即90年7 月20日取得永琦百貨28
.03%的股份。嗣再審原告增資認了80,977,430元，主要是擔心永琦百貨公司破產產生連鎖效應。原審判決認為上開陳述與企業以營利為目的，投資應考量資產與負債、報酬率及風險之事理有違，不足以證明換股比例計算之正當性，尚難遽採云云。按上開見解原與合併換股比例之投資損失無關。然應說明者：再審原告於91年8 月經臨時股東會決議與永琦百貨公司合併，實為呼應政府訂定企業併購法之美意。蓋永琦百貨創立20餘年，曾經是台灣最早引進日系服務模式之百貨公司，有其優良之商譽，對於企業經營而言，商譽之重要性遠高於報酬率之考量，企業經營本來就有賺有賠，一時賠錢未來也還有可能有再賺錢之日，可是商譽一旦毀損，就難在商場立足之地。因此對於企業經營者來說，商譽才是第一生命。為此當時再審原告為了繼續支持永琦百貨之商譽於不墬，始不得不於90年7 月20日參與增資，到後來更不得不進行合併，以上純係基於商業上維護商譽「留得青山在，不怕沒柴燒」之考量，與稅捐規避完全無關。
㈤永琦百貨公司與永新公司合併案經表決通過，並經主管機關
核准合併，亦有行政訴訟法第273 條第1 項第13款之再審事由：
⒈再審原告曾說明91年8 月經臨時股東會決議與永琦百貨公
司合併，實為呼應政府訂定企業併購法之美意，以體質佳之企業承受瀕臨破產之企業，承受其負債而避免廠商收取不到貨款進而產生週轉不靈之連鎖效應，且同時基於社會責任之驅使，遂決定參與增資以解決永琦百貨公司當時資金不足之問題。況依企業併購法第38條規定：「公司合併，其虧損及申報扣除年度，會計帳冊簿據完備，均使用所得稅法第77條所稱之藍色申報書或經會計師查核簽證，且如期辦理申報並繳納所得稅額者，合併後存續或新設公司於辦理營利事業所得稅結算申報時，得將各該參與合併之公司於合併前經該管稽徵機關核定尚未扣除之前5 年內各期虧損，按各該公司股東因合併而持有合併後存續或新設公司股權比例計算之金額，自虧損發生年度起五年內從當年度純益額中扣除。」，永琦百貨公司連年虧損，累計可於未來5 年內自純益額中扣除之累計虧損高達3 億5,180萬3,482 元，而永新公司則有1 億5,630 萬5,493 元之累計盈餘。倘如再審被告所懷疑認為本件合併係經刻意安排，目的在於節省所得稅，換股比例亦不實在的話，則再審原告應該將換股比例改為永新公司1 股換永琦資產公司1股，永琦百貨公司1 股換再審原告公司1 股，甚至改為永新公司1 股換再審原告公司0 股，永琦百貨公司1 股換再審原告公司1 股才對。如此一來原先永琦百貨公司之3 億5,180 萬3,482 元可扣抵虧損將可百分之百使用於新設之永琦資產公司，以所得稅率25% 計算，得享有8,795 萬87
1 元之稅捐利益，遠遠超過本件之訴訟標的。另外永新公司亦可與其他股東提案進行清算，取得清算證明，而可認列投資損失，不必依企業併購法規定承受永琦百貨之銀行借款1 億7,600 萬元、廠商貨款約1 億5,500 萬元及當時永琦百貨公司員工退休金與資遣費約3,400 萬元，讓銀行承受呆帳；廠商與員工走上街頭向政府哭訴求援。
⒉此外就企業永續經營角度而言，永琦百貨公司營業場所係
向永新公司租賃，在90年度永新公司租賃收入約9,191 萬元，其中來自永琦百貨公司約為5,124 萬元，佔永新公司全年租金收入約56% 。而永琦百貨公司淨值已為負值，未來可能無法支付租金，屆時永新公司因興建租賃物所產生之融資利息約3,000 萬元勢必無法按期繳付，而影響信用使銀行抽取銀根造成營運困難。原告藉由企業併購法不但可承受永琦百貨公司負債，亦可避免冗長清算程序，另覓新的租賃客戶使租金收入穩定進而可按期繳息還款。此外可藉由企業併購法實施，進行公告迅速釐清永琦百貨公司與其專櫃廠商合約間權利義務關係，使專櫃廠商權利得以保全配合搬離，讓再審原告能順利轉租予新客戶以穩定公司現金流入。試問，倘再審原告如再審被告所稱係經刻意安排，目的在於節省所得稅的話，又何以要因小失大？顯然再審被告僅係出於其無根據之臆測，不符合邏輯也不符合一般社會常情。
