臺北高等行政法院判決
99年度簡字第119號原 告 惠慶國際股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 乙○○（局長）住同上
送達上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年1 月18日台財訴字第09800627850 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本案原告爭訟之補稅金額為新臺幣（下同）135,221 元，未超過20萬元。而司法院曾於民國（下同）92年9 月17日以（92）院台廳行一字第23681 號令，依行政訴訟法第229 條第
2 項之規定，將行政訴訟法第229 條第1 項之簡易案件金額（價額）自3 萬元，提高為20萬元。故本案應認合於行政訴訟法第229 條第1 項第1 款「關於稅捐課徵事件涉訟，所核課之稅額在新臺幣20萬元以下（原為3 萬元，現提高為20萬元）而涉者」之規定，應依簡易訴訟程序進行之，本院並依同法第233 條第1 項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。
二、事實概要：原告96年度營利事業所得稅結算申報，列報合於獎勵規定之免稅所得（下稱免稅所得）540,886 元，經被告核定0 元，應補稅額135,221 元。原告不服，申經復查及提起訴願均遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠依據促進產業升級條例第9 條之2 第1 項及行政院92年3 月
20日發布之「製造業及其相關技術服務業新增投資五年免徵營利事業所得稅獎勵辦法」第2 條第1 項規定，原告投資抵減內容完全符合上述產業升級條例明文規定之「擴充主要生產或服務設備」及獎勵辦法之「加工」所定文義。
㈡原告依國內外汽車廠出廠之車款，評估其保險桿之需求情況
，選擇模具廠製作模具，模具為本公司之生財器具（為本次申請獎勵之標的），為符合生產效率及成本，會把模具交由壓鑄廠代為生產保險桿雛型，此時原告為便於帳務處理列為進貨，然實為進料或半成品，因若要出售還需在原告之工廠內加以修飾加工後再出售。原告在營業成本表上雖把依模具產出之保險桿列為進貨，主要是便於帳務處理，依前項所述生產情況也可列為進料或半成品。被告機關於審核是否適用獎勵辦法應以實際情況為主，而非以形式為上。
㈢原告係以模具生產出保險桿再行出售，而非單以進保險桿再
行出售，兩者方式有所區別。因此依製造業及其相關技術服務業5 年免徵營利事業所得稅免稅所得計算要點第3 點及第11點第1 款、第2 款規定之加工比率，被告認定超過30% 有所違誤，依計算要點正確應為2.58% （加工費2,686,689/營業成本104,156,101 元）。
㈣訴願決定之駁回理由，只依法條及計算要點規則所規定之表
面內容，而不探究法理之實質精神，茲為解釋說明：⑴直接人工申報數為0 元，並不代表沒有生產事實，一般而言，景氣不佳，公司之倉管人員及行政人員投入協助生產之情況，甚為常見；⑵公司帳務科目的歸屬，依實際情況仍可「重分類」表示，並非一成不變等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
四、被告則以：㈠按行為時促進產業升級條例第9 條之2 第1 項第2 款規定：
「為健全經濟發展並鼓勵製造業及其相關技術服務業之投資……新投資創立或增資擴展，得依下列規定免徵營利事業所得稅……二、屬增資擴展者，自新增設備開始作業或開始提供勞務之日起，連續5 年內就其新增所得，免徵營利事業所得稅。但以擴充獨立生產或服務單位或擴充主要生產或服務設備為限。」次按製造業及其相關技術服務業5 年免徵營利事業所得稅免稅所得計算要點第3 點及第11點第1 款、第2款規定：「公司適用免徵營利事業所得稅之範圍，以投資計畫完成證明所載生產之產品或提供之勞務為限。」「（一）投資計畫之產品（勞務）在產製（提供）過程中，將某一生產階段委託其他營利事業加工，其委託加工之成本占該產品（勞務）之總製造成本之比例超過30% 者，該項產品（勞務）銷售所得全部不得享受適用免徵營利事業所得稅之獎勵；其在30% 以下者，僅就自行製造部分所得，適用免徵營利事業所得稅之獎勵。（二）投資計畫之產品（勞務）之全部產製（提供）過程均委託其他營利事業製造（提供）者，其委託加工之成本雖僅占該產品（勞務）之總製造成本之比例在30% 以下，該項產品（勞務）銷售所得仍不得適用免徵營利事業所得稅之獎勵。」㈡原告主要從事汽車零件之批發業務（行業標準代號：4553-9
