臺北高等行政法院判決
99年度訴字第133號99年4月1日辯論終結原 告 甲○○訴訟代理人 黃崇益 會計師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○（局長）住同上訴訟代理人 丁○○上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年11月30日台財訴字第09800550300 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告民國91年度綜合所得稅結算申報，經被告依據財政部臺灣省北區國稅局、臺灣省中區國稅局通報資料，查獲尚漏報取自常興化成股份有限公司（下稱常興化成公司）其他所得計新臺幣（下同）5,000,000 元，乃歸課核定原告91年度綜合所得總額5,649,361 元，所得淨額5,427,35
5 元，發單補徵稅額1,485,986 元，並按所漏稅額1,485,98
6 元處0.5 倍之罰鍰計742,900 元（計至百元）。原告不服，申請復查，經被告以98年6 月15日財北國稅法二字第0980215095號復查決定（下稱原處分）駁回其復查之申請。原告仍表不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠受贈對象有誤：本案常興化成公司將15,604,384元匯入陳烱
文之銀行帳戶，陳烱文取得該筆資金之支配權後，將其中14,000,000元分別以原告等3 人之名義匯至常興化成公司增資專戶，作為增資股款。縱使被告不採信資金源自陳榮典及其家族而認為資金源自常興化成公司，亦應查明常興化成公司將資金匯往何處，本案常興化成公司既將資金匯至陳烱文之名下，就應直接認定收款人陳烱文為受贈人，為何間接推定認股名義人原告等3 人為受贈人，捨直接認定而採間接推定，與理不合。
㈡贈與流程有違常規：本案若常興化成公司真的有意贈與原告
5,000,000 元，自可將現金直接匯至原告名下或直接贈與股票，為何要透過陳烱文之銀行帳戶？財政部理應自非常規之贈與流程查明其中實質之經濟關係，不宜粗略認定常興化成公司對原告之贈與，否則難以令人折服。
㈢贈與違反經驗法則：原告等3 人，原表明資金源自故陳榮典
之贈與，財政部稱原告與陳榮典係屬姻親二親等以外之關係（陳榮典為原告配偶丙○○之叔叔），亦不符合贈與之經驗法則，其主張核不足採，苟如財政部主張贈與亦有經驗法則，那本案常興化成公司贈與原告是否一樣不符贈與之經驗法則，蓋原告及案外人等與常興化成公司無任何關係，常興化成公司竟願意提出高達14,000,000元巨額之贈與，不但有違經驗法則，事實上根本不可能，再者，常興化成公司股東人數有9 人，未經股東會同意，竟隨意將14,000,000巨額資金贈與他人，更是不可能，財政部未以相同之衡量尺度評定係陳榮典之贈與，或係常興化成公司之贈與，有欠公允。
㈣依據司法院釋字第420 號解釋「涉及租稅事項之法律，其解
釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」另依據稅捐稽徵法第12條之1 規定「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。」本案常興化成公司將資金匯入陳烱文之銀行帳戶，乃原告與被告雙方不爭之事實，依據所得稅法第4 條第1 項第17款「下列所得，免納所得稅……，因繼承、遺贈或贈與而取得之財產。但取自營利事業贈與之財產不在此限。」，財政部理應直接對資金收款人，也是實際之受贈人陳烱文歸課所得稅；至於陳烱文將該筆資金作何用途，而其資金用途是否衍生其他之稅務問題，請鈞院再依據事實另為適法之處分。
㈤財政部訴願決定違法錯誤決定之處：⒈不採信陳榮典以借出
款方式於91年分9 筆共15,604,384元存入常興化成公司，且常興化成公司係以應付股東往來科目列帳，謂陳榮典非常興化成公司之股東，認該說法核不足採。⒉陳榮典將15,604,384元存入常興化成公司，係以現金存入，無法證明該現金係出自陳榮典。⒊陳榮典與原告係屬姻親二親等以外之關係（陳榮典為原告配偶丙○○之叔叔），不符合贈與之經驗法則，其主張核不足採。⒋陳榮典於91年度並未申報該項對原告之贈與資料，認定贈與之說不足採。⒌原告取得常興化成公司5,000,000 元之贈與卻怠於善盡義務，而未依規定併入91年度綜合所得稅結算申報，應科以所漏所得稅額1,485,986元0.5 倍之罰鍰。
