臺北高等行政法院判決
99年度訴字第1658號99年10月7 日辯論終結原 告 甲○○
乙○○丙○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 丁○○○○○○住同上訴訟代理人 己○○上列當事人間遺產稅事件，原告不服財政部中華民99年6 月8 日台財訴字第09900155870 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告連帶負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告之父張萬吉於民國（下同）93年8 月29日死亡，原告辦理遺產稅申報，經被告核定遺產總額新臺幣（下同）84,399,653元，遺產淨額58,618,686元，應納稅額14,619,550元，並處罰鍰525,200 元（計至百元）。原告不服，就遺產總額中之債權及其他（死亡前二年內贈與）、農業用地扣除額、死亡前應納未納稅捐扣除額、不計入遺產總額之土地及罰鍰等部分申請復查，嗣又撤回債權及死亡前應納未納稅捐扣除額，主張坐落臺北縣○里鄉○○里○段○○○○○段127-1、131-1 、131-2 地號及同段舊城小段342-1 、342-2 、342-11、342-12、342-25、343 、344 、345 及352 地號等12筆土地（下稱系爭土地），原屬非都市土地之農業用地，78年經劃定為林口特定區之保護區，87年變更為林口特定區之第二風景區，迄今仍做農業使用，應准予依遺贈稅法第17條第1 項第6 款扣除云云，向被告申請復查。經被告審查後，略以，系爭土地於被繼承人死亡日時，屬第一或第二風景專用區，嗣於被繼承人死亡後(97 年11月11日) 因發布實施變更林口特定區計畫改編定為第一或第二保護區，始符合農業用地規定範圍，原告雖於97年間取得「農業用地作農業使用證明書」供核，其僅能證明繼承事實發生後系爭土地由風景區土地變更為農業用地作農業使用，系爭土地於被繼承人死亡日不符合農發條例施行細則第2 條規定之農業用地範圍，有臺北縣八里鄉公所98年8 月4 日北縣八農字第0980014193號函復資料可稽，且系爭土地業經主管機關臺北縣政府城鄉發展局98年11月20日北城開字第0980976386號函查覆，於被繼承人死亡時無前揭農發條例施行細則第14條之1 之適用為由，以99年1 月7 日北區國稅法二字第0990005080號復查決定：「追減遺產總額－土地新臺幣296,650 元、其他－死亡前二年內贈與）6,089,540 元、扣抵贈與稅額1,600,742 元、罰鍰104,975 元及追認不計入遺產總額296,650 元，其餘復查駁回。」（下稱原處分）。原告就農業用地扣除額仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠本件被繼承人張萬吉於93年8 月29日死亡，原告辦理申報遺
產稅列報農業用地扣除額，列報農業用地扣除額30,900,168元，經被告以其中臺北縣○里鄉○○里○段○○○○○段127-1 、131-1 、131-2 地號及同段舊城小段342-1 、342-2、342- 10 、342-11、342-12、342-25、343 、344 、345及352 地號等13筆土地未取得農業用地作農業使用證明書為由否准扣除，並核定農業用地扣除額5,895,069 元。原告不服，主張前揭除臺北縣○里鄉○○里○段○○○段342-10地號外之12筆土地（即系爭土地），原屬保護區土地變更為林口特定區第一種及第二種風景專用區，迄今仍作農業使用，應准予依遺贈稅法第17條第1 項第6 款扣除。
㈡原告不服原處分原因如下各點:
⒈依都市計畫法第7 條（用語定義）一、主要計畫：係指依
第15條所定之主要計畫書及主要計畫圖，作為擬訂細部計畫之準則。二、細部計畫: 係指依第22條之規定所為之細部計畫書及細部計畫圖，作為實施都市計畫之依據。自行擬訂整體開發計畫同時才有根據來另行擬訂細部計畫，實施都市計畫才有依據可執行，無細部計畫根本無法實施整體開發案。
⒉農業發展條例施行細則第2 條規定略以…前項農業用地經
依法變更為非農業用地，在依法應完成之細部計畫尚未完成，無法依變更用地別使用，經上開法律主管機關認定仍應依原來農業用地使用分區別或用地別管制者，得適用本條例第37條第1 項、第38條第1 項或第2 項規定不課徵土地增值稅、免徵遺產稅贈與稅或田賦。立法意旨甚明，農業用地變更為任何非農業用地使用分區，只要符合本條例就可免稅，至於細部計畫未完成部分，都市計畫法第22條規定（細部計畫應表明事項）第1 項第4 款事業及財務計畫，在「變更林口特定區計畫（觀音山區域公園為風○○○區00000000道路及部○○○區○○○○○區○道路、公墓用地、機關）書」第伍項變更內容第6 目第9條申請在本風景專用區開發，興辦第5 、6 、7 條規定之設施者，應填具申請書及整體開發計畫（包括事業及財務計畫）1 式5 份，送請本所會同建築核可後始可申請建築開發案。由此可見，擬訂整體開發計畫時應另行擬訂私人的細部計畫才准開發，細部計畫未完成已明確公諸於計劃書內，無法依變更用地別使用，因尚未自行擬訂整體開發計畫前是禁止開發使用的，而內政部營建署93年11月1 日營署都字第0932917502號函已指明，林口特定計畫內風景專用區得依（新市鎮特定區實施整體開發前區內土地及建築物管制辦法）第3 條規定繼續為原來之使用（保護區）。
⒊都市計畫法第61條（自辦新市區建設事業）略以…並應附具左列計畫書件:
一、土地面積及其權利證明文件。
二、細部計畫及其圖說。
三、公共設施計畫
四、建築物配置圖
五、工程進度及竣工期限
六、財務計畫
七、建設完成後土地及建築物之處理計畫…等以上規定詳細且具體，自辦申請開發依法須另擬細部計畫的規定。縱上，臺北縣八里鄉公所、臺北縣政府城鄉發展局的見解為無理由、被告採納有違法令之見解，當然於法無據。
⒋內政部都市計畫委員會第672 次會議第13案「變更林口特
定區計畫（第三次通盤檢討）案」先行提會討論。說明七：略以…因涉及當地土地所有權人之重大權益，爰先行提會討論。另於【附錄】第（一）第二款（有關將風景專用區名稱修正為風景保護區乙節，為考量土地所有權人稅賦減免衍生之相關問題，並避免造成土地使用管制、使用分區定義混淆，及產生與農業發展條例（下稱農發條例）第37條及第38條規定適用之疑義，爰建議將風景專用區之第一種至第四種風景專用區變更為第一至第四種風景保護區，並依都市計畫法臺灣省施行細則有關保護區規定予以管制。變更意旨甚明，非為政府計畫需要，而是原有使用分區名稱有易混淆爭議，只是正名就是尚未申請整體開發為風景專用區前為農業用地無疑。
⒌這是原告等陳情後認為有損權益專案變更而來，非是都市
計畫機關主動變更，而是系爭土地尚未核課確定，被告理應接受計畫主管機關正名後所發的農業用地作農業使用證明書，協助解決以往政府的疏失，認列系爭土地農業用地扣除額。
㈢綜上所述，原處分及訴願決定均有違誤之處，為此，原告依
據行政訴訟法第4 條第1 項規定，提起本件撤銷訴訟，並聲明求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定）不利部分均撤銷。訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：㈠按「本法稱農業用地，適用農業發展條例之規定。」「遺產
