臺北高等行政法院判決
99年度再更字第3號再 審原 告 廖霞洋訴訟代理人 周威良律師
張本皓律師再 審被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 吳自心（局長）住同上訴訟代理人 陳鳳玲
楊玉芬上列當事人間遺產稅事件，再審原告對本院中華民國96年12月6日95年度訴字第2653號判決提起再審之訴，經本院於97年12月8日以97年度再字第77號判決駁回再審原告之訴，再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院於99年9月16日以99年度判字第942號判決廢棄原判決，發回本院更為審理。
主 文再審原告之訴駁回。
再審訴訟費用（含再審發回更審前部分）由再審原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：㈠緣再審原告因被繼承人即訴外人廖福星於85年7月18日死亡
，於85年11月7日申請延期申報被繼承人廖福星遺產稅，經再審被告所屬新竹市分局（以下簡稱新竹稅稽分局）准予延期申報至86年4月18日。再審原告乃於86年4月17日如期申報新竹市○○段○○○○號等118筆遺產（以下簡稱第1案），經新竹稅稽分局於88年3月17日核定遺產總額為171,314,367元、免稅額為7,000,000元、扣除額為63,415,940元、遺產淨額為100,898,427元，應納稅額35,942,213元，限繳期間自88年4月6日至88年6月5日止，經新竹稅稽分局同意再審原告申請展延繳納期間自88年6月6日至88年8月5日止。再審原告於88年7月30日申請以課徵標的物即新竹市○○段○○○○號等24筆土地為實物抵繳及分期繳款，復於88年12月8日補報被繼承人廖福星繼承自其父即訴外人廖起民之遺產（即彰化縣○○鄉○○段○○○○○○○號等7筆土地及現金2,000元；以下簡稱第2案），經新竹稅稽分局核定遺產總額為174,460,300元、免稅額為7,000,000元、扣除額為65,419,640元、遺產淨額為102,040,660元，前次已核定應納稅額35,942,213元，本次應補納稅額571,117元。新竹稅稽分局於89年3月21日准予再審原告之實物抵繳申請，餘額16,538,523元採分期（自89年1月25日至90年11月25日止，共24期）繳納，再審原告先後於89年10月6日繳清第2案應補納稅款571,117元、於90年11月22日繳清第1案應納稅款35,942,213元。
㈡嗣再審原告於91年10月7日向新竹稅稽分局第1次申請更正新
竹市○○段○○○○號土地（以下簡稱古峰段534地號土地）之課稅面積並退還溢繳遺產稅款，經新竹稅稽分局於91年11月29日決定維持原核，復於92年5月5日向新竹稅稽分局第2次申請更正古峰段534地號土地之課稅面積並為相同退稅主張，經新竹稅稽分局於92年9月25日以遺產稅更正通知單准予更正，將古峰段534地號土地原課稅面積64,883.86平方公尺、土地價值38,930,316元，改為更正後課稅面積62,434.38平方公尺、土地價值37,460,628元；故更正核定第1案遺產總額為169,844,679元、免稅額為7,000,000元、扣除額為63,415,940元、遺產淨額為99,428,739元，應納遺產稅額35,258,782元；另因第2案係補報案，其前案即第1案既已更正，該局遂自動更正第2案遺產總額為172,990,612元、免稅額為7,000,000元、扣除額為65,419,640元、遺產淨額為100,570,972元，應納稅額35,778,486元，嗣於92年11月11日分別發還核准更正後退稅額782,711元及52,559元。
㈢迨94年3月9日，再審原告第1次向新竹稅稽分局主張新竹市
