臺北高等行政法院判決
99年度訴字第1488號100年7月21日辯論終結原 告 中日超商企業股份有限公司代 表 人 林鴻銘訴訟代理人 杜英達 律師複 代理人 謝啟明 律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 陳金鑑（局長）住同上訴訟代理人 邱瀞上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國99年5 月18日台財訴字第09900145760 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分關於取具日駿股份有限公司開立之憑證所處罰鍰逾新台幣伍拾陸萬柒仟壹佰參拾伍元部分撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔八分之一，其餘由原告負擔。
事 實 及 理 由
一、被告代表人原為凌忠嫄，民國100 年1 月13日變更為陳金鑑，茲由其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：緣被告依據法務部調查局臺北市調查處（下稱臺北市調處）通報資料，以原告於民國93年6 月間進貨（勞務，支付媒介股權買賣之佣金），取具非實際交易對象喜越國際貿易有限公司（下稱喜越公司）開立之統一發票銷售額新臺幣（下同）2,722,251 元，營業稅額136,113 元；同期間無進貨事實，取具日駿股份有限公司（下稱日駿公司）開立之統一發票銷售額4,537,087 元，營業稅額226,854 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，合計虛報進項稅額362,967元，乃核定補徵營業稅額362,967 元，並審理違章成立，分別依有、無進貨事實，按所漏稅額136,113 元及226,854 元處2 倍及5 倍罰鍰272,200 元及1,134,200 元（計至百元止；以下同），合計處罰鍰1,406,400 元。原告不服，申請復查，未獲變更。復就取具日駿公司所開立之統一發票部分提起訴願，遭決定駁回。原告遂就原處分所包括取具日駿、喜越等2 家公司開立之統一發票而生之本稅、裁罰，提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠訴之聲明：
⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡本件仲介背景說明：
⒈花蓮區中小企業銀行股份有限公司（下稱花蓮企銀）股份
出售在老總裁林坤鐘在世時，多次經人仲介花蓮企銀買賣多未成功（詳見原處分卷第385 頁，市調處調查筆錄），且價格不好，花蓮企銀大股東即中日企業集團之經營階層一直以來並不相信居間仲介股權買賣之黃文琦所進行之仲介真實性。
⒉中日企業集團董事會認為花蓮企銀股份包括經營權出售移
轉，事關中日國際企業股份有限公司（下稱中日國際公司）股份及所屬原告、中日保全股份有限公司等公司，出售程序各有公司法、證券交易法規遵循辦理，尤其當時中日國際公司為上市公司，不是單純由花蓮企銀前董事長林鈞銘代表談判就能成就買賣或代表簽字合約能完成全部交易程序，勢必要就各家公司各別與對方（買方）簽約。
⒊當時中日國際公司董事長林秋芬瞭解老總裁在世時對於黃
文琦仲介真實性存疑，因此中日企業集團董事會特派花蓮企銀大股東之日駿公司、芳裕股份有限公司（下稱芳裕公司）擔任代表仲介並委由辜澄泉（與林秋芬非配偶關係，如鈞院卷第357 頁附件一戶籍謄本）執行，監督整個談判之真實性及安全性。整個出售案各別安全執行，並且由買賣合約書中買賣雙方皆同意之仲介日駿公司及芳裕公司依約開立發票要求仲介費，實為合理。另當時買方一度要求降價，辜澄泉代表賣方堅持每股售價，並參與合約草擬內容等貢獻頗多，故日駿公司獲得佣金乃合乎法規，特此陳明。
⒋當初買方之一姚博文來找中日集團談花蓮企銀股票買賣（
含經營權相關事宜）事宜時，林鈞銘擔任花蓮企銀董事長，洽談初期即辜澄泉參與接洽（詳原處分卷第367 頁，市調處筆錄，林鈞銘及姚博文證詞中有說明辜澄泉之參與狀況），中日集團下屬各公司均有其負責人且財務各自獨立，林鈞銘對花蓮企銀股票出售一事並無絕對之權力，所以才會有辜澄泉居中代表參與，所以辜澄泉之仲介身分無庸置疑。且本案花蓮企銀股票買賣事情，林鈞銘並非股票之所有權人，林鈞銘所簽訂之合同應係原則約定而已，擁有花蓮企銀股票之公司與買方所簽訂之合約才是正式買賣合約，應無疑異。
⒌另有關於喜越公司代表仲介部分，原告為表曾電話問黃文
琦此補稅案件之原委，黃文琦說他也有收到補稅文件並在陳情中，並無否認本案仲介之實情及本案買賣方及仲介皆承認所簽立之合約，因此原告實無法認同稅捐單位依他案件、他人之調查局筆錄為依據來據以要求原告補稅。
㈢補徵營業稅部分：
⒈原告與李志強間之股份買賣，確實由喜越公司及日駿公司
居中仲介，此有「買賣合約書」及「佣金付款記名支票」可證：
⑴緣93年6 月間，原告經喜越公司及日駿公司居中介紹，
轉讓花蓮企銀股票9,527,881 股予李志強，每股轉讓價金為7.3 元，轉讓價金總額為69,553,531元，並約定原告公司須支付介紹人喜越公司含營業稅共計2,858,364元之佣金；支付介紹人日駿公司含營業稅共計4,763,94
1 元之佣金。⑵佣金付款方式係由買方李志強提出受款人為喜越公司及
日駿公司之誠泰銀行本行支票支付予介紹人喜越公司及日駿公司，此有該二紙支票影本（鈞院卷第247 頁證三）可證。約定交易價格7.3 元扣除支付佣金分別為喜越公司每股0.3 元及日駿公司以每股0.5 元後，餘款才支付原告。各交易階段分別有買賣合約書影本、受款人為喜越、日駿公司之誠泰銀行本行支票影本附鈞院卷可按。是被告認原告無進貨事實及原告向他人進貨未取得憑證，卻以非交易對象喜越公司及日駿公司開立之統一發票扣抵銷項稅款等情，即屬無據。
⑶依據上開卷證所示，原告確與李志強簽有合約書，合約
載明介紹人為喜越公司、日駿公司，原告也依約以受款人為喜越、日駿公司之誠泰銀行本行支票支付佣金，相關事證已足證原告所取得之憑證確實為真正交易對象所開立之發票。