㈥主張財政部訴願決定為錯誤決定之理由：
⒈營利事業之會計處理係依商業會計法之規定為之，本案常興
化成公司對於借入款項均依法登帳，且與資金流程核對相符，有相關存摺影本、分類帳影本及借款契約書可稽，會計科目誤列為應付股東往來僅係科目應用之錯誤，並不影響該公司向陳榮典借入款項之交易實質，訴願審議委員會為此錯誤認定已明顯違反司法院釋字第420 號解釋「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之」。及稅捐稽徵法第12條之1 第2 項「稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據」之規定。
⒉陳榮典將現金存入常興化成公司時已背負巨額連帶保證債務
，為規避債權人之追索，陳榮典將其部分資產以現金持有，並存入常興化成公司，亦屬一般人於遭受重大經濟危機時常用之方式，斷不可能再以本人名義匯入。訴願審議委員會採信被告為此錯誤認定已明顯違反經驗法則之運用。亦有違行政程序法第9 條「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意」，忽視陳榮典於當時為緊急處分財產之必要性。
⒊本案原告取自陳榮典透過其子陳烱文之5,000,000 元款項，為一明顯之贈與行為，遺產及贈與稅法第4 條之明文規定：
「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為」，該條文並未限制贈與人與受贈人之任何親等關係。訴願審議委員會採信被告此錯誤認定已明顯違反憲法第19條「人民有依法律納稅之義務」之租稅法律主義，增加法律所未規定之租稅義務。本案之課稅義務應為陳烱文之應納贈與稅而非原告之綜合所得稅。
⒋如前所述，陳榮典將現金存入常興化成公司時已背負巨額連
帶保證債務，當常興化成公司償還其款項並贈與給原告，不可能由其本人再行申報贈與稅，至於其應行申報贈與稅之義務應由稅捐稽徵機關本於職權依法調查，怎可因其未申報贈與稅而認定其無贈與之行為。
⒌按行政罰法第7 條規定：「違反行政法上義務之行為非出於
故意或過失者，不予處罰。」及司法院釋字第275 號解釋亦分別規定「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」本案原告自始至終均認為其取自陳烱文之款項係贈與所取得，與91年度未申報綜合所得稅結算申報之事無涉，且贈與稅之納稅義務人係贈與人而非受贈人，陳榮典或陳烱文是否申報贈與稅亦無權過問，因此原告未申報91年度綜合所得稅結算申報而致違反納稅義務，絕非出於故意，更無過失可言。訴願審議委員會採信被告為此錯誤裁定已明顯違反司法院釋字第275 號解釋及行政罰法之規定。且「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法」亦為改制前行政法院39年判字第2 號判例可資參照。
㈦綜上所述，本案原告已依行政訴訟法準用民事訴訟法第277
條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任」，將陳榮典存入之資金15,604,384元依法登帳並提供存摺影本及借款契約書供原告查核，還款時亦有清償證明可證，反而原告僅持常興化成公司會計科目帳載有誤，而認定借還款之事實不成立，亦有違改制前行政法院61年判字第70號判例「認定事實，須憑證據，不得出於臆測」。又縱使原告因陳榮典將15,604,384元匯入常興化成公司，因係以現金存入，無法證明該現金係出自陳榮典，但常興化成公司借入款項又原額還款係一事實，其款項既已匯至陳榮典之子陳烱文，依動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂，被繼承人以其自己名義開立存戶，將款存入銀行、郵局及公司，其存款自屬被繼承人所有。有改制前行政法院62年判字第127 號判例可資參照，此判例並已為鈞院98年度訴更一字第9 號判決文所引用。因此該15,604,384元款項便為陳烱文所有，該款項中之14,000,000元又匯至原告5,000,000 元及案外人張秀秀名義3,000,000 元及案外人光宏投資股份有限公司（下稱光宏公司）名義6,000,000 元於常興化成公司之增資帳戶，作為常興化成公司增資股款，可證為陳烱文對原告之贈與，而與常興化成公司無涉等情。
