臺北高等行政法院判決
99年度訴字第1208號100年4月28日辯論終結原 告 張水蓮
陳建平陳建芬陳建鑫共 同訴訟代理人 周威良律師
張本皓律師被 告 新北市政府稅捐稽徵處代 表 人 許慈美（處長）住同上訴訟代理人 黃碧鈺
張耀東上列當事人間地價稅事件，原告不服臺北縣政府中華民國99年4月20日北府訴決字第0980787860號、第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件起訴時被告名稱為臺北縣政府稅捐稽徵處，其代表人為江美桃，嗣於本件訴訟程序進行中變更改制為新北市政府稅捐稽徵處，代表人亦變更為許慈美，茲由渠等分別聲明承受訴訟，核均無不合，皆應予准許，合先敘明。
二、事實概要：㈠緣原告所有坐落臺北縣（現改制為新北市）新店市（現改制
○○○區○○○段○○○段1-182地號等18筆、23筆、69筆土地（詳原處分卷第3頁至第20頁所附課稅明細表），經改制前之被告（即臺北縣政府稅捐稽徵處）所屬新店分處（以下簡稱新店稅稽分處）核定96年度地價稅部分，分別為原告張水蓮部分為新臺幣（下同）802, 294元、原告陳建平部分831,282元、原告陳建鑫、陳建芬部分計1,230,835元（因他案補徵，致本案因累計級距重新調整稅額，應更正為1,230,106元）；97年度地價稅部分，分別為原告張水蓮部分802,294元、原告陳建平部分831,282元、原告陳建鑫、陳建芬部分計1,267,484元。
㈡原告對上開土地中坐落新北市○○區○○段廣興小段1-182
、1-322、1-323、1-391、1-461、1-462及1-475地號等7筆土地（以下簡稱系爭土地），新店稅稽分處按一般用地課徵地價稅，分別所為96年度及97年度地價稅之核課處分不服，申請復查結果，皆未獲准變更，提起訴願，亦均遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠系爭土地總平均坡度高達百分之64.41，依法不得建築，且
仍作農業用地使用，依土地稅法第22條第1項第4款規定，應課徵田賦：
⒈按「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收
田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：…四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。…」、「都市土地已規定地價者，原應改課徵地價稅，惟依法不能建築之都市土地，仍作農業用地使用者，收益有限，為減輕農民負擔，仍課徵田賦。」，為土地稅法第22條第1項第4款所定。而此所謂「依法不得建築」，係指受建築法、都市計畫法及其他有關法律規定之限制者言。
⒉系爭土地均為山坡地，總平均坡度高達百分之64.41，於96
、97地價稅核課年度，無論依當時有效之建築技術規則建築設計施工編第262條第1項、變更台北水源特定區計畫（含南、北勢溪部分）（第二次主要計劃通盤檢討）土地使用分區管制要點第2條，或都市計畫細部計畫審議原則第9條第1項第2款規定，均不得建築：
⑴按「山坡地有左列各款情形之一者，不得開發建築。但穿過
性之道路、通路或公共設施管溝，經適當邊坡穩定之處理者，不在此限：一坡度陡峭者：所開發地區之原始地形應依坵塊圖上之平均坡度之分布狀態，區劃成若干均質區。在坵塊圖上其平均坡度超過百分之30者。但區內最高點及最低點間之坡度小於百分之15，且區內不含顯著之獨立山頭或跨越主嶺線者，不在此限。」、「第一種住宅區最大建蔽率百分之30（自然坡度超過百分之30之土地不得建築使用，並不得計入法定空地。）」、「位於山坡地之細部計畫，應依下列規定辦理：二、坵塊圖上之平均坡度在百分之40以上之地區，不得建築使用，其面積之百分之80土地應維持原始地形地貌，不得開發利用，其餘百分之20土地得規劃作道路、公園及綠地等設施使用」，分別為建築技術規則建築設計施工編第262條第1項（現行條文（與91年8月16日同）、變更台北水源特定區計畫（含南、北勢溪部分）（第二次主要計劃通盤檢討）土地使用分區管制要點第2條（90年5月21日發布實施），及都市計畫細部計畫審議原則第9條第1項第2款（91年6月13日發布）定有明文。
⑵經查系爭土地均為山坡地，此有台北縣政府農業局99年7月
30日北山農字第0990686110號函（以下簡稱農業局99年7月30函）可證。且原告前曾委請張大華建築師事務所就系爭土地之「開發建築使用可行性」出具鑑定報告書（96年8月23日作成），依該鑑定報告書，系爭土地總平均坡度高達百分之64.41，均屬不得開發土地範圍。
⑶原告業於97年1月4日將前揭鑑定報告書呈送被告，惟相關單
位相互推諉，遲不決定，此有相關單位往來函文可稽。被告更於答辯狀辯稱：「系爭7筆土地是否依法不能建築之權責機關為建築主管機關，並非農業主管機關台北縣政府農業局或民間建築事務所之鑑定報告所能審認」云云。惟按「山坡地供農業使用者，應實施土地可利用限度分類，並由中央或直轄市主管機關完成宜農、牧地、宜林地、加強保育地查定。土地經營人或使用人，不得超限利用。前項查定結果，應由直轄市、縣(市)主管機關於所在地鄉(鎮、市、區)公所公告之；公告期間不得少於30日。」、「本條例所稱主管機關：在中央為行政院農業委員會；在直轄市為直轄市政府；在縣（市）為縣（市）政府。」，分別為山坡地保育利用條例第16條第1、2項及同法第2條第1項所定，又山坡地土地可利用限度分類標準第1條第1項規定：「山坡地土地可利用限度之分類分級查定基準規定如下：(一)坡度：指一坵塊土地之平均傾斜比，以百分比表示之，其分級如下：……五級坡坡度：超過百分之40至百分之55。」，準此，系爭土地均為山坡地，其可利用限度之級別，台北縣政府農業局具有查定權責及義務，其查定結果當有公信力。另因可利用限度之分級，係以平均坡度為標準，是若查得系爭土地之可利用限度，即可知其平均坡度，實有助於釐清系爭土地之平均坡度是否大於百分之30，依法不能建築。
⑷依台北縣政府農業局於99年9月17日以北農山字第990781100
號函（以下簡稱農業局99年9月17日函）查定結果，略以系爭1-182地號土地為「宜林地」、「五」級坡等。是按山坡地土地可利用限度分類標準第1條第1項規定：「五級坡：坡度超過百分之40至百分之55」，系爭1-182地號土地坡度已超過百分之40，另系爭1-461、1-462、1-322、1-323地號土地，均自系爭1-182地號土地分割出來，則按山坡地土地可利用限度查定工作要點第7點規定：「查定後之土地，如再辦理分割，以原查定別轉載。」，應逕轉載系爭1-182地號土地之平均坡度即可，仍為已超過百分之40。從而，系爭1-182、1-461、1-462、1-322、1-323地號等5筆土地平均坡度均超過百分之40。
⑸另系爭1-391、1-475地號土地，依農業局99年9月17日函說
明五略以，「同地段1-391及1-475地號等2筆土地尚未辦理查定…惟旨開地號若屬都市計畫範圍內之土地，依行政院農業委員會水土保持局99年4月2日水保監字第0991808392號函說明二略以：『都市計畫內之山坡地儲保護區及農業區應查定外其他用地則不予查定。』」等語。查系爭1-391、1-475地號土地為「變更台北水源特定區計畫（含南、北市西部份）（第二次主要計畫通盤檢討）案」之都市計畫土地，並畫定為「第一種住宅區」，依前揭函文說明，無法申請查定。從而，系爭1-391、1-475地號土地之平均坡度，若非援用張大華建築師事務所之鑑定報告，則因現今政府機關皆無測量土地平均坡度之業務，是有委請民間機構鑑定之必要，經濟部水利署臺北水源特定區管理局於100年2月9日以水臺建字第10050004670號函（以下簡稱台北水源特定區管理局100年2月9日函）表示得委請民間機關鑑定，應無疑義。茲提供民間專業建定機構，如：財團法人中華營建基金會、台北市建築師公會，供鈞院審酌。
⑹另系爭7筆土地，除系爭1-461地號土地為台北水源特地區（
湖山○○○區0000000道路用地」外，其餘6筆土地均為前揭計畫之「第一種住宅區」，復為原被告兩造所不之爭執，合先敘明。
⒊系爭土地雖曾供大同育樂企業股份有限公司（以下簡稱大同
育樂公司）所屬湖山原野樂園（以下簡稱湖山樂園）使用，惟湖山樂園依發展觀光條例停業迄今，系爭土地荒煙漫草，實際亦無供湖山樂園使用，故系爭土地均係作農業使用無疑：
⑴臺北縣政府農業局（現改制為新北市政府農業局）於97年2
月12日曾以北農牧字第0970046247號函（以下簡稱北縣府農業局97年2月12日函）表示：「…依據95年8月4日會勘紀錄…1-182地號部分雜木林及1-322、1-323、1-391、1-462、1-475、1-461等5筆地號會勘當時現況為雜木林，倘非提供湖山原野樂園使用則符合農業使用。」。