⒉日駿公司開立金額4,537,087 元之發票與原告，確實係因自原告受有佣金之營業收入，所開立之交易憑證：
本案卷內所附日駿公司93年6 月30日所開立之發票號碼ZX00000000統一發票（鈞院卷第305 頁證九），貨品名稱已載明「佣金」，金額4,537,087 元亦符合本案基礎事實「合約書」所載之佣金金額，之所以於備註欄載明「毛雞」字樣，係因日駿公司主要營業項目為肉品買賣，電子發票系統已設定自動產生毛雞價格及公斤數，又因開立發票有其時效性，未能及時做系統程式之修改，故備註欄仍有顯示「毛雞」字樣，然並不影響該筆收入確實為佣金之事實。此亦可由日駿公司93年1 月至93年12月明細分類帳㈠（鈞院卷第307 頁證十）所記載「代售花企股票佣金4,537,087 」確認該筆收入確實為日駿公司提供仲介服務所收取之佣金，絕非被告所稱原告公司無進貨事實取具日駿公司開立之統一發票作為進項憑證而虛報進項稅額。
⒊日駿公司該筆佣金收入，已依法申報營業稅及營利事業所
得稅並繳納稅款，原告公司並無取據不實憑證以逃漏稅捐之實益：
⑴日駿公司所開立之佣金發票，已於當期申報營業稅並繳
納營業稅完畢，此有日駿公司營業稅申報書、營業稅繳款書（鈞院卷第309 頁證十一）可證。易言之，國家已就該筆仲介佣金中取得依法本得收取之稅款，焉有被告機關所謂之「漏稅額」？而對交易對造即原告公司而言，確實有向日駿公司購買仲介勞務並支付仲介佣金，取得日駿公司所開立之統一發票作為進項憑證，於法即屬有據。
⑵其次，該筆佣金收入，業經會計師簽證認列為所得，且
日駿公司93年度營利事業所得稅結算申報書（鈞院卷第317 頁證十二）亦列明「佣金收入」，並由被告核定通過，已證明確實有進貨之事實，何以被告竟得無視相關客觀證據，逕行認定「無進貨事實」？⒋由本件佣金支付之過程，足以證明黃文琦確實代表喜越公司執行仲介事務並代為收取佣金支票：
⑴本件佣金支付之情形，係由代喜越公司執行仲介事務之
黃文琦親自持喜越公司發票至原告財務部申請佣金款項（註：該支票係由交易相對人李志強所交付），且黃文琦本人親持喜越公司章於支票影本上蓋用並親筆填具「親收無誤2,858,364 」（詳鈞院卷第247 頁證三），衡諸民法「表見代理」之法理及一般商業交易常態，此即足以表徵黃文琦係代表喜越公司執行仲介事務，原告根本不可能對於黃文琦是否合法代表喜越公司有任何質疑，此其一也。
⑵其次，被告僅以第三人陳昱如自承：「銀行帳戶於93年
起至95年止借予黃文琦使用」之詞，片面認定喜越公司並非原告公司實際交易對象。實則，縱然陳昱如所言屬實，係由黃文琦使用其帳戶，則本件仲介事務依前所述，黃文琦既已代理喜越公司執行，則黃文琦以喜越公司代理人之身分收取該筆佣金，亦符合常理。被告片面擷取陳昱如片段之說詞，為反於經驗法則之推論，得出「喜越公司非原告實際交易對象」之結論。則黃文琦是否係代理喜越公司而使用該帳戶？或其本人出於為自己收取之意思而使用該帳戶？原處分或訴願決定均未有任何說明或提出客觀之證據佐證之。參照前開改制前行政法院39年判字第2 號判例及諸多實務見解，自不得逕自認定喜越公司非與原告交易之相對人。
⒌第三人林鈞銘於法務部調查局臺北市調查處（下稱臺北市
調處）調查筆錄中所稱「交易時曾請辜澄泉陪同1 、2 次，但辜澄泉並沒有提供意見也未參與討論、只有黃文琦有拿佣金」等語，適可證明辜澄泉係代表日駿公司執行仲介事務：
林鈞銘（94年9 月30日）於該份筆錄中所提及之「交易時曾請辜澄泉陪同1 、2 次，但辜澄泉並沒有提供意見也未參與討論、只有黃文琦有拿佣金」等語（原處分卷第367頁），既然辜澄泉對交易之實質內容無須提供意見或參與討論，則顯然辜澄泉在場陪同之目的不在於交易本身，而係著眼於其與雙方之交情，有其在現場，商談之氣氛較易融洽，利於交易促成，如此豈非正係所謂「仲介居間介紹」之行為？此為一般社會交易常情，被告索引本段之筆錄內容，為遂課處罰鍰之目的，為悖於論理法則、經驗法則之推論，據以為對人民不利之行政處分，已然違反行政法上之正當法律程序，自非合法之行政處分，訴願決定遽予維持，亦屬違誤。
⒍佣金支票存入何人戶頭或進而何人領取，並非原告事先能
夠知悉，被告如何認定原告公司有「故意」或「過失」而虛報進項稅額？⑴按，違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不
予處罰，為行政罰法第7 條第1 項所明定。原告支付喜越公司、日駿公司佣金款項所開立之票據，已於票面指定該公司為受款人且金額數字亦正是約定之佣金金額，可得確認系爭支票於開立之時，確實係為支付佣金之用。難謂原告對交付支票之後是否曾經轉讓等各種情形，可得而知而有任何故意或過失。被告以原告對於系爭交易未依規定取得實際交易對象開立之統一發票，而取具喜越公司、日駿公司開立之不實統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，予以補徵營業稅及處罰鍰，自有可議。
⑵猶有進者，第三人林鈞銘雖有上開之供詞，然因渠係於
刑事程序中到庭為證，可能有其利害關係之考量或恐其背負刑事責任之預期心理，而為避重就輕之詞或主觀臆測之語，乃事所恆有，是其供詞是否可信，尚應依相關證據資料，綜合詳加勾稽，認定事實始可謂正確。是被告以林鈞銘調查局筆錄中所為「支付喜越國際貿易股份有限公司之佣金實際上是要給黃文琦的」或「交易時曾請辜澄泉陪同1 、2 次，但辜澄泉並沒有提供意見也未參與討論、只有黃文琦有拿佣金」等供詞，而推論原告有虛報進項稅額情事，自嫌速斷，有違論理法則。
⑶況且，依據前述，有無進貨事實尚屬待證明事項，被告
不得以一待證明事項證明另一待證事項（即被告不得以尚未證明之無進貨事實乙節，充作原告虛報進項稅額進項之證據）。且第三人林鈞銘於調查局訊問之供詞是否可信？是否得僅憑此一證詞認定佣金是給黃文琦或是集團內部資金調度？此一證詞已與前述卷內證據資料不符，如無其他事證，衡諸證據法則，自不得僅憑此一供述，遽然認定原告確無向日駿公司、喜越公司進貨之事實。
⒎訴外人林鈞銘事後已出具說明書說明其於調查局訊問時回答之真意：