稅按被繼承人死亡時，依本法規定計算之遺產總額，減除第17條規定之各項扣除額及第18條規定之免稅額後之課稅遺產淨額，依下列規定稅率課徵之……」「左列各款，應自遺產總額中扣除，免徵遺產稅……六、遺產中作農業使用之農業用地及其地上農作物，由繼承人或受遺贈人承受者，扣除其土地及地上農作物價值之全數。」為行為時遺產及贈與稅法( 以下簡稱遺贈稅法) 第4 條第5 項、第13條及第17條第1項第6款前段所明定。次按「本條例所稱主管機關︰在中央為行政院農業委員會；在直轄市為直轄市政府；在縣( 市)為縣( 市) 政府。」、「本條例用辭定義如下：……一○、農業用地：指非都市土地或都市土地農業區、保護區範圍內，依法供下列使用之土地：( 一) 供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者。( 二) 供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地。( 三) 農民團體與合作農場所有直接供農業使用之倉庫、冷凍( 藏) 庫、農機中心、蠶種製造( 繁殖)場、集貨場、檢驗場等用地。一一、耕地：指依區域計畫法劃定為特定農業區、一般農業區、山坡地保育區及森林區之農牧用地。一二、農業使用：指農業用地依法實際供農作、森林、養殖、畜牧、保育及設置相關之農業設施或農舍等使用者。但依規定辦理休耕、休養、停養或有不可抗力等事由，而未實際供農作、森林、養殖、畜牧等使用者，視為作農業使用。」「作農業使用之農業用地及其地上農作物，由繼承人或受遺贈人承受者，其土地及地上農作物之價值，免徵遺產稅……」「依前二條規定申請……免徵遺產稅……者，應檢具農業用地作農業使用證明書，向該管稅捐稽徵機關辦理。」分別為行為時農業發展條例(以下簡稱農發條例)第2條、第3 條第10款、第11款、第12款、第38條第1 項前段及第39條第2 項所規定。又「本條例第3 條第10款所稱依法供該款第1 目至第3 目使用之農業用地，其法律依據及範圍如下：……四、依都市計畫法劃定為農業區、保護區內之土地。……前項農業用地經依法律變更編定為非農業用地，在依法應完成之細部計畫尚未完成，無法依變更後之用地使用，經上開法律主管機關認定仍應依原來農業用地使用分區別或用地別管制使用者，得適用本條例第37條第1 項、第38條第
1 項或第2 項規定，不課徵土地增值稅或免徵遺產稅、贈與稅或田賦。」「農業用地經依法變更為非農業用地，經該法律主管機關認定符合下列各款情形之一，並取得農業用地作農業使用證明書者，得適用本條例第37條第1 項、第38條第
1 項或第2 項規定，不課徵土地增值稅或免徵遺產稅、贈與稅或田賦：一、依法應完成之細部計畫尚未完成，未能准許依變更後計畫用途使用者。二、已發布細部計畫地區，都市計畫書規定應實施市○○○○區段徵收，於公告實施市○○○○區段徵收計畫前，未依變更後之計畫用途申請建築使用者。」為行為時農發條例施行細則第2 條第1 項第4 款、第
2 項及94年6 月12日修正公布之第14條之1 所規定。㈡原告之父張萬吉於93年8 月29日死亡，原告辦理遺產稅申報
，列報農業用地扣除額30,900,168元，經被告以系爭土地未取得農業用地作農業使用證明書為由否准扣除，並核定農業用地扣除額5,895,069 元。
㈢按遺產稅之核課，係以繼承事實發生即被繼承人死亡時為基
準時點，準此，行為時遺產及贈與稅法第17條各款所規定之扣除額，除須於死亡時業已發生外，尚需符合繼承事實發生時之相關規範，始得稱之。又依首揭遺贈稅法第4 條第5 項及農發條例第2 條之規定，系爭土地倘有農業用地認定之相關疑義，其主管機關應為行政院農業委員會及地方縣（市）政府，合先陳明。
㈣查農發條例第38條及遺產及贈與稅法第17條規定之目的，係