⑵按「本法所稱農業用地，指非都市土地或都市土地農業區、
保護區範圍內土地，依法供下列使用者：一、供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者。」，為土地稅法第10條第1項第1款所定。次按「在『都市土地』之情形，則仍維持『實際供農業使用』之要件。不僅如此，現行法規範針對『實際供農業使用』之使用範圍，相較於土地稅法第10條第1項第1款之規定，還在某些情況下（即土地稅法第22條第1項但書第2、3款），作了進一步之限縮規定，將之限制在『耕作』，而不及於其餘之『農漁牧林」』等廣義之農業範圍，此即土地稅法第22條第2項所定：『前項第2款及第3款，以自耕農地及依耕地三七五減租條例出租之耕地為限」』之規範功能。是以打算依土地稅法第22條第1項但書第2款之規定內容，主張土地為課徵田賦之適格稅基者，必須該土地係供『耕作』。」，有最高行政法院96年度判字第696號判決意旨可參。是判斷系爭土地是否符合土地稅法第22條第1項第4款「仍作農業用地使用者」之要件時，並不限於狹義之農業使用即「耕作」，可參照土地稅法第10條第1項第1款規定，及於「漁、牧、林」等廣義農業範圍。準此，參照前揭95年間會勘紀錄，系爭土地幾乎全為雜木林，符合土地稅法第10條第1項第1款「森林」之農業使用類別，合於土地稅法第22條第1項第4款「仍作農業用地使用者」之要件，至為明確。
⑶又「依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用之
都市土地，閒置未作農業使用，如經查明並未違法改作農業用地使用以外之其他用途，仍有土地稅法第22條第1項但書第1款規定之適用」，有財政部90年2月12日台財稅字第900450899號函（以下簡稱財政部90年2月12日函）可稽，所謂「作農業使用」，並不限於積極使用。系爭土地總平均坡度高達百分之64.41，依都市計畫細部計畫審議原則第9條第1項第2款規定：「位於山坡地之細部計畫，應依下列規定辦理：二、坵塊圖上之平均坡度在百分之40以上之地區，不得建築使用，其面積之百分之80土地應維持原始地形地貌，不得開發利用」，應維持原始地形地貌，不得開發利用，何可要求原告予以積極使用。且自文義解釋，土地稅法第22條第1項第4款「仍作農業用地使用者」，並無限制積極使用之明文，所謂狹義之農業使用即「耕作」，本即有付出勞力積極使用之意。對照以觀，供「森林」使用，則可能本即為長滿林木之森林，土地所有人仍維持現狀，繼續供森林使用；或本為荒地，經人為再為造林。是供「森林」使用，文義上，自不以積極使用為限。另自環境保護論，若謂供「森林」使用，限於積極使用，則為求樹木與樹木之生長間距，勢必將既有原始樹木砍伐，再予植入新樹，此非有利水土保持及當地生態之平衡，亦非立法原意。末自期待可能論，系爭土地總平均坡度高達百分之64.41，多有峭壁，利用困難，若需積極植林，始合供「森林」使用之要件，責人不能，顯無期待可能。
⑷再「觀光旅館業、旅館業、旅行業、觀光遊樂業或民宿經營
者，暫停營業或暫停經營1個月以上者，其屬公司組織者，應於15日內備具股東會議事錄或股東同意書，非屬公司組織者備具申請書，並詳述理由，報請該管主管機關備查。前項申請暫停營業或暫停經營期間，最長不得超過1年，其有正當理由者，得申請展延1次，期間以1年為限，並應於期間屆滿前15日內提出。停業期限屆滿後，應於15日內向該管主管機關申報復業。未依第1項規定報請備查或前項規定申報復業，達6個月以上者，主管機關得廢止其營業執照或登記證。」，發展觀光條例第42條定有明文。查大同育樂公司於91年5月1日因「園內遊樂設施年久失修不堪使用均已停用」、「現場大部分地區仍雜草叢生」，經臺北縣政府（現改制為新北市政府）以發展觀光條例第54條第2項規定，命暫停區內設施使用，且湖山樂園業於91年6月4日，向台北縣政府申請自91年6月15日起至93年6月15日止，停業2年，經台北縣政府於91年6月10日以北府建登字第910315220號函，准自91年6月15日起至92年6月14日止停業1年；嗣湖山樂園復於92年7月7日向台北縣政府申請自92年6月15日起至93年6月14日止，再延展停業1年，此分經台北縣政府於92年6月11日以北府建登字第920132003號函、新店稅稽分處於92年6月30日以北區國稅新店三字第920006556號函允之；而大同育樂公司礙於發展觀光條例第42條相關停業年限已屆，雖於93年7月19日向台北縣政府申請復業，惟台北縣政府亦於93年7月22日以北府建技字第0930520347號函載明礙難照准。
⑸準此，湖山樂園於93年6月15日起，既已達發展觀光條例第
42條第2項所規定之停業年限，嗣未依同條第3項規定申請復業，違規期間長達近6年，則地方主管機關台北縣政府為維公益，已無不作為裁量餘地，理應依同條第4項規定，轉報主管機關交通部觀光局，廢止湖山樂園觀光遊樂業執照或營業登記證，惟台北縣政府怠於行使該權力，顯已違法。更甚者，台北縣政府之違法不作為，使臺北縣政府農業局於97年11月5日以北農牧字第0970820520號函（以下簡稱北縣府農業局97年11月5日函）復知被告略以：「有關案內土地是否符合『農業使用』，本局經以95年9月4日北農牧字第950626550號函復在案，雖湖山原野樂園實際上並未營業使用，惟系爭土地坐落於園區範圍內，系爭土地仍不符合『作農業使用』」等語，被告憑以認定原核課地價稅處分，無異以台北縣政府違法不作為所致之事實（即湖山樂園之營業執照及營業登記證尚存，致系爭土地仍坐落於園區範圍內之事實），作為課稅處分依據，且核課期間長達9年，實與行政程序法第8條所揭櫫「誠信原則」相左。
⒋按「建築執照分左列四種：一、建造執照：建築物之新建、
增建、改建及修建，應請領建造執照。三、使用執照：建築物建造完成後之使用或變更使用，應請領使用執照。」，建築法第28條第1款及第3款分別定有明文。準此，使用執照及建築執照，僅係表徵申請人欲申請之建築物之內容，應無疑義。查本件訴願決定略以：「台北縣政府工務局98年3月12日北工建字第0970985045號函查復略以：『經查大同公司湖山原野樂園領有本局所核發69店使字第486號使用執照…旨揭7筆土地，係屬該照申請之建築基地範圍內（該7筆土地係為原1-182地號土地範圍內）』是以，本案系爭7筆土地既已提供湖山原野樂園使用」等語，惟系爭使用執照及建築執照，僅係表彰申請人大同育樂公司於湖山樂園內，所申請新建建築物之相關內容，此外無法自該執照得知除建築物外，湖山樂園之實際面積及範圍；亦即，系爭土地縱為該執照建築基地申請範圍，然並非等同湖山樂園之範圍，不容原告恣意延伸之。是台北縣政府工務局98年3月12日北工建字第970985045號函（以下簡稱工務局98年3月12日函）復，已逾該執照表徵內容，洵有違誤，原訴願決定予以援用，無由甚明。至於臺北縣政府工務局99年7月30日北工建字第990708895號函（以下簡稱北縣府工務局99年7月30日函）重申該局98年3月12日函意旨，其正確解釋應如上述，不再贅述。末就台北縣政府工務局於99年9月20日以北工施字第990847039號函（以下簡稱工務局99年9月20日函），略以「有關貴處函詢69店建字第68號建築執照（領有69店使字第486號使用執照）…旨開乙案經查建照申請書所載建築地點為『新店市○○段○○○段1之217、1之218、1之45、1之46及1之182等5筆地號土地基地面積為116544平方公尺』，使用執照所載建築地點與建照內容相同」等語，同前所述，該等建築執照及使用執照，僅係表彰湖山樂園中之建築物所申請之基地範圍，其與湖山樂園之範圍，實屬二峙，並非等同。另因現時從未存在「大同育樂企業股份有限公司湖山原野樂園使用執照」，故工務局無從知悉認定湖山樂園之範圍，應無疑義。
⒌綜上，系爭土地於96、97地價稅核課年度，應納稅賦如下：
⑴系爭1-461地號土地係台北水源特地區（湖山○○○區00
00000道路用地」，惟該土地本即為「農路」，供其餘1-182、1-322、1-323、1-391、1-462、1-475地號農業用地（森林之用）使用，為土地稅法第10條「供與農業經營不可分離之…農路」所定之農業用地，且不因上開計劃將其定為「道路用地」，而有更異使用之情。又該地號土地平均坡度高達百分之64.41，依法不能建築，從而，系爭1-461地號土地，合於土地稅法第22條第1項第4款之規定，應課田賦。
⑵系爭1-182地號土地部分建物（廁所）係台北水源特地區之
土地，依土地稅減免規則第11條之2，應減徵百分之20地價稅。
⑶其餘系爭1-182、1-322、1-323、1-391、1-462、1-475等6
筆地號土地現況均為雜木林，依法不能建築，仍作農業用地使用（森林使用），依土地稅法第22條第1項第4款規定，應課田賦。