原處分及訴願決定僅憑第三人林鈞銘於調查局筆錄（註：提及芳裕公司部分，詳原處分卷第368 頁），認定原告之交易相對人並非日駿公司及喜越公司，並進而推測交易相對人等公司既無銷貨事實自非實際供應商，且要求原告公司應證明有進項稅額存在之事實等情。惟查，訴外人林鈞銘已於99年1 月20日出具「說明書」（鈞院卷第319 頁證十三），足堪證明本件被告所為不利原告之處分，其基礎顯然有誤。
⒏另關於被告稱本買賣案成交股數及支付佣金之說明係以中
日關係企業各公司所簽訂之正確合約（參考原處分卷第
206 頁買賣合約書）之金額為準，再以林鈞銘與姚博文所簽訂之合約股數86,301,370股（參考原處分卷158 頁合約書）視為成交股數而推算而得佣金之比例為每股0.3 及
0.5 元，實際買賣成交之股數並非如上述，林鈞銘與姚博文於臺北市調處筆錄亦有說明，有21,000股未完成交付，可見被告所參考引用之數據及對本案買賣資金及佣金支付過程有所誤解。
㈣罰鍰部分：
被告應具體舉證原告確實未向喜越公司及日駿公司進貨，始得對原告補徵稅款或處罰鍰：
⒈按，稅捐稽徵機關對於納稅義務人就課稅構成要件之事實
，負舉證責任，俾符依法行政原則；又所依據之證據，客觀上須符合經驗及論理法則，否則其課稅處分即屬違法。而行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法（改制前行政法院39年判字第2 號判例意旨參照）。
⒉原處分及訴願決定僅憑第三人林鈞銘於調查局筆錄，及第
三人陳昱如之說詞，認定原告之交易相對人並非日駿公司及喜越公司，並進而推測交易相對人等公司既無銷貨事實自非實際供應商，且要求原告應證明有進項稅額存在之事實等情，已牴觸改制前行政法院61年判字第70 號 判例、62年判字第402 號判例、75年判字第309 號判例及鈞院89年度訴字第2761號判決意旨，被告欲對人民為不利益之處分，自應負有調查實際營業人之舉證責任，如無其他具體事證，衡諸證據法則，自不得僅憑此一供述，遽然認定原告確無向日駿公司、喜越公司進貨之事實。
⒊再者，關於公司法人履行契約義務，法律並未規定須代表
人本人親為或派公司員工為之，委任他人為之亦無不可。本件無論係由黃文琦、辜澄泉實際執行仲介事務，渠等係受喜越公司、日駿公司之委任代為執行仲介事務，渠等與喜越公司、日駿公司內部間有如何之約定，係雙方間另外之民事問題。基於契約自由原則，本即合法有效成立，不僅行政機關無權逕行認定雙方之間究竟有何法律關係，更不得將片面認定之結論，引為裁罰第三人（原告）之基礎。被告以渠等均非日駿、喜越公司之員工，即認日駿、喜越公司非與原告交易之相對人，仍屬率斷，被告應負查明本件日駿、喜越公司並非原告實際交易對象之舉證責任。⒋查原告與喜越公司、日駿公司間確有進貨之事實，則既無
虛報進項稅額之行為，即無行為罰，更遑論漏稅罰，請鈞院一併審酌。
㈤結論：
綜上，本件原處分（復查決定）尚有認定事實違背證據法則之違誤，訴願決定予以維持，亦有未合，原告請求撤銷被告對於補徵營業稅及罰鍰之處分及訴願決定，為有理由，請鈞院均予撤銷。
四、被告則以：㈠訴之聲明：
⒈請求判決原罰鍰處分超過新台幣839,335 元部分廢棄，原告其餘之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
㈡補徵營業稅部分：
⒈原告於93年間經黃文琦仲介出售所持有之花蓮企銀股票，
支付黃文琦佣金卻取具非交易對象喜越公司開立之統一發票；又以支付佣金方式作內部資金調度，由關係企業日駿公司（該公司代表人即為原告代表人林鴻銘）開立無交易事實之不實統一發票，交由原告作為進項憑證，有涉案人林鈞銘及實際交易人黃文琦於臺北市調處筆錄（詳原處分卷第364-391頁）影本可稽。
⒉原告雖主張承喜越公司黃文琦及日駿公司辜澄泉（原告及
日駿公司代表人林鴻銘之姐夫）之介紹轉讓花蓮企銀股票，並依約支付佣金，惟依據臺北市調處95年8月2日肆字第09500120280號函（詳原處分卷第362-363頁）查獲通報資料所載，黃文琦所收受中日企業集團（含原告等7家）應依出售股數持股比例支付之佣金合計為10,211,478元，與黃文琦指定由喜越公司開立之不實發票予中日企業集團7家之發票金額相符（詳原處分卷第393頁），則日駿公司開立之統一發票銷售額4,537,087元、營業稅額226,854元，並未包含於黃文琦所收受之佣金10,211,478 元內；續經被告查察原告支付喜越公司之支票係由陳昱如兌領，陳昱如已自承其銀行帳戶於93年起至95年止借予黃文琦使用，足證喜越公司並非原告實際交易對象，被告調查資料與臺北市調處通報資料尚無不合。關於日駿公司開立之統一發票部分，依林鈞銘（前花蓮企銀代表人，亦同時為原告代表人林鴻銘之胞兄）於前揭調查筆錄所述，其代表中日集團及其家族與姚博文（買方）洽談出售所持有之花蓮企銀股票事宜、交易時曾請辜澄泉陪同1、2次，但辜澄泉並沒有提供意見也未參與討論、只有黃文琦有拿佣金等語（詳原處分卷第367、375、380頁），可資佐證原告與日駿公司為關係企業間之資金往來，以支付佣金方式作為內部資金調度，原告自無與日駿公司有交易事實，被告自得依營業稅法第43條規定，依據查得資料核定之。
⒊本件原告雖主張承喜越公司黃文琦及日駿公司辜澄泉之介
紹轉讓花蓮企銀股票，並依約支付佣金，惟依據㈠林鈞銘於臺北市調處調查筆錄所述，「問：辜澄泉是否參與前述交易？答：我在和姚、黃二人洽談時曾經請辜澄泉陪同1、2次，但他並沒有提供意見，也未參與討論。」（詳原處分卷第367頁）、「問：黃文琦是否領取佣金？如何計算？如何給付？答：有的，佣金是由我支付，以交易股票每股0.3元計算，匯入黃文琦提供的公司或個人帳戶，總數大約2,000萬元。」（詳原處分卷第368頁）；及㈡黃文琦筆錄所述，「問：承上，你如何仲介買賣花蓮企銀股票？答：花蓮企銀是未公開發行的股票，其買賣主要是透過盤商或私人仲介，我與仲介未上市股票的盤商一直有維持良好的關係，所以有人有買賣花蓮企銀股票的意願，盤商會將此一訊息告訴我，由我尋找買方或賣方居中撮合……如果超過1,000張以上，我就會將交易介紹給林坤鍾（林鈞銘之父）……」（詳原處分卷第384-385頁），林鈞銘及黃文琦已翔實交代如何仲介買賣雙方轉讓花蓮企銀股票事宜及佣金計算方式，反觀辜澄泉如何仲介買賣花蓮企銀股票乙事，原告迄今仍未能提示任何有關資料以資證明辜澄泉有實際仲介事實，況且不論從林鈞銘抑或黃文琦於臺北市調處調查筆錄所述內容，在在證實實際仲介人僅黃文琦一人，並非辜澄泉。再者，辜澄泉不僅曾為原告負責人，亦是原告現任負責人林鴻銘之姊夫，辜澄泉與原告有如此之淵源，又不見有何出力，何以原告願意支付每股0.5元仲介費予辜澄泉（支付黃文琦每股0.3元）？又同一交易事項，何以分由黃文琦及辜澄泉所代表之日駿公司及芳裕公司（係他案）仲介？此舉顯有違一般常情。
