臺北高等行政法院判決
99年度訴字第1590號99年10月7日辯論終結原 告 添豪有限公司代 表 人 甲○○（董事）訴訟代理人 蔡雲璽律師被 告 臺北縣政府稅捐稽徵處代 表 人 乙○○○○○○訴訟代理人 戊○○
丁○○上列當事人間房屋稅事件，原告不服臺北縣政府中華民國99年6月2 日北府訴決字第0981029207號（案號：00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：坐落臺北縣蘆洲市○○街○○○巷○○號等112 戶房屋（以下簡稱系爭房屋，詳如附表所示），原為昱○建設股份有限公司（以下簡稱昱○公司）所有，該公司於民國（下同）89年
7 月3 日取得使用執照後，並於同年7 月24日向被告所屬三重分處申報房屋現值，經該分處核定自89年9 月起課徵房屋稅。嗣因昱○公司破產，系爭房屋經臺灣臺北地方法院（以下簡稱臺北地院）拍賣，由聖○資產管理股份有限公司（以下簡稱聖○公司）買受，該公司並於96年1 月23日取得系爭房屋所有權後，再於96年7 月27日將系爭房屋移轉登記予原告，三重分處爰自97年起以原告為系爭房屋之房屋稅納稅義務人發單課徵房屋稅，本案核課原告98年房屋稅（課稅所屬期間自97年7 月1 日起至98年6 月30日止）共計新臺幣（下同）418,010 元。原告不服，申請復查，經被告以98年10月
13 日 北稅法字第0980118979號復查決定書駁回（下稱原處分），提起訴願，復遭臺北縣政府決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：
㈠、系爭房屋由聖○公司向法院投標取得，95年以前房屋稅因前手過戶時，稅捐機關查核欠稅，無法辦理過戶，遂代破產人繳納，再由破產財團返還代墊稅款。原告於96年6 月向其購買，96年6 月以前聖○公司繳納房屋稅，係為辦理系爭房屋過戶，原告向前手購買不動產，歷經三重地政機關請原告撤回登記、第三人訴請回復登記等，前後1 年多的時間，待上開訴訟言詞辯論中，法院公開心證，有利原告及前手，原告才將尾款繳交前手。97年原告購買系爭房屋爭議正式解決後，等待訴訟過程中，原告暫停尾款之支付並承諾出賣人聖○公司先繳其間房屋稅，且當時因不諳法律而繳納，實不該因此將原告不應繳納之房屋稅認定由原告負擔。而原告自取得建物登記後，即面臨第三人訴請撤銷原告登記回復前手名義等，直到鈞院○○年度訴字第○○○號判決、最高行政法院○○年度裁字第○○○號裁定，確定原告取得所有權登記無虞後，於98年7 月向臺北縣政府工務局申請整修該建物，並於99年7 月竣工，於所有設備修復後，向水電公司申請送水送電。
㈡、系爭房屋係由起造人昱○公司於89年取得使用執照，惟起造人於取得使用執照後倒閉，該房屋所有水電、衛浴及消防設備均遭廠商拆除，自始未供水供電十多年，需待前手解決系爭房屋法律問題，原告始得加以整修。按房屋稅條例之規定，房屋稅之課徵，係以房屋能供實際使用為前提；次按最高行政法院90年度判字第2183號判決意旨，房屋稅之課徵既以建物能供實際使用為前提，前開建物無水無電，長期無法使用，自不應課徵房屋稅。且臺北市政府法規委員會94年6 月
7 日北市法二字第09430970800 號函釋更可證明，原告取得此長期無用水用電紀錄之房屋，客觀上，原告無法利用房屋非可歸責，如仍課徵房屋稅，已不符實質課稅原則。而系爭房屋自始無供電供水，非因原告故意不請水請電，係起造人於送水送電前即倒閉所致，既不可歸責於原告，依前開判決及函釋意旨，被告應撤銷核課房屋稅之處分，始符公平。