㈡農業局97年11月5日函以系爭土地坐落湖山樂園園區範圍，
斷定系爭土地不符「作農業使用」，有違實質課稅原則及租稅法律主義，亦牴觸司法院大法官會議釋字第674號解釋意旨，原復查決定憑以為據，亦有違誤：
⒈按財政部於80年4月17日以台財稅字第800686350號函釋示：
「本案○○大飯店以生意清淡為由，申請將部份樓層關樓停用，如經查證屬實，在其停用期間准以『一層樓』為核准單位改按『非住家非營業用』稅率課徵房屋稅。」，財政部於79年9月18日以台財稅第000000000號函釋示：「原供營業使用之土地，於暫停營業期間，申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅時，如經查明其他要件符合土地稅法第9條及第17條規定者，應准予受理，為該址嗣後如有營業情事，應核實改課，以杜逃漏」，可知事業若已停止營業，即不能再以營業用核課相關稅捐，此為「實質課稅原則」之體現，亦符司法院大法官會議釋字第674號解釋理由書所揭：「依法不能建築之都市土地，仍作農業用地使用者，收益有限，為減輕農民負擔，仍課徵田賦」意旨。
⒉系爭土地雖曾供湖山原野樂園使用，惟被告會同地政及農業
機關於95年6月12日清查或於95年8月4日會勘時，系爭土地早無營業且荒煙漫草，依實質課稅原則，重「實」而非「名」，被告應就課稅當時土地實際使用狀況予以認定，亦即以該樂園是否實際營業為斷，方屬適正，蓋若已無營業且荒煙漫草，則系爭土地所有人毫無收益，依法又不得供建築之用，實與作「農業使用」並無二致。農業局97年11月5日函以系爭土地是否坐落園區範圍為斷，有違實質課稅原則，增加法所無之要件，有違憲法第19條租稅法律主義。
⒊另按學者見解：「例如現行房屋稅、地價稅等財產稅，人民
可以從該財產的『收益』中繳納期稅款，因此如果立法者一般性的以此種財產收益為課稅前提時，則此類財產課稅級不違背憲法第15條保障所有權本體或存在的擔保…如果經由稅捐的課徵來限制所有權的利用，導致完全排除所有權人的（獲得收益的）利用可能性，亦即使所有全變成空洞的權利時，則逾越所有權的社會義務的界限，構成不合法的徵收…此種排除私人所有權的功能上合憲使用的方法，乃屬於違法的徵收，侵害人民的財產權…而抵觸憲法第十五條所保障財產權之本質內容。」（陳清秀，稅法總論，90年10月第2版，第61頁）。準此，系爭土地早年雖曾提供大同育樂公司所屬湖山樂園使用，然屬無償，並無收益；另查湖山樂園自90年停業迄今，並無收益可言，則地價稅課徵之人民得自財產「收益」繳納稅款前提已不存在，本件若仍執意課徵，則有違背憲法第15條保障人民財產權可能。
⒋另按財政部於中華民國82年12月16日發布之台財稅字第820570901號函（以下簡稱財政部82年12月16日函）明揭：
「不能單獨申請建築之畸零地，及非經整理不能建築之土地，應無土地稅法第22條第1項第4款課徵田賦規定之適用」；另內政部於93年4月12日以台內地字第0930069450號令所定之「平均地權條例第22條有關依法限制建築、依法不能建築之界定作業原則」第4點規定：「畸零地因尚可協議合併建築，不得視為依法限制建築或依法不能建築之土地」，可知就依法不能建築之都市土地，仍作農業用地使用之畸零地適用課徵田賦等規定，均係增加法律所無之要件，違反憲法第19條租稅法律主義。本件訴願決定書第7頁第六點以下，略以「訴願人如主張改課田賦，除前述須經農業主管機關認定其地上之建物係農經不可分離之使用」云云，然查原告從未以農經不可分離等理由，主張應課予田賦，是此論述，於本件訴訟無涉，併予說明。
㈢退步言，綜系爭土地應改課地價稅，依實質課稅原則，亦應
依實際非供農業使用面積核課，始為適法。被告逕予核課系爭土地全部面積之地價稅，未加詳察，顯有違誤：
⒈按「原屬符合土地稅法第22條規定課徵田賦之土地，部分變
更為非農業用地使用，依法應改課地價稅者，應按其實際使用面積，分別課徵田賦及地價稅。」，有財政部台財稅字第800421421號函釋可參。次按「稅捐稽徵機關核課稅捐，須具備稅法所規定之一定要件者，始有課稅處分之權能，是其欲主張稅法所規定之法律效果者，即應就該規定之要件，負舉證責任」，有最高行政法院89年度判字第602號判決可參，被告身為稅捐稽徵機關，自應就系爭土地變更為非農業用地使用之面積，負舉證責任，殆無疑義。
⒉查系爭土地地籍圖與湖山原野樂園使用執照基地範圍套繪結
果，亦僅新店市○○段○○○段1-461（紅色）1-462（綠色）1-323（黃色）、1-475（淡藍色）編號等4筆土地之部分，與樂園基地重疊（即黑色斜線部分），另其餘1-182（咖啡色）、1-322（紫色）、1-391（橘色）地號土地之全部，則皆非位於園區基地範圍。是被告應實際測量該非農業使用之面積為何，並據此核課田賦及地價稅。
⒊蒙鈞院明察99年度訴字第1195號地價稅案（與本件相同爭議
，僅爭議年度為90至95年度地價稅），於99年8月12日現場履勘當場諭知：「請地政人員就『大同育樂企業股份有限公司湖山原野樂園』是否全部占用台北縣新店市○○段○○○段1-182、1-322、1-323、1-391、1-461、1-462及1-475地號等七筆土地之情形，及若非全部占用，則各該樂園占用上開七筆土地之面積各為若干？」等語，嗣經台北縣政府新店地政事務所（以下簡稱新店地政事務所）於99年9月9日以北縣店地測字第990014292號函（以下簡稱新店地政事務所99年9月9日函）復，略以「『大同育樂企業股份有限公司湖山原野樂園』，1-182、1-322、1-39 1、1-475地號此4筆土地並無坐落在原告指示範圍內」、「1-462：使用湖山原野樂園範圍面積為580平方公尺、1-323：使用湖山原野樂園範圍面積為3380平方公尺、1-462：使用湖山原野樂園範圍湖山原野樂園範圍面積為2178平方公尺」等語，本件即應以該鑑定結果為據。從而，除上開新店地政事務所測量之面積，為湖山原野樂園（停業中，並已停業超過9年）之範圍外，其餘均為原始雜木林，且為依法不能建築，仍供農業使用（森林）之土地，依土地稅法第22條第1項第4款之規定應課徵田賦，是原處分及訴願決定核課系爭土地全面積之地價稅，洵有違誤，至為灼然。
⒋被告雖提出大同育樂公司之土地使用權同意書、工務局98年
3月12日函、工務局99年9月20日函等，作為系爭土地全部為湖山樂園園區範圍之理由。惟查系爭使用權同意書、建造執照、使用執照，從未記載系爭土地係供湖山樂園之用，僅申請人為大同育樂公司，是工務局上開認定，已有違誤。縱「假設」係供湖山樂園之用，上開同意書亦係大同育樂公司申請建築執照及使用執照之用，觀台北縣政府建設局建築執照69建字第68號所載「基層面積405.04平方公尺」、台北縣政府建設局使用執照存根69使字第486號所載「各層面積
405.04平方公尺」，可知大同育樂公司實際使用系爭土地面積僅405.04平方公尺，僅佔系爭土地千分之3.5面積（建蔽率0.0035）；且該建築執照及使用執照為公文書，其記載依行政訴訟法第176條準用民事訴訟法第355條第1項規定，應推定為真正，且具行政處分確定力及拘束力，非但被告及鈞院應予尊重，工務局亦應受拘束，不得為相反之認定。是縱依系爭執照核課地價稅，依法其核課面積亦僅實際使用之
405.04平方公尺而已，此愈見被告執稱系爭土地全部範圍皆有使用之推論，洵屬無由。
⒌另被告謂除該405.04平方公尺之使用面積外，湖山原野樂園
之稱為原野樂園，自應有森林，亦應合計在內，故面積仍為系爭土地之全部云云。按行政訴訟法第136條規定準用民事訴訟法第277條規定，湖山樂園實際使用面積為何，係地價稅課徵之權利發生事實，本應由被告負舉證責任，被告僅空言主張應有森林，或於鈞院99年訴字第1195號判決囑託新店地政事務所鑑定湖山樂園之範圍時，消極不指界，空言湖山樂園涵蓋系爭土地全部，自難謂已盡舉證責任。
⒍另觀83年及94年空照圖即原證27，湖山樂園面積僅佔系爭土
地一小部分，並非漫佈於整片山區，與系爭土地總面積差距甚遠。
⒎再觀台北縣政府建設局69建字第068號建築執照卷附「地籍