㈧聲明求為判決：訴願決定、原處分均撤銷；訴訟費用由被告負擔。
三、被告抗辯則以：㈠其他所得：
⒈按「左列各種所得，免納所得稅：……因繼承、遺贈或贈
與而取得之財產。但取自營利事業贈與之財產，不在此限。」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：……第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」為行為時所得稅法第4 條第1 項第17款及第14條第1 項第10類所明定。
⒉原告91年度投資常興化成公司股款5,000,000 元，經臺灣省
中區國稅局竹南稽徵所查得，系爭投資資金係由常興化成公司轉出存入陳烱文、陳萱文帳戶，陳烱文旋即領出後以原告等3 人名義匯回常興化成公司，作為原告等3 人投資常興化成公司之股款，認屬常興化成公司對原告之贈與，核定原告其他所得5,000,000 元，通報被告所屬大安分局歸課綜合所得稅。
⒊經查常興化成公司於91年9 月25日自國泰世華商業銀行（下
稱國泰世華銀行）帳戶轉出31,604,384元，分別存入陳烱文帳戶15,604,384元及陳萱文帳戶16,000,000元，陳烱文隨即自其本人帳戶領出14,000,000元，同日再以原告、張秀秀及光宏公司等名義分別匯入常興化成公司帳戶5,000,000 元、3,000,000 元及6,000,000 元，作為渠等之出資繳納股款，且該金額與常興化成公司增資後股東名簿所載該3 人出資股款金額相符，核認屬投資繳納股款，有銀行匯款單、傳票及常興化成公司股東名簿可稽。又原告雖主張系爭股款係源自91年1 至7 月間陳榮典為規避債權人追索，將15,604,384元匯入常興化成公司帳戶，常興化成公司爰於91年9 月25日匯還15,604,384元予陳榮典之子陳烱文，應屬陳榮典對原告之贈與，並於復查時提出常興化成公司股東往來科目明細帳、借款契約書、清償證明書及存摺影本為證，惟查陳榮典並非常興化成公司股東，該公司股東往來項目亦未記載實際借款人姓名，又查陳榮典於91年度申報之贈與稅資料，並未申報系爭對原告之資金，有贈與稅申報書可稽，另原告主張應直接歸課陳烱文之所得乙節，惟本件實質上的經濟利益係由原告享有，其實際上亦取得常興化成公司之股權，陳烱文之帳戶僅是原告取得系爭款項之過程，是原告主張核不足採。
⒋本件原告經由陳烱文帳戶間接取得常興化成公司之資金作為
增資款，此為被告依資金流程查獲之事實，按所得稅法之精神，有所得即應課稅，原告雖主張常興化成公司系爭資金係源自陳榮典之還款，故取得系爭款項實質應屬陳榮典之贈與，惟卻無法提示明確證據以實其說，且大穎集團於89年發生財務危機，陳榮典亦因此背負巨額連帶保證債務，豈能有多餘資金借給常興化成公司週轉？原告主張顯有矛盾。是被告以原告取自常興化成公司贈與之其他所得5,000,000 元，歸課綜合所得稅並無不合。
㈡罰鍰：
⒈按「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結
算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。……」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第71條第1 項及現行同法第110條第1項所明定。
⒉經查本件原告91年度綜合所得稅結算申報，漏報其他所得5,
000,000 元，業如前述，違章事實足堪認定，是被告按所漏稅額1,485,986 元處0.5 倍罰鍰計742,900 元，原處罰鍰並無違誤。
㈢聲明求為判決：駁回原告之訴；訴訟費用由原告負擔。
