臺北高等行政法院判決
99年度訴字第1224號99年9月16日辯論終結原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 乙○○○○○○住同上訴訟代理人 丁○○
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年3月31日台財訴字第09900093300 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件原告起訴後，被告之代表人已由陳文宗變更為邱政茂，再變更為吳自心，茲各由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：緣原告民國94年度綜合所得稅結算申報，原列報其捐贈臺北縣石碇鄉公所（下稱石碇鄉公所）公園景觀綠美化工程（下稱系爭綠美化工程）實物扣除額新臺幣（下同）4,500,000 元，經被告初查依據法務部調查局臺北縣調查站（下稱臺北縣調查站）及財政部賦稅署查獲資料，核定原告實際捐贈系爭綠美化工程之扣除額為900,000 元，即以其中3,600,000 元屬虛報捐贈而予剔除，核定原告當年度綜合所得總額7,260,301 元，綜合所得淨額5,790,188 元，補徵稅額1,063,637 元。原告不服，申請復查，經被告以98年11月20日北區國稅法二字第0980027699號復查決定（下稱原處分）駁回其復查之申請。原告猶表不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠94年間訴外人丙○○告知原告，石碇鄉公所擬委託「有限責
任高雄縣荖濃溪原住民營建勞動合作社」（下稱荖濃溪合作社）進行產業道路綠美化工程，惟尚短缺經費4,500,000 元。因丙○○知悉原告平日即有捐款協助公益、文教及環保團體，遂詢問原告是否願意捐贈。原告因當時連續數年收入較多，便同意捐贈，並與荖濃溪合作社簽訂「臺北縣石碇鄉景觀綠美化公益推廣協議書」，並於94年11月分兩次匯款4,500,000 元至荖濃溪合作社，由荖濃溪合作社負責施作綠化環境工程，全部捐贈予石碇鄉公所。94年11月4 日原告以申請函向石碇鄉公所申請無償捐贈產業道路綠美化工作。94年11月14日荖濃溪合作社開立4,500,000 元之統一發票及預算書予原告，其內詳載運用原告捐贈45,000,000萬元作產業道路綠美化工作之明細。94年11月17日石碇鄉公所就原告無償捐贈系爭綠美化工程乙案，表示已委託荖濃溪合作社規劃施作。95年5 月31日前，原告申報94年度綜合所得稅時，檢付前述相關證明，申報列舉該捐贈扣除額4,500,000 元。95年7、8 月，丙○○退回94年系爭綠美化工程結餘款400,000 元，並稱有新的學校捐贈綠美化工程，詢問原告是否有意願繼續捐贈，經原告考量後予以婉拒。96年5 月31日前，原告申報95年度綜合所得稅時，申報94年系爭綠美化工程結餘款400,000 元。98年7 月9 日臺灣臺北地方法院檢察署（下稱臺北地檢署）起訴原告涉嫌94年度逃漏所得稅案。99年4 月30日臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）95年度重訴字第1253號判決，處原告有期徒刑6 個月，減為有期徒刑3 個月，如易科罰金，以900 元折算壹日。99年5 月12日，原告不服臺北地院刑事判決，提起上訴，目前於臺灣高等法院審理中。㈡依照行政程序法第36條明定：「行政機關應依職權調查證據
，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意」。準此，「行政官署對於人民之處分應依證據事實，倘不能確實證明其違法之事實為真實，則其處罰即不能認為合法」；「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」。
⒈訴願決定援引訴外人戊○○之供述「然證人戊○○於調查局
稱，（問：你於96年4 月20 日 於本站供述，你購買植株之實際金額均僅為購買憑證上顯示金額的百分之15，是否如此？）是的，實際購買植株的金額平均約為購買憑證上顯示金額的百分之15。（問：承上，亦即九大合作社購買植株所花費的實際金額，亦應為購買憑證上標示金額的百分之15，是否如此？）應該都是實際購買植株的金額平均約為購買憑證上顯示金額的百分之15」，並稱其在扣除15% 後，會將客戶捐款的85% 交給業務，再由業務扣除與客戶談妥2%至5%不等的佣金後，其餘至少8 成以上回流給客戶，即臺北地檢署96年度偵字第16397 號起訴書所列「（證人即同案被告戊○○之供述及證詞）證明戊○○利用著濃溪合作社的名義來運作招攬納稅義務人辦理捐贈之事宜；先由納稅義務人匯款至著濃溪合作社名下之銀行帳戶後，以現金方式退還8 成的金額給旗下的業務員丙○○等人；以荖濃溪合作社所承攬的83名捐贈人全部都有退款；招攬客戶時，會告訴捐贈的納稅義務人可退還金額的7 至8 成之捐贈款項; 另九大合作社的部分也是以相同手法運作之事實。」為主要證據，未佐以其他積極之證據，以證其實。逕自認定所有荖濃溪合作社83名捐贈人均有逃漏稅行為，逕為最不利於原告之處分，核定實際捐贈系爭綠美化工程之扣除額為900,000 元，剔除3,600,000元，過程實為粗率。
⒉惟查荖濃溪合作社捐贈人己○○96年度偵字第16397 號不起
訴處分書「另證人戊○○亦證稱：被告部份係由業務員劉匡晉連絡，伊並沒有接觸過，退款都交由業務員，伊認知上都有退款給業務員，但無法確認被告有無退款。當時有一次颱風將先前作的綠美化工程都淹水沖刷掉，戊○○告知丙○○能不退的就不退款，否則會週轉不靈等語」，足見訴外人施志鴻在法務部調查局（下稱調查局）所述，與在檢察官所述者，顯有矛盾之處。原告係透過丙○○參與石碇鄉公所系爭綠美化工程捐贈。依丙○○99年3 月16日於臺北地院刑事庭證稱「（審判長問：你告訴我94年度的部份，你沒有退錢的哪幾位客戶？）94年度有一個叫做己○○，一個是庚○○」、「（審判長問：你剛剛不是說沒有提到有關沒有說明如何退款、實際上也沒有退款的只有兩名，一個是己○○，一個是庚○○？為何現在又跑出來一位甲○○沒有說明？）主要沒有退錢的是兩名，一個是庚○○、己○○。甲○○應該可以知道可以退錢，但是合約的內容，所謂的退錢是如果工程少可以退。」，及「當初我們在94年7 月份開始施工的時候，戊○○說颱風來了，有些樹倒掉了，有些工程被沖毀，所以在7 ～8 月之後就沒有跟客戶說明，因為週轉金週轉不過來。所以後面的客戶，有些有講可以退款，有些沒有講可以退款」。與戊○○在檢察官所述雷同。加上同案被告庚○○亦因丙○○證述，經臺北地院刑事庭判決無罪。益徵戊○○於調查局之陳述，有瑕疵且虛偽不實。
⒊綜上所述，戊○○於調查局及檢察官所為之供述相互矛盾，
，更與丙○○於臺北地院刑事庭證述之情節完全不符，另佐以己○○不起訴處分及同案被告庚○○獲判無罪之結果。施志鴻於調查局所為不利原告之供述，更顯矛盾，自無證據能力而得作為被告認定原告逃漏稅之唯一直接證據基礎。被告僅依戊○○矛盾之供述，未踐行必要之調查程序，進一步查證其他積極證據，未達到「對處罰要件事實，要求嚴格證明之依據」之標準，有監察院000000000 工程轉包案糾正案文可參。被告以此為認定顯非正當，原處分、復查決定及訴願決定自失所附麗而無從成立。
㈢參照臺灣高等法院97年度上重訴字第48號刑事判決「況就實