圖」，明白以○標明湖山樂園之「申請位置」，其中系爭地號1-182（後分割為系爭7筆土地）亦僅部分供湖山樂園使用。另台北縣政府建設局69店使字第486號使用執照卷附「湖山原野樂園水土保持計畫圖」，就其中以－x－x－標明湖山（界線）。該等圖說係按行為時（即69年）建築法第30條規定：「起造人申請建造執照或雜項執照時，應備具申請書、土地權利證明文件、工程圖樣及說明書。」、第32條第1款規定：「工程圖樣及說明書應包括左列各款：一、基地位置圖」、實施都市計畫以外地區建築物管理辦法第7條規定：「起造人在第3條規定範圍以外之土地，集中興建2幢以上房屋，或單幢房屋總樓地板面積超過200平方公尺者，申請建造執照時，應同時檢送公共設施及安全設施計畫。前項公共設施及安全設施計畫，包括道路、水電、雨水及污水排洩等設施。其為山坡地者，應檢具水土保持計畫」等規定，皆為法定應備文件。按最高行政法院97年判字第1086號判決：「行政處分除自始無效外，在未經撤銷、廢止或未因其他事由而失其效力前，其效力繼續存在。又有效之先前行政處分成為後行政處分之構成要件事實之一部分時，則該先前之行政處分因其存續力而產生構成要件效力。再者，當事人如以後行政處分為訴訟客體，而非以有效之先前行政處分為訴訟客體，提起行政訴訟時，則該先前行政處分之實質合法性，並非該受訴行政法院審理之範圍。」，前開「地籍圖」及「水土保持計畫」等文件，既經主管機關審核確認，核發建造執照及使用執照附卷在案，復未經撤銷、廢止或未因其他事由而失其效力，其認定已生行政處分構成要件效力。揆諸最高行政法院97年判字第1086號判決意旨，無論被告、工務局及鈞院皆應受拘束，則工務局98年3月12日函不察上情，逕為歧異認定，顯屬違法，原處分及訴願決定予以援用，自有違誤。
㈣末本件訴願決定，略以「…查系爭土地雖植有雜木林然因有
建物，訴願人如主張作農業用地使用仍應先行依土地稅法施行細則第24條第4款向農業機關申請農經不可分離之使用。
又系爭土地並非由主管機關依土地稅法施行細則第24條第2款規定通報徵收田賦之案件…依財政部89年7月15日台財稅第000000000號函…尚須再舉證系爭土地有依法不能建築之情事始足當之」等語，令人匪夷所思。蓋原告係主張系爭土地皆為土地稅法第10條第1項第1款所規定「供森林…保育使用」之農業用地，原訴願決定竟以土地稅法第10條第1項第2款所定之「農經不可分離」，作為論斷本件依據，適用法律顯有錯誤，且查原告從未以農經不可分離為由，主張應課田賦，是訴願決定之論述，實為旁論，與本件訴訟無涉。抑有進者，系爭土地依法不能建築一事，有前述鑑定報告書可稽，亦為被告及訴願決定機關即台北縣政府明知且不爭執，故何需原告再為舉證；並聲明求為判決96年及97年度之地價稅核稅處分及復查決定暨訴願決定均撤銷。
四、被告則以：㈠按「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應
課徵地價稅。」、「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。
二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。五、依都市計畫編為公共設施保留地，仍作農業用地使用者。前項第2款及第3款，以自耕農地及耕地三七五減租條例出租之耕地為限。」，分別為土地稅法第14條及第22條第1項、第2項定有明文。次按「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第17條之規定外，統按千分之6計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」、「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」、「水源水質水量保護區依都市計畫程序劃定為水源特定區者，減免地價稅或田賦之標準如左：……二、住宅區，減徵百分之30。……」，分別為土地稅法第19條及土地稅減免規則第9條、第11條之2所明定。又財政部79年6月18日台財稅第000000000號函（以下簡稱財政部79年6月18日函）釋揭示：「主旨：課徵田賦之農業用地，在依法辦理變更用地編定或使用分區前，變更為非農業使用者，應自實際變更使用之次年期起改課地價稅。說明：二、主旨所稱實際變更使用，凡領有建造執照或雜項執照者，以開工報告書所載開工日期為準；未領取而擅自變更為非農業使用者，例如：整地開發供高爾夫球場使用、建築房屋、工廠、汽車保養廠、教練場等，稽徵機關應查明實際動工年期，依主旨規定辦理。
」。
㈡系爭土地是否為作農業用地使用之畸零地認定，非本件爭點，先予敘明：
⒈按「行為時適用之所得稅法第82條第1項規定之申請復查，
為提起訴願以前必先踐行之程序。若不經過復查而逕為行政爭訟，即非法之所許。本件原告56年度營利事業所得稅結算申報，經被告官署調查核定後，僅以原料耗用部分申請復查，對於折舊部分並無異議，是其就折舊部分，一併提起訴願，自非法之所許。」，行政法院（現改制為最高行政法院）62年判字第96號著有判例，準此，對課稅處分提起行政爭訟，實務係採爭點主義，而非總額主義。
⒉觀原告復查申請書所載：「……說明：三、依據都市計畫細
部計畫審議原則第9條規定，申請人所有前開新店市○○段○○○段1-182地號等7筆土地，均屬平均坡度在百分之40以上之山坡地且在水源特定區，受法律限制不得建築使用，並應維持原始地貌，申請人等均遵守法律規定，完全符合土地稅法第22條規定，故不服新店分處對該7筆土地96年地價稅之核定，爰依法提起復查，請撤銷原核定，改課田賦。」，從而本件爭點應係系爭土地平均坡度百分之40以上且位水源特定區是否屬不能建築使用之土地，及系爭土地有無供湖山樂園使用，並不包括系爭土地是否為仍作農業用地使用之畸零地認定，是原告於起訴狀就非爭點部分再行主張，於法無據。況本件課稅事實與司法院大法官會議釋字第674號解釋意旨針對「都市土地仍作農業用地使用之畸零地無法適用土地稅法及平均地權條例課徵田賦」之情形有別，自難比附援引，先予敘明。
㈢系爭土地係湖山樂園用地，非作農業使用，核與土地稅法第
22條課徵田賦規定不符，被告就系爭1-182地號等6筆臺北水源特定區（湖山新城地區）細部計畫之第一種住宅區土地，依法改課地價稅，並按土地稅減免規則第11條之2規定，予以減徵百分之30，另系爭1-461地號之臺北水源特定區（湖山○○○區○○○○○○道路用地，依土地稅法第19條規定，按公共設施保留地千分之6稅率，計徵96、97年地價稅，並無違誤：
⒈按土地稅法第22條第1項第4款規定，土地徵收田賦者必須同
時符合「依法不能建築」及「仍作農業用地使用」2要件，原核定只需舉證系爭土地非依法不能建築或非作農業用地使用，其一即可改課地價稅。
⒉查本件原告所有系爭1-182、1-322、1-323、1-391、1-462
、1-475地號土地屬臺北水源特定區（湖山新城地區）細部計畫之「第一種住宅區」，另系爭1-461地號土地則同屬上開細部計畫之「道路用地」，原核准課徵田賦。惟經新店稅稽分處於95年6月12日會同地政及農業機關清查發現系爭土地係湖山樂園用地，非作農業使用，核與土地稅法第22條課徵田賦規定不符。嗣原告以系爭土地均供農業使用，並非供湖山樂園使用，向新店稅稽分處申請更正，惟經該分處再於95年8月4日會同地政及農業機關至現場指界並勘查結果，系爭土地確均坐落於湖山樂園內，其中除1-182地號土地係部分建物（廁所）、部分雜木林外，其餘1-322、1-323、1-39
1、1-475、1-462地號土地皆為雜木林，另1-461地號土地○○○區○道路用地並無供公共使用，且臺北縣政府農業局亦表示依經濟部水利署台北水源特定區管理局95年5月22日水臺建字第9550027690號函（以下簡稱水利署95年5月22日函）查復，系爭土地非屬農業發展條例所規定之農業用地，此有新店稅稽分處95年6月12日現場會勘紀錄及拍攝照片4幀、95年8月4日現場會勘紀錄及拍攝照片16幀、臺北縣政府95年6月29日北府城開字第950462672號函（以下簡稱北縣府95年6月29日函）、臺北縣政府農業局95年9月4日北農牧字第950626550號函（以下簡稱北縣府農業局95年9月4日函）、經濟部水利署台北水源特定區管理局95年5月22日水臺建字第9550027690號函（以下簡稱台北水源特定區管理局95年5月22日函）等影本可稽，則系爭土地核與土地稅法第22條課徵田賦規定不符，亦無土地稅減免規則第9條之適用。
㈣縱系爭土地為雜木林且湖山樂園未對外營業，既查系爭土地
確已變更為供湖山樂園使用，並據農業主管機關臺北縣政府農業局專業意見，核認不符「作農業使用」，是原告主張核無足採：
⒈按「在現行各式各樣稅目之土地稅制中，經常把稅制當成踐
行土地政策之工具，以致各種稅目之土地稅負，常受土地之公法使用管制或其土地使用現狀而有差別處遇，此時常會產生土地屬性之爭議。而此等土地屬性之判斷經常涉及專業，且此等專業又非稅捐機關所熟悉，而屬土地使用管制機關之職掌。因此在土地稅制，稅捐機關對稅基屬性之認定，常須尊重各該主管機關之意見，致使各該主管機關提出之專業認定，常有拘束稅捐機關事實認定權限之作用存在。而農業用地之概念，前已言之，須分從事實面及法律面來認知，其中有關土地之法令管制（即相關之使用編定），固然需要土地使用管制主管機關之判定，就算是事實層面上之實際供農業使用，其所稱之「農業」定義以及使用是否與法令管制之目標相符，一樣需要主管機關之專業意見。」，有最高行政法院96年判字第747號判決可參。
⒉查系爭土地種植雜木林，且湖山樂園未對外營業使用，是否