四、兩造之爭點為系爭所得究係陳烱文或陳榮典對原告之贈與，抑或常興化成公司對原告之贈與？被告補徵原告稅額並科處罰鍰，是否適法有據。
五、經查：㈠按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之
所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」、「左列各種所得，免納所得稅：……因繼承、遺贈或贈與而取得之財產。但取自營利事業贈與之財產，不在此限。」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：……第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」、「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第2 條、第4 條第1 項第17款、第14條第1 項第10類、第71條第1 項前段及核定時同法第110 條第1 項定有明文。次按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。前項課徵租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉證之責任。納稅義務人依本法及稅法規定所負之協力義務，不因前項規定而免除。」稅捐稽徵法第12-1條亦定有明文。又「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」最高行政法院36年判字第16號判例可資參照。
㈡復按「行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。」行政訴訟
法第133 條前段定有明文，此係因撤銷訴訟之當事人，分別為公權力主體之政府機關及人民，兩造間存在不對等之權力關係，且政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性或科技性，難為人民所瞭解，且每涉公務機密，人民取得相關資料常屬不易，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，而有上述規定；是於撤銷訴訟，證據之提出非當事人之責任，法院依職權調查得代當事人提出，當事人固無所謂主觀之舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277 條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」，於上述範圍依行政訴訟法第136 條之規定，仍為撤銷訴訟所準用。又負擔處分之構成要件事實，基於依法行政原則，如所得稅有關所得計算基礎之進項收入，依稅捐稽徵法第12-1條第3 項及上開規定，固應由行政機關負舉證責任，惟依稅捐稽徵法第12-1條第4 項之規定，納稅義務人仍應負其協力義務。是稽徵機關對於上開收入之事實已盡證明之責後，納稅義務人如不服稅捐稽徵機關構成要件事實之認定，除應盡其協力義務外，對於主張有利之事實，則不論由舉證責任分擔之原則或證據掌控之觀點，均應由納稅義務人對其反對之主張，負證明之責。
㈢查所得稅法上「所得」之概念，為收入減成本費用。一筆財
產歸屬於特定權利主體時，是否符合所得稅法上「收入」之定義，應以該權利主體「是否新取得該筆財產，且可終局性保有」為其判斷標準。又依稅法上客觀舉證責任之分配，「收入」之證明，原則上由稅捐稽徵機關負證明之責，但有關「納稅義務人未終極保有財產之法律原因」，基於「（證據）管領說」之理論，該部分證據資料掌握在納稅義務人手中，依客觀舉證責任轉換，應改由納稅義務人負證明之責。故本件原告所取得之5,000,000 元款項，既已轉入由其擔任股東之增資常興化成公司之實際增資款項，故該款項已由原告終極保有，故是否應列為其課稅所得項之收入，則為本件爭執所在。
㈣經查常興化成公司於91年9 月25日自國泰世華銀行帳戶匯款