㈢、無論前開判決、函釋、房屋稅條例或臺北縣房屋稅徵收細則，均未規定將取得使用執照或已申報房屋現值者排除「不得核課房屋稅」之適用，故是否課徵房屋稅仍應以該建物是否可供實際使用為判斷標準，與是否取得使用執照或申報房屋現值無關。本件臺北縣政府之訴願決定及被告之復查決定均以原告已取得使用執照及申報房屋現值為由，駁回原告之訴願及復查，顯有違誤。被告又稱原告未依房屋稅條例第5 條規定，向三重分處申報減免，惟因本案情況特殊，制式表格中僅有焚燬、坍塌、拆除3 項事由，並無相對應欄位可供原告填選，原告曾發函予被告及其所屬三重分處，請求提供申報表格予原告，但該分處回函所附之表格仍未解決原告問題。事實上，現存申請減免房屋稅表格，根本無臺北市政府法規委員會94年6 月7 日北市法二字第09430970800 號函釋之事由，最高行政法院90年度判字第2183號判決或前開函釋根本未將事先申請減免列為享有不核課房屋稅利益之要件，被告論述有誤。原告多次請求相關單位行政指導，提供本案相關申請表格未果，被告自不得以此為由駁回原告請求撤銷系爭房屋之課徵房屋稅處分。
㈣、再按房屋稅條例第8 條、第15條第1 項第7 款、第2 項第4款之規定，課徵對象係以可否使用為課徵對象，並以可使用程度異其稅率，顯然房屋稅條例立法之初即以房屋可否使用以及如何使用之程度，為達到租稅公平之重要手段，若房屋實際情形顯已達難以使用或不能使用，仍一律予以課稅，將有違公平原則與實質課稅原則。又所謂租稅法定原則，乃係對於國家或政府對人民課稅所為之限制，至於稅捐減少或免除，如係為達到實質公平課稅目的，非不能類推適用其他規定。房屋稅條例第8 條規定有不堪居住者，經主管稽徵機關查實後，在未重建完成期內停止課稅。顯見縱使已申報房屋稅籍，其後課稅基礎仍以實際得使用居住期間為課稅基礎。該條所謂停止課稅期間，並未限於納稅義務人申報後，解釋上應自發生不堪居住情事即起算。又該條雖規定應由納稅義務人申報，解釋上僅應屬調查程序開始之促進，而非減免稅捐義務之要件，故稅捐機關得知有應停止課稅情事，仍應依職權停止課稅。系爭房屋因起造人破產未完成水電申請，嗣後又涉及訟爭導致原告對於法律地位受質疑，無法進行整修，至訴訟紛爭終結後始得進行整修，整修完成又須待水、電公司檢查符合各該供水供電規定，始得開始供水供電，如被告對於申請電力公司供電前應符合其設備要求仍有所爭執，應向臺灣電力股份有限公司臺北西區營業處函詢原告之申請用電登記單。系爭房屋在整修完成供水供電申請前，既尚難認為已達可供使用情形，被告至遲於原告申請復查時已知悉本案課稅期間系爭房屋事實上有無法使用情形，自應類推適用房屋稅條例第8 條規定停止課稅，以符公平課稅原則等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
三、被告則以：
㈠、系爭房屋112 戶原為昱○公司所有，該公司於89年7 月3 日取得臺北縣政府工務局核發○○使字第○○○號使用執照，並於同年7 月24日向被告所屬三重分處申報房屋現值，經該分處核定自89年9 月起課徵房屋稅，是系爭房屋核課房屋稅之稅基、稅率等稅務基礎已然確定，縱嗣後昱○公司因破產而交由臺北地院拍賣，並由聖○公司於96年1 月23日取得系爭房屋所有權，聖○公司再於96年7 月27日將系爭房屋112戶出售與原告。從而，三重分處核定系爭房屋112 戶98年房屋稅共計418,010 元，揆諸房屋稅條例第3 條、第7 條之規定，應無違誤。
㈡、系爭房屋於取得使用執照後，即於89年7 月24日向三重分處申報房屋現值，並經該分處核定自89年9 月起課徵房屋稅迄今，核與原告主張最高行政法院90年判字第2183號判決之情形為房屋建造完成後未向稽徵機關申報現值之案情不同，亦與臺北市政府法規委員會94年6 月7 日北市法二字第09430970800 號函解釋臺北市房屋稅徵收自治條例第6 條第1 項「未申領使用執照」之情形不同，尚難比附援引。又系爭房屋如有房屋稅條例第8 條或第15條第1 項第7 款、第2 項第4款無法使用之情形時，原告自應依同條例第15條第3 項規定，於減免事實發生之日起30日內向三重分處申報，並經該分處調查核定後始有其適用，惟其於系爭98年度房屋稅課徵前並未向三重分處申請房屋稅減免，況原告於96年7 月27日登記取得系爭房屋112 戶所有權後，其97年房屋稅亦如期完納等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件兩造爭點厥在：三重分處核定系爭房屋112 戶98年房屋稅共計418,010 元，是否合法？