符合「農業使用」，業經被告於97年10月27日以北稅法字第970180874號函（以下簡稱被告97年10月27日函）請農業主管機關臺北縣政府農業局詳為查復，並經該局以97年11月5日函復略以：「有關案內土地是否符合『作農業使用』，本局經以95年9月4日北農牧字第950626550號函復在案，雖湖山原野樂園實際並未營業使用，惟系爭土地坐落於園區範圍，依農業發展條例第3條第12款及農業用地作農業使用認定及核發證明辦法第5條規定，系爭土地仍不符合作『農業使用』」等語；而農業局95年9月4日函查復亦略以：「本案土地上雖種植雜木林，惟土地座落於湖山原野樂園區範圍，不符依法實際供農作、森林、養殖、畜牧、保育及設置相關之農業設施或農舍等使用之規定，非屬農業使用。」等語，是原告主張核無足採。
㈤就原告提示農業局99年9月17日函及張大華建築師事務所之
鑑定報告，主張系爭土地坡度均超過百分之40云云，據台北縣政府城鄉發展局於99年10月20日以北城開字第991013004號函（以下簡稱北縣府城鄉局99年10月20日函）略以：「說明：二、新店市○○段○○○段（以下地號同地段）1-182、1-322、1-323、1-391、……、1-462、1-475地號等土地為『變更臺北水源特定區計畫（含南、北勢溪部分）（第一次主要計畫通盤檢討）案』範圍內第一種住宅區，……，1-461地號土地為『臺北水源特定區計畫（湖山新城地區細部計畫）』範圍內道路用地。三、上開土地無都市計畫發布之禁、限建，……。」，是系爭土地既經認定坐落湖山樂園範圍，非作農業用地使用，亦非依法不能建築，是原告主張尚難採憑。
㈥原告主張部分系爭土地非位於湖山樂園基地範圍，並以渠自
行套繪之地籍圖資料指示新店地政事務所測繪湖山樂園使用之土地面積，顯與建築主管機關依職權認定之結果不符，核無可採：
⒈北縣府農業局97年2月12日函查復略以：「依據95年8月4日
會勘紀錄，本案除1-461地○○○區道路及1-182地號土地部分建物（廁所）非作農業使用外，1-182地號部分雜木林及1-322、1-323、1-391、1-462、1-475、1-461等5筆地號會勘當時現況為雜木林，倘非提供湖山原野樂園使用，則符合農業使用。」，是本件爭點應係系爭土地究有無提供湖山樂園使用。
⒉據臺北縣政府工務局於98年3月12日以北工建字第970985045
號函（以下簡稱北縣府工務局98年3月12日函）復被告查詢略以：「經查『大同育樂企業股份有限公司湖山原野樂園』領有本局所核發69店使字第486號使用執照（69店建字第068號建造執照），原申請基地範圍為直潭段廣興小段1-217、1-218、1-45、1-46、1-182地號等5筆土地。經調閱該照卷內原核准圖說與現有地籍圖核對結果，旨揭地號等7筆土地，係屬該照申請之建築基地範圍內（該7筆土地係為原1-182地號土地範圍內）。」，是系爭土地即已「全部」提供湖山樂園使用，非如原告主張「部分」土地非位於園區基地範圍，且經農業主管機關認定不符「農業使用」，已如前述，顯已變更為非農業使用甚明，依法應自實際變更使用之次年期起改課地價稅。
⒊至原告憑據臺北縣政府建設局建築執照69店建字第068號所
附「地籍圖」（即原證22及原證23），指示新店地政事務所測繪系爭土地是否坐落於湖山樂園範圍內。經查原告所附之原證22及原證23，分別係湖山樂園水土保持計劃之遊憩設施配置及水土保持措施說明圖及竣工圖，並非原告所稱湖山樂園坐落範圍地籍圖。且據臺北縣政府工務局99年9月20日北工施字第0990847039號函（以下簡稱北縣府工務局99年9月20日函）復略以：「說明：……二、旨開乙案經查建造申請書所載建築地點為『新店市○○段○○○段1之217、1之218、1之45、1之46及1之182等5筆地號土地，基地面積為116,544平方公尺』，使用執照所載建築地點與建造內容相同，……。」、及北縣府工務局99年7月30日函查復略以：
「說明：二、有關旨揭土地是否屬『大同育樂企業股份有限公司湖山原野樂園』範圍內，本局業以98年3月12日北工建字第097098045號函復在案，先予敘明。三、另有關旨揭土地是否屬69店使字第486號（69店建字第068號建造執照）申請範圍內，係依該照卷內面積計算表之基地標示面積為准，非僅以現今地籍圖套繪原使照基地範圍。」、並參台北縣政府工務局於98年3月23日以北工施字第0980221201號函（以下簡稱工務局98年3月23日函）檢附大同育樂公司之69年元月9日建造執照申請書及69年2月1日使用執照申請書，所載基地面積亦為116,544平方公尺、建築地點之地號為直潭段廣興小段1-217、1-218、1-45、1-46及1-182等5筆地號土地。基上，系爭土地係分割自原母地號1-182地號土地，且依大同育樂公司所填寫申請之69店建字第068號建造執照申請書及69店使字第486號使用執照申請書，系爭土地全部位於湖山樂園基地範圍內，即全部供湖山樂園使用。是原告主張部分土地非位於園區基地範圍，並以渠自行套繪之地籍圖資料指示新店地政事務所測繪湖山樂園使用之土地面積，顯與建築主管機關依職權認定及大同育樂公司親自申請之結果不符云云，核無可採。
㈦縱系爭土地確屬依法不能建築之土地，因非作農業用地使用
，亦無法合致徵收田賦之構成要件，自無財政部98年5月7日台財稅字第09804721530號函轉內政部98年5月1日台內地字第0980081858號函釋，會同都市計畫及建築主管機關辦理之必要；並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本件兩造之爭點厥為系爭土地是否依法不能建築，仍作農業用地使用，而應依土地稅法第22條第1 項但書第4 款規定，改課徵田賦？本院之判斷如下：
㈠按「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外
，應課徵地價稅。」、「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。五、依都市計畫編為公共設施保留地，仍作農業用地使用者。前項第二款及第三款，以自耕農地及耕地三七五減租條例出租之耕地為限。」，土地稅法第14條及第22條第1項、第2項分別定有明文。
㈡次按「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用
者，除自用住宅用地依第十七條之規定外，統按千分之六計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」、「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」、「水源水質水量保護區依都市計畫程序劃定為水源特定區者，減免地價稅或田賦之標準如左：．．．二、住宅區，減徵百分之三十。．．．」，復分別為土地稅法第19條及土地稅減免規則第9條、第11條之2所規定。
㈢復按「稅捐之核課期間，依左列規定：．．．二、依法．．
．．應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。．．．．。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」、「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：．．．四、由稅捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算。」，亦為稅捐稽徵法第21條第1項第2款、第2項、第22條第4款所明定。
㈣又按「主旨：課徵田賦之農業用地，在依法辦理變更用地編
定或使用分區前，變更為非農業使用者，應自實際變更使用之次年期起改課地價稅。說明：二、主旨所稱實際變更使用，凡領有建造執照或雜項執照者，以開工報告書所載開工日期為準；未領取而擅自變更為非農業使用者，例如：整地開發供高爾夫球場使用、建築房屋、工廠、汽車保養廠、教練場等，稽徵機關應查明實際動工年期，依主旨規定辦理。」，業經財政部以79年6月18日函釋在案。經查上開函釋，核係屬財政部基於主管權責，就法令執行層面所為之解釋，與法律之本旨並無違誤，自得予以援用。
㈤再按「行為時適用之所得稅法第82條第1項規定之申請復查
，為提起訴願以前必先踐行之程序。若不經過復查而逕為行政爭訟，即非法之所許。本件原告56年度營利事業所得稅結算申報，經被告官署調查核定後，僅以原料耗用部分申請復查，對於折舊部分並無異議，是其就折舊部分，一併提起訴願，自非法之所許。」，行政法院著有62年度判字第96號判例足資參照。次查對於課稅處分提起行政爭訟者，實務上係採爭點主義；申言之，課稅處分就其個別之課稅基礎具有可分性者，納稅義務人可對其中一部分提起行政爭訟，亦即僅將爭執點限定於稅捐事件全體之中個別之部分。是以，我國訴訟實務就租稅行政救濟之訴訟標的係採爭點主義，不採總額主義，亦即行政救濟僅得就納稅義務人爭執之範圍（爭點）為審查，如納稅義務人之爭點未經復查或訴願程序，於行政訴訟中復加以爭執，即非法之所許，殆無疑義。