⒊更有甚者，當時合併時也尚非一帆風順，據永琦百貨公司
91年8 月28日91年度第1 次股東臨時會會議記錄顯示，討論永琦百貨公司與永新公司合併時，股東林俊雄代表口頭表示異議，並放棄表決權，請求公司按當時公平價格收買其所持有之股份，並附有其來函一紙。又永琦百貨公司因虧損嚴重，早在91年中即經董事會及股東常會決議在年底前結束營業事宜，顯見永琦百貨公司確有意結束營業，並非事先刻意安排。倘如再審被告所稱係經刻意安排，目的在於節省所得稅的話，怎會有小股東於股東會上表示異議？該合併案嗣後亦經表決通過，並蒙經濟部、臺北市政府核准合併，更足資證明該合併價格確係真實，並踐行企業併購法及公司法之相關程序無誤。因此就此新發現之證據應有行政訴訟法第273 條第1 項第13款之再審事由等語；㈥鈞院前審判決未斟酌會計師之查核報告書，亦有行政訴訟法第273 條第1 項第14款再審事由：
鈞院前審判決認為再審原告僅提出會計師查核報告作為換股比例之依據，且該會計師查核報告中資產之帳面價值之係採歷史成本為入帳基礎，並無法如實評量企業之公平價值云云，而不採認該會計師之查核報告書。惟該會計師查核報告書中第5 點原即提及「本次合併新設公司發行股份乙案，有關之會計處理，經查其業依商業會計法、商業會計處理準則及一般公認會計原則暨經濟部84年11月20日經84商字第84222915號函及85年10月18日（85）基秘字第220 、221 號函等相關解釋規定，按『購買法』為有關之會計處理。」，顯見當時會計師確係依相關法令規定用購買法處理合併公司之價值衡量，鈞院前審未仔細審酌會計師查核報告，誤以為會計師之查核報告係用歷史成本資料而非依購買法來處理合併公司之價值衡量，因而不予採信，明顯與查核報告記載不符誤解，而有行政訴訟法第273 條第1 項第14款「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌。」之再審事由。
㈦再審原告主張會計師確係依相關法令規定用「購買法」處理
合併公司之價值衡量，惟原審法院卻誤以為會計師之查核報告係用歷史成本資料而非依購買法來處理合併公司之價值衡量，因而不予採信乙節，再審原告委請原簽證會計師出具聲明書說明本件永琦百貨公司及永新公司為合併新設再審原告公司所編製之資產負債表上所載之資產與負債確係依據財務會計準則第25號公報之規定採用購買法衡量入帳：
⒈再審被告主張：依財務會計準則公報第25號規定，因合併
而取得之可辨認資產與承擔之負債，應按公平價值衡量，惟再審原告並未提供專業鑑價資料，遂以合併換股比率之合理性無從證明，損失自乏準據，否准認列投資損失云云。本件合併基準日（91年9 月30日）永新公司及永琦百貨公司，其股東權益相關數據列示如下：①永新公司：股本66,500,000元、資本公積52,145,629元、法定公積29,009,525元、累積盈餘156,305,493 元、本期損益23,494,240元、股東權益合計327,454,887 元。②永琦百貨公司：股本352,000,00元、資本公積26,008元、法定公積0 元、累積盈餘（351,803,483 ）元、本期損益2,251,951 元、股東權益合計2,474,476 元。
⒉根據前開數字所示，永新公司在合併基準日之股東權益高