物捐贈認定列舉扣除額之過程、查核方式，本案如附表所示納稅人經認定實際捐贈金額等，亦據證人即本案發生時擔任臺北市國稅局南港稽徵所稅務員子○○到庭證稱，『（問：你如何審查附件？）我在審核附件時發現有民眾的附件是捐贈給石碇鄉公所綠美化工程，發現他的捐贈金額比例超過他年所得金額的百分之60，……經查核其他捐贈者所捐贈之金額亦占其年所得的比例甚高，查核其他年度並無經常性之捐贈，認為有深入查核的必要。』、『（問：捐贈給石碇鄉公所綠美化公司申報扣抵綜所稅文件有包含哪些？）有壹個二聯式發票、感謝狀、他們當初的工程合約，工程合約是由那家包商及捐贈者所簽訂的。』、『（問：本案綠美化工程捐贈者有提供石碇鄉公所提出之公文？）有提出感謝狀（應為感謝函之誤），但是感謝狀沒有金額。』、『（問：如果感謝狀沒有金額的話，你們如何認定捐贈金額為何？）承包這的工程有開二聯式發票，有匯款證明，我們先以這個金額來認定。』、『（問：你們有無進一步查核？）要報財政部，調他的資金流向，必須要有財政部的函到銀行請銀行提供資金資料，』、『（問：你剛才提到捐贈者有提供石碇鄉公所出具的感謝狀，是否就是類似這樣的文件？）沒有錯。』、『（問：這樣的文件他的內容是表示石碇鄉公所已經收到捐贈者的實物捐贈？）就公文的內容函釋，是有收到這個捐贈的東西，但是實際有無收到我們還是會進一步去查核。』、『（問：95年度申報94年度申報綜合所得稅，就你所處理的業務範疇，本件納稅義務人的後續處理狀況如何？）我們經過財政部賦稅署稽核組發函給各個分局稽徵所，就綠美化工程的部分，予以認定百分之20捐贈金額，其餘金額補稅裁罰，裁罰是1 倍的裁罰金額。』。是稅捐稽徵單位就納稅義務人捐贈金額之認定，並非以石碇鄉公所所出具之感謝函為憑，而係另以荖濃溪合作社、九大合作社、成功合作社提供予捐贈者之發票、工程合約、匯款證明資為認定依據，而該發票、工程合約、匯款證明等件均非被告丙○○、乙○○、甲○○所製作並交付捐贈者行使等情，亦據如附表所示之納稅義務人及證人庚○○、丑○○、李沛龍、謝金水、彭孝成、丁○○、戊○○證述明確，是就荖濃溪合作社、九大合作社、成功合作社之相關契約、發票金額填載，被告3 人既然均未參與，則該金額是否填載不實，該金額是否納入勞務支出費用、掮客費用支出、或虛增植被數量、成本、或有無據實記載，應分別為荖濃溪合作社、九大合作社、成功合作社實際負責人填載時所自行分配，稅捐稽徵機關尚需調閱銀行往來金額資料、函詢鄉公所、詢問納稅義務人、甚或採取實地查核之情，於本案逕以如附表所示之捐贈者所提之發票所載金額之百分之20，統一作為捐贈者實際支出之金額而為課稅及裁罰依據，亦顯見該實物捐贈模式實際金額認定確有困難之處，則於該捐贈人確有捐贈綠美化工程之情況下，……。」云云。可證本件系爭綠美化工程確有捐贈，但因捐贈人數眾多，案情複雜，調查及核定個別捐贈人列舉扣除額曠日廢時，執行過程煩瑣。被告逕犧牲原告權益，濫用行政裁量權，創設納稅條款（非法令或解釋令），不論有無涉案，逕以捐贈者所提發票所載金額之百分之20，作為原告實際支出之金額而為補罰依據，遽此認定原告虛報捐贈額，顯有違程序正義。並反推原告與合作社事先已約定可退款8 成，倒果為因，於法無據。
㈣稅法案件雖採優勢證據法則，惟按「優勢證據」之證明程度
，學者通說應達「一般有理性之人，均無合理懷疑」之證明程度，稅捐之核定違反經驗法則即應就其核定理由提出達「優勢證據」之證明程度。戊○○於調查局之供述，因己○○不起訴處分及庚○○判決無罪而大大減弱優勢證據程度。又原告不認識戊○○，亦從未與戊○○接觸，更未曾將4,500,
000 元直接交予戊○○。被告詢問戊○○時，並未向戊○○詢問如何告知原告可退款、有何8 成退款合約或憑證，丙○○如何能取信原告事後必可收到8 成退款，戊○○如何交付退回款項（分批或一次退回）給原告、原告捐贈系爭綠美化工程之單價有無高估，數量有無減少，相關人、時、地、事、物均屬不明，即慨括承受戊○○對所有捐贈人不利證述，不究其中是否有如己○○、庚○○及原告之例外情形，此詢問顯有疏漏，認事用法亦有違誤。
㈤按改制前行政法院36年判字第16號判例意旨，稅務訴訟之舉
證責任分配理論與一般民事訴訟相同，在事實不明之情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出有利法律效果之訴訟當事人負擔，即主張權利或權限之人，於有疑義時，除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙、消滅、抑制之事實，負舉證責任，行政訴訟法第136 條準用民事訴訟法第27
7 條規定甚明。稅捐繳納義務為公法上債務關係，就稅捐債務成立之舉證責任應由財政部賦稅署負擔，即稅捐主體、稅捐客體、歸屬、稅基、稅率等稅捐構成要件，原則上應由被告負舉證責任，故被告並無其他具體事證，確認戊○○於調查局片面矛盾之詞為真，逕臆測原告虛報捐贈額3,600,000元，並予裁處，是原處分、復查決定及訴願決定，均違背證據法則、論理法則、經驗法則、行政程序法第9 條及行政程序法第43條等規定。
㈥查丙○○於臺北地院刑事庭審判筆錄與原告相關部分，「（
審判長問：甲○○進行匯款捐贈的確實時間為何？）94年11、12月間。」、「（審判長問：招攬甲○○的時候，有說明到退款的情形嗎？）證人丙○○答: 沒有。」、「（審判長問：你剛剛不是說沒有提到有關沒有說明如何退款、實際也沒有退款的只有兩名，一個是己○○，一個是庚○○，為何現在又跑出來一位甲○○沒有說明？）證人丙○○答：主要沒有退錢的是兩位庚○○、己○○。招攬的時候，甲○○應該知道可以退錢，但是合約的內容，所謂的退錢是如果工程少可以退。」、「（審判長問：我剛剛所謂的退錢是指7 成到8 成的部份，已經說了很明確了，為什麼又變成合約書上所載的？）證人丙○○答：我是跟甲○○說可以退錢，是指合約上的工程退款。」。另參考該原審審判筆錄前段「（審判長問：你告訴我94年度的部份，你沒有退款的有哪幾位的客戶？證人丙○○答: 94年度有一個叫做己○○，一個是庚○○。」、「（審判長問：分別捐款多少錢？）證人丙○○答：己○○捐款將近兩百萬元，庚○○將近壹佰萬元。」。並無審判長詢問「退錢」時有強調係指「退錢7 成到8 成」的部份。除此以外，亦未見原審審判筆錄內，尚有審判長詢問丙○○時，有特別強調退錢是指7 成到8 成的部分之記載。丙○○證詞並無前後矛盾，刻意迴護被告，臺北地院未加詳查，逕斷「本院確信被告甲○○亦於捐贈初始即知事後可退款8 成，且確已收受8 成之現金退款。」，尤嫌率斷。是臺北地院98年度訴字第1253號判決即有認事用法之違誤。
㈦又透過丙○○介紹而參與捐贈之納稅義務人眾多，隔年連續
參加捐贈案大有人在。原告僅參加94年之綠美化捐贈，未參與次年之捐贈案。倘若原告確有事先知悉且已退回8 成捐款之情事，丙○○實無甘冒成立刑法偽證罪，於99年3 月16日於臺北地院刑事庭審理程序中具結證稱，刻意迴護原告。其大可以「不記得」或「不確定」等如為同案壬○○或其他己○○、庚○○以外另案被告之證詞來保護自己。另依丙○○有利證述而以不起訴處分結案或判決無罪之系爭綠美化工程捐贈人，已有己○○，庚○○兩位，原告是唯一例外。綜上，原告自始不知可自丙○○處取回該申報捐贈額約8 成之款項。被告於95年8 、9 月自荖濃溪合作社所收受之400,000元，依司法院釋字第377 號解釋「個人所得之歸屬年度，依所得稅法第14條及第88條規定並參照第76條之1 第1 項之意旨，係以實際取得之日期為準，亦既年度綜合所得稅之課徵，僅以已實現之所得為限，而不問其所得原因是否發生於該年度。……」。被告已於次年度（96）年依法申報95年度綜合所得稅，有原告95年度綜合所得稅核定書可證。
㈧按原告於96年8 月7 日於財政部賦稅署協談行為時，財政部