㈥另按「官署之行政處分，經人民依行政爭訟之手段請求救濟
，而經受理訴願之官署，就實體上審查決定而告確定，或經行政法院就實體上判決確定者，即兼有形式上及實質上之確定力。當事人對於同一事項，既不得再行爭執；而為該處分之官署及其監督官署亦不能復予變更。」、「訴願及行政訴訟，均係對於未確定之行政處分，請求救濟之方法，若行政官署之處分已經確定，自不得更藉行政爭訟程序請求救濟。」，分別為行政法院45年度判字第60號、61年度裁字第24號判例明揭在案。末按「原告之訴，有左列各款情形之一者，行政法院應以裁定駁回之。．．．十、起訴不合程式或不備其他要件者。」，復為行政訴訟法第107條第1項第10款所明文規定。
㈦本件原告所有坐落臺北縣（現改制為新北市）新店市（現改
制○○○區○○○段○○○段1-182地號等18筆、23筆、69筆土地（詳原處分卷第3頁至第20頁所附課稅明細表），前經新店稅稽分處核定96年度地價稅部分，分別為原告張水蓮部分為802,294 元、原告陳建平部分為831,282 元、原告陳建鑫、陳建芬部分計1,230,835 元（因他案補徵致本案因累計級距重新調整稅額應更正為1,230,106 元）；又97年度地價稅部分，分別為原告張水蓮部分802,294 元、原告陳建平部分831,282 元、原告陳建鑫、陳建芬部分計1,267,484 元。原告對上開土地中之系爭土地，新店稅稽分處按一般用地課徵地價稅，分別所為96年度及97年度地價稅之核課處分部分不服，申請復查結果，皆未獲准變更，提起訴願，亦均遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟，並主張如事實欄所載。
㈧經查本件原告雖對新店稅稽分處就系爭土地，按一般用地課
徵地價稅，分別所為96年度及97年度地價稅之核定申請復查，惟其所提復查申請書記載略以：「．．．．說明：三、依據都市計畫細部計畫審議原則第9條規定，申請人所有前開新店市○○段○○○段1-182地號等7筆土地，均屬平均坡度在百分之40以上之山坡地且在水源特定區，受法律限制不得建築使用，並應維持原始地貌，申請人等均遵守法律規定，完全符合土地稅法第22條規定，故不服新店分處對該7筆土地96年地價稅之核定，爰依法提起復查，請撤銷原核定，改課田賦。」等字樣，有復查申請書附於原處分卷可稽。從而，本件之爭點厥在於系爭土地之平均坡度在40%以上，且在水源特定區，是否屬不能建築使用之土地，及系爭土地究有無供湖山原野樂園使用甚明。至於系爭土地是否仍供作農業用地使用之畸零地之認定，該部分因未經原告於復查申請時爭執，依首開判例意旨及說明，本件復查階段之行政救濟自僅得就原告爭執之範圍（爭點）即系爭土地是否屬不能建築使用之土地，及究有無供湖山原野樂園使用部分為審查，而不及於系爭土地是否為供作農業用地使用之畸零地部分，至為灼然。故原告就未經復查而告確定之系爭土地是否為供作農業用地使用之畸零地部分，復行提起訴願及行政訴訟，除不符租稅行政救濟之訴訟標的所採之爭點主義外，更係就已確定之部分提起行政爭訟及行政訴訟，徵諸前揭判例意旨及法條規定，關於該部分所提本件行政訴訟，顯非合法，應予駁回。至兩造關於上開部分所為之主張，原應以其不合法致失所附麗而不予審酌，惟因與本件爭執之範圍（爭點）容或有重疊或相關之情形，亦於下分述，附此指明。
㈨茲原告主張系爭土地總平均坡度高達64.41%，依法不能建築
，且系爭土地核屬土地稅法第10條第1項第1款規定之供森林使用土地，新店稅稽分處所為系爭核定，顯屬違誤，自應予撤銷云云。經查：
⑴按憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依
法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。至於課稅原因事實之有無及有關證據之證明力如何，乃屬事實認定問題，不屬於租稅法律主義之範圍，業經司法院大法官會議著有第217號解釋明揭在案。是以，法院於審判案件時，固應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以判斷事實之真偽。然按稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即主張權利之人，於有疑義時除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利之人或主張相反權利之人，對權利之障礙或係消滅、抑制之事實，負舉證責任，此觀行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條之規定自明。至行政訴訟法第133條規定法院於撤銷訴訟應依職權調查證據，僅使法院於裁判時，作為裁判基礎之資料不受當事人主張之拘束，並得就依職權調查所得之資料，經辯論後，採為判決基礎，惟當事人之舉證責任並不能因法院採職權調查證據而免除。且稅捐法律關係，乃係依稅捐法之規定，大量且反覆成立之關係，具有其特殊性，稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任，最高行政法院97年度判字第677號判決亦明揭在案。職是，如法律業就權利發生事實另有明文規定其構成要件，納稅義務人自應就已該當於該特別法律規定之要件負舉證責任，毋庸置疑。
⑵本件原告所有系爭7筆土地之使用分區，其中坐落新北市○
○區○○段廣興小段（下同）1-461地號土地係屬經濟部水利署台北水源區管理局96年7月6日公布之「臺北水源特定區（湖山○○○區00000000道路用地」（原處分卷第
56 、57 頁），其他6 筆土地即1-182 、1-322 、1-323 、1-391 、1-462 、1-475 地號土地皆屬上開細部計畫之「第一種住宅區」，原經准課徵田賦，惟經新店稅稽分處於95年
6 月12日會同地政及農業等機關清查結果，發現系爭土地係屬湖山原野樂園用地，非供作農業使用，核與土地稅法第22條課徵田賦之規定不符，乃依稅捐稽徵法第21條規定發單補徵尚在稅捐核課期間內之90年度至94年度之地價稅；嗣原告以系爭土地均供作農業使用，並未提供為湖山原野樂園用地，向新店稅稽分處申請更正；經該分處於95年8 月4 日再度會同地政及農業等機關至現場指界並勘驗結果，系爭土地確均坐落於大同育樂公司所屬「湖山原野樂園」園區內，其中除系爭1-182 地號土地係部分建物（廁所）、部分雜木林外，其餘系爭1-322 、1-323 、1-391 、1-475 、1-462 地號等5 筆土地皆為雜木林，系爭1-461 地號土地則為「湖山原野樂○○○區○道路用地，並無供公共使用情形，嗣臺北縣（現改制為新北市）政府農業局亦表示依經濟部水利署臺北水源特定區管理局95年5 月22日水臺建字第09550027690 號函查復，系爭土地非屬農業發展條例所規定之農業用地等情，有95年6 月12日現場會勘紀錄及拍攝照片4 幀、95年8 月
4 日現場會勘紀錄及拍攝照片16幀、北縣府95年6 月29日函、北縣府農業局95年9 月4 日函、臺北水源特定區管理局95年5 月22日函等件影本各1 份附於本院99年度訴字第1195號卷足憑，並經判決認定系爭土地核與土地稅法第22條課徵田賦之規定不符，亦無土地稅減免規則第9 條規定之適用在案，復有該件判決正本1 份可資參照。
⑶原告雖以系爭土地固曾提供予大同育樂公司所屬「湖山原野
樂園」使用，惟該樂園於90年以前即已停業迄今，目前系爭土地現況係荒煙漫草，且總平均坡度高達64.41%，土地坡度過大，依建築技術規則第262條第1項第1款、變更臺北水源特定區計畫土地使用分區管制要點第2條及都市計畫細部計畫審議原則第9條第1項第2款等規定，係屬依法不能建築土地，自符土地稅法第22條第1項但書第4款之規定；且系爭7筆土地向來均為雜木林，並未提供「湖山原野樂園」使用，況大同育樂公司所屬「湖山原野樂園」自90年以前即已停業，嗣於93年6月15日已達停業年限，未申請復業，故實際上系爭土地自無供「湖山原野樂園」使用之可能，依北縣府農業局97年2月12日函意旨，系爭7筆土地乃供農業用地使用，故應按土地稅法第22條第1項第4款規定課徵田賦；另北縣府農業局97年11月5日函，既已查明湖山原野樂園實際上並未營業使用迄今多年，卻仍謂「惟系爭土地坐落於園區範圍內」，認不符合作農業使用等等，有違「實質課稅原則」，且增加法律所無之要件，與憲法第19條租稅法律主義相左，揆諸司法院大法官會議釋字第674號解釋意旨，洵屬違憲云云。
⑷然人民有依法律納稅之義務，其稅捐債務於實體法上成立之