○○段○○○○號等29筆土地、高峰段421地號等5筆土地及翠湖段2地號等14筆土地（共計48筆土地；嗣於訴訟過程中變更為新竹市○○段○○○○號等11筆土地、高峰段423地號等3筆土地及翠湖段6地號等11筆土地，共計25筆土地；以下簡稱系爭25筆土地）屬乙種風景區，符合遺產及贈與稅法第17條第1項第6款農業用地仍作農業使用要件，應自遺產總額中扣除，申請依稅捐稽徵法第28條退回溢繳稅款，復於95年1月25日第2次向新竹稅稽分局為相同退稅主張。經新竹稅稽分局於95年3月3日以北區國稅竹市一字第0951003936號函（以下簡稱原處分）復再審原告95年1月25日函，略以「臺端86年4月17日申報被繼承人廖君遺產稅，並未主張上開48筆土地係為農業用地，且依據財政部90年5月8日台財稅第0000000000號函釋，臺北縣東北角海岸風景特定區內之生態、地質、景觀、古蹟、海域資源及一般保護區均屬都市計畫保護區，故各縣市都市（特定區）計畫之各種保護區，仍得有農業發展條例第31條（現行法第38條）、第37條及第38條之適用，惟台端主張上揭48筆土地係屬乙種風景區，並未有符合財政部90年5月8日台財稅第0000000000號函釋之證明，故不予退稅。」等語予以否准其退稅之申請。
㈣再審原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行
政訴訟。經本院於96年12月6日以95年度訴字第2653號判決（以下簡稱原審判決）駁回再審原告之訴，再審原告仍不服，提起上訴，亦經最高行政法院於97年3月31日以97年度裁字第2056號裁定（以下簡稱原確定裁定）駁回其上訴，而告確定在案。茲再審原告以原判決有行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由，向本院對原審判決提起再審之訴，經本院於97年12月8日以97年度再字第77號判決駁回，再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院於99年9月16日以99年度判字第942號判決廢棄原判決，發回本院更為審理。
二、本件原告主張：㈠原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第13款規定之再審事由，應予廢棄：
⒈按「再審之訴應於30日之不變期間內提起。前項期間自判決
確定時起算，判決於送達前確定者，自送達時起算；其再審之理由發生或知悉在後者，均自知悉時起算。」，為行政訴訟法第276條第1項及第2項所明文，查本件再審原告係於97年4月10日收受最高行政法院駁回其上訴之裁定書，是提起再審期間應自97年4月10日起算30日，再審原告嗣於97年5月8日向鈞院提起再審之訴，洵無逾越行政訴訟法第276條所定之不變期間。
⒉按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判
決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：第13款：當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物者。但以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限」，為行政訴訟法第273條第1項所明定，次按「民事訴訟法第496條第1項第13款所謂發見未經斟酌之證物者，係指該項證物在前訴訟程序中即已存在，而當事人不知其存在或不能予以使用，現始發現或得使用者而言，並以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。但在判決前如已主張其事由或已提出其證物者，則不得更據以提起再審之訴。」、「按當事人對於行政法院之判決，提起再審之訴，必須原判決具有行政訴訟法第28條所列各款情形之一者，始得為之。而該條第一款所稱適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸而言。又該條第10款所謂當事人發見未經斟酌之重要證物，係指前訴訟程序事實審之言詞辯論終結前已存在之證物，因當事人不知有此，致未經斟酌，現始知之者而言。」，分別為行政法院（現改制為最高行政法院）62年判字第579號判例、行政法院88年判字第4157號判決所揭櫫，可知依行政訴訟法第273條第1項第13款提起再審之訴要件為：
⑴該項證物指前訴訟程序事實審之言詞辯論終結前已存在之證物，因當事人不知有此，致未經斟酌，現始知之者。
⑵如經斟酌可受較有利益之裁判。
⒊再審原告提示證物為行政院農業委員會林務局農林航空測量