於81年9 月2 日台財稅第000000000 號函頒布之「稅捐稽徵機關稅務案件協談作業要點」第13條「依本要點達成之協談結果，對稽徵機關及納稅義務人並無拘束力，僅供雙方參考。但經稽徵機關簽報核定或簽提復查委員曾之協談案件，除有左列情形之一者外，稽徵機關應儘量遵照協談結果辦理：
1.協談之成立，係以詐術或其他不正當方法達成者。2.協談成立後，發現新事實或新證據，影響課稅之增減者。」。是協談結果（談話記錄與說明書）既對稽徵機關及納稅義務人並無拘束力，僅供雙方參考，被告自不可將其作為原告補稅之依據，復查及訴願決定認事用法均有違誤。另依同條第2項「協談成立後，發現新事實或新證據，影響課稅之增減者」，戊○○於財政部之證述，事後被發現為矛盾不實，則依此談話記錄與說明書所作成原告補稅之處分，即屬無據。因原告援引「稅捐稽徵機關稅務案件協談作業要點」第13條作為97年4 月11日復查申請答辯之依據，財政部於97年12月19日以台財稅字第09704538960 號令修正發布第13條「依本要點達成之協談結果，經稽徵機關簽報核定或簽提復查委員會之協談案件，除有下列情形之一外，稽徵機關應儘量遵照協談結果辦理：㈠協談之成立，係以詐術或其他不正當方法達成者。㈡協談成立後，發現新事實或新證據，影響課稅之增減者。」，避免日後依談話記錄與說明書所作成之補稅處分於法無據。
㈨按行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇，行政程序法
第6 條可資參照。經查類似案件係按所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目列舉捐贈扣除額，被告對於捐贈石碇鄉公所之納稅義務人，多以實際支出之數額認定捐贈扣除額（鈞院97年度訴字第2460號判決以實際支出之數額27% 為認定標準、97年度訴字第2461號判決以實際支出之數額30% 為認定標準）查三立電視台實際負責人癸○○、副董事長張秀及曹天民等3 人捐贈石碇鄉公所各80,000,000元、24,000,000元及2,000,000 元，認定癸○○、子○○贈扣除額為原捐贈金額之
7 成5 及7 成7 款項，曹天民部分未回流，故可認列（臺灣高等法院97年重上訴48號刑事判決）。可見被告對個別捐贈人實際補罰認定標準因人而異，毫無公平性可言，被告逕以戊○○於調查局個人片面矛盾之退款8 成供述，即為原告補稅之依據，實有失公平。依所得稅法第80條第1 項規定，稽徵機關接到結算申報書後，應派員調查，核定其所得額及應納稅額。另依同法第81條第1 項規定，該管稽徵機關應依其查核結果填具核定稅額通知書，連同各計算項目之核定數額送達納稅義務人。財政部賦稅署要求留下95年度綜合所得稅申報書供被告查核當年度是否有逃漏稅情事，顯見被告對原告95年度綜合所得稅申報確有嚴加查核。對原告將95年下半年始自荖濃溪合作社所收受之400,000 元退款，申報95年度綜合所得稅部分，與原告協談調查時被告亦知情在先，未將此退款列為95年收入部份剔除在後，對此一事實已核定在案，此有被告核發之95年度綜合所得稅核定通知書可證，可作為原告95年下半年自荖濃溪合作社收受400,000 元退款事實之有利證據。被告未依其核定退款400,000 元之事實，加以認定原告捐贈扣除額為4,100,000 元（4,500,000 －400,00
0 元），並撤銷原先補稅處分。被告認事用法顯有矛盾。又原告申請復查，主張退回該400,000 元部分稅款，僅係突顯被告認事用法俱有違誤，要求補正，並非訴願決定所稱係原告誤報。即便如此，僅是該400,000 元應申報於當年度（95）所得，或是回課於前一年度（94）所得之問題，不能改變原告95年下半年自合作社收受400,000 元退款之事實。又原告自97年10月29日提出95年綜合所得稅復查申請書，申請退回400,000 元部份之稅款，迄今仍未收到復查決定書，原95年所得稅核定通知書所作之處分自仍屬有效。
㈩按訴願決定理由稱「所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目所
規定之列舉扣除額應以實際支付金額，作為列報之基礎，如捐贈物係實物者，從租稅公平、確保稅收及防止浮濫之觀點，其扣除額度應約相當於該捐贈物之現金價值，使實物捐贈與現金捐贈之扣除額度無差別之租稅待遇，方符實質課稅原則。又稅法中將捐贈自所得稅額中扣除，具有其公益目的，即保障稅收及防止浮濫，並以捐贈有助政府或相關機構團體財力之增進而有助於社會及政府之行為時，給予免除租稅之優惠措施，與民法私法自治原則下，雙方意思表示合意成立之贈與契約成立，稅捐稽徵機關雖作成贈與稅之處分，然非亦應作成核准綜合所得稅捐贈扣除之處分，仍應客觀具體判斷，查核該贈與契約及行為是否符合所得稅法中捐贈扣除之公益目的，而核定是否准予列報或准予列報之金額，合先敘明。」云云。惟查，所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目列舉捐贈扣除額，如捐贈係實物者，從租稅公平、確保稅收及防止浮濫之觀點，其扣除額度應相當於該捐贈物之現金價值，使實物捐贈與現金捐贈之扣除額無差別之租稅待遇，始符實質課稅原則。另參所得稅法第14條第2 項規定：「前項各類所得，如為實物、有價證券或外國貨幣，應以取得時政府規定之價格或認可之兌換率折算之；未經政府規定者，以當地時價計算」規定，實物價格未經政府規定者，以當地時價計算。又所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第1 小目之規定，其立法目的係為保障稅收及防止浮濫，並在捐贈有助政府財力之增加，進而助益於社會及政府機關之行為時，因其具有增進公共利益之內涵，故給予免除租稅之優惠。從該條之立法目的與為避免人民租稅規避的合憲解釋，政府須因受贈而受有實質上利益，捐贈始成立。本件係取得石碇鄉公所之工程施作同意函後施工，另依據石碇鄉公所函及其附件綠化工程決算書中所載，地點在石碇鄉北33線及中央坑路鄉道處，丙○○與原告赴現場勘查該綠化工程確有施作，並致電至公函上所載石碇鄉公所邱建良詢問若干植栽品種與數量是否相符，了解該路段工程點收情形。邱建良說會等捐贈單位養護1 年以後，再進行點收。原告捐贈綠化工程確有施作，石碇鄉公所因本案確受有實益，單價係不高於臺北市議會94年度工程預算單價書所載之時價，即不高於政府機關採購發包之價格，故申報價格不高於石碇鄉公所透過公務採購發包施作該同質量綠化工程之價值。
臺灣高等法院97年度上重訴48號刑事判決所載，石碇鄉公所
對於受贈數量，均經公務員赴現場勘查點收後並未短少，且按財政部國有財產局95年9 月4 日台財產局接字第0950026020號函，證明地方政府接受民間捐贈綠美化工程不需依「國有公用財產管理手冊」規定驗收並填具財產增加單之事實，石碇鄉之點收程序並無違誤，亦無與合作社勾結串通。
⒈按所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目之規定納稅義務人若