㈠、按「房屋稅之徵收，依本條例之規定；本條例未規定者，依其他有關法律之規定。」、「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」、「房屋稅向房屋所有人徵收之。」、「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」、「房屋遇有焚燬、坍塌、拆除至不堪居住程度者，應由納稅義務人申報當地主管稽徵機關查實後，在未重建完成期內，停止課稅。」、「（第1 項）私有房屋有下列情形之一者，免徵房屋稅：…七、受重大災害，毀損面積佔整棟面積5 成以上，必須修復始能使用之房屋。…（第2 項）私有房屋有下列情形之一者，其房屋稅減半徵收：…四、受重大災害，毀損面積佔整棟面積
3 成以上不及5 成之房屋。（第3 項）依第1 項第1 款至第
8 款、第10款、第11款及第2 項規定減免房屋稅者，應由納稅義務人於減免原因、事實發生之日起30日內，申報當地主管稽徵機關調查核定之；逾期申報者，自申報日當月份起減免。」房屋稅條例第1 條、第3 條、第4 條第1 項前段、第
7 條、第8 條、第15條第1 項第7 款、第2 項第4 款、第3項分別定有明文。是依上述房屋稅條例第7 條之規定，建造完成之房屋即應課徵房屋稅，並非以已裝置水電，可供人員實際進住或使用為要件；蓋房屋建築工程完成，領有主管機關核發之使用執照，即具有經濟上之價值，應為課徵房屋稅之客體。倘事後有法定得減免房屋稅之情形，依法則應由納稅義務人申報，始得減免。原告主張：依房屋稅條例第8 條、第15條第1 項第7 款、第2 項第4 款之規定，房屋稅係以房屋可否使用為課徵對象；同條例第15條第3 項雖規定應由納稅義務人申報，解釋上僅應屬調查程序開始之促進，而非減免稅捐義務之要件云云，顯對法律規定有誤解，要無可採。
㈡、次依房屋稅條例第24條授權訂定之臺北縣房屋稅徵收細則第
2 條前段、第4 條、第6 條第1 項第1 款、第11條規定：「本條例第四條第一項所稱之房屋所有人，指已辦理所有權登記之房屋所有權人…」、「房屋空置不為使用者，應按其現值，依使用執照所載用途，無使用執照，依都市計畫分區使用範圍，以住家用或非住家用稅率課徵。」、「本條例第7條所定申報期間之起算，規定如下：一、新建房屋：以門窗、水電設備裝置完峻，可供使用之日為起算日，未裝置完峻已供做用者，以實際使用日為起算日。但延不裝置門窗、水電者，以核發使用執照之日起滿30日為起算日。…」、「房屋設定典權或移轉登記在當月15日以前者，房屋稅自當月起向承受人課徵；在16日以後者，當月向出典人或讓與人課徵，次月起向承受人課徵。」又「（第1 項）建築工程完竣後，應由起造人會同承造人及監造人申請使用執照。直轄市、縣（市）（局）主管建築機關應自接到申請之日起，10日內派員查驗完竣。其主要構造、室內隔間及建築物主要設備等與設計圖樣相符者，發給使用執照…」乃建築法第70條第1項所明定。故取得使用執照之房屋，其房屋即屬建造完成。而臺北縣房屋稅徵收細則第6 條第1 項第1 款規定，設立房屋稅籍之申報日期，原則上雖以門窗、水電裝置完竣，可供使用之日為申報起算日，較諸上開房屋稅條例第7 條之規定為有利於納稅義務人，然由其復規定，延不裝置水電等，即以核發使用執照之日起滿30日為起算日以觀，可見依建築法建造完成之房屋，縱未裝置水電，仍為房屋稅之課徵客體。