所(以下簡稱林務局)就系爭遺產中之25筆土地所製作之空照圖，系爭空照圖自85年迄96年間即存在於林務局，符合原確定判決審理期間證物已存在之要件。
⒋再審原告係於原確定判決作成後，始於96年12月26日向新竹
市政府建設局農林課接洽，請求就系爭土地辦理會勘以釐爭議，經該單位婉拒，並告知得向林務局申請調閱空照圖，以釐清系爭土地使用狀況後，再審原告始知系爭證物即空照圖之存在，嗣乃於96年12月28日向林務局申請調閱空照圖，有單據可稽，並自費向財團法人中華工商研究院（以下簡稱中華工商研究院）請求就上開空照圖作鑑定，以判定系爭土地9年來之使用狀況。是再審原告於事實審言詞辯論終結前，並不知悉系爭證物之存在。
⒌參中華工商研究院鑑定結果所指，系爭25筆土地於85、86、
87、88、89、90、92、94、96等9年度間，均無發現任何建築物，其外觀樣態與96年度之空照圖比較亦無明顯變化，復參原審卷內業已存在之新竹市東區區公所核發之系爭土地96年度農業用地作農用使用證明書，顯然足以「直接證明」，系爭土地於85年間繼承事實發生時及再審原告繼承後，長年皆作農業用地使用之事實。是揆諸行為時遺產及贈與稅法第17條第1項第6款、稅捐稽徵法第28條等規定，本件如經斟酌系爭空照圖證物，就再審原告而言，顯然得請求撤銷原處分及訴願決定，並請求再審被告退還溢徵之遺產稅款，而受較有利之判決。
⒍按「本辦法依農業發展條例第39條第2項規定訂定之。」，
固為農業用地作農業使用認定及核發證明辦法（以下簡稱農地農用認核證明辦法）第1條定有明文，然查農地農用認核證明辦法係於89年7月26日公布，而本件行為時之法律應以85年7月18日繼承事實發生時為認定基準，是於斯時農地農用認核證明辦法尚未施行，其母法即農業發展條例亦未就免徵遺產稅優惠定有需檢附農業使用證明書之規定。是本件農業用地作農業使用之認定，依行為時之法律，無需檢具農業用地作農業使用證明書，鈞院得依相關證據資料逕行認定，亦極明確。
㈡系爭25筆土地，於繼承發生時，符合行為時遺產及贈與稅法
第17條第1項第6款等農業用地仍作農業使用之法定要件，應免徵遺產稅，原處分及訴願決定均屬違法，應予廢棄，再審被告應依稅捐稽徵法第28條規定，作成退還溢徵遺產稅款之行政處分：
⒈按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款
，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」，稅捐稽徵法第28條定有明文，次按「左列各款，應自遺產總額中扣除，免徵遺產稅：六、遺產中之農業用地及其地上農作物，由繼承人或受遺贈人，繼續經營農業生產者，扣除其土地及地上農作物價值之全數。…」，行為時遺產及贈與稅法第17條第1項第6款前段定有明文，又「一、農業：指利用自然資源及農用資材，從事農作、森林、水產、畜牧等動植物產銷之事業。四、家庭農場：指以共同生活戶為單位，從事農業產銷之農場。十、農業用地：指供農作、森林、養殖、畜牧及與農業經營不可分離之農舍、畜禽、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地」，行為時農業發展條例第3條第1、4、10款亦分別定有明文。
⒉查再審原告就系爭25筆土地，曾於96年3月9日取得新竹市東
區區公所核發之農業用地作農用使用證明書，是系爭土地為農業用地並無疑義。今若再審原告得證明於85年7月18日繼承事實發生時，系爭土地係供農業使用，且再審原告繼承後，系爭土地仍繼續供農業使用者，即得依行為時遺產及贈與稅法第17條第1項第6款及稅捐稽徵法第28條規定，請求再審被告退還溢徵之遺產稅款，應無疑義。
⒊次查再審原告委託中華工商研究院鑑定系爭25筆土地於85至
96年度間與各年度之航空照片圖所呈現之使用情形，經調閱各該空照圖，鑑定結果略以：「土地呈…綠色林地…檢查結果：…土地在民國85、86、87、88、89、90、92、94、96等9年度間各年度之空照圖均無發現有任何建築物，其外觀態樣亦無明顯變化」等語。揆諸行為時農業發展條例第3條第1款及第10款規定，系爭25筆土地，於85年7月18日繼承事實發生時，顯然符合農業用地作農業使用之情形（即廣義農業使用，「森林」使用），且再審原告於繼承後亦繼續供農業使用（森林）；並聲明求為廢棄原確定判決，撤銷原處分及訴願決定，並命再審被告作成「核准返還再審原告如附表1所示之24筆土地，並且辦理移轉登記」之行政處分，以及作成「核准退還再審原告遺產稅14,086,145元及分期繳納加之利息655,406元，暨依附表2所示之日起，至再審被告退還上開稅款之日止計算法定利息」之行政處分。