捐贈予政府，依法得自所得額扣除之。原告響應此一綠美化工程，係本於單純的善心捐贈，希望能增加弱勢原住民就業機會，加上丙○○一再說明不僅可以全額做公益，並提出綠美化工程之照片為憑，更出示受贈單位石碇鄉公所發予捐贈人之感謝狀，使原告方同意捐贈。原告實不知丙○○利用假捐贈之事，協助他人逃稅，謀一己之利益。依據丙○○在臺北地院刑事庭之證詞，均稱原告與上述己○○、庚○○為少數例外，不知悉可以退款及收受8 成之捐贈人云云，足證原告係「真實捐贈」之人，被告應依據其他證據認定事實，不能僅依戊○○前後矛盾之供述而損害原告之權益，是以，於認定原告是否有全部捐贈之事實時，仍應調查其他證據予以證明之。被告未斟酌其他有利原告之證據，逕認定原告僅實際捐贈20% 款項之認定，顯違行政程序法第36條：「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意」、改制前行政法院39年判字第2 號、61年判字第70號、62年判字第402 號判例意旨「行政官署對於人民之處分應依證據事實，倘不能確實證明其違法之事實為真實，則其處罰即不能認為合法」；「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」及財政部90年2 月26日台財稅字第0900450462號函（下稱財政部90年2 月26日函）「各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點」第10點、「稽查或審理違章漏稅案件，應注意人、時、地、事等要件，慎重查核，公正判斷，對當事人有利及不利事項應一律注意。簽擬意見及適用法令均應具體明確，不得推測臆斷」等規定。
⒉另依丙○○於臺北地院刑事庭證述「（檢察官問：戊○○要
求你再去招攬甲○○的時候，直接把30萬拿給他? ）證人丙○○答：95年我有去找甲○○，但是當時報紙有刊載相關的新聞，甲○○猶豫，戊○○說不然就先退94年的工程結餘款
3 、40萬給他。」、「（檢察官問：94年甲○○有完成捐贈嗎？）證人丙○○答：有」、「（檢察官問：退錢的金額是由你計算還是由戊○○計算？）證人丙○○答：戊○○跟我說的。」、「（檢察官問：所以是他算的？）證人丙○○答：是。」。可證原告捐贈之款項係全部捐贈作為石碇鄉公所系爭綠美化工程，除退回400,000 元工程結餘款外，戊○○顯已將原告捐贈之4,100,000 元，全部用於本件系爭綠美化工程上，而荖濃溪合作社也確實有完成系爭綠美化工程，並全部交付予石碇鄉公所，自得以全部款項列報為捐贈列舉扣除額，並無所謂浮報8 成之情事。被告僅以戊○○個人片面矛盾之詞，即推翻原告有捐贈系爭綠美化工程之事實，顯不足為證。
⒊原告於96年6 月7 日接受調查局約談時，調查員錄影訊問之
前事先善意告知，財政部已認定此捐贈工程逃漏稅事實明確，認定所有荖濃溪合作社83名捐贈人均有逃漏稅行為，希望原告能儘量配合。若能配合調查，基本上檢察官會以緩起訴結案。原告雖是初次聽聞捐贈工程有所謂事先約定退款8 成，但眼見檢調心證已成，且也確有收到退款400,000 元，加上已被公司指派至國外支援客戶數個月或更久，主觀上無法留在國內處理後續的司法程序，遂配合陳述捐贈工程係由戊○○接洽，其有提到退款7 至8 成之事。且95年6 月以後，自戊○○處收到金額為3,000,000 元云云，同意補稅及罰鍰以換取緩起訴，希望早日結案。惟事後因原告出國之事有變，便未同意緩起訴之協商，且於起訴後亦堅不協商認罪，實係原告自認並無逃漏稅捐之主觀犯意與客觀事實。
⒋依丙○○之證述，臺北地院98年度訴字第1253號判決系爭綠
美化工程是由丙○○與原告接洽。另丙○○於臺北地院審判時證稱「（受命法官問: 你們每次退錢給客戶，直接現金交付的金額，最少到最多有多少？）最多不會超過兩百萬，最少就幾萬、幾十萬」，按原告於調查局自白退款金額與劉匡晉每次現金交付捐贈者金額上限，相差達1,000,000 元。綜上所述，原告於調查局自白有關系爭綠美化工程是戊○○與原告接洽，事先約定退款8 成及自戊○○處收到金額為3,000,000 元部分，係為配合調查員說詞，顯與事實不符，原處分、復查決定及訴願決定依原告所為與事實未盡相符之筆錄作成原告補稅處分，自屬無據。
⒌原告94綜合所得稅申報為7,230,000 元，加上其他收入部份
10,650,000元，被告94年度實際收入約18,000,000元，原告所捐贈之4,500,000 元看似佔當年度收入2 成5 左右（以全年收入18,000,000元計算），唯被告當時認為所捐贈4,500,
000 元部份，其中本來就有約4 成係屬所得稅款，須繳交國庫，故被告實際捐獻支出部份僅當年度收入1 成5 （4,500,
000 元×0.6 ＝2,700,000 元，2,700,000 元／18,000,000元＝15%)，佔全年實際收入比例極少。是以原告確係基於公益目的而為捐贈，並非「假捐贈真逃稅」，被告將原告與其他假捐贈之人作相同認定，顯屬率斷。
被告雖稱95年6 月戊○○派人把東西送至原告公司，原告到
樓下拿，帶回家清點後，總共300 萬元現金。該筆回流之30
0 萬元現金，後來買房子等陸續花用，有原告96年6 月7 日於臺北縣調查站調查筆錄可稽云云。然衡諸常情，交付巨額金錢多為當事人親自當面交付之，若透過第三人送達，因收受者與遞送者互不相識，且金額非小數目，自應當面點清或簽立收據，以避免日後爭議，豈有回家再行清點之理，被告所述，實違反經驗法則，不合常理。又被告主張財政部賦稅署就原告等25人，94年度以系爭綠美化工程名義捐贈實物給石碇鄉公所，彼等於財政部賦稅署訪談時，均承認有虛報捐贈扣除額，實際繳納款項為發票金額之20% ，有財政部賦稅署稽核報告、原告及渠等談話記錄影本及說明書可稽云云。惟原告與其他24人互不相識，渠等陳述與原告無涉，原告所提證據已足佐證事實，被告自應按實際情形認列系爭捐贈扣除額。
至被告主張戊○○96年4 月20日於臺北縣調查站有關藉荖濃
溪合作社協助納稅義務人逃漏稅捐運作模式之陳述與原告96年6 月7 日於臺北縣調查站就有關戊○○如何向原告推介系爭實物捐贈及退款事宜之陳述相符云云。惟本件石錠鄉綠美化工程弊案，檢調單位於偵查之初即違反偵查不公開原則，透過媒體就系爭綠美化工程案捐退款流程及金額比例大肆報導，是原告96年6 月7 日於臺北縣調查站之筆錄內容與施志鴻所訴相近亦不足奇。然原告筆錄內如付款金額上限200 萬元及上述工程節餘款退款流程等細節部分，與實際狀況相異，此有鈞院97年度訴字第2461號判決可證。況原告所述退款金額與戊○○所訴之退款8 成金額（360 萬元）未盡相同，相差60萬元，被告未依職權調查，逕依戊○○之供述，即為不利原告之處分，違反行政程序法第36條之規定。退萬步言，縱如被告所稱原告確有虛報列舉扣除額，惟依行政程序法第6 條規定及改制前行政法院81年判字第1006號判例意旨「基於相同原因事實做成之行政處分，若有意做不公平之差別待遇，致損及特定當事人之權益，即有權力濫用之違法。」，就與本件相同案情之他案件，被告多以實際支出之數額認定捐贈扣除額，鈞院97年度訴字第2460號判決及97年度訴字第2461號判決亦分別以實際支出數額之27% 、30% 為認定標準，是被告逕以原告於臺北縣調查站之談話記錄與說明書為本件補稅依據，實有違誤。
按行政程序法第8 條規定：「行政行為，應以誠實信用之方