達327,454,887 元，每股淨值為49.24 元；而永琦百貨公司之股東權益為2,474,476 元，每股淨值僅為0.07元。原簽證會計師依據商業會計法、商業會計處理準則、一般公認會計原則及財務會計準則第25號公報規定，採購買法之相關評價會計處理，將永琦百貨公司不具未來經濟效益之資產，例如存貨科目，作資產減損之評估（由永琦百貨公司曾在91年9 月3 日至9 月30日進行商品出清特賣可知帳上資產確實存有減損之情形），並依公平價值加以衡量。另由永琦百貨公司91年9 月29日帳載存貨金額57,767,924元，而再審原告併入永琦百貨公司合併沖銷分錄之存貨金額僅餘26,132,452元，相差31,635,472元，而合併時股東權益僅餘2,474,476 元，此證明於評價後永琦百貨公司之股東權益金額已呈現負值狀態。惟公司合併，依法換股比例不得為負值，因而原簽證會計師根據合併雙方股東會、董事會、合併契約書及證券分析師專業意見等相關事項予以查核，也遵循「公司申請登記資本額查核辦法」之規定，出具符合相關規定之查核報告書，此一合併新設案亦奉經濟部授權臺北市政府審查合格，而准予登記在案（臺北市政府91年11月1 日府建商字第091221270 號函）。
⒊按財務會計準則公報第25號之規定，所謂購買法係指「將
企業合併視為一個公司收購另一個公司之交易。收購公司將收購之淨資產按成本入帳，其收購成本超過有形及可辨認無形資產之公平價值扣除承擔之負債後淨額部分，應列為商譽。..」再按，本件會計師出具之查核報告係依據「公司申請登記資本額查核辦法」制作，該辦法第6 條第9段規定：「公司合併者，會計師應就合併發行新股於查核報告書中，載明其會計處理是否已依商業會計法、商業會計處理準則、一般公認會計原則及其他相關規定辦理，並應依據股東會、董事會之決議（股東同意書）及合併契約書就股東姓名、配發股數及其他相關事項予以查核；公司因合併認列商譽，應查核其數字計算過程，瞭解存續公司或新設公司因合併而取得之可辨認資產與承擔之負債，是否按公平價值衡量，再將所取得可辨認淨資產之公平價值與收購成本比較，如收購成本超過所取得可辨認淨資產之公平價格，則列為商譽。」。
⒋綜上，購買法之精神在於將收購成本超過可辨認淨資產部
分認列為商譽，故合併過程有無按公平價值衡量可辨認淨資產實與合併換股合理性無關，其所影響者乃是合併後商譽衡量與攤銷的評價基礎，故再審被告一再就有無按公平價值衡量所併入淨資產顯係對購買法之核心價值產生嚴重誤解。此可觀諸歷來稅務爭議中，有關合併之淨資產有無按公平市價衡量乃係合併後商譽得否攤銷認列之關鍵，惟並未有因為合併過程中未按公平市價衡量淨資產即遭否准認列原先股東之投資損失案例可供參照等語；並聲明請判決廢棄前確定判決並撤銷訴願決定及原處分。
四、再審被告答辯略以：㈠再審原告訴稱：查核準則第99條第2 款規定業於98年9 月14
日經財政部修正，確定判決不查，仍以修正前舊條文認為再審原告未能適當舉證，忽視新法及歷來判決均承認合併亦得為列為投資損失之事由，顯有行政訴訟法第273 條第1 項第
1 款、第14款再審事由云云。按再審原告對最高行政法院確定判決．以行政訴訟法第273 條第1 項第1 款適用法規顯有錯誤規定提出再審，非本件再審事由，且其所引最高行政法院99年度判字第65號判決、98年度判字第1166號判決及95年度判字第1091號判決與本案情形並不相同，亦非屬再審原告於原判決所提足以影響於判決之重要證物漏未斟酌。
㈡再審原告主張：鈞院前審判決認為再審原告僅提出會計師查
核報告作為換股比例依據，且該查核報告中第5 點原即提及依商業會計法及經濟部等相關解釋，按購買法之會計處理，前審判與確定判決未仔細審酌會計師查核報告而不予採信，而有行政訴訟法第273 條第1 項第14款再審事由一節，查再審原告所提會計師查核報告第2 點已提「原合併公司各項資產合計新台幣1,337,962,597.49元，各項負債合計1,151,620,759 元，均係按各該公司原帳列金額減少相互持有之債權債務及投資金額後金額轉列，核與合併契約書相符。」，已明確說明本件原合併公司以帳列金額減少相互持有之債權債務及投資金額後轉列合併後公司，是原審判決以資產之帳面價值係採歷史成本為入帳基礎，並無法如實評量企業之公平價值，故仍應依上揭財務會計準則公報第25號規定作公平客觀之鑑價，始能公允反映企業價值，自無不合。