三、被告則以：㈠按「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請
之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」、「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」、「第一項所稱確定，係指左列各種情形：一、經稅捐稽徵機關核定之案件，納稅義務人未依法申請復查者。」、「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應徵補稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。」，分別為行為時稅捐稽徵法第1條之1、第28條、第34條第3項第1款及第35條第1項第1款所明定，次按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限．．．十三、當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物者。」，為行政訴訟法第273條第1項第13款所規定，又「所謂未經斟酌之證物或得使用該證物者，係指該項證物於前訴訟程序終結前即已存在而為原告所不知悉，或雖知其存在而不能使用，現始知其存在，或得使用者而言」、「再審為對於確定判決聲明不服之救濟方法，乃屬特別救濟方法之一，為維持判決之安定性，僅限於一定條件下，始得對於已確定之判決，提起再審之訴，廢棄原判決，達到程序重新行之目的，是對於行政訴訟法第273條第1項所規定之各款情形，如當事人於原審或上訴審知其事由而不為主張，顯係可歸責於自己之過怠，自不得許以再審之訴為救濟之必要」，分別為最高法院48年度裁字第40號判例及臺中高等行政法院97年度再字第16號判決所著。
㈡本件再審原告所提新證據為林務局就系爭遺產中之25筆土地
所製之空照圖，係再審原告於96年12月28日向林務局申請調閱，並於97年1月22日委託中華工商研究院鑑定，則再審原告既已於前訴訟程序終結(即97年3月31日)前已知其存在，自與所謂發現未經斟酌之證物或使用該證物之情形不符，再審原告據以提起再審之訴，自非法所許，又再審原告於上訴審期間(即自96年12月6日至97年3月31日)已知其存在而未主張，顯係可歸責於再審原告之過怠，依行政訴訟法第273條第1項但書規定，不得據以提起再審之訴。
㈢次按「稅捐稽徵法第28條規定：『納稅義務人對於因適用法
令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還…』該條所稱『適用法令錯誤或計算錯誤』，是指本於確定之事實所為單純適用法令或稅額之計算有無錯誤之爭執」，有最高行政法院94年度判字第1622號判決足參。經查本件被繼承人於85年7月18日死亡，再審原告於86年4月17日辦理遺產稅申報時，並未主張系爭土地供作農業使用，得依行為時遺產及贈與稅法第17條第1項第6款規定扣除，並於89年12月27日完納稅捐，再審原告怠於行使權利，難謂原核定有適用法令錯誤或計算錯誤之情事，並無稅捐稽徵法第28條規定之適用，自不得請求退稅。
㈣又「行政院農業委員會90年3月20日召開『研商農業發展條
例施行細則第2條第2項執行事宜』」會議紀錄討論事項決議：一、『財政部74年曾函釋略以臺北縣東北角海岸風景特定區內之生態、地質、景觀、古蹟、海域資源及一般保護區均屬都市計畫保護區，故各縣市都市（特定區）計畫之各種保護區，仍得有農業發展條例第31條、第37條及第38條之適用。』」，為財政部90年5月8日台財稅第0000000000號函（以下簡稱財政部90年5月8日函）所明釋，依稅捐稽徵法第1條之1規定，對於尚未核課確定之案件始有上揭函釋之適用，查本件遺產稅繳納期間自88年4月6日至88年6月5日止，再審原告未提起復查，於88年7月5日業告確定，自無上揭函釋適用而得據以申請退稅，原處分及訴願決定並無違誤，請予維持；並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本院之判斷如下：㈠按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判