法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」。準此，誠實信用原則，係指行政機關執行職務，應以誠實信用方法為之，不得有詐欺脅迫或其他不當減損人民對國家信賴之行為。法律行為如有違反誠信原則者，當屬無效。原告之談話記錄及說明書係因受問話人誤導而簽署，被告以不正方式誤導原告，致本案事實失真，並使原告失去對國家之信賴，顯違誠實信用原則。另，財政部臺灣省北區國稅局處理稅務案件協談作業要點（下稱協談作業要點）第1 條規定「為暢通納稅義務人申訴管道，增進徵納雙方意見溝通，以減少爭議，提昇為民服務績效」，該條旨在消彌徵納雙方之爭議，雙方之所以能達成協談，無非徵納雙方基於稅法規定及現有證據無法釐清事實爭議，因此相互讓步，取得雙方均可接受之平衡點，作為協談結果。再者，協談作業要點第13條第1 項前段規定：「依本要點達成之協談結果，對稽徵機關及納稅義務人並無拘束力，僅供雙方參考。」，然該條項但書亦同時規定：「但經稽徵機關簽報核定或簽提復查委員會之協談案件，除有左列情形之一者外，稽徵機關應儘量遵照協談結果辦理：1.協談之成立，係以詐術或其他不正當方法達成者。2.協談成立後，發現新事實或新證據，影響課稅之增減者。」足證，除但書所述經稽徵機關簽報核定或簽提復查委員會之協談案件外，協談結果均無拘束力，有最高行政法院91年度判字第1677號判決意旨參照。本件並無上開協談作業要點第13條第1 項但書之情形，被告對此避而不答，亦未提出相關簽核文件，被告依法自應提出協談記錄及說明書以實其說。末依協談作業要點第5 條規定，協談人員之指派由承辦單位指派2 人以上擔任。又依行政程序法第4 條規定：「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束。」，本件協談會議，自始至終僅有許姓問話人一人代表出席，另位許姓問話人並未出席，顯係事後在協談記錄補簽影印後再交予原告，協談記錄既屬公文書，另位許姓問話人如未出席該協談會議卻於其上簽名，顯有偽造文書之嫌，並違反協談作業要點之規定及誠信原則。
按「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政
處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致。」乃改制前行政法院75年判字第309 號判例規定，即行政法與刑法雖畛域不同，構成要件各別，司法機關與行政機關可各本於權責依法審理認定，兩者並無必然關係。臺北地院98年度訴字第1253號判決，顯有判決違背法令等多項違誤如下：
⒈判決理由中，認定原告確有原判決事實所載稅捐稽徵法之犯
行，係以共同被告即已定讞之戊○○於調查局詢問及偵查中，所為不利於原告之供詞，為其主要論據。然憲法第16條保障人民之訴訟權，就刑事被告而言，包含其在訴訟上應享有充分之防禦權。刑事被告詰問證人之權利，即屬該等權利之一，且屬憲法第8 條第1 項規定「非由法院依法定程序不得審問處罰」之正當法律程序所保障之權利。為確保被告對證人之詰問權，證人於審判中，應到場具結陳述，並接受被告之詰問，其陳述始得作為認定被告犯罪事實之判斷依據。最高法院99年度臺上字第699 號判決採同一見解。
⒉再依司法院釋字第582 、592 號解釋意旨，在92年9 月1 日
刑事訴訟法修正生效之前、後，繫屬於各級法院之刑事案件，其個案事實之認定涉及以共同被告之陳述，作為其他共同被告論罪之證據者，法院就被告本人之案件調查共同被告時，均須使該共同被告立於證人之地位，踐行人證之法定調查程序；又共同被告於審判外之陳述，依法律特別規定得作為證據者，於審判中仍應依法接受詰問程序，藉以保障被告本人之詰問權。最高法院95年度臺上字第2724號判決採同一見解。就司法院釋字第582 號解釋所指之共同被告部分，本件證人即共同被告戊○○於調查站偵查之陳述，為被告以外之人於審判外之陳述，惟上開證人於審判外之陳述，未經臺北地院一審審理時依證人地位到庭，依法具結陳述後，並予原告等對質詰問之機會，辨明事實之真相。原告於準備程序中，曾聲請詰問戊○○。臺北地院一審以戊○○經傳拘無著，即未加調查，遽以其所證，即認原告涉及稅捐稽徵法之犯行，剝奪原告之詰問權，有應於審判期日調查之證據，未予調查之違誤。
⒊原判決理由「惟對照被告甲○○捐贈金額450 萬元，若依照
其等所述最多退款工程施作誤差5%計算，應僅22萬5,000 元，然被告甲○○卻自承收受退款40萬元，明顯與其所辯工程施作誤差5%退款之數目不符，被告甲○○所辯，亦不足採信。」，按工程施作誤差5%退補款，係94年11月間捐贈之初，原告與荖濃溪合作社簽訂之「臺北縣石碇鄉景觀綠美化公益推廣協議書」內容。原告於事後95年8 、9 月間，有收到退款40萬元也是事實。唯查丙○○於99年3 月16日原審庭訊證稱「（檢察官問: 再招攬94年開發的客戶參加95年戊○○新開發的工程，與你拿3 、40萬退給甲○○，有何關係？）因為我希望甲○○繼續參加，所以退錢，說明這是工程結餘款。」、「（檢察官問: 戊○○要求你再去招攬甲○○的時候，直接把30萬拿給他？）95年我有去找甲○○，但是當時報紙有刊載相關的新聞，甲○○猶豫，戊○○說不然就先退94年的工程結餘款3 、40萬給他。」。顯見40萬元退款非單純履行協議書，而有以退款為名，遂行鼓吹吸引原告參加95年戊○○新開發的工程為實之目的，酌量增加退款金額（3.9%），以誘使原告加入95年新工程尚屬合理。原告收到40萬元雖較協議書5%（22.5萬元）相差3.9%（17.5萬元），但此多餘3.9%部份相較於原判決記載原告收受退款8 成即360 萬，足足相差達20倍之多。原審因原告多收3.9%（17.5萬元）之退款，與協議書內議定比例不符，即將此3.9%放大為80% ，遽認原告「自始即知悉上開捐款僅部分款項供作實際綠美化工程捐贈之用，其尚可自上開掮客處取回該申報捐贈額8 成之款項」，明顯違反比例原則，論理原則及證據法則。有事實認定與所採之證據不相適合之違誤。
⒋原判決理由「上段所述證人戊○○、丁○○均有告知退款及
有退款予客戶之證言」：戊○○證詞違誤部分，已如前述。丁○○係負責同案被告壬○○之業務，與原告從未接觸。然查證人丁○○於99年3 月16日臺北地院一審審判筆錄，其證詞內容及範圍皆與其負責接洽之捐贈人即同案被告壬○○相關，與原告毫無牽連。究竟丁○○均有告知退款及有退款予被告壬○○之證言，與原判決認定原告於捐贈初始即知事後可退款8 成，且確已收受8 成之現金退款之犯罪事實間有何關連性？如何得憑該丁○○之證言即推論被告於捐贈初始即知事後可退款8 成，且確已收受8 成之現金退款之犯罪事實？原判決並未敘明其理由，即將丁○○之證言採為不利於原告之證據，併有判決理由不備之違誤。
⒌原判決理由「本院確信被告甲○○亦於捐贈初始即知事後可
退款8 成，且確已收受8 成之現金退款。」，又原判決理由「甲○○自始即知所交付之款項中，僅有20% 之金額會用以實際施作綠化工程，其餘80% 之款項將會於日後退還，縱事後被告壬○○、甲○○或因石碇鄉案件爆發，或因其他因素不敢取回退款，亦僅係其與證人戊○○或其所屬業務員間之債權債務關係而已，……」，又記載原告未有收受8 成之現金退款，判決理由實有前後齟齬之違誤。
⒍原判決理由「被告壬○○、甲○○既於參加捐贈案之初，即
與證人戊○○所屬之業務員丁○○、丙○○有退款8 成之約定一節，……」按有罪判決書應記載犯罪事實，刑事訴訟法第308 條定有明文；諸凡有關犯罪之時間、地點、方法、態樣及其他與適用法律有關之事項，均應詳實之記載，始足為適用法律之依據。原判決理由認定原告與戊○○所屬之業務員丙○○有約定，未取回之退款，亦僅原告與戊○○或其所屬業務員間之債權債務關係而已。惟對雙方約定之實際發生時間、方式、內容、相對人（或公司），均未詳予認定並在原判決事實欄詳細記載，致此部分事實尚欠明確，自有判決理由不備之違誤。
⒎原判決理由「兼之觀其就98年八八水災之捐款，因依所得稅
法第17條規定，一般捐贈列舉扣除額最多僅能佔綜合所得總額之20% ，98年9 月15日準備程序時，被告壬○○保持緘默、被告甲○○稱未捐款，對照於本案可以將全數列為列舉扣除額之鉅額捐贈政府機關，益徵被告本案逃漏稅捐之重大惡性」。實因原告98年全年所得僅20餘萬，豈有餘力及心思去照顧他人。臺北地院一審未明究理，遽認原告本案逃漏稅捐惡性重大，並據以從重量刑，實嫌速斷，自有應於審判期日調查證據未予調查之違誤。