後，稅捐稽徵機關之核課處分僅係在程序法上落實該稅捐債務而已。且自土地稅減免規則第9條、第11條之2條文規定以觀，地價稅之核定並非僅植基於納稅義務人所提供應審查之文件資料為已足，亦即非以形式上之審查為准否之依憑，尚須經各該主管機關就其職掌權責範圍為實體之審查。是系爭土地96年度、97年度地價稅之核定，依上開法條規定，應由權責機關新店稅稽分處就原告所有之系爭土地，是否為合於土地稅法第22條第1 項但書第4 款規定之使用情形，而該當於該條所定減免地價稅之要件予以實體審查。亦即，新店稅稽分處之審查過程，必須充分斟酌本件個案情節，綜合審酌考量所有必要要件及相關事項，且依立法目的，而為合理之判斷或決定，方屬適法，至為灼然。
⑸經查，本件系爭土地除系爭1-461地號土地為「臺北水源特
定區（湖山新城地區細部計畫）案」之「道路用地」外，其餘6筆土地為「變更臺北水源特定區計畫（含南、北勢溪部分）（第一次主要計畫通盤檢討）案」範圍內之「第一種住宅區」性質，且系爭土地並無都市計畫發布之禁、限建，有北縣府城鄉局99年10月20日函影本1份在卷足憑，本無從供所謂『農業、林業使用』。且系爭1-461地號土地係屬大同育樂公司所屬「湖山原野樂○○○區○○○道路，系爭1-182地號土地除部分係廁所外，與其餘系爭1-182、1-322、1-323、1-391、1-462、1-475、1-461地號土地皆係雜木林，亦經新店稅稽分處於95年8月4日會同地政及農業等單位至現場指界勘驗無訛在卷，有該處95年8月4日會勘紀錄影本1份足資參佐。原告所稱雜木林雖非屬積極之作農業使用，但維持現狀（即祇要有雜木林存在）即屬供作農業使用云云，非惟與土地稅法所謂「農業用地」之要件不符，且所引最高行政法院96年度判字第696 號判決與本件情況不同，殊無比附援引之餘地，是原告主張系爭7 筆土地應予課徵田賦，不應課徵地價稅，於法律上本無立基之基礎，即堪以確定。⑹又自農業主管機關北縣府農業局95年9月4日函略以：「本件
土地上雖種植雜木林，惟土地坐落於湖山原野樂園區範圍內，不符依法實際供農作、森林、養殖、畜牧、保育及設置相關之農業設施或農舍等使用之規定，非屬農業使用。」等語，及97年2月12日函所載「依據95年8月4日會勘紀錄，本件除1-461地○○○區道路及1-182地號土地部分建物（廁所）非作農業使用外，1-182地號部分雜木林及1-322、1-323、1-391、1-462、1-475等5筆地號會勘當時現況為雜木林，倘非提供湖山原野樂園使用則符合農業使用。」等字樣，暨97年11月5日函所稱「有關案內土地是否符合『作農業使用』，本局經以95年9月4日北農牧字第0950626550號函復在案，雖湖山原野樂園實際並未營業使用，惟系爭土地坐落於園區範圍，依農業發展條例第3條第12款及農業用地作農業使用認定及核發證明辦法第5條規定，系爭土地仍不符合作『農業使用』。」等情以觀，系爭土地既係坐落於大同育樂公司所屬「湖山原野樂園」園區內，是該7筆系爭土地究有無提供「湖山原野樂園」使用及是否供作『農業使用』，厥為審理重點，本院就此部分析述如下：
①依北縣府工務局98年3月12日函復（臺北縣政府稅捐稽徵處
98年2月6日北縣法字第0980011122號函），其內容略以：「經查『大同育樂企業股份有限公司湖山原野樂園』領有本局所核發69店使字第486號使用執照（69店建字第068號建造執照），原申請基地範圍為直潭段廣興小段1-217、1-218、1-45、1-46、1-182地號等5筆土地。經調閱該照卷內原核准圖說與現有地籍圖核對結果，旨揭地號等7筆土地，係屬該照申請之建築基地範圍內（該7筆土地係為原1-182地號土地範圍內）。」等語（原處分卷第221頁、第214頁參照），經核與北縣府工務局99年9月20日函所檢附該建造執照申請案內之土地使用權同意書、土地登記簿謄本及地籍圖謄本等影本內容相符，以該土地使用權同意書係於68年11月30日即已書立此點觀之，原告斷無毫無所悉之理。
②就本件言，系爭7筆土地係分割自原母地號1-182地號土地，
且經建築主管機關北縣府工務局認定為大同育樂公司湖山原野樂園領有之69店使字第486號使用執照（69店建字第068號建造執照）之申請基地範圍內，即已全部提供湖山原野樂園使用在案，是系爭土地既自68年間起，即已提供予「湖山原野樂園」據以於翌（即69）年申請建築使用（該7筆土地係為原1-182地號土地範圍內），供作69店使字第486號使用執照（69店建字第068號建造執照）建築基地之用，而為建造私有房屋應保留之空地部分，非屬無償供公共使用之私有土地，自不符土地稅減免規則第9條所規定免徵地價稅之要件，亦與農業發展條例第3條第10款規定，即所謂『農業用地』係指非都市土地或都市土地農業區、保護區範圍內，依法供該款所定3項細目使用之土地之要件規定全然無涉，更無庸論及本件並無同條第12款規定之『農業使用』（即農業用地依法實際供農作、森林、養殖、畜牧、保育及設置相關之農業設施或農舍等使用者）情形，復與司法院大法官會議釋字第674號解釋係針對「都市土地仍作農業用地使用之畸零地無法適用土地稅法及平均地權條例課徵田賦」闡釋無關，尚無上揭法條規定及解釋適用之餘地，此不因大同育樂公司所屬「湖山原野樂園」有無在90年前停業而異其事實之認定。
③原告雖主張將系爭土地之地籍圖與大同育樂公司所屬「湖山
原野樂園」使用執照基地範圍套繪結果，僅系爭1-461、1-462、1-323、1-475等4筆土地部分與該樂園基地重疊，其餘系爭1-182、1-322、1-391地號土地部分則皆非位於園區基地範圍，依財政部台財稅第000000000號函釋「原屬符合土地稅法第22條規定課徵田賦之土地，部分變更為非農業用地使用，依法應改課地價稅者，應按其實際使用面積，分別課徵田賦及地價稅」之意旨，被告自應實際測量該等非農業使用之面積為何，並據以核課田賦及地價稅，始為適法，其未予詳察，逕予核課地價稅，顯有違誤云云。
④惟查系爭土地是否坐落於大同育樂公司所屬「湖山原野樂園
」範圍內，業經改制前之被告（即臺北縣政府稅捐稽徵處）以98年2月6日函詢建築主管機關北縣府工務局，並經該局以98年3月12日函復，略以系爭7筆土地，係屬該局所核發69店使字第486號使用執照（69店建字第068號建造執照）申請之建築基地範圍內（該7筆土地係為原1-182地號土地範圍內）甚明，有該2函影本在卷可考（見原處分卷第221頁、第214頁。）。且因原告陳建芬、陳建鑫主張將系爭土地之地籍圖與大同育樂公司所屬「湖山原野樂園」使用執照基地範圍套繪結果有上述之疑義，改制前之被告（即臺北縣政府稅捐稽徵處）遂再次於99年7月26日以北稅法字第0990072026號函（以下簡稱被告99年7月26日函）詢北縣府工務局，亦經該局以99年7月30日函明確表示「．．．說明：三、另有關旨揭土地（即系爭土地）是否屬69店使字第486號（69店建字第068號建造執照）申請範圍內，係依該照卷內面積計算表之基地標示面積為準，非僅以現今地籍圖套繪原使照基地範圍。」等語在案，復以99年9月20日函再申以：「．．．．
二、．．．．經查建造申請書所載建築地點為○○○區○○段○○○段1之217、1之218、1之45、1之46及1之182等5筆地號土地，基地面積為116,544平方公尺』，使用執照所載建築地點與建造內容相同。」等語，亦有被告99年7月26日函及北縣府工務局99年7月30日函、99年9月20日函等影本在卷可資對照，自堪原告所稱系爭1-182、1-322、1-391地號土地非位於「湖山原野樂園」園區基地範圍云云，核係個自套繪所生之誤解，委無可採。
⑤又按人民之稅捐債務既係以實體法之成立為準據，稅捐稽徵
機關之核課處分僅係在程序法上落實該稅捐債務而已，業如前述；且依土地稅法第22條第1項第4款規定，土地徵收田賦者必須同時符合「依法不能建築」及「仍作農業用地使用」2要件。經查本件原核定祇需舉證系爭土地非依法不能建築或非作農業用地使用，其中之一項即可改課地價稅；且土地之所以徵收田賦，顧名思義先決條件必須作農業使用始可。本件系爭土地既經農業主管機關北縣府農業局迭以95年9月4日函、97年2月12日函及97年11月5日函認定確係坐落在大同育樂公司所屬「湖山原野樂園」領有之69店使字第486號使用執照（69店建字第068號建造執照）之申請基地範圍內，，且非作農業用地使用而不符「農業使用」之構成要件，業如前述，則新店稅稽分處予以改核課地價稅，於法即要無不合。
⑥退步言，本件臺北水源特定區（湖山新城地區）細部計畫係