㈢再審原告另提出吳年恭證券分析師出具之股份轉換換股比例
合理性之複核意見書一節，惟最高行政法院確定判決已敘明再審原告於前上訴時所該複核意見書影本，未經原審審酌認定，依行政訴訟法第254 條第1 項規定，難據為指摘原判決認定事實違法之具體理由等語，是於再審提出，非再審事由；又再審原告主張該會計師做成前開報告時，確係參考獨立估價專家所出具意見，而附會計師於99年11月3 日之聲明書佐證，為臨訟所為，亦難執為對再審原告有利之證據。
㈣有關再審原告主張再審被告原准許大永公司認列投資損失乙
節，按大永公司91年度營利事業所得稅申報投資損失，再審被告業於97年3 月17日否准在案，惟經財政部以再審被告於
97 年3月17日完成核定並製作核定通知書，並於97年6 月間以平信寄發系爭核定通知書予大永公司，惟未取具送達回執，大永公司亦否認於核課期間內收受系爭核定通知書，則難謂系爭更正核定通知書已於核課期間合法送達，自對大永公司不生效力為由，撤銷原處分，故就大永公司91年度營利事業所得稅申報投資損失，再審被告亦予相同否准認列投資損失之處理，惟因更正核定通知書未合法送達，始予追認。
㈤主張若認本件合併係經刻意安排，換股比例亦不實在，則再
審原告應將換股比例改為永琦百貨公司1 股換再審原告公司
1 股才對，如此，原永琦百貨公司351,803,482 元可扣抵虧損將可100%使用於新設之再審原告公司乙節，依司法院釋字第427 號解釋，所得稅法第39條但書旨在建立誠實申報納稅制度，其扣除虧損只適用於可扣抵期間內未發生公司合併之情形，若公司合併者，則應以合併基準時為準，更始計算合併後公司之盈虧，不得追溯扣抵合併前各該公司之虧損。至公司合併應否給予租稅優惠，則屬立法問題。企業併購法從寬立法規範公司合併後就合併前公司虧損之計算，與本件系爭投資損失不得認列係屬二事。綜上，揆之原審判決以本件事證已臻明確，並敘明其心證理由判決如前所述，並無原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者。再審原告所訴，難謂為再審之事由。
㈥再審原告主張91年8 月經臨時股東會決議與永琦百貨公司合
併，以體質佳之企業承受瀕臨破產之企業，避免廠商收取不到貨款進，基於社會責任遂決定參與增資一節，此已於原審提出，並經鈞院前審判決敘明不採理由，難執為再審理由。
再審原告僅主張其於合併前即90年7 月20日取得永琦百貨28.03%股份，再審原告增資80, 977,430 元，主要擔心永琦百貨破產產生連鎖效應云云，顯與企業以營利為目的，投資應考量資產與負債、報酬率及風險之事理有違，不足證明換股比例計算之正當性。再審原告無法提示其他足資證明此項投資、永琦公司對新公司換股比例為1 ：0 之計算基礎及實質損失之因果關係等事項，盡協力義務，提出相關文件，以為查證，難謂再審原告已善盡客觀的舉證責任。另再審原告主張永琦百貨公司91年8 月28日91年度第1 次股東臨時會會議紀錄顯示，討論永琦百貨公司與永新公司合併時，股東林俊雄代表口頭表示異議，並放棄表決權，顯見永琦百貨公司確有意結束營業一節，所附股東林俊雄向永琦百貨公司提出之說明5 亦表示公司甫於91年6 月決議增資8,100 萬元，公司股東繳足增資款未久，公司旋即遭人合併，而原有股東毫無對價所得，顯不合理等語。又再審原告主張如採換股比例永琦百貨公司1 股換再審原告公司1 股，則原先永琦百貨公司之可扣抵虧損將可使用於新設之再審原告公司乙節，核公司合併後得否適用前5 年虧損扣除額，應視其是否符合得扣除虧損之要件，與本件系爭投資損失不得認列已如前述，係屬二事。