決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：．．．當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物者。但以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。」，行政訴訟法第273條第1項第13款分別定有明文。次按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。對於審級不同之行政法院就同一事件所為之判決提起再審之訴者，由最高行政法院合併管轄之。對於最高行政法院之判決，本於第273條第1項第9款至第14款事由聲明不服者，雖有前二項之情形，仍專屬原高等行政法院管轄。」，復為行政訴訟法第275條所規定。又按行政訴訟法第273條第1項第13款所謂當事人發現未經斟酌之重要證物者，係指該證物在前訴訟程序時業已存在，而為當事人所不知或不能使用，今始知悉或得予利用者而言，且以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限，始得據以提起再審之訴；亦分別經行政法院62年判字第610號、60年裁字第87號、69年判字第736號著有判例。且再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之，行政訴訟法第278條第2項規定甚明。
㈡本件再審原告主張之再審事由即行政訴訟法第273條第1項第
13款部分，無非以原審判決及原確定判決未加以斟酌系爭25筆土地85至96年度計9個年度之航照圖，因由該等航照圖可看出系爭土地於85年至96年均屬林業用地，符合廣義之「作農業使用」定義，依遺產及贈與稅法第第17條第1項第6款規定，本件自應免徵遺產稅等語為據。惟查：
⑴按再審程序為對於確定判決聲明不服之救濟方法，乃屬特別
救濟方法之一，為維持判決之安定性，僅限於一定條件下，始得對於已確定之判決，提起再審之訴，廢棄原判決，達到程序重新之目的。是對於行政訴訟法第273 條第1 項所規定之各款再審事由，如當事人於原審或上訴審已知其事由而不為主張，顯係可歸責於自己之過怠，自不得許以再審之訴為救濟之必要，先予指明。
⑵次按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，
不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。行政法院（現改制為最高行政法院）39年判字第2號著有判例。又按「第一項所稱確定，係指左列各種情形：一、經稅捐稽徵機關核定之案件，納稅義承人未依法申請復查者。二、經復查決定，納稅義務人未依法提起訴願者。三、經訴願決定，納稅義務人未依法提起再訴願者。四、經再訴願決定，納稅義務人未依法提起行政訴訟者。五、經行政訴訟判決者。」，亦為稅捐稽徵法第34條第3項所明定。
⑶本件被繼承人廖福星於85年7月18日死亡，再審原告經准延
期於86年4月17日辦理遺產稅申報時，並未主張系爭土地係供作農業使用，而有依行為時遺產及贈與稅法第17條第1項第6款規定予以列報扣除額扣除之情形；嗣於88年12月8日復補申報時，亦未主張本件有農業用地扣除額規定之適用，並分別於89年10月6日繳納第2案（即88年12月8日補申報案）應補納稅款571,117元、於90年11月22日繳納第1案（即86年4月17日第1次遺產稅申報案）應納稅款35,942,213元完畢；迨至94年3月9日（再審被告所屬新竹市分局收文日戳），再審原告始以被繼承人廖福星所留遺產中之系爭25筆土地，係屬乙種風景區，符合遺產及贈與稅法第17條第1項第6款規定之農業用地仍作農業使用要件，應自遺產總額中扣除為由，申請依稅捐稽徵法第28條規定退回該溢繳之稅款等情，業經再審被告製作本件流程表如附件1所示，經本院詳予參酌、對照全案卷證後，另製作本件遺產稅事件一覽表（如附件2所示）及「系爭25筆土地是否可自遺產總額中扣除之爭議」相關函件及流程一覽表（如附件3所示）。