⒋原告雖提示訴外人林鈞銘99年1月20日出具之說明書說明其於調查局訊問時回答之真意，惟查：
⑴林鈞銘在臺北市調處所作筆錄，均係在律師陪同下所為
，其自由意志未受壓制，且林鈞銘於事發之初，因涉犯證券交易法第171 條第1 項罪嫌接受調查，陳述內容飾卸猶恐不及，如非真實，當無虛構自誤之可能，正所謂「案貴初供」，林鈞銘於臺北市調處所作筆錄應足信為真實。又林鈞銘係前花蓮企銀代表人，亦同時為原告代表人林鴻銘之胞兄，與本案件有著利害關係，其所出具說明書日期尚在本案核定（限繳日期97年4 月20日）之後，原告為何遲至目前才提出說明書，為何不於本件調查之初即提出？且該說明書之真假難辨，所述內容無非事後替原告等粉飾，藉以免除渠等應核課之稅捐所為翻供之詞，應不足採。
⑵黃文琦於臺北市調處筆錄所述「因為林鈞銘要求給付佣
金需以公司名義領取，以便於依法報稅，固我乃以友人朱顯琪所經營之喜越公司名義領取佣金，並開立該公司之發票予林鈞銘。」（詳原處分卷第389 頁），再參照96年5 月22日林鈞銘與姚博文所簽訂合約書（詳原處分卷第158 頁）記載，中日集團（含原告等7 家）及其家族預計轉讓花蓮企銀股票86,301,370股，依出售股數計算，應另支付黃文琦每股0.3 元佣金合計25,890,411元，其中屬中日集團出售持股部分，黃文琦提供喜越公司所開立之統一發票與原告，銷售額合計9,725,218 元；至林鈞銘出售個人持股部分，對照林鈞銘於臺北市調處筆錄所述「問：前述合約書中，上載介紹人係喜越公司與芳裕公司，並分別取得交易價格每股0.3 元及0.5 元之佣金，原因？有無實際支付款項？答：支付喜越公司之佣金實際上是要給黃文琦的，支付方式是黃文琦指定的，至於芳裕公司是中日集團的關係企業，所以以支付佣金方式做內部資金調度。」（詳原處分卷第368 頁）、「問：除了黃文琦及姚博文外，你於該筆交易中是否給付其他任何人佣金或好處？答：只有黃文琦有拿佣金。」（詳原處分卷第380 頁）。本件既然只有黃文琦有拿佣金，而黃文琦亦已收取約2,000 萬元佣金，扣除黃文琦提供喜越公司所開立之統一發票銷售額9,725,218元，再對照林鈞銘所指「以支付佣金方式做內部資金調度」等語可知，屬林鈞銘家族出售個人持股應支付佣金部分金額合計16,165,193元（25,890,411元-9,725,218元），若按中日集團本身出售持股比例每股分攤0.5 元，合計16,208,697元（34,038,262×0.5 ），恰好足以支應林鈞銘家族出售個人持股應支付佣金16,165,193元，又喜越公司、日駿公司及芳裕公司開立統一發票銷售額合計25,933,915元（詳鈞院卷第343 頁附件）與前述合約所載預計轉讓股數86,301,370股，應支付黃文琦佣金25,890,411元相當，原告顯係將林鈞銘家族出售個人持股應支付予黃文琦之佣金部分，藉由製作虛偽合約，由日駿公司及芳裕公司開立不實統一發票，交由原告等列報為佣金支出。
⒌綜上，原告確無向喜越公司及日駿公司進貨（勞務），其
取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額。依首揭規定，被告核認原告虛報進項稅額362,967元，補徵營業稅額362,967元並無不合，請判決駁回原告之訴。
㈢罰鍰部分：
⒈按「我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分
別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」為改制前行政法院87年7 月份第一次庭長評事聯席會議決議可資參照。營業稅法之立法精神即係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅，故應就各銷售階段之營業人單獨論斷，方符合其立法精神，是論究營業人有無逃漏稅捐，自應就各階段營業行為論斷。本件日駿公司實際上並無銷售（仲介）勞務予原告，即非營業稅法第2條所定之納稅義務人，其並無繳納此營業稅之義務，並不因其事實上繳納該部分營業稅，國家已就該仲介佣金中取得稅款，而得認原告取得日駿公司開立之憑證申報扣抵銷項稅額即無漏稅額。蓋為維護正常交易，營業稅法對各階段銷售貨物或勞務之實際交易營業人有關之權利義務規定甚明，營業人應依規定於有進貨時，方得取具實際交易人開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，否則即構成營業稅法第51條第5 款之處罰要件。是本件原告與日駿公司並無交易事實，自不應取得日駿公司出具之憑證申報扣抵銷項稅額，原告取得日駿公司開立之憑證並持以申報扣抵銷項稅額，即有違章行為，已構成實質逃漏稅事實。
⒉次按100 年2 月1 日施行之營業稅法第51條規定：「納稅
義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業……五、虛報進項稅額者。……」，財政部配合上開法條之修正，於100 年2 月14日發布修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」營業稅法第51 條 規定部分，其中有關「五、虛報進項稅額者」，屬於無進貨事實者，按所漏稅額處2.5 倍之罰鍰。