㈦又再審原告於90年7 月20日以88,460,186元取得永琦百貨公
司28.03%，俟91年參與永琦百貨公司增資認股80,977,430元，增資認股比例高達99.97%，永琦百貨公司復於91年9 月30日與永新公司合併，依永琦百貨公司91年9 月30日及90年12月31日比較資產負債表顯示，永琦百貨公司90年底資產負債表股東權益為負80,777,475元，91年9 月30日資產負債表股東權益254,677 元，與再審原告所引最高行政法院99年度判字第1195號判決所示上訴人投資被投資公司時之資產淨值低於合併時公司資產淨值，產生淨值減損情節不同等語；並聲明駁回再審原告之訴。
五、按再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之，行政訴訟法第278 條第2 項定有明文。又按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。
但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：適用法規顯有錯誤。..為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更者。..當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物者。但以如經斟酌可受較有利益之裁判為限。原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌。」，同法第273 條第
1 項第1 款、第11款、第13款、第14款亦有明文。
六、本院判斷：㈠再審原告主張本件前審判決與確定判決有行政訴訟法第273
條第1 項第11款（為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之定裁判或行政處分已變更）之再審事由，為無理由：
⒈按行政訴訟法第273 條第1 項第11款所謂「為判決基礎之
民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更者」，須原確定判決係以該等裁判或行政處分為裁判基礎，而該裁判或行政處分，已因其後確定之裁判或行政處分有所變更，致使原確定判決之基礎發生動搖者而言。若原確定判決並非以該等裁判或行政處分為裁判基礎，而僅引為判決之證據資料者，縱其後之確定裁判或行政處分已變更，亦不得依前開條款規定提起再審之訴（改制前行政法院82年判字第320 號、84年判字第3062號判決意旨參看）。
⒉再審原告稱再審被告核定另一法人股東大永公司原始投資
永琦百貨公司成本，與歷年認列投資該公司之已實現損失差異轉列為投資損失，卻否准再審原告之認列，違反平等原則，本院前審判決援引再審被告更正核定通知書不採再審原告主張，然該通知書已經訴願決定撤銷，故有行政訴訟法第273 條第1 項第11款再審事由等語。
⒊查大永公司91年度營利事業所得稅申報投資損失所得稅申
報投資損失（永琦百貨公司）177,250,480 元，雖經再審被告第2 次即97年3 月17日否准，有該公司91年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書可參（見本院前審卷第78頁）；然大永公司不服提起訴願，經財政部98年8 月24日以台財訴字第09800399270 號訴願決定略以：「本件訴願人（指大永公司）於92年6 月2 日辦理91年度營利事業所得稅結算申報（申報末日為92年5 月31日適逢星期六，故順延至92年6 月2 日），其核課期間依稅捐稽徵法第21條第1 項第1 款規定為5 年..嗣查得訴願人所列報投資損失177,250,480 元與規定未符，乃予剔除，重行核定投資損失0 元（核定結果雖無新增應稅金額，惟仍使訴願人課稅所得額由虧損247,294,722 元變更為虧損70,044,242元，淨增加課稅所得額177,250,480 元），於97年3 月17日完成核定並製作核定通知書，並於97年6 月間以平信寄發系爭核定通知書予訴願人，惟未取具送達回執，訴願人亦否認有於核課期間內收受系爭核定通知書，則難謂系爭更正核定通知書已於核課期間合法送達，自對訴願人不生效力。」，乃撤銷原處分由被告另為處分，經被告以97年