⑷復按「行為時適用之所得稅法第82條第1項規定之申請復查
，為提起訴願以前必先踐行之程序。若不經過復查而逕為行政爭訟，即非法之所許。本件原告56年度營利事業所得稅結算申報，經被告官署調查核定後，僅以原料耗用部分申請復查，對於折舊部分並無異議，是其就折舊部分，一併提起訴願，自非法之所許。」，行政法院著有62年度判字第96號判例足資參照。次查對於課稅處分提起行政爭訟者，實務上係採爭點主義；申言之，課稅處分就其個別之課稅基礎具有可分性者，納稅義務人可對其中一部分提起行政爭訟，亦即僅將爭執點限定於稅捐事件全體之中個別之部分。是以，我國訴訟實務就租稅行政救濟之訴訟標的係採爭點主義，不採總額主義，亦即行政救濟僅得就納稅義務人爭執之範圍（爭點）為審查，如納稅義務人之爭點未經復查或訴願程序，於行政訴訟中復加以爭執，即非法之所許，殆無疑義。
⑸經查再審原告迄至94年3月9日（再審被告所屬新竹市分局收
文日戳），始申請依稅捐稽徵法第28條規定退回本件溢繳之稅款，在此之前，從未主張系爭25筆土地有該當於行為時遺產及贈與稅法第17條第1項第6款規定，應予適用農業用地扣除額自遺產總額中扣除之情形，並早分別於89年10月6日（繳納第2案稅款）、90年11月22日（繳納第1案稅款）完納稅款在案，已如前述。第以系爭25筆土地有無農業用地扣除額之適用，以業經納稅義務人即再審原告依法申報為前提；本件於新竹稅稽分局就全案，即86年4月17日第1次遺產稅申報及88年12月8日第2次補申報案，分別為稅捐核定時，既從未經再審原告申報予以扣除，自無斟酌、審究之可能，揆之前開爭點主義法理及判例意旨，再審原告於完納稅捐後相隔3年餘之94年3月9日，始就系爭25筆土地是否有農業用地扣除額之適用，可自遺產總額中予以扣除加以爭執（申請退稅），顯於法不合。
⑹且再審原告於新竹稅稽分局就該2案為核稅處分後，並未提
出行政爭訟及行政訴訟加以爭執，復分別於89年10月6日繳納第2案（即88年12月8日補申報案）應補納稅款571,117元、於90年11月22日繳納第1案（即86年4月17日第1次遺產稅申報案）應納稅款35,942,213元完畢，依稅捐稽徵法第34條第3項規定，本件遺產稅事件之系爭2申報案（即86年4月17日第1次遺產稅申報及88年12月8日第2次補申報案）之稅捐核定，既未經納稅義務人即再審原告對之依法申請復查、提起訴願行政爭訟及行政訴訟，已告確定在案，則再審原告於94年3月9日，向新竹稅稽分局申請就該確定之核稅處分退稅時，本應就該等核稅處分究依行為當時有何法令上之錯誤，或與行為時之解釋判例有何牴觸，甚或有何金額計算錯誤致溢繳之稅款等情形，作合理之說明或提出相關積極事證加以證明，始足當之。
⑺況再審原告94年3月9日退稅申請案，既經原審判決（即本院
95年度訴字第2653號判決）及原確定裁定（即最高行政法院97年度裁字第2056號裁定）審酌全案卷證裁判確定在案，其證據取捨暨論斷或駁斥，既未違背法令，依首開法條規定暨說明，原告對已確定之上揭訴訟案件主張有行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由，自應就前述系爭2申報案（即86年4月17日第1次遺產稅申報及88年12月8日第2次補申報案）之稅捐核定業經推翻，提出證據加以證明。惟查原告迄未提出任何證據以實其說，徵之前開判例意旨，自難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信。遑論本件在前之訴訟程序，即本院95年度訴字第2653號判決，業經最高行政法院以再審原告無非就該判決認定事實、取捨證據之職權行使事項，任加指摘，或就已論斷或駁斥其主張之理由，泛言未論斷或違法，而未具體表明合於不適用法規或適用不當，或有行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘，認其上訴為不合法，而以97年度裁字第2056號裁定駁回其上訴，而告確定在案，亦有上開判決、裁定正本各1份在卷足稽。是再審原告既未舉證證明系爭2申報案（即86年4月17日第1次遺產稅申報及88年12月8日第2次補申報案）之稅捐核定業經推翻，自應受其拘束，至為顯然。