㈢、經查，系爭房屋原由訴外人昱○公司於89年7 月3 日取得使用執照，並於同年7 月24日向被告所屬三重分處申報房屋現值，經該分處核定自89年9 月起課徵房屋稅。嗣因昱○公司破產，系爭房屋經臺北地院拍賣，由聖○公司買受，該公司並於96年1 月23日取得系爭房屋所有權後，再於96年7 月27日將系爭房屋移轉登記予原告，迄今原告並未向被告申請房屋稅之減免等事實，有房屋稅主檔查詢（第9-149 頁）、臺北縣房屋稅籍記錄表（第153-261 頁）、土地建物查詢資料（第262-264 頁）、異動索引查詢資料（第265-270 頁）、不動產買賣契約書（第272-282 頁）、聖○公司得標證明（第283 頁）、臺北地院95年12月19日北院錦92執破良字第3號函（第284-285 頁）、臺北縣政府工務局○○使字第○○號使用執照（第286-292 頁）等件影本附原處分卷可稽，且為兩造所不爭，自堪信為真實。故系爭房屋於89年7 月3 日即已建造完成，而經起造人向被告所屬三重分處申報房屋現值，自89年9 月起逐年課徵房屋稅，洵堪認定。從而，被告所屬三重分處以原告為系爭房屋之房屋稅納稅義務人，依上開臺北縣房屋稅徵收細則第4 條立法意旨，按使用執照用途住家、店舖分別按住家用稅率及非住家營業用稅率核定課徵系爭房屋112 戶98年房屋稅共計418,010 元，揆諸首揭法令，自屬適法有據。
㈣、原告主張：房屋稅之課徵，係以房屋能供實際使用為前提，其取得系爭房屋所有權後，因涉訴訟，迄至98年7 月始向臺北縣政府工務局申請整修該建物，並於99年7 月竣工，於所有設備修復後，向水電公司申請供水供電，客觀上，原告無法利用房屋非可歸責，如仍課徵房屋稅，已不符實質課稅原則，被告至遲於原告申請復查時已知悉本案課稅期間系爭房屋事實上有無法使用情形，應類推適用房屋稅條例第8 條規定依職權停止課稅，以符公平課稅原則云云，顯未明房屋稅乃財產稅，核系爭房屋業建造完成，且已為所有權移轉之客體，乃具經濟價值之財產權，自應課徵房屋稅，而原告於96年7 月27日登記取得系爭房屋112 戶所有權後，亦如期完納系爭房屋97年房屋稅；至水電之提供，則非課徵房屋稅之要件，前已述及。而「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，以法律明定之。各該法律規定之內容且應符合租稅公平原則．．．」且經司法院釋字第607 號解釋在案，是有關租稅之減免，除有法定事由外，亦無類推適用之餘地。是原告既未舉證證明其取得系爭房屋所有權時，系爭房屋有何毀損等房屋稅條例第8 條、第15條第1 、2 項情事，並向被告為減免之申請，縱系爭房屋有該等法定之減免情事，然其未能即時依法向被告申請減免，致被告不知而得適時查核，予以減免，自係可歸責於原告之事由；所涉且屬法定租稅減免構成要件事實之認定，亦與實質課稅原則無關。故原告無視其於98年6 月12日復查申請書始言及系爭房屋無水、電乙事，惟仍未依法於系爭房屋稅開徵前，向被告提出減免系爭房屋稅之申請；況系爭房屋經被告於98年7 月2 日會勘後，仍認不符房屋稅條例第8 條、第15條第1 項第7 款、第2項第4 款規定事由（見原處分卷第295-296 頁被告行政救濟案件會核意見表影本），猶為上開主張，要係其一己之主觀見解，洵無可採。至最高行政法院90年判字第2183號判決及臺北市政府法規委員會94年6 月7 日北市法二字第09430970
800 號函釋均係有關房屋稅之起課事宜，核與本案業已取得使用執照且已課徵房屋稅之系爭房屋，係涉嗣後減免房屋稅之案情有別，是尚無足作為原告有利之論據，併此敘明。
五、綜上所述，原告之主張均無可採。被告所屬三重分處核課原告98年房屋稅共計418,010 元，並無不合；訴願決定予以維持，亦無違誤。原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與本件判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。
七、據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 10 月 21 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 蕭惠芳
法 官 劉穎怡法 官 林玫君上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 99 年 10 月 21 日
書記官 黃玉鈴