3 月17日對大永公司之核定通知書，未能於核課期內合法送達，認對大永公司不生規制效力，故將原核定投資損失
0 元追認177,250,480 元，有再審被告98年10月14日財北國稅法一字第0980238959號重核核復查決定書可按（見答辯卷第1-3 頁）。是以再審被告原核定大永公司投資損失為0 元，因核定通知書送達不合法，始予追認，該重核複查決定非前審判決裁判基礎，亦不足使原確定判決基礎發生動搖。再審原告此部分主張，並不可採。
㈡再審原告主張本件前審判決與確定判決有行政訴訟法第273
條第1 項第13款（當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物者，但以如經斟酌可受較有利益之裁判為限）之再審事由，並無理由：
⒈按行政訴訟法第273 條第1 項第13款所謂當事人發見未經
斟酌之重要證物，係指該證物在前訴訟程序時業已存在，而為當事人所不知或不能使用，今始知悉或得予利用者而言。如已於前訴訟程序提出主張，而為原判決所不採者，即非此之所謂未經斟酌之證物（最高行政法院51年度裁字第36號判例、91年度判字第2379號判決）。
⒉再審原告稱其提出之會計師查核報告書，按購買法處理合
併公司價值衡量，確係參考證券分析師吳恭年出具之股份轉換換股比例合理性複核意見書，其未能及時發現該複核意見書而提出，然該證據於本院前審辯論終結前即已存在，足以使前審判決改變；又91年8 月28日臨時股東會決議與永琦百貨公司合併，有股東林俊雄表示異議，可見再審原告無事先刻意安排，且藉企業併購法合併規定，可避免廠商收取不到貨款，亦由經濟部、臺北市政府核准合併，故有行政訴訟法第273 條第1 項第13款再審事由等語，並提出吳恭年股份轉換股比例合理性之複核意見書及股東林俊雄之異議函等件為證（見本院卷第65-70 、74-75 頁），並有再審原告上訴狀可按（本件確定判決卷第111 頁）。
⒊經查，上述股份轉換股比例合理性之複核意見書係再審原
告於上訴程序即98年2 月9 日提出，於本件另提出吳年恭聲明書，謂永新公司與永琦百貨公司換股比例合理等語，本件確定判決亦敘明該複核意見書未經前審判決審酌認定，依行政訴訟法第254 條第1 項「除別有規定外，最高行政法院應以高等行政法院判決確定之事實為判決基礎。」之規定，難據為指摘原判決認定事實違法之具體理由等語；而該複核意見書簽署日期為91年8 月26日，並表示：「..議定股份轉換比例..應屬允當..本複核意見書僅供永新公司與永琦百貨公司董事會參考之用」，是以該複核意見書早已存在，並為永新公司及永琦百貨公司董事會所知悉，但再審原告提出之91年10月1 日涂三遷會計師合併查核報告書說明就「合併契約書就股東..配發股數等予以查核」（見再審證1 ，本院卷第54頁），則再審原告就此複核意見書為何其不知或不能使用？又為何於本院前審程序未能提出？均未有提出證據證明之。
⒋又股東林俊雄之異議函內容為：依企業併購法第4 條第3