⑻且本件再審原告於原審判決（即本院96年12月6日95年度訴
字第2653號判決）及原確定裁定（即最高行政法院97年3月31日97年度裁字第2056號裁定）審理時，均未提出系爭25筆土地85年度至96年度計9個年度之航照圖，迨至97年5月8日（本院總收文日戳）再審原告提起再審之訴時，始提出上開航照圖（即85年至96年共9個年度之航照圖）為主張，有再審原告97年5月8日聲明再審狀暨所附85年至96年共9個年度之航照圖在卷可佐，復為再審原告所不爭，自堪認為實在。是本件原審即本院95年度訴字第2653號判決（於96年12月6日判決）及最高行政法院97年度裁字第2056號裁定（於97年3月31日裁定），均不可能（且實際上亦未）就再審原告於97年5月8日提起再審之訴時始提出之上開9個年度之航照圖為審理、論究，即堪以確定。
⑼第以行政訴訟法第273條第1項第13款本文所稱「發見未經斟
酌之證物或得使用該證物」者，依同款但書之規定，以「如經斟酌可受較有利益之裁判者」為限。本件再審原告所提新證據，即林務局所拍攝、製作之空照圖（有關系爭25筆土地部分），係再審原告於96年12月28日向林務局申請調閱空照圖，並於97年1月22日自費委託中華工商研究院鑑定，此由最高行政法院99年度判字第942號判決廢棄發回意旨，所指「．．．．而該空照圖原自始即存在於林務局，自亦符合原確定判決審(按似漏「理」字)期間證據已存在之要件。．．
．」等情，及鑑定研究報告書「第二節鑑定要旨」所載「壹、鑑定期間：中華民國97年1月22日至2月25日」（見本院97年度再字第77號卷宗第14頁背面、第15頁、第173頁、第175頁、第55頁）等情即明。
⑽由是，再審原告既於前訴訟程序（即最高行政法院97年度裁
字第2056號）終結（即97年3月31日）前，已然知悉林務局所拍攝、製作之空照圖（有關系爭25筆土地部分，自85年度起至96年度止共9個年度之航照圖）之存在，並自費委託中華工商研究院鑑定，殊難諉為不知其存在，現始發現之重要證物或得使用之證物，自與現行行政訴訟法第273條第1項第13款之再審原因尚屬有間。故再審原告所謂新事實及新證據，於原審前訴訟程序時業已存在，與行政訴訟法第273條第1項第13款之情形相間，殊難認有再審事由。且再審原告於上訴審期間（即自原審本院95年度訴字第2653號於96年12月6日判決後，迄最高行政法院97年度裁字第2056號於97年3月31日裁定時止），既已清楚明瞭上開事實，知悉系爭25筆土地85年度至96年度計9個年度之航照圖之存在而未主張，顯係可歸責於其之過怠，依行政訴訟法第273條第1項但書規定及首開說明，亦不得據以提起再審之訴。
從而本件依再審原告起訴之事實，原審判決及原確定裁定關於行政訴訟法第273條第1項第13款部分，並無再審原告所主張得提起再審之訴之事由，再審原告提起再審之訴，顯無理由，爰不經言詞辯論逕以判決駁回之。至再審原告請求撤銷原處分、訴願決定，並命再審被告作成「核准返還再審原告如附表1所示之24筆土地，並且辦理移轉登記」之行政處分，以及作成「核准退還再審原告遺產稅14,086,145元及分期繳納加之利息655,406元，暨依附表2所示之日起，至再審被告退還上開稅款之日止計算法定利息」之行政處分部分，因所提廢棄原審判決及原確定裁定之請求既遭駁回，即失所附麗，自無加以論究之必要，亦應併予駁回。另兩造其餘之陳述及主張，於判決結果無影響，爰不予一一論究、審酌，併此敘明。
據上論結，本件再審原告之訴顯無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 11 月 17 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 闕 銘 富
法 官 張 國 勳法 官 林 育 如上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 100 年 11 月 17 日
書記官 劉 育 伶