再按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為稅捐稽徵法第48條之3 所明定。又「稅捐稽徵法第48條之3 ，對於公布生效時尚未裁罰確定之案件均有其適用……上開法條所稱之『裁處』，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。準此，稅捐稽徵法第48條之3 修正公布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中，尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。」經財政部85年8 月2 日台財稅第000000
000 號函釋在案。⒊日駿公司雖於93年度營利事業所得稅結算申報書列報系爭
佣金收入，惟當年度因扣除前5 年核定虧損數，實際上並未繳納任何營利事業所得稅（即當年度應納稅額為0 元），反而是原告因列報系爭佣金支出，相對短繳營利事業所得稅額185,402 元，業經被告剔除補稅並處罰鍰在案，有日駿公司及原告93年度營利事業所得稅核定通知書附案可稽（詳原處分卷第155-156 頁），並無原告所稱「由被告核定通過，已證明確實有進貨之事實」之情形。
⒋被告據以裁罰之營業稅法第51條規定既已修正，且其罰鍰
倍數較修正前之規定為低，有利於原告，本件營業稅罰鍰部分，依上開規定及函釋意旨，屬尚未確定案件，核有財政部100 年2 月14日發布修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」之適用。
⒌本件原處罰鍰1,406,400 元，應變更為839,335 元，茲分述如下：
⑴原告無進貨事實取具日駿股份有限公司開立之統一發票
銷售額4,537,087 元部分，原核定以原告於裁罰處分前未繳納稅款，按所漏稅額226,854 元處5 倍罰鍰1,134,
200 元（計至百元止），惟依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，應改按所漏稅額226,854 元處2.
5 倍罰鍰567,135 元，原處罰鍰1,134,200 元應予追減567,065 元。
⑵另原告有進貨事實取具非實際交易對象喜越公司開立之
統一發票銷售額2,722,251 元部分，原處分按所漏稅額136,113 元處2 倍罰鍰272,200 元（計至百元止），原告於訴願階段僅就「無進貨事實補稅處罰部分」為爭執，並未爭執「有進貨事實補稅處罰部分」，參照最高行政法院99年度判字第1263號判決意旨，本件原告針對有進貨事實補稅並處罰鍰部分之爭點既已未再爭執，則關於該部分之爭點即告確定，縱原告於行政訴訟中再為爭執，亦應受爭點主義之拘束，而不得再為爭執。是以，原處分按其所漏稅額136,113 元處2 倍罰鍰計272,200元部分，即屬已確定案件，應無稅捐稽徵法第48條之3所定從新從輕原則暨營業稅法第53條之1 前段從新原則之適用，此部分應予維持。
⒍末查，與本件相同案源之中日保全股份有限公司營業稅事
件，業獲鈞院99年度訴字第1165號判決駁回原告之訴，併予敘明。
五、本院判斷如下：㈠經查，本件原核定作成之基礎事實包括取具日駿、喜越等2
家公司開立之統一發票，原告就原核定（包括本稅及罰鍰）於97年5 月6 日申請復查，經被告以99 年2月25日財北國稅法一字第0990203525號復查決定書駁回後，再於99年3 月25日提起訴願，以訴願書載明其訴願請求為「對於取具日駿公司開立之統一發票銷售額4,537,037 元營業稅額226,854 元部分，請撤銷無進貨事實之認定及罰緩處分。對於裁罰部分請依『從新從輕』原則」，此有復查申請書及訴願書分別附於原處分卷第198 頁及訴願卷第34頁可憑。是就本件2 筆進貨發票之爭議，原告僅對取具日駿公司之統一發票部分提起訴願。原告空言堅稱訴願時一併對取具喜越公司開立之統一發票部分聲明不服云云，自難成立。按改制前行政法院62年度判字第96號判例：「行為時適用之所得稅法第82條第1 項規定之申請復查，為提起訴願以前必先踐行之程序。若不經過復查而逕為行政爭訟，即非法之所許。本件原告五十六年度營利事業所得稅結算申報，經被告官署調查核定後，僅以原料耗用部分申請復查，對於折舊部分並無異議，是其就折舊部分，一併提起訴願，自非法之所許。」，可知租稅行政救濟之訴訟標的乃採爭點主義，即限當事人於復查程序及訴願程序有所爭執者，始得提起行政訴訟而為行政法院之審理範圍，其係為免因當事人之爭訟權利是否行使長久陷於不確定狀態，而有礙法秩序之安定所設，是倘當事人就行政機關所為之處分，有部分之爭點已未再爭執，則該處分關於該部分之爭點即告確定，是以，縱當事人事後於行政訴訟中再為爭執，亦應受爭點主義之拘束，而不得再為爭執（最高行政法院99年度判字第1263號判決意旨參照）。本件原告既於訴願程序即未再針對取具喜越公司開立之統一發票因而衍生之本稅及裁罰處分有所爭執，揆諸前揭判例意旨，此部分即非本院所得審究範圍，原告於訴訟中再為爭執，核其起訴自不合法，首予指明。
㈡就取具日駿公司所開立之統一發票部分，本院判斷如下：
⒈按行為時加值型及非加值型營業稅法第3 條第2 項前段：「
提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞務。」；第15條：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。……進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」；第51條第5 款：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、……五、虛報進項稅額者。」；第53 -1 條：「營業人違反本法後，法律有變更者，適用裁處時之罰則規定。但裁處前之法律有利於營業人者，適用有利於營業人之規定。」。其中，上開營業稅法之第51條規定已於99年12月修正公布降低罰鍰倍數為5 倍以下鍰罰，並於100 年2 月