聲明求為判決：訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷；訴訟費用由被告負擔。
四、被告抗辯則以：㈠按「捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈
總額最高不超過綜合所得總額20﹪為限。但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。」為行為時所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目之1 所明定。次按「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院36年判字第16號著有判例。
㈡次按所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目所規定之列舉扣除
額應以實際支付金額，作為列報之基礎，如捐贈物係實物者，從租稅公平、確保稅收及防止浮濫之觀點，其扣除額度應約相當於該捐贈物之現金價值，使實物捐贈與現金捐贈之扣除額度無差別之租稅待遇，方符實質課稅原則。又稅法中將捐贈自所得稅額中扣除，具有其公益目的，即保障稅收及防止浮濫，並以捐贈有助政府或相關機構團體財力之增進而有助於社會及政府之行為時，給予免除租稅之優惠措施，與民法私法自治原則下，雙方意思表示合意成立之贈與契約成立，稅捐稽徵機關雖作成贈與稅之處分，然非亦應作成核准綜合所得稅捐贈扣除之處分，仍應客觀具體判斷該贈與契約及行為是否符合所得稅法中捐贈扣除之公益目的，而核定是否准予列報或准予列報之金額，合先敘明。
㈢查訴外人戊○○94年9 月、10月間至原告任職之泰頂尖端科
技股份有限公司（下稱泰頂公司），向該公司員工介紹「景觀綠美化工程」可以捐贈給公家單位，一方面可增加原住民工作機會，另一方面工程還有部分「回饋金」可以給參與之人，戊○○告訴原告公司員工有意願參加的人可以留下連絡資料，後來沒過多久，戊○○便打電話給原告，告知活動詳情，原告認此為合法的避稅管道，而參與「94年石碇鄉道路景觀綠美化工程」捐贈事宜，95年6 月間戊○○派人（詳細姓名不清楚）把東西送到原告公司，原告到樓下拿，帶回家清點後，總共300 萬元現金，該筆回流之300 萬元現金，後來買房子等陸續花用，有原告96年6 月7 日於臺北縣調查站調查筆錄可稽。次查本件逃漏稅案之策劃人戊○○於臺北縣調查站供稱：「荖濃溪合作社成立以後唯一的業務就是接受亞東醫院辛○○等82個納稅義務人委託捐贈『石碇鄉公所景觀綠美化工程』……我通常會留下約5%金額1 千5 百多萬元作為工資及行賄、公關等費用，剩下的95﹪約3 億2 千萬元，我就用來買樹，我會先叫這些賣樹給我們的人跟我們訂立買賣契約，由我們幫他們申報一時貿易所得，我會在訂立買賣契約之前，跟他們言明除了買樹的費用15﹪約4 千8 百萬元外，85﹪約2 億7 千萬元要回流給我前述的4 個業務員，
4 個業務員保留5 ﹪左右約1 千萬元的佣金，其餘剩下95﹪約2 億6 千萬元我就提領現金由4 個業務員分別回流給亞東醫院醫生辛○○等82個委託捐贈人。」有戊○○96年4 月20日於臺北縣調查站調查筆錄可稽，又財政部賦稅署就原告等25人，94年度以「綠美化工程」名義捐贈實物給石碇鄉公所，彼等於財政部賦稅署訪談時，均承認有虛報捐贈扣除額，實際繳納之款項為發票金額之20% ，有財政部賦稅署稽核報告、原告及渠等談話記錄影本及說明書可稽，再查戊○○及所屬業務員93年至95年間利用現行所得稅法對於政府機關之捐贈可作為列舉扣除額且不受金額限制之規定，以浮報捐贈「納骨塔位永久使用權」、「綠美化工程」予政府機關、各級學校之方式協助納稅義務人逃漏稅捐，逃漏稅運作模式均有一定的規則，有臺灣板橋地方法院（下稱板橋地院）97年度重訴字第2 號刑事判決可稽，戊○○96年4 月20日於臺北縣調查站有關藉荖濃溪合作社協助納稅義務人逃漏稅捐的運作模式之陳述與原告96年6 月7 日於臺北縣調查站就有關施志鴻如何向原告推介系爭實物捐贈及退款事宜之陳述相符，且接近案發時點，記憶較為清晰，戊○○所述具有相當之證據力，至原告主張實際工程退款僅40萬元乙節，本件被告核認系爭綠美化工程實物捐贈價值為名義捐款價值4,500,000元之20﹪即900,000 元，已如前述，原告退款究400,000 元、3,000,000 元、3,400,000 元或其他數額，則係原告與施志鴻集團之債權關係，縱有支出，亦不符合所得稅法得申報列舉扣除額之情形。
㈣綜上查核，原告於捐贈前即知實物捐贈後，有退款一事，透
過荖濃溪合作社，列報捐贈系爭綠美化工程予石碇鄉公所，其匯款僅有部分係實際作為捐贈用途，其餘款項為虛報捐贈扣除額逃漏稅，原核定剔除虛報之捐贈扣除額3,600,000 元並無不合。
㈤聲明求為判決：駁回原告之訴；訴訟費用由原告負擔。
五、兩造之爭點為原告與戊○○間事先有無退款之約定，原告是否確有虛報捐贈金額之情事？被告否准系爭捐贈扣除額3,600,000 元是否適法有據。
六、經查：㈠按「按前3 條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅
額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：免稅額：……。扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：㈠標準扣除額：……。㈡列舉扣除額：1.捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額20﹪為限。但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。」行為時所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目之1 所定有明文。
㈡按所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目所規定之列舉扣除額
，應以實際支付金額，作為列報之基礎，如捐贈物係實物者，從租稅公平、確保稅收及防止浮濫之觀點，其扣除額度應約相當於該捐贈物之現金價值，使實物捐贈與現金捐贈之扣除額度無差別之租稅待遇，方符實質課稅原則。又稅法中將捐贈自所得稅額中扣除，具有其公益目的，即保障稅收及防止浮濫，並以捐贈有助政府或相關機構團體財力之增進而有助於社會及政府之行為時，給予免除租稅之優惠措施，與民法私法自治原則下，雙方意思表示合意成立之贈與契約成立，稅捐稽徵機關雖作成贈與稅之處分，然非亦應作成核准綜合所得稅捐贈扣除之處分，仍應客觀具體判斷，查核該贈與契約及行為是否符合所得稅法中捐贈扣除之公益目的，而核定是否准予列報或准予列報之金額，合先敘明。
㈢本件原告94年度綜合所得稅結算申報，原列報其捐贈石碇鄉
公所系爭綠美化工程實物扣除額4,500,000 元，經被告依據臺北縣調查站及財政部賦稅署查獲資料，核定原告實際捐贈系爭綠美化工程之扣除額為900,000 元，即以其中3,600,00
0 元屬虛報捐贈而予剔除等情，為兩造所不爭，復有原告94年度綜合所得稅網路結算申報書、決算書、統一發票、匯款副通知書、荖濃溪合作社函、石碇鄉公所函、臺北縣調查站調查筆錄、財政部賦稅署談話紀錄、說明書、被告綜合所得稅核定通知書等附原處分卷可參，可堪信為真正。原告不服被告原處分，主張其確有委託荖濃溪合作社進行石碇鄉公所系爭綠美化工程，而該社亦確實完成其委託施作之工程內容，並取得石碇鄉公所相關文件，捐贈過程與事實並無造假，其與戊○○間事先並無退款之約定云云。