15,604,384元至陳烱文（陳榮典之子）國泰世華銀行南京東路分行銀行帳戶，陳烱文隨即自其本人帳戶領出14,000,000元，同日再以原告、張秀秀及光宏公司等名義分別匯入常興化成公司帳戶5,000,000 元、3,000,000 元及6,000,000 元，作為渠等參與常興化成公司現金增資之繳納股款，又上揭款項核與常興化成公司增資後股東名簿所載上揭原告等3 人之出資股款金額相符等情，為兩造所不爭，復有原處分卷附查調資金流程資料、銀行匯款單、傳票及常興化成公司股東名簿可稽（參見原處分卷第75至86頁、第57、58頁）可稽，此部分事實堪信為真正。
㈤原告主張系爭股款源自常興化成公司於91年1 至7 月間陳榮
典為規避債權人追索，將15,604,384元匯入常興化成公司帳戶，常興化成公司爰於91年9 月25日匯還同等款項予陳榮典之子陳烱文，應屬陳榮典之子陳烱文對原告之贈與，並非常興化成公司對原告之贈與云云，並提出常興化成公司股東往來科目明細帳、借款契約書、清償證明書及存摺影本為證，然查原告於復查及訴願程序時，均主張上揭5,000,000 元款項係屬陳榮典對其本人之贈與，此有復查理由書及訴願書附原處分卷及訴願卷可按（參見原處分卷第118 、119 頁、訴願卷第38至44頁），然其於本院審理時卻改稱上揭款項係陳烱文對其本人之贈與（參見本院99年3 月16日準備程序筆錄），則原告主張該款項之贈與人為陳榮典或陳烱文一節已有前後不符之情形。次依常興化成公司之總分類帳載資料可知，上揭款項科目名稱為股東往來，然陳榮典或陳烱文均非常興化成公司之股東，有常興化成公司91年1 月1 日至同年12月31日之總分類帳及該公司增資前及增資後之股東名簿附原處分卷可按（參見原處分卷第114 頁、第24至26頁），且稽之常興化成公司公司股東往來項目亦未記載實際借款人姓名，復依原處分卷附存摺影本資料顯示，金額高達1 千5 百餘萬元之錢款，均以現金存入方式匯入常興化成公司銀行帳戶，則該錢款是否確由陳榮典匯款借予常興化成公司一節，並無明確證據可證，則原告主張該款項係由陳榮典匯入，再轉由陳烱文贈與予原告一節是否屬實，已有疑慮。
㈥又查陳榮典於91年度申報之贈與稅資料，並未申報系爭對原
告之資金為贈與，且陳榮典已於92年7 月28日死亡，在陳榮典死亡前並無陳榮典有贈與原告系爭錢款之資料，有贈與稅申報書、被告贈與稅繳清證明書、個人除戶資查查詢清單等資料附原處分卷可按（參見原處分卷第13至17頁、第28頁），是依上揭資料難認陳榮典確有贈與系爭款項予原告之客觀證據。復參以原告與陳榮典係屬姻親二親等以外關係（陳榮典為原告配偶丙○○之叔叔），則原告與陳榮典彼此間之關係並非親近，陳榮典何以會無緣無故贈與高達5 百萬元之金錢予原告，此亦顯與一般常情不合。原告復未舉出陳榮典或陳烱文何以贈與其金錢之證據以實其說，是其此項主張亦難採信。
㈦再查原告主張上揭款項係陳榮典或陳烱文之贈與，然依原告
上揭主張可知，原告所稱其受贈之上揭款項源自於陳烱文之父陳榮典，但陳榮典所經營之大穎集團於89年間發生財務危機，陳榮典亦因此背負巨額連帶保證債務，此為原告所自承，復有原告所提出之陳榮典之債務彙總表、支付命令及本票裁定等影本附本院卷可按（參見本院卷第19至52頁），則陳榮典於91年間之經濟狀況明顯不佳，豈有大量資金得以借款予常興化成公司週轉？此亦顯與原告主張矛盾。又稽之陳榮典死亡後，其全部繼承人均表明拋棄繼承權，有查簽報告等相關資料附原處分卷可按（參見原處分卷第2 至12頁），可見陳榮典於92年間死亡時之財務狀況仍屬不佳，苟其確留有錢款欲贈與他人，衡諸一般常情，亦應贈與其較親近之親屬，豈會贈與其二親等以外之原告之理。復參以原告固主張上揭大量現金均由陳榮典匯入常興化成公司一節，惟對於該現金是否確由陳榮典資金匯入常興化成公司之事實，並未提出明確證據以實其說，且其此項主張既有上揭瑕疵可指，又明顯異於一般常理，尚難憑採。
㈧末查，本件原告經由陳烱文帳戶間接取得常興化成公司之資