1 日施行。次按加值型及非加值型營業稅法施行細則第52條第1 項：「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」。另按稅捐稽徵法第48-3條規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」。
⒉又按財政部98年12月7日台財稅字第09804577370 號令：「
一、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，而觸犯營業稅法第51條第5 款規定之案件，參照司法院釋字第337號解釋意旨，應以虛報進項稅額之營業人是否逃漏稅款為處罰要件，與開立憑證者之營業稅申報繳納情形無涉。二、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案件，如經查明有進貨事實者，應依營業稅法第19條第1 項第1 款、第51條第5 款及稅捐稽徵法第44條規定補稅及擇一從重處罰；如經查明無進貨事實者，除依營業稅法第15條第1 項、第3項及第51條第5 款規定補稅處罰外，倘查獲有以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之事證，應依本部95年2 月6 日台財稅字第09504508090 號函發布『稅捐稽徵法第41條所定納稅義務人逃漏稅行為移送偵辦注意事項』規定移送偵辦刑責。三、本部83年7 月9 日台財稅第000000000 號函、84年3 月24日台財稅第000000000 號函、84年5 月23日台財稅第00000000
0 號函及95年5 月23日台財稅字第09504535500 號令，自即日起廢止。」，核與營業稅法之本旨無違，自得予以適用。
⒊補徵營業稅部分：
⑴按司法院釋字第537 號解釋意旨，稅務案件因具有課稅資
料多為納稅義務人所掌握及大量性行政之事物本質，稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難；是為貫徹課稅公平原則，應認屬納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，納稅義務人應負有提供資料之協力義務。對課稅處分之要件事實而言，為權利發生事實者，例如營業稅，有關銷售額計算基礎之銷項收入，依行政訴訟法第136 條規定，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任，至營業稅進項稅額，因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，則有關營業稅進項稅額存在之事實，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之申報扣抵營業人負擔證明責任，故其與開立統一發票之公司間有無交易之事實倘有不明，應由申報扣抵之營業人負舉證責任。
⑵本件被告係以原告於93年6 月間，取具非交易對象日駿公
司開立之統一發票銷售額4,537,087 元、營業稅額226,85
4 元部分，充作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，核其依據為臺北市調查處於調查花蓮企銀股權轉讓過程所涉姚博文等人背信、違反證券交易法等罪嫌時，一併發現居間仲介包括原告在內等7 家公司之中日企業集團出售所持有之花蓮企銀股權時，疑有掮客黃文琦收取佣金卻出具不實發票，包括原告在內之多家公司取得非實際交易對象所開立之統一發票，而檢附花蓮企銀前董事長林鈞銘、買受股權之金主姚博文、掮客黃文琦之調查筆錄及林鈞銘、姚博文間買賣花蓮企銀股權合約書影本等事證函請被告查辦，此有臺北市調查處95年8 月2 日肆字第09500120280 號函附於原處分卷第362 頁以下可憑。被告核算黃文琦所收受中日企業集團（含原告）依出售股數持股比例支付之佣金合計為10,211,478元，與黃文琦交付喜越公司開立之不實發票予該7 家公司之發票金額相符，因而認定日駿公司開立之統一發票銷售額4,537,087 元、營業稅額226,854 元，並未包含於黃文琦所收受之佣金10,211,478元內；又林鈞銘於調查時，坦承係代表中日集團及其家族與姚博文（買方）洽談出售所持有之花蓮企銀股票事宜；其與黃文琦於調查時均稱請領佣金所持統一發票為喜越公司名義開立，黃文琦並進一步供稱「因為林鈞銘要求給付佣金需以公司名義領取，以便於依法報稅，故我乃以友人朱顯琪所經營之喜越國際貿易有限公司（下稱喜越公司）名義領取佣金，並開立該公司之發票予林鈞銘。」等語（見原處分卷第
368 、389 頁附調查筆錄），足認原告用以支付佣金之進貨發票為喜越公司所開立；而日駿公司所開立之統一發票，則並無交易事實。
⑶原告雖主張本件股權買賣，確實由喜越公司及日駿公司居
中仲介，日駿公司部分係由辜澄泉提供仲介之勞務，有買賣合約書（見本院卷㈠第359頁）、付款之記名支票（見本院卷㈠第247頁）、日駿公司93年6月30日所開立之發票號碼ZX00000000統一發票載明貨品為「佣金」、金額4,537,087 元（本院卷㈠第305 頁），及日駿公司93年1 月至93年12月明細分類帳㈠記載「代售花企股票佣金4,537,08
7 」（見本院卷㈠第307 頁），悉相符合；並聲請辜澄泉、林鈞銘為證。惟查：
①有關原告出售花蓮企銀之持股，係由黃文琦仲介並支付