於81年7月30日起發布實施，且經濟部水利署臺北水源特定區管理局95年10月24日水臺建字第09550061710號說明書「計畫說明書之特殊土地使用規定」一欄中之「其他規定」一欄書明「自然坡度超過30%之土地不得建築使用，並不得計入法定用地」，是原告所稱系爭土地依「變更臺北水源特定區計畫（含南、北勢溪部分）（第二次主要計畫通盤檢討）案」檢討前後土地使用分區管制要點對照表，可知「第一種住宅區」之自然坡度超過30%之土地不得建築使用，並不得計入法定用地，系爭土地確屬依法不能建築之都市用地等語固非泛稱無據。然因系爭土地非「仍作農業用地使用」，已如前述，徵之土地稅法第22條第1 項但書第4 款，土地徵收田賦者必須同時符合「依法不能建築」及「仍作農業用地使用」2 要件之規定，仍與該款所定依法不能建築仍作農業用地使用者，始徵收田賦之構成之要件相間，自無財政部98年
5 月7 日台財稅字第09804721530 號函轉內政部98年5 月1日台內地字第0980081858號函釋會同都市計畫及建築主管機關辦理之必要。
⑦再按「在現行各式各樣稅目之土地稅制中，經常把稅制當成
踐行土地政策之工具，以致各種稅目之土地稅負，常受土地之公法使用管制或其土地使用現狀而有差別處遇，此時常會產生土地屬性之爭議。而此等土地屬性之判斷經常涉及專業，且此等專業又非稅捐機關所熟悉，而屬土地使用管制機關之職掌。因此在土地稅制，稅捐機關對稅基屬性之認定，常須尊重各該主管機關之意見，致使各該主管機關提出之專業認定，常有拘束稅捐機關事實認定權限之作用存在。而農業用地之概念，前已言之，須分從事實面及法律面來認知，其中有關土地之法令管制（即相關之使用編定），固然需要土地使用管制主管機關之判定，就算是事實層面上之實際供農業使用，其所稱之『農業』定義以及使用是否與法令管制之目標相符，一樣需要主管機關之專業意見。」，亦經最高行政法院著有96年度判字第747號判決足資參照。
⑧本件系爭土地除系爭1-182地號土地係部分建物（廁所）、
部分雜木林外，其餘系爭1-322、1-323、1-391、1-475、1-462地號等5筆土地皆為雜木林（另系爭1-461地號土地則為「湖山原野樂○○○區○道路用地），惟非屬無償供公共使用之私有土地，不符土地稅減免規則第9條所規定免徵地價稅之要件，已如上述。該等種植雜木林部分之土地，是否因「湖山原野樂園」已停業，即實際並未對外營業使用，而符合「農業使用」一節，揆之前揭判決意旨，需要主管機關之專業意見。經查本件被告就上開疑點，以97年10月27日函詢農業主管機關北縣府農業局結果，該局以97年11月5日函復略以：「有關案內土地是否符合『作農業使用』，本局經以95年9月4日北農牧字第0950626550號函復在案，雖湖山原野樂園實際並未營業使用，惟系爭土地坐落於園區範圍，依農業發展條例第3條第12款及農業用地作農業使用認定及核發證明辦法第5條規定，系爭土地仍不符合作『農業使用』。」等語在卷。是以，系爭土地上縱有現況為雜木林之事實（非全部為雜木林），且湖山原野樂園現已停業，即實際上未對外營業，然因系爭土地早已變更為供「湖山原野樂園」作為該樂園園區基地之使用，並經農業主管機關北縣府農業局之專業意見認定並不符合「作農業使用」在案，則被告據此認定系爭7筆土地尚不符合「作農業使用」情形，即非無憑。況北縣府農業局（現改制為新北巿政府農業局）上開函文，乃基於主管機關權責所為之專業意見，並未違反「實質課稅原則」，亦未增加法律所無之要件，核與憲法第19條租稅法律主義相符，殊難認有違憲之情事，原告主張實無足取。
⑨至原告主張依新店地政事務所99年9月9日北縣店地測字第
0990014292號函，略以：依據原告指示測繪之「大同育樂公司湖山原野樂園」，系爭1-182、1-322、1-391、1-475地號等4筆土地並無坐落原告指示範圍內，另系爭1-461、1-323及1-462地號等3筆土地使用湖山原野樂園範圍面積分別為580平方公尺、3,380平方公尺及2,178平方公尺一節。經查新店地政事務所99年9月9日函附之土地複丈成果圖，係由原告指界而加以測量等情，此參諸原告訴訟代理人於本院另案99年度訴字第1195號99年9月29日行準備程序時所述：「當時是被告不為指界。」等語；及被告訴訟代理人於上開準備程序時陳述：「原告請地政機關測量之土地，並未經工務局審認為當時使用執照之範圍。工務局並於99年7月30日函覆表示，系爭土地是否屬69店使字第486號申請範圍內，係依卷內面積計算表之基地標示面積為主，非依現今地籍圖套繪原使照基地範圍。故其所測量之面積自非湖山原野樂園使用之面積。」等語，有該準備程序筆錄在卷（參見99年度訴字第1195號本院卷第103頁）可佐。又依新店地政事務所99年9月9日函所載「．．．．說明：二、依原告指示範圍測繪之『大同育樂公司湖山原野樂園』，1-182、1-322、1-391、1-475地號此4筆土地並無坐落在原告指示範圍內。」等字樣（同上開卷宗第92頁），可知新店地政事務所99年9月9日函所附之土地複丈成果圖確係依原告之指示範圍而予以測繪製作。由是，新店地政事務所99年9月9日函附之土地複丈成果圖所測繪系爭土地坐落大同育樂公司湖山原野樂園之面積，既係依原告指示之範圍予以製作，顯與前述建築主管機關之認定結果不符﹝詳如④之論述﹞，從而原告依據上開土地複丈成果圖，逕而主張系爭7筆土地之部分土地非位於園區基地範圍云云，即失其法律上之依據，亦堪認定。
⑩另原告主張系爭土地之坡度均超過40%，係屬依法不能建築
或限制建築之土地云云，並提出北縣府農業局99年9月17日北農山字第0990781100號函及張大華建築師事務所之鑑定報告為證。然依財政部83年10月28日台財稅第000000000號函釋所揭「土地稅法第22條第1項第3款所稱依法限制建築及同條項第4款所稱依法不能建築土地之認定，尚非稽徵機關之權責，請洽有關權責機關辦理。」意旨，系爭土地是否依法不能建築之權責機關為建築主管機關，並非農業主管機關北縣府農業局或民間建築師事務所之鑑定報告所能審認。且系爭土地不符土地稅法第22條第1 項但書第4 款規定之農業用地使用用者，徵收田賦之構成要件，亦如前述，本件自無依內政部98年5 月1 日台內地字第0980081858號函釋會同都市計畫及建築主管機關查明系爭土地平均坡度之必要。況系爭土地是否屬依法限制建築或不能建築之土地，業經本院向臺北縣政府城鄉發展局（現改制為新北巿政府城鄉發展局）函查結果，局99年12月16日北城開字第0991199643號函（以下簡稱北縣府城鄉局99年12月16日函）說明三、明載「『變更臺北水源特定區計畫（含南、北勢溪部分）（第一次主要計畫通盤檢討）案』土地使用分區管制要點、『都市計畫細部計畫審議原則第9 條第1 項第2 款』、『建築技術規則建築設計施工篇第262 條第1 項』等規定，均為建築基地開發時考量地方特性及實際發展需要之相關建築限制，非屬內政部93年2 月19日台內地字第0930060369號函釋都市計畫依法限制建築、依法不能建築之規定．．．．。」等字樣，有北縣府城鄉局99年12月16日函影本在卷足稽。故系爭土地非屬內政部93年2 月19日台內地字第0930060369號函釋都巿計畫依法限制建築、依法不能建築之土地，即堪認定。參以臺北水源特定區管理局95年5 月22日函亦載明「．．．．經查直潭段廣興小段1-182 、1-322 、1-323 、1-391 、1-462 、1-475 地號土地係屬臺北水源特定區（湖山新城地區）細部計畫之第一種住宅區，1-461 地號土地為道路用地、直潭段龜山小段1-144 係屬臺北水源特定區（廣興、龜山地區）細部計畫之公園兼兒童遊樂場，另有無禁限建乙案，經查並無禁限建情形，．．．」等語，亦認系爭土地並無禁建、限建情形，足見原告此部分之主張，殊無可採，自無就該部分予以測量系爭土地之坡度或鑑定、調查之必要，合此述明。
綜上所述，本件新店稅稽分處以系爭土地既已提供予「湖山原野樂園」供作建築使用，顯已變更其用途為「非農業使用」，依法應按一般用地課徵地價稅，所為96年度及97年度地價稅之核課處分，揆諸前揭法條規定及判決意旨暨上述說明，並無違誤，復查決定、訴願決定遞予維持，亦均無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。另兩造其餘之主張及陳述等，因與本件判決結果不生影響，爰不予一一指駁論究，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為部分不合法、部分無理由，依行政訴訟法第107 條第1 項第10款、第104 條、第98條第1 項前段、民事訴訟法第85條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 5 月 12 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 闕 銘 富
法 官 張 國 勳法 官 林 育 如上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 100 年 5 月 12 日
書記官 劉 育 伶