9 ），為其所自承，有原告自行申報之96年度營利事業所得稅結算申報書及會計師查核報告附卷可稽，其核准之增資擴展設備－模具，係交由壓鑄廠代為製造生產，並非供自行生產，且96年度列報製造成本3,785,274 元，其中直接原料及直接人工均為0 元，製造費用列報3,785,274 元，足證其並無投入直接人工及原料自行生產製造，又原告委託加工之成本為2,686,689 元，占總製造成本之比例為70.98%（2,686,
689 元／3,785,274 元），亦超過30% 。因此被告初查以原告係以買賣業為主，投資計畫之產品之全部產製過程均委託其他營利事業製造，並無自行生產，依首揭規定，自不得享受適用免徵營利事業所得稅之獎勵，故核定免稅所得0 元等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本院按：㈠針對原告96年度營利事業所得稅額之報繳，原告主張其在該
年度有「適用促進產業升級條例第9 條之2 第1 項第2 款『增資擴展』規定所生之免稅所得540,886 元」，但遭被告否准，為此原告提起本件訴訟。
㈡而被告否准之理由不外是：
⒈本案免稅所得之認定及計算，應依「製造業及其相關技術
服務業5 年免徵營利事業所得稅免稅所得計算要點」之規定，因此本案之判準法規範為：
⑴上述要點第3 點，其規定：
公司適用免徵營利事業所得稅之範圍，以投資計畫完成證明所載生產之產品或提供之勞務為限。
⑵上述要點第11點第1 款、第2 款，其規定：
①投資計畫之產品（勞務）在產製（提供）過程中，將
某一生產階段委託其他營利事業加工，其委託加工之成本占該產品（勞務）之總製造成本之比例超過30%者，該項產品（勞務）銷售所得全部不得享受適用免徵營利事業所得稅之獎勵；其在30% 以下者，僅就自行製造部分所得，適用免徵營利事業所得稅之獎勵。
②投資計畫之產品（勞務）之全部產製（提供）過程均
委託其他營利事業製造（提供）者，其委託加工之成本雖僅占該產品（勞務）之總製造成本之比例在30%以下，該項產品（勞務）銷售所得仍不得適用免徵營利事業所得稅之獎勵。
⒉然原告96年度之產銷營業活動，基於以下之客觀事實，不符合上開法規範之構成要件，被告自應予以否准。
⑴原告主要從事汽車零件之批發業務，但其核准「增資擴
展設備」為「模具」，卻交由壓鑄廠代為製造生產，並非供自行生產。此外原告當年度列報製造成本3,785,27
4 元，其中直接原料及直接人工均為0 元，製造費用列報3,785,274 元，依此判斷，亦可確知原告並無投入直接人工及原料自行從事生產製造行為，因此不符合上開要點第3 點之規定。
⑵其次原告委託加工之成本為2,686,689 元，占總製造成
本之比例為70.98%（2,68 6,689元／3,785,274 元），亦超過30% ，不符合上開要點第11點第1 、2 款之規定。
㈢原告對被告上開法律見解則提出以下之論點以為反駁。
⒈有關原告是否自行以受獎勵免稅設備從事生產活動部分之爭議。
⑴原告為符合生產效率及成本，才把申請免稅獎勵設備之
模具交由壓鑄廠代為生產保險桿雛型，然後再將雛型半成品送回原告工廠內加工修飾再出售，仍然是自行生產。
⑵直接人工申報數為0 元，並不代表沒有生產事實，在景
氣不佳，公司之倉管人員及行政人員投入協助生產之情況，甚為常見。
⒉有關委外加工比例部分之爭議。
原告認為正確計算之加工費比例應為2.58% （加工費2,686,689/營業成本104,156,101 元）。
㈣經查：
⒈有關「原告是否自行受獎勵免稅設備從事生產活動」之爭
議一節，實則原告已承認其受獎勵免稅設備（即「模具」）是提供給其他廠商代作，而非親用使用該受獎勵之設備（模具）為生產，明顯不符合上開要點第3 點所定之「生產」要件。而原告所指「倉管及行政人員加入生產」云云，更屬在日常經驗法則中蓋然性甚低之變態事實，亦僅見其空言主張，而未舉證以實其說，同樣不可採信。
⒉其次有關委外加工比之計算，原告計算公式之分子部分（
即代工費金額）固無錯誤，在分母部分之營業成本，原告竟將其總營業成本列入，而未扣除與生產活動無關之銷售成本金額，此等計算方式顯然無法呈現生產活動中之委外加工比例，自有錯誤，無從據為有利原告之依據。
㈤總結以上所述，本件原處分並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236 條、第233 條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 4 月 30 日
臺北高等行政法院第六庭
法 官 帥 嘉 寶上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 99 年 4 月 30 日
書記官 陳 可 欣