在獎勵承受人能將農業用地繼續供作農業使用，因此，農發條例除規範農業使用之農業用地得予免徵遺產稅外，並於同法第3 條第10款、第11款、第12款及同法施行細則第2 條中，明定所謂「農業用地」及「農業使用」之定義與範圍。職是，系爭土地自須於繼承事實發生時同時符合農發條例所規範之「農業用地」及「農業使用」要件，始得免徵遺產稅而有農業用地扣除額之適格。系爭土地雖於78年劃定為林口特定區之觀音山保護區，惟嗣經都市主管機關於87年變更劃定為第一及第二風景專用區，遲至97年11月始變更回復為保護區。次依行政院農業委員會90年12月4 日（90）農企字第900163216 號函「查民法第1147條及第1148條分別明定『繼承，因被繼承人死亡而開始。』『繼承人自繼承開始時，除本法另有規定外，承受被繼承人財產上之一切權利義務。』準此，被繼承人死亡時，繼承即已發生，被繼承之土地是否符合農業發展條例施行細則第2 條第1 項或第2 項之規定，應以繼承發生時之土地使用分區為準。」解釋意旨，系爭土地於被繼承人張萬吉93年8 月29日死亡時，既屬第一及第二風景專用區，自不符合前揭法令有關農業用地之規定，此觀臺北縣八里鄉公所98年8 月4 日北縣八農字第0980014193號函復「說明三、被繼承人張萬吉93年8 月29日死亡時，本案等12筆土地仍編定為第一或第二風景專區，不符合農業用地範圍本所不予受理申請。97年11月11日本案土地變更編定為第一或第二保護區後，繼承人丙○○於97年11月向本所申請農用證明始予以受理。」以及臺北縣政府城鄉發展局98年11月20日北城開字第0980976386號函查覆「說明三、故旨開土地依93年間之土地使用分區為『第一種及第二種風景專用區』，並不符合農業發展條例施行細則第2 條及現行農業發展條例施行細則第14條之1 規定。」內容即明。是以，系爭土地既因繼承日斯時仍編定為第一或第二風景區未能取得農業主管機關核發農業用地作農業使用證明，被告否准適用遺贈稅法農業用地扣除額，於法即無違誤，原告尚不得以其於繼承行為後之97年12月8 日所取得之農業用地作農業使用證明，援引為扣除之依據。
㈤又「農業用地作農業使用認定及核發證明辦法」乃行政院農
業委員會本於農業主管機關職權所訂定，其對於特定土地使用管制資訊，已由主管機關充分對外公開揭示，土地所有權人自有合法管道獲得相關訊息，甚或聲明異議。是以，倘原告認臺北縣政府城鄉發展局及八里鄉公所函復被告的見解為無理由，自應循法定程序向該等機關聲明異義，始為正辦，併此陳明。
㈥綜上論述，原處分及訴願決定並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴、訴訟費用由原告負擔。
四、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於：原告之父張萬吉於93年8 月29日死亡，原告辦理遺產稅申報，列報農業用地扣除額30,900,168元，系爭土地於被繼承人死亡時，是否為農業用地? 被告以系爭土地非農業用地，未取得農業用地作農業使用證明書，不符合遺產及贈與稅法第17條第1 項第
6 款規定為由，否准扣除，並核定農業用地扣除額5,895,06
9 元，是否適法? 本院判斷如下：㈠按「本法稱農業用地，適用農業發展條例之規定。」、「遺
產稅按被繼承人死亡時，依本法規定計算之遺產總額，減除第17條規定之各項扣除額及第18條規定之免稅額後之課稅遺產淨額，依下列規定稅率課徵之…」及「左列各款，應自遺產總額中扣除，免徵遺產稅…六、遺產中作農業使用之農業用地及其地上農作物，由繼承人或受遺贈人承受者，扣除其土地及地上農作物價值之全數。」為行為時遺產及贈與稅法第4 條第5 項、第13條及第17條第1 項第6 款前段所明定。