金作為增資款，此為被告依上揭資金流程查獲之事實，按所得稅法之精神，有所得即應課稅，且一筆財產歸屬於特定權利主體時，是否符合所得稅法上「收入」之定義，應以該權利主體「是否新取得該筆財產，且可終局性保有」為其判斷標準。故被告以原告無法提示陳榮典或陳烱文貸出款項之完整資金來源證明，認定原告系爭對常興化成公司之增資股款5,000,000 元，係源自常興化成公司之贈與，歸課核定原告91年度綜合所得稅並無不合。至原告主張上揭款項應直接歸課陳烱文之所得云云，惟本件實質上的經濟利益係由原告享有，其實際上亦取得常興化成公司之股權，陳烱文之帳戶僅是原告取得系爭款項之過程（該錢款僅由常興化成公司轉至陳烱文帳戶1 日，於同日內即轉出予原告帳戶，再以原告之增資款名目轉回常興化成公司，並由原告擔任常興化成公司增資股東），陳烱文並未終局保有此項財產，且無何證據資料可證該筆款項確屬陳烱文所有，是原告此項主張亦核不足採。
㈨復按，95年2 月5 日施行之行政罰法第7 條第1 項規定：「
違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」又同法第45條第1 項規定：「本法施行前違反行政法上義務之行為應受處罰而未經裁處，於本法施行後裁處者，除第15條、第16條、第18條第2 項、第20條及第22條規定外，均適用之。」是以，違反行政法上義務之處罰，仍以其行為具有故意或過失為必要，而本件亦有此適用。其中所謂「故意」，係指行為人對所有違反行政法上義務之客觀構成要件要素的認知，以及實現該構成要件之意志而言；至於「過失」，則是指行為人對於違反行政法上義務之構成要件事實之發生，雖非故意，但按其情節應注意、能注意而不注意，或雖預見其能發生而確信其不發生者而言。又現行綜合所得稅制係採自行申報制，所得稅法第71條定有明文，亦即有所得者即應自動向稽徵機關辦理申報，是人民有所得即應課稅，乃所得稅制之基本原則，亦為憲法第19條所明定，是取有應課稅之所得即應誠實申報。換言之，納稅義務人皆有誠實納稅之注意義務。再者，租稅之核課及免除決定，其性質上為確認性質之行政處分，亦即確認符合課稅法定要件之稅額或免徵之法定要件，其本身並非創設權利，因課稅要件之成立或減免係依據法律規定而成立或減免，最高行政法院94年度判字第1605號判決意旨可資參照。因此，納稅義務係在納稅事實發生時即已成立，並非經稅捐稽徵機關確認後才形成，故納稅義務人應自行注意，無須他人提醒。又納稅事實之發生皆與納稅義務人之生活息息相關，是納稅義務人亦有能力加以注意，其有應注意而不注意情事時，自屬有過失。
㈩查本件原告為納稅義務人，本有誠實申報上揭所得之義務，
原告短漏報5,000,000 元，經查係取自常興化成公司贈與之其他所得，已如上述，原告雖主張係陳烱文或陳榮典之贈與云云，惟並未舉出客觀證據以實其說，尚難憑採，故該項所得既源自常興化成公司之贈與，依上揭所得稅法之規定，該項所得仍應課徵綜合所得稅。原告明知有取得系爭其他所得之事實，卻怠於善盡注意義務，未依規定併入辦理91年度綜合所得稅結算申報，致漏報所得稅額1,485,986 元，違反前揭所得稅法第71條第1 項之申報義務，已構成客觀違章狀況，又原告未於稽徵機關查獲前自動補報，縱非故意，仍難卸免其過失漏報之責任，自應受罰。被告審酌原告違章情節，按所漏稅額處以0.5 倍之罰鍰計742,900 元，業已考量原告違章程度所為之適切裁罰，經核並無違誤，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，自屬有據。至原告主張免罰云云，惟核原告違章情節並不符合稅務違章案件減免處罰標準之相關減免處罰規定，原告主張免罰乃無所據，核不足採。
綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件被告所為原處分
，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
本件事證已臻明確，兩造其餘之主張及陳述，核與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1 項前段，判決如主文。中 華 民 國 99 年 4 月 22 日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 黃本仁
法 官 林妙黛法 官 陳秀媖上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 99 年 4 月 22 日
書記官 楊子鋒