款、第22條第1 項第3 款規定，公司合併乃為有對價之行為，但合併契約第3 條約定，永琦百貨公司以1 股換永琦資產公司0 股，永琦百貨公司原股東根本不能配發永琦資產公司股份成為新設公司股東，無異於永琦百貨公司所有資產、股份無償移轉予新設公司，原股東毫無對價所得，顯不合理，乃函請停止辦理合併等語，該函簽署日期為91年10月1 日，再審原告亦未就符合「發見」是項證據，其有不知或不能使用之事實舉證證明之，且上開異議函僅係對永琦百貨公司91年8 月28日之股東臨時會決議，請求停止合併兩家公司，亦不致經本院斟酌即可認受較有利之裁判，是故原告此項主張與行政訴訟法第273 條第1 項第13款規定要件不符，均不足採。
㈢再審原告主張本件前審判決與確定判決有行政訴訟法第273
條第1 項第14款（原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌）之再審事由，亦無理由：
⒈按行政訴訟法第273 條第1 項第14款所謂「原判決就足以
影響於判決之重要證物漏未斟酌」者，係指當事人在前訴訟程序已經提出，而前確定判決漏未於理由中斟酌者而言；申言之，該項證物如經斟酌，原裁判將不致為如此之論斷，若縱經斟酌亦不足影響原裁判之內容，或原裁判曾於理由中說明其為不必要之證據者，則與該條款規定得提起再審之要件不符（最高行政法院96年度裁字第792 號裁定意旨參照）。故該重要證物須經斟酌可受較有利益之裁判者為限，如該證物業經原判決斟酌，自無漏未斟酌之情事，縱未經採納，核屬證據取捨問題，亦不得據為再審之理由。另基於再審補充性原則，再審之訴之提起，皆以當事人未於上訴程序主張其事由，或因不可歸責於己之事由而不為主張者為限，否則仍不許當事人據為再審理由，同法第273 條第1 項但書可資參照。
⒉再審原告主張前審判決及確定判決不察，依修正前查核準
則第99條第2 款規定，忽視該條款規定已承認合併得列為投資損失事由；又其在前審程序中提出之會計師查核報告書中第5 點即已提及本次合併係依商業會計法等規定，按購買法處理，然前審未仔細審酌會計師查核報告，就足影響判決重要證物漏未斟酌云云，並提出涂三達會計師說明其依商業會計法相關會計規定處理之聲明書為證（再審證16， 本院卷第150 頁）。
⒊惟按查核準則乃財政部基於法定職權，為執行營利事業所
得稅結算申報之調查、審核等事項，所為技術性、細節性之補充規定，其生效日應依中央法規標準法第13條「法規明定自公布或發布日施行者，自公布或發布之日起算至第
3 日起發生效力。」、第14條「法規特定有施行日期，或以命令特定施行日期者，自該特定之日起發生效力。」規定。復按本件行為時查核準則第99條第2 款規定「..投資損失應有被投資事業之減資或清算證明文件。」，98年
9 月14日查核準則第99條第2 款修正為「投資損失應有被投資事業之減資彌補虧損、合併、破產或清算證明文件。..」，然該次修正發布之查核準則第116 條第4 項規定「本準則中華民國98年9 月14日修正發布之第74條、第78條、第94條、第99條第6 款施行時，尚未核課確定之營利事業所得稅結算申報案件，適用修正施行後之規定。」，是以98年9 月14日修正查核準則，僅第99條第6 款規定於尚未核課確定案件，始適用修正施行後規定，同條第2 款規定依前揭中央法規標準法規定，並不適用修正施行後規定。因此，本件再審原告之91年度營利事業所得稅結算申報，應適用98年9 月14日修正施行前查核準則第99條第2 款規定，本件前審判決援用修正前規定，並無違法；且此係法令規定之變更，非屬行政訴訟法第273 條第1 項第14款所稱之「證物」。
⒋至再審原告所舉最高行政法院99年度65號判決等雖認所得