㈣查本件緣因戊○○94年9 月、10月間至原告任職之泰頂公司
，向該公司員工介紹「景觀綠美化工程」可以捐贈給公家單位，一方面可增加原住民工作機會，另一方面工程還有部分「回饋金」可以給參與的人，戊○○告訴原告公司員工有意願參加的人可以留下連絡資料，後來沒過多久，戊○○便打電話給原告，告知活動詳情，原告認此為合法的避稅管道，而參與「94年石碇鄉道路景觀綠美化工程」捐贈事宜，95年
6 月間戊○○派人（詳細姓名不清楚）把東西送到原告公司，原告到樓下拿，帶回家清點後，總共300 萬元現金，該筆回流之300 萬元現金，後來買房子等陸續花用等語，有原告
96 年6月15日於臺北縣調查站調查筆錄附原處分卷可稽（參見原處分卷第22至25頁）。次查據戊○○於臺北縣調查站96年4 月20日調查時供述略以「荖濃溪合作社成立以後唯一的業務就是接受亞東醫院辛○○等82個納稅義務人委託捐贈『石碇鄉公所景觀綠美化工程』……我通常會留下約5%金額1千5 百多萬元作為工資及行賄、公關等費用，剩下的95﹪約
3 億2 千萬元，我就用來買樹，我會先叫這些賣樹給我們的人跟我們訂立買賣契約，由我們幫他們申報一時貿易所得，我會在訂立買賣契約之前，跟他們言明除了買樹的費用15﹪約4 千8 百萬元外，85﹪約2 億7 千萬元要回流給我前述的
4 個業務員，4 個業務員保留5 ﹪左右約1 千萬元的佣金，其餘剩下95﹪約2 億6 千萬元我就提領現金由4 個業務員分別回流給亞東醫院醫生辛○○等82個委託捐贈人」等語，有戊○○96年4 月20日於臺北縣調查站調查筆錄附原處分卷可按（參見原處分卷第85至88頁），則依上揭戊○○供述可知，其施作系爭綠美化工程退回客戶款約8 成左右（即95%X85%=80.75%），而其實際施作系爭綠美化工程則為不到2 成（即95%X15%=14.25%）。又財政部賦稅署就原告等25人，94年度以「綠美化工程」名義捐贈實物給石碇鄉公所，彼等於財政部賦稅署訪談時，均承認有虛報捐贈扣除額，實際繳納之款項為發票金額之20% ，有財政部賦稅署稽核報告、原告及渠等談話記錄影本及說明書等附原處分卷可稽。且查戊○○及所屬業務員93年至95年間利用現行所得稅法對於政府機關之捐贈可作為列舉扣除額且不受金額限制之規定，以浮報捐贈「納骨塔位永久使用權」、「綠美化工程」予政府機關、各級學校之方式協助納稅義務人逃漏稅捐，逃漏稅運作模式均有一定的規則，有板橋地院97年度重訴字第2 號刑事判決附原處分卷可參，查上揭戊○○96年4 月20日於臺北縣調查站有關藉荖濃溪合作社協助納稅義務人逃漏稅捐的運作模式之陳述與原告96年6 月15日於臺北縣調查站就有關戊○○如何向原告推介系爭實物捐贈及退款事宜之陳述大致相符，且接近案發時點，記憶較為清晰，復與原告上揭於財政部賦稅署自承同意94年度綜合所得稅結算申報案，按涉及短報綜合所得額3,600,000 元，願依稅法規定補繳稅款等情相符，較堪採信。
㈤次查原告因本件稅務違章，涉及違反稅捐稽徵法案件，經臺
北地院98年度訴字第1253號判決「原告納稅義務人以詐術逃漏稅捐，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日」在案，該案認定關於原告之犯罪事實略以「原告為稅捐稽徵法之納稅義務人，明知必須符合所得稅法第17條之相關規定方得列舉扣除額，於94年間，透過戊○○、丙○○、丁○○（3 人均經板橋杝院判處罪刑，戊○○已判決確定，丙○○、丁○○上訴臺灣高等法院審理中）等掮客之招攬，以納稅義務人委託荖濃溪合作社無償捐贈石碇鄉公所施作綠美化工程之名義，由荖濃溪合作社出具統一發票，並由石碇鄉公所出具感謝函予該納稅義務人，使該納稅義務人於申報綜合所得稅時，得以捐贈名義全數扣列該項捐贈額，而原告自始即知悉上開捐款僅部分款項供作實際綠美化工程捐贈之用，其尚可自上開掮客處取回該申報捐贈額8 成之款項，竟仍基於以不正當方法逃漏稅捐之犯意，先以450 萬元之申報金額匯款至荖濃溪合作社帳戶，取得形式上之捐贈資金證明後，再由上開掮客以現金方式退還360 萬元之虛報金額，其明知實際捐贈款並非450 萬元之申報金額，卻仍於95年5 月間申報94年度個人綜合所得稅時，持荖濃溪合作社所出具之不實統一發票及石碇鄉公所出具之感謝函等文件，以浮報該捐贈額為列舉扣除額之不正當方法，登載於94年度綜合所得稅結算申報書上，據以申報其個人綜合所得稅，而逃漏個人綜合所得稅106 萬3,637 元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於所得稅管理之正確性，並影響國家稅收課徵之收入」等語。原告雖主張其95年度綜合所得稅列報取自荖濃溪合作社所收受之退款400,000 元，經被告所屬新竹市分局剔除該筆所得，故其本件捐贈實際退款僅40萬元云云，然查原告此部分主張，核與其之前於臺北縣調查站所述之經退回金額為300 萬元等語，及於財政部賦稅署承認有虛報捐贈扣除額，實際繳納之款項為發票金額之20% 等情，均有不符。且據原告所提出其所涉臺北地院98年度訴字第1253號違反稅捐稽徵法案於99年3 月16日之審判筆錄觀之，證人丙○○證述略以「……（審判長問：你告訴我94年度的部份，你沒有退款的有哪幾位的客戶？）94年度有一個叫做己○○，一個是庚○○。……（審判長問：分別捐款多少錢？）己○○捐款將近兩百萬元，庚○○將近壹佰萬元。（審判長問：為何唯獨這兩位沒有退？）因為戊○○跟我說，颱風來了，如果我們馬上退款給客戶，週轉不過來，施志鴻跟我說沒有錢可以退給他們。……（審判長問：按照你的意思，94年度7 、8 月之後，你只有招攬兩位客戶己○○、庚○○？）不是，約有2 、30個。（為何只挑他們兩個不說、不退？）剛開始他們的金額比較小，主要是說戊○○說工程款不夠，有些客戶在講的時候，先不要講說退錢，因為我去招攬他們兩個的時候，在行銷時他們並不知道可以退錢，他們沒有問。……（被告甲○○問：金額的部份，除了金額以外，還有其他的但書嗎？）有，我們當初合約書有記載，按照客戶實際捐助金額，我們設計路段，路段金額如果超過客戶捐贈金額的話我們會請客戶補足，如果少於的話我們會退。誤差在百分之5 範圍內。（被告甲○○問：除此之外，有無其他捐贈金額增減之約定？）我不記得，（改稱）沒有。……（被告甲○○問：你是否曾經有拿現金給本人？何時？金額多少？）有，在95年8 、9 月好像拿了一筆3 、40萬元給甲○○。（被告甲○○問：你拿這筆錢的原因為何？）因為95年度戊○○又拿到一筆工程，他希望我再去招攬有捐款的客戶。（被告甲○○問：肆拾萬之後，你有再退款嗎？）沒有。（被告甲○○問：肆拾萬之後，我有要求你再退款嗎？）沒有。（檢察官問：再招攬開發的客戶參加95年度戊○○新開發的工程，與你拿3 、40萬退給甲○○，有何關係？）因為我希望甲○○繼續參加，所以退錢，說明這是工程結餘款。（檢察官問：戊○○要求你再去招攬甲○○的時候，直接把30萬元拿給他？）95年我有去找甲○○，但是當時報紙有刊載相關的新聞，甲○○猶豫，戊○○說不然就先退94年工程結餘款3 、40萬給他。……（審判長問：招攬甲○○的時候，有說明到退款的情形嗎？）沒有。（審判長問：你剛剛不是說沒有提到有關沒有說明如何退款、實際上也沒有退款的只有兩名，一個是己○○，一個是庚○○，為何現在又跑出來一位甲○○沒有說明？）主要沒有退錢的是兩位庚○○、己○○。招攬的時候，甲○○應該知道可以退錢，但是合約的內容，所謂的退錢是如果工程少可以退。