黃文琦佣金一節，除黃文琦、林鈞銘於前開調查筆錄坦承外，另渠2 人嗣後亦在相關姚博文等人違反證券交易法等罪嫌經檢察官提起公訴後，於台灣台北地方法院97年度金重訴字第10號審理時出庭為證，黃文琦證稱：「……，我於九十年十二月離職後，花蓮企銀董事長林坤鍾基於對我的信任，委託我仲介尋找投資合作對象，……，後來我將在幫林鈞銘尋找合適買家之事，告知被告姚博文，被告姚博文於九十三年三、四月間打電話給我，說他想買花蓮企銀，要我與林坤鍾聯繫，……，當時因林坤鍾生病住院，我就與當時擔任花蓮企銀董事長之林鈞銘即林坤鍾之子聯繫，並安排二人就交易條件進行磋商，後來我與林鈞銘、被告姚博文曾多次會面商談，並就相關交易數量、價格及付款條件進行修訂，因被告姚博文之前曾任職花蓮企銀，林鈞銘對他也有所瞭解，所以談買賣的時間大約一、二個月，算是很順利，同年五月間，雙方同意成交條件後，我、被告姚博文及林鈞銘約在花蓮企銀董事長林鈞銘的辦公室簽約，由林鈞銘代表賣方（即甲方），被告姚博文代表買方（即乙方），我本身在該合約書中雖然屬於乙方，但實際角色是屬於見證人，……。」；林鈞銘證稱：「……，但我父親驟逝，對我而言是很大的衝擊，且當時主管機關希望花蓮企銀增減資，我感到財務壓力，自認沒有能力辦理，在這個情況下，自然很多人利用這個機會想要購買花蓮企銀股份，這其中包括被告姚博文，他是透過黃文琦與我接觸，……。」等語（見本院卷㈠第129-131 頁該判決電子檔影本）。渠等於姚博文等涉及違反證券交易法案件審理時，就花蓮企銀股權買賣仲介之經過為證，仲介勞務究係黃文琦一人所為或另有辜澄泉參與，與該案被告姚博文等人之刑事責任並無直接影響，當信其等關於仲介勞務何人提供之證詞並無虛矯之處，應可採酌。
②另原告固提出1紙買賣合約書為證（見本院卷㈠第359頁
，同處分卷第206 頁買賣合約書），內容除述及股權買賣雙方、買賣標的、價金外，尚約定「介紹人及佣金：
賣方於收訖款項，須給付給介紹人佣金共計新台幣7,622,305 元整，介紹人：喜越國際貿易有限公司每股
0.3 元金額新台幣2,858,364 元。日駿股份有限公司每股0.5 元金額新台幣4,763,941 元」。惟查，買賣關係與居間關係乃各別獨立之法律關係，有不同權義內容及不同之當事人，佣金金額通常為仲介人與買或賣之一方所約定，而為另一方所不知，原告所提出之買賣合約書竟併將與買賣關係無涉之居間契約之內容載明於同一書面上，顯悖於常情。再者，徵諸前開黃文琦於刑案審理中所為證詞，可知本件股權買賣之書面應係處分卷第15
8 頁所附之合約書，而非本件迄97年5 月5 日原告申請復查時始提出之買賣合約書。又此買賣合約書，與前開處分卷附合約書內容僅關於股權買賣之約定事項，黃文琦並列為乙方（關於黃文琦於合約關係之地位為見證人，已經黃文琦於前揭刑事案件審理中證明），並無一語及於辜澄泉或日駿公司居間仲介及佣金如何計算之情事，顯有不同。足認該紙買賣合約書應係原告提出復查申請時臨訟虛杜，難以採信。此外，原告所舉之支票、發票、分類明細帳等僅為帳載憑證，並不足以判定支票票款之支付係日駿公司為原告媒介出售花蓮企銀股權，並係由辜澄泉為日駿公司執行此一勞務之待證事實。
③再按佣金係為營利事業媒介銷售業務，得按銷售金額之
比例計算所獲得之利益，其概念與民法第565 條所規定之居間法律關係相同，即謂當事人約定，一方為他方報告訂約之機會或為訂約之媒介，他方給付報酬之契約。
查，原告援為有利主張之事證即原處分卷第367 頁林鈞銘調查筆錄，林鈞銘供稱「（辜澄泉是否有參與前述交易？）我在向姚、黃二人洽談時，我曾經請辜澄泉陪同
1 、2 次，但他並沒有提供意見，也未參與討論」等語，原告指此供述內容，可明辜澄泉在場係為促成交易，此舉即係居間介紹之行為云云。惟查，居間關係之定義已如前述，林鈞銘前開供詞僅稱辜澄泉曾經在場陪同等語，實難以陪同一節據為認定有媒介訂約之事實。況查，原告之前後任負責人自84年起依序分別為林鴻銘、林坤鐘、辜澄泉、林鴻銘、林秋芬、林鴻銘，而林坤鐘即林鴻銘、林秋芬、林鈞銘之父，辜澄泉為林秋芬之配偶（曾於92年6月17日離婚，又於97年1月21日結婚），此有公司稅籍查詢資料附於本院卷㈠第287 頁以下，及林秋芬戶籍謄本附於本院卷㈠第357 頁可憑。由渠等之至親關係可知，辜澄泉如有陪同林鈞銘與買方洽談股權交易事宜，也係出於手足之情而為陪伴，難認一時之陪伴即屬居間。
④另查，本院依原告聲請通知證人辜澄泉為證，辜澄泉證
稱「2003年我岳父去世後，當時有位姚博文先生找我表示要買花企股票，約我到忠孝東路太平洋證券商談股票買賣之事，對於股份買賣我們陸續達成共識，那時由我經手，之後因我身體不好交給林鈞銘他們去做。」、「（與姚博文達成協議係證人自己還是代表公司？）我那時代表中日企業集團，我是中日企業集團的一份子。」、「我以代表日駿公司及芳裕公司身分去介紹中日集團其他有花企股票的人，我當時係董事，最開始係我與太平洋證券之代表姚博文商談。」等語。查本件事實即包括原告在內之7家公司謂之為中日企業集團，出售所持有之花蓮企銀，因而衍生之營業稅事件，是股權賣方即中日企業集團之各該公司，證人既稱「我那時代表中日企業集團，我是中日企業集團的一份子」、「之後因我身體不好交給林鈞銘他們去做」，而林鈞銘即為爾後在合約書（處分卷第158 頁附之合約書）上以賣方身分簽署契約之人，是證人縱初始曾參與本件買賣，其身分應屬與林鈞銘之地位相同之賣方，而非居間仲介者。另證人林鈞銘部分嗣後經原告捨棄表明不必調查，改以證人林鈞銘提出之說明書為證（見本院100 年6 月1 日準備程序筆錄），惟經核本院卷㈠第319 頁所附說明書經以林鈞銘名義書立，內容略謂：「本人94年9 月30日於台北市調查處作成之筆錄，針對有無實際支付芳裕公司一節，係答稱『芳裕公司是中日集團的關係企業，所以以支付佣金方式做內部資金調度』等語，並無『無交易事實』一語，合先陳明。至於做內部資金調度之真意，係指以資金調度之方式沖帳，並非無實際支付款項，亦請明察。」等語，姑不論其書面內容是否真實，本件係關於日駿公司有無提供勞務為原告媒介股權轉讓事宜，與芳裕公司無涉，是該份說明書與本件待證事實無涉。⑤末查，原告主張被告核算黃文琦收受之佣金比例未符實
際買賣成交之股數，已經林鈞銘與姚博文於臺北市調處供明尚有21,000股未完成交付，可見被告所參考引用之數據及對本案買賣資金及佣金支付過程有所誤解云云。
惟查，所稱佣金通常係按銷售金額之比例計算，報酬請求權之發生為「契約因其報告或媒介而成立」（民法第