遺產及贈與稅為所得稅之補充稅，其課徵之目的在防止社會財富過度集中及代際間移轉造成之分配不均問題，對於促進財富分配之公平具正面意義，遺贈稅法第17條規定之目的，係在獎勵承受人能將農業用地繼續供作農業使用。次按遺產稅之核課，係以繼承事實發生即被繼承人死亡時為基準時點，並非以繼承人申報期限為基準。易言之，遺產及贈與稅法第17條第1 項第6 款所稱「遺產中作農業使用之農業用地」，除須符合於被繼承人死亡時係屬遺產範圍外，尚需以繼承事實發生時，該土地已確定或可得確定係屬「作農業使用之農業用地」之狀態，始得稱之，殆無疑義。
㈡次按「本條例所稱主管機關︰在中央為行政院農業委員會；
在直轄市為直轄市政府；在縣（市）為縣（市）政府。」、「本條例用辭定義如下：…一○、農業用地：指非都市土地或都市土地農業區、保護區範圍內，依法供下列使用之土地：（一）供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者。（二）供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地。（三）農民團體與合作農場所有直接供農業使用之倉庫、冷凍（藏）庫、農機中心、蠶種製造（繁殖）場、集貨場、檢驗場等用地。一一、耕地：指依區域計畫法劃定為特定農業區、一般農業區、山坡地保育區及森林區之農牧用地。一二、農業使用：指農業用地依法實際供農作、森林、養殖、畜牧、保育及設置相關之農業設施或農舍等使用者。但依規定辦理休耕、休養、停養或有不可抗力等事由，而未實際供農作、森林、養殖、畜牧等使用者，視為作農業使用。」、「作農業使用之農業用地及其地上農作物，由繼承人或受遺贈人承受者，其土地及地上農作物之價值，免徵遺產稅…」、「依前2 條規定申請…免徵遺產稅…者，應檢具農業用地作農業使用證明書，向該管稅捐稽徵機關辦理。」分別為行為時農業發展條例第2 條、第3 條第10款、第11款、第12款、第38條第1項前段及第39條第2 項所規定。準此，系爭土地倘有農業用地認定之相關疑義，其主管機關應為行政院農業委員會及地方縣（市）政府，合先敘明。又行政院農業委員會90年12月
4 日（90）農企字第900163216 號函釋「查民法第1147條及第1148條分別明定『繼承，因被繼承人死亡而開始。』『繼承人自繼承開始時，除本法另有規定外，承受被繼承人財產上之一切權利義務。』準此，被繼承人死亡時，繼承即已發生，被繼承之土地是否符合農業發展條例施行細則第2 條第
1 項或第2 項之規定，應以繼承發生時之土地使用分區為準。」又財政部98年10月8 日函釋「土地是否符合農業發展條例施行細則第14條之1 規定，內政部94年6 月30日台內營字第0940084214號函已有明釋，由都市計畫主管機關會同建築管理機關認定後，於土地使用分區證明書內予以註明」另按都市計畫法第4 條規定：「本法之主管機關：在中央為內政部；在直轄市為直轄市政府；在縣（市）（局）為縣（市）（局）政府。」台北縣政府97年1 月21日北府城開字第0970025111號函公告「主旨：公告都市計畫法所規定台北縣政府權限之有關行政處分事項委任台北縣政府城鄉發展局執行，並自97年2 月1 日起生效。」準此，系爭土地倘有農業發展條例施行細則第14條之1 規定認定之相關疑義，其主管機關應為台北縣政府城鄉發展局，合先敘明。
㈢再按「本條例第3 條第10款所稱依法供該款第1 目至第3 目