稅法第24條第1 項及查核準則第99條第1 款前段所定之投資損失，應不限於所投資公司減資或清算情形等情；然本件前審判決及確定判決駁回再審原告之訴，其理由略以：⑴永琦百貨公司合併日資產負債表帳載存貨57,767,924元，惟於合併沖銷時減為26,132,452元，原告既未提示說明，亦乏相關帳證供核，該公司資產評價即有異常之處。⑵永琦百貨公司於合併前91年7 月4 日股東會決議現金增資81,000,000元，再審原告增資前持股比例28.03%，惟參與增資認股比例竟達99.97%，金額80,977,430元，旋於合併時產生巨額投資損失，與企業以營利為目的有違，原告亦無合理說明。⑶系爭合併案係採購買法，依財務會計準則公報第25號規定，因合併而取得之可辨認資產與承擔之負債，應按公平價值衡量，惟原告並未提供專業鑑價資料，合併換股比率之合理性無從證明。⑷再審原告既主張有系爭投資損失，應負擔客觀的舉證責任，然因再審原告無法提示足資證明此項投資、永琦公司對新公司換股比例為1:
0 之計算基礎及實質損失之因果關係等事項，盡協力義務，提出相關文件，以為查證，難謂原告已善盡客觀的舉證責任等語。是以前審判決及確定判決係綜合卷內各項證據，綜合認定再審原告合併換股產生之投資損失未盡協力義務，未能提出確切證據以證明其主張為真實而駁回其訴，非單以提出合併證明文件認定。
⒌又查再審原告所提會計師查核報告書第2 點明確說明：「
原合併公司各項資產合計新台幣1,337,962,597.49元，各項負債合計1, 151,620,759元，均係按各該公司原帳列金額減少相互持有之債權債務及投資金額後金額轉列，核與合併契約書相符。」，又該查核報告書及永琦百貨公司91年9 月30日及90年12月31日比較資產負債表，再審原告於前審程序中即已提出（見本院前審卷第29-32 頁），前審判決並以：再審原告提出該查核報告所附資產負債表，作為資產負債價值之參考，惟資產之帳面價值係採歷史成本為入帳基礎，並無法如實評量企業之公平價值，仍應依上揭財務會計準則公報25號規定作公平客觀之鑑價，始能公允反應企業價值，再審原告謂其委請之會計師已遵循「公司申請登記資本額查核辦法第」6 條第8 項公司合併取得之可辨認資與承擔之負債按公平價衡量規定辦理等情，尚非可採等語，已實質認定再審原告所提出之資產負債表與會計師查核報係以資產帳面價值為據，未能反映企業價值，故非未經斟酌是項證據。另再審原告對該查核報告書，亦於上訴審提出，並經最高行政法院原確定判決亦經審酌，認再審原告未舉證證明合併換股比率合理性，難認合併換股股投資損失已實際發生。又該查核報告書第5 點提及依商業會計法等相關會計規定處理，亦僅係形式上為符合行為時上述查核辦法第6 條第8 項「會計師應就合併發行新股於查核報告書中，載明其會計處理是否已依商業會計法、商業會計處理準則及一般公認會計原則等規定辦理，並應依據股東會、董事會之決議（股東同意書）及合併契約書就股東姓名、配發股數等予以查核..」之規定，非屬本件之重要證物。
㈣再審原告主張本院前審判決及最高行政法院原確定有行政訴
訟法第273 條第1 項第1 款（適用法規顯有錯誤）之再審事由部分．依首揭最高行法院95年8 月份庭長法官聯席會議決議意旨，應由最高行政法院合併管轄，爰由本院另行裁定移送最高行政法院，附此敘明。
七、綜上所述，再審原告主張本院前審判決有行政訴訟法第273條第1 項第11款、第13款與第14款規定再審事由，揆諸前揭說明，洵難憑採，本件再審之訴，依再審原告起訴主張之事實難認有再審理由，爰不經言詞辯論逕以判決駁回。
八、又本件事證已臻明確，兩造其餘之主張及陳述，均與本件判決結果不生影響，爰不逐一論述，併此敘明。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1 項前段、第278 條第2 項，判決如主文。中 華 民 國 101 年 2 月 29 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 黃清光
法 官 洪遠亮法 官 李維心上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 101 年 2 月 29 日
書記官 何閣梅