568 條第1 項參照）。是以，佣金之給付乃視契約成立與否而定；契約成立後當事人之間關於履約之爭議，即與居間人之報酬無涉。是原告以契約成立後部分股權未移轉一節指原處分不當，並不足採。況原告應盡其舉證能力者，為日駿公司為本件股權買賣之居間人，乃原告未能舉證以明之，其指責被告執為處分理由之佣金計算方式錯誤，此事涉黃文琦應受領之佣金計算方式，與本件亦無關連。況被告亦將此部分歸屬於黃文琦之佣金所得以執行業務所得之項目歸課黃文琦之93年度綜合所得稅，此亦有黃文琦之綜合所得稅核定資料清單（93年度未申報核定）附於本院卷㈡第23頁可憑。原告此部分主張亦無以推論原處分有所違誤。
綜上，原告無法證明日駿公司為原告媒介出售花蓮企銀股權，則其無交易事實竟取具日駿公司開立之統一發票銷售額4,537,087 元，營業稅額226,854 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，合計虛報進項稅額362,967 元，乃核定補徵營業稅額362,967 元，揆諸首揭規定及函釋意旨，並無違誤。
㈢罰鍰部分：
⒈按「我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分
別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」為改制前行政法院87年7 月份第一次庭長評事聯席會議決議可資參照。又此則決議亦經司法院釋字第
685 號解釋指明於憲法無違。營業稅法之立法精神即係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅，故應就各銷售階段之營業人單獨論斷，方符合其立法精神，是論究營業人有無逃漏稅捐，自應就各階段營業行為論斷。本件日駿公司實際上並無銷售（仲介）勞務予原告，即非營業稅法第2條所定之納稅義務人，其並無繳納此營業稅之義務，並不因其事實上繳納該部分營業稅，國家已就該仲介佣金中取得稅款，而得認原告取得日駿公司開立之憑證申報扣抵銷項稅額即無漏稅額。蓋為維護正常交易，營業稅法對各階段銷售貨物或勞務之實際交易營業人有關之權利義務規定甚明，營業人應依規定於有進貨時，方得取具實際交易人開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，否則即構成營業稅法第51條第5 款之處罰要件。
⒉本件原告與日駿公司並無交易事實，自不應取得日駿公司
出具之憑證申報扣抵銷項稅額，乃原告取得日駿公司開立之憑證並持以申報扣抵銷項稅額，已構成實質逃漏稅事實。原告主張日駿公司已於當期申報營業稅並完納，對國家而言並無漏稅額可稱云云，自不足採。又查原告違章之情節，已具有故意至為明確，被告予以裁罰，並非無據。
⒊查原處分以行為時營業稅法第51條第5 款為處罰依據，並
參酌當時有效之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，以此部分乃無進貨事實之違章，按所漏稅額處5 倍之罰鍰1,134,200 元。惟按營業稅法第51條第5 款之罰責已經修正降低裁罰倍數並於100 年2 月1 日施行。前揭稅捐稽徵法第48條之3 、營業稅法第53條之1 所稱之「裁處」，解釋上應包括訴願及行政訴訟之決定或判決（本院89年9 月份第1 次庭長法官聯席會議決議參照）。是本件被告據以裁罰之營業稅法第51條第5 款既有利於納稅義務人，而本件尚於行政救濟之裁處時，自有營業稅法第53條之
1 、稅捐稽徵法第48條之3 從新從輕規定之適用，乃被告未及適用，自有違誤。又被告於訴訟中重新參酌財政部配合上開法條之修正，於100 年2 月14日發布修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」營業稅法第51條第5 款部分，屬於無進貨事實者按所漏稅額處2.5 倍之罰鍰規定，核算就此部分之違章裁罰為567,135 元，並就原罰鍰處分有未及適用新法之違誤予以認諾並為部分有利於原告之聲明。惟本件關於原告有進貨事實取具非實際交易對象喜越公司開立之統一發票銷售額2,722,251 元部分之違章處罰，因受限於爭點主義之適用，已非本院所應審酌而不在裁處之列，自無從適用從新從輕原則。被告就此2 部分之裁罰爭訟，一併聲明「請求判決原罰鍰處分超過839,335 元部分廢棄，原告其餘之訴駁回」，實係將取具日駿公司開立之統一發票部分重新核算裁處金額567,135 元，及將取具喜越公司之統一發票部分按原處分裁處金額272,200 元予以合計而為聲明，並非一併認諾原裁罰處分關於取具喜越公司開立之統一發票部分亦有違誤，並予敘明。
六、綜上，原處分關於取具日駿公司開立之統一發票所為裁罰既有未及適用新法之違誤，被告就此重新核算並認諾原處分逾越部分為違法，訴願決定就此部分未予糾正，亦有不當。至其餘取具日駿公司開立之統一發票所為補稅處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合；取具喜越公司之統一發票部分因未提訴願而起訴不合程式。原告訴請撤銷訴願決定及原處分，於上開違誤部分為有理由，逾此部分或為無理由，或為不合法。又被告已就違誤部分為認諾並重新依新修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」之標準予以計算，於訴之聲明表明裁罰金額，其既於訴訟上認諾，自無另為裁量之裁量空間，本院本於其認諾並基於爭點主義之審理，爰予判決如主文。另關於不合法部分，為訴訟經濟計，爰以本判決併予駁回，不另為裁定，附此敘明。
七、兩造其餘攻防，尚於本件判斷不生影響，爰不一一贅述。據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法第104 條、民事訴訟法第79條，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 8 月 4 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 李 玉 卿
法 官 林 惠 瑜法 官 陳 心 弘上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 100 年 8 月 4 日
書記官 陳 又 慈