使用之農業用地，其法律依據及範圍如下：…四、依都市計畫法劃定為農業區、保護區內之土地。…前項農業用地經依法律變更編定為非農業用地，在依法應完成之細部計畫尚未完成，無法依變更後之用地使用，經上開法律主管機關認定仍應依原來農業用地使用分區別或用地別管制使用者，得適用本條例第37條第1 項、第38條第1 項或第2 項規定，不課徵土地增值稅或免徵遺產稅、贈與稅或田賦。」及「農業用地經依法變更為非農業用地，經該法律主管機關認定符合下列各款情形之一，並取得農業用地作農業使用證明書者，得適用本條例第37條第1 項、第38條第1 項或第2 項規定，不課徵土地增值稅或免徵遺產稅、贈與稅或田賦：一、依法應完成之細部計畫尚未完成，未能准許依變更後計畫用途使用者。二、已發布細部計畫地區，都市計畫書規定應實施市○○○○區段徵收，於公告實施市○○○○區段徵收計畫前，未依變更後之計畫用途申請建築使用者。」為行為時農發條例施行細則第2 條第1 項第4 款、第2 項及94年6 月12日修正公布之第14條之1 所規定。第以農業發展條例於92年2 月
7 日修正施行，然「農業發展條例施行細則」修正時，原第
2 條第2 項有關賦稅優惠規定僅及於「農業用地經依法律變更編定為非農業用地，在依法應完成之細部計畫尚未完成，無法依變更後之用地使用者，得享有相關稅賦之優惠」之情形，因已完成細部○○○區0000000區段徵收或市地重劃後始得申請開發，但政府往往礙於經費等問題遲未辦理，導致土地無法依變更後之分區作適當使用，只得繼續維持作原來農業使用，卻無法適用不課徵土地增值稅、免徵遺產稅或贈與稅之規定，未符公平，外界因此要求比照「細部計畫未完成，無法依變更後之用地使用地區，同樣享有賦稅優惠之待遇」，但因此項要求因涉及擴大免稅範圍政策，必需考量稅收短收及地方財政情形，故財政部認為本項修正影響賦稅收入，宜先依「稅式支出評估作業應注意事項」辦理評估後，提供政策參考，從而依據各縣（市）政府「已發布細部計畫地區，都市內規定應以整體開發方式開發，而未開發完成之地區分布於23個縣（市）（澎湖縣、連江縣除外），總處數約306 處，私有土地總面積約70,256,727平方公尺（約7025公頃），土地現值總額為258,123,083 千元」之統計資料，經政策考量及評估後，對於農業用地已變更為非農業用地經發布細部計畫地區，於公告實施市區徵收計畫前，仍作農業使用者，得適用不課徵土地增值稅、免徵遺產稅或贈與稅之規定，另併同原條文第2 條第2 項，依其內容相應於農業發展條例施行細則之規範次序，移列為第14條之1 ，故而農業發展條例施行細則修法進度，歷經兩年研議，至94年
6 月10日始修正發布實施。㈣經查，系爭土地於78年劃定為林口特定區之觀音山保護區，
嗣經都市主管機關於87年變更劃定為第一及第二風景專用區，遲至97年11月始變更回復為保護區，而被繼承人張萬吉係於93年8 月29日死亡，有臺北縣八里鄉公所都市計畫土地使用分區( 或公共設施施用地) 證明書在卷可稽( 見本院卷第77-82 頁) ，並為原告所不爭( 見起訴狀第2 頁事實及理由欄第乙點附本院卷第8 頁及本院卷第85頁筆錄) ，足見，系爭土地於被繼承人死亡時，係屬第一及第二風景專用區，核與前揭農發條例第3 條第10款、第11款及同法施行細則第2條規定「農業用地」之定義與範圍，尚有未合。參以臺北縣八里鄉公所98年8 月4 日北縣八農字第0980014193號函復「說明三、被繼承人張萬吉93年8 月29日死亡時，本案等12筆土地仍編定為第一或第二風景專區，不符合農業用地範圍本所不予受理申請。97年11月11日本案土地變更編定為第一或第二保護區後，繼承人丙○○於97年11月向本所申請農用證明始予以受理。」( 見原處分卷第108 頁) 益證系爭土地於被繼承人死亡當時非屬農業用地甚明，故臺北縣八里鄉公所於被繼承人張萬吉93年8 月29日死亡時，不予受理農用證明之申請。從而，被告依前揭規定，否准系爭土地自遺產總額中扣除，於法並無不合。原告尚不得以其於繼承行為後之97年12月8 日所取得之農業用地作農業使用證明，援引為扣除之依據。