（審判長問：我剛剛所謂的退錢是指7 成到8 成的部份，已經說了很明確了，為什麼又變成合約書上所載的？）我是跟甲○○說可以退錢，是指合約上的工程退款。（審判長問：甲○○捐贈多少？）大概3 、4 百萬元。（審判長問：按照合約書的百分之5 是多少？）是5 萬到10萬。（審判長問：你退給甲○○多少？）大概3 、40萬元。（審判長問：所以完全不是合約書上面的金額？）是。（審判長問：甲○○也收？）對，他有收。（審判長問：對於他多收的部份，他有沒有做詢問？）我印象中是沒有。」等語（參見本院卷第53至85頁），參酌上揭證人丙○○之證言可知，其於該案審理中對於94年度沒有退款之捐贈人，先證述僅己○○、庚○○兩位客戶，唯嗣又證稱原告也沒有說明到退錢的情形；再改證稱略以招攬的時候，甲○○應該知道可以退錢，但是合約的內容，所謂的退錢是如果工程少可以退等語，參諸上揭證人證言已有前後不一之情，且對照原告捐贈金額為450 萬元，若依照上揭證人所言，誤差在百分之5 範圍內，亦即依合約上工程退款百分之5 計算，最多僅能退款22萬5 千元，然本件原告卻自承收到退款金額為40萬元，明顯與上揭證人所稱工程施作誤差百分之5 退款之數目不符，是上揭證人丙○○之證言既有上揭矛盾及瑕疵可指，其證言無從信為真正，不足為本件原告有利之認定。此外，復參諸原告自己本人前後數次對於有收到戊○○退款金額之陳述不符，其之前並未陳述僅收到40萬元之工程結餘款，其事後陳述，亦與戊○○上揭所述有事先告知退款及有退款予客戶之陳述不符，顯然原告於捐贈之初即知事後可退款，且確已收受該現金退款甚明。至原告於捐贈之初即知事後可退款8 成，且確已收受8 成之現金退款一節，亦經原告所涉上揭刑事案件認定在案，其此部分判決理由略以「……然而證人戊○○於調查局稱『（問：你於96年4 月20日於本站供述，你購買植株之實際金額均僅為購買憑證上顯示金額的百分之15，是否如此？）是的，實際購買植株的金額平均約為購買憑證上顯示金額的百分之
15 。 （問：承上，亦即九大合作社購買植株所花費的實際金額，亦應為購買憑證上標示金額的百分之15，是否如此？) 應該都是實際購買植株的金額平均約為購買憑證上顯示金額的百分之15』（96偵9578卷第71頁背面），並稱其在扣除15% 後，會將客戶捐款的85 %交給業務，再由業務扣除與客戶談妥2%至5%不等的佣金後，其餘至少8 成以上回流給客戶（同上偵卷第77頁背面所述包括荖濃溪合作社83名捐贈人，另同上偵卷第72頁背面至第77頁有九大合作社30名捐贈人均同），就此部分之陳述，戊○○於偵查中具結後之證言仍為相同陳述（同上偵卷第99頁) ；戊○○並因此幫助富人逃漏稅案件，為臺灣臺北地方法院檢察署檢察官請求併案於板橋地院96年度矚重訴字第6 號案件，因戊○○自白退款客戶8成犯行，板橋地院協商判決合併定其應執行刑為有期徒刑1年6 月，緩刑3 年，此有卷附有關戊○○部分之協商判決足稽。證人丙○○亦證稱『（問：退款金額怎麼計算？）一般的客戶是戊○○說大概可以退7 成或8 成。因為我們最早施志鴻叫我們去跑客戶時，如果客戶有問題的話，也就是客戶會問這樣的合作有什麼好處，就要跟客戶說明工程結束後，可以退7 成到8 成。當初我們在94年7 月份開始施工的時候，戊○○說颱風來了，有些樹倒掉了，有些工程被沖毀，所以在7 、8 月之後就沒有跟客戶說明，因為週轉金週轉不過來。所以後面的客戶，有些有講可以退款，有些沒有講可以退款』（本院卷二第162 頁背面）、……。綜合上述，證人戊○○、丙○○、丁○○均證稱合作社收受捐贈款後會退款予捐贈之客戶；惟因證人戊○○稱退款85% 予業務，業務扣除佣金2%至5%後退給客戶，證人丙○○稱退款7 至8 成，證人丁○○則稱退款8 成，因證人丙○○之證言多所保留，偏頗被告，甚至於本院作證時涉及偽證( 詳後述) ，故就證人丙○○退款7 至8 成之陳述，以退款8 成較為可信，而證人戊○○所述將退款85% 交予業務，業務扣除佣金2%至5%後退給客戶，本院認定退款之成數為以較有利於被告之捐贈款8成為認定基準，此亦與證人丁○○退款8 成之證言相符，復因退款部分因避免遭受追查，全以現金給退。」等語，有上開刑事判決書及板橋地院96年度矚重訴字第6 號刑事判決書附原處分卷可按，核與本院認定事實大致相符，自堪採認。且查據上揭戊○○之供述可知，其施作系爭綠美化工程退回客戶款約8 成左右，故被告核認系爭綠美化工程實物捐贈價值為名義捐款價值4,500,000 元之20﹪即900,000 元，已屬有利於原告之計算方式。又查原告其支付之款項既然僅部分（發票金額20% ）作為捐贈用途，則縱原告有未向戊○○集團取回退款金額3,600,000 元全部之情形，無論原告退款究為400,000 元、3,000,000 元、3,600,000 元或其他數額，亦係原告與戊○○集團間之債權關係，原告縱有支出，亦與所得稅法捐贈扣除之公益目的未符，不符合所得稅法得申報列舉扣除額之情形。原告將4,500,000 元支付款項全額列報為捐贈列舉扣除額，顯有浮報之情事。另原告就其捐贈之實際金額確為原列報之捐贈扣除額一節，未能舉證以實其說，自難遽信原告此項主張為真正。至原告列舉其他案例並非全部認定退款為8 成云云，核屬個案認定情形，且原告所舉案例並非與原告情形完全相同，各該案件依其證據資料為其認定依據，並無不合，原告自不得援引為本件有利之證據。
㈥再者，本件原告主張其於財政部賦稅署之談話紀錄，僅得作
為參考，被告不得援引為本案之證據云云，然查本件被告核認原告成立上揭虛報捐贈之違章事實，除參考原告於財政部賦稅署之談話紀錄外，復參酌原告自己於臺北縣調查站之陳述及戊○○於臺北縣調查站之供述暨其就操作相關案件之一貫手法等後，始為該認定結果，核非無憑；又本院復依上揭證據資料，就原告有利、不利之主張予以審核，經綜合審認後，認被告所為處分，並無違誤，已如上述，並非僅以原告於財政部賦稅署之談話紀錄作為本案認定之依據，且該談話紀錄並非由被告製作，核與原告主張之協談作業要點所稱之協談亦有不同，原告質疑該合法性亦有誤會。
㈦綜上所述，原告起訴論旨，並非可採。原告自始即知有退款
一事，透過荖濃溪合作社，列報捐贈系爭綠美化工程予石碇鄉公所，其匯款僅有部分係實際作為捐贈用途，其餘款項作為虛報捐贈扣除額逃漏稅。從而被告原處分按退款比率核算原告虛報捐贈扣除額3,600,000 元（4,500,000 元×80﹪），核定系爭捐贈扣除額為900,000 元，認事用法，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。至原告主張其已將系爭綠美化工程餘款400,000 元列入95年度綜合所得稅結算申報云云，然查原告已就上開誤報之所得向被告所屬新竹市分局申請更正，該局業就相關案情進行查核及辦理後續相關事宜，此核係原告95年度綜合所得稅申報更正之問題，並不影響本件認定之結果，併此敘明。
㈧本件事證已臻明確，兩造其餘之主張及陳述，核與本件判決
結果不生影響，故不逐一論列；至原告聲請調閱關於訴外人己○○、庚○○、戊○○等相關案件資料，並非被告援引為認定本件原告違章之證據資料，屬個別案件之資料，原告自無從援引為其本件有利認定之依據，故本院認無調閱之必要，附此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1 項前段，判決如主文。中 華 民 國 99 年 9 月 30 日
臺北高等行政法院第四庭上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 99 年 9 月 30 日