㈤原告另主張系爭土地原屬非都市土地之農業用地，78年經劃
定為林口特定區之保護區，87年變更為林口特定區之第二風景區，迄今仍做農業使用，符合農發條例施行細則第2 條及第14條之1 規定，應准予依遺贈稅法第17條第1 項第6 款扣除云云。惟查，被告曾函詢台北縣政府城鄉發展局系爭土地於張萬吉死亡時，得否適用農業發展條例施行細則第14條之
1 減免稅賦，覆稱: 「說明四、故旨開土地依93年間之土地使用分區為『第一種及第二種風景專用區』，並不符合農業發展條例施行細則第2 條及現行農業發展條例施行細則第14條之1 規定。」等語，有臺北縣政府城鄉發展局98年11月20日北城開字第0980976386號函在卷可稽( 見原處分卷第1103頁) ，可知，系爭土地業經主管機關台北縣政府城鄉發展局認定不符合農業發展條例施行細則第2 條及現行農業發展條例施行細則第14條之1 規定在案。次查，台北縣政府以96年10月11日北府城開字第0960656107號函詢內政部營建署系爭土地得否適用農業發展條例施行細則第14條之1 ，覆稱: 「... 說明:...二、所詢土地於59年林口特定區綱要計畫劃設為觀音山區域公園，復於78年公告之變更林口特定區計畫(第一期公共設施保留地專案通盤檢討) 案中，變更為保護區。又依87年11月發布實施之變更林口特定區計畫( 觀音山區域公園為風○○○區00000000道路、公墓用地及部○○○區○○○○○區○道路、公墓用地、機關) 案，將59年劃設之觀音山區域公園範圍變更為風景專用區、公共設施用地。三、另84年6 月20日內政部都市計畫委員會第386 次會議審議上開風景專用區變更案之決議二: 『本案修正為主要計畫及細部計畫合併辦理... 。』，並於87年11月發布實施。該計畫書載述『壹、變更依據依據都市計畫法第16條及第27條第1 項第4 款規定辦理』。四、復查都市計畫第16條規定略以: 『... 特定區計畫之主要計畫所應表明事項...，得與細部計畫合併擬定之。』五、綜上，旨揭所詢土地位於上開87年11月發布實施之風景專用區變更案內，係屬主要計畫與細部計畫合併擬定。」等語，有該署96年11月21日營署都字第0962919339號函附卷可徵( 見原處分卷第0000-000
0 頁) ，足見，本案無須由都市計畫擬定機關另行辦理細部計畫之擬定工作，自無農業發展條例施行細則第2 條及現行農業發展條例施行細則第14條之1 所定「應擬完成之細部計畫尚未完成，致無法依變更後用途使用之情形」。是原告此部分之主張，委無可採。
㈥從而，本件原告之父張萬吉於93年8 月29日死亡，原告辦理
遺產稅申報，列報農業用地扣除額30,900,168元，經被告以系爭土地未取得農業用地作農業使用證明書為由否准扣除，並核定農業用地扣除額5,895,069 元，並無違誤。
六、綜上，原告所訴各節，均非可採，原處分( 含復查決定) 關於系爭土地農業用地扣除額部分認事用法，核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分( 含復查決定) 關於系爭土地農業用地扣除額部分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段、第104 條，民事訴訟法第85條第2 項，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 10 月 14 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 帥嘉寶
法 官 陳心弘法 官 林惠瑜上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 99 年 10 月 14 日
書記官 劉道文