臺北高等行政法院判決
99年度訴字第184號100年10月13日辯論終結原 告 財團法人佛教慈濟綜合醫院代 表 人 釋證嚴訴訟代理人 聶齊桓律師
林進富律師被 告 花蓮縣地方稅務局代 表 人 林全祿（局長）訴訟代理人 鄧玉蘭
邱月霞葉秀桃上列當事人間房屋稅事件，原告不服花蓮縣政府中華民國98年12月22日府行法字第0980216313號函送98訴字第017 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：原告經合法通知，無正當理由未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列情形，因依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、事實概要：原告所有坐落花蓮市○○里○○路○ 段○○○ 號、711 號○○里鎮○○里○○街○○○ 號等房屋（下稱系爭房屋），於被告辦理97年度房屋稅籍清查時，發現原告係依醫療法第5 條規定，由行政院衛生署（下稱衛生署）核准設立之醫療財團法人，非屬內政部依「內政部審查內政業務財團法人設立許可及監督要點」核准立案並完成財團法人登記之內政業務財團法人，核與房屋稅條例第15條第1 項第2 款「業經立案之私立慈善救濟事業」之免徵房屋稅要件不符，被告遂核定課徵原告98年（97年7 月1 日至98年6 月30日）房屋稅新臺幣（下同）6,995,046 元。原告對扣除營業及非住非營（地下停車場出租）使用房屋稅額計105,715 元後之稅額6,889,331元部分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠原告係由財團法人中華民國佛教慈濟慈善事業基金會（下稱
慈濟基金會）為提供慈善醫療救助服務之目的，而捐助成立之非以營利為目的之公益財團法人。證嚴法師（原告董事長）明知設此醫院，經營必將虧損，必有賴慈濟基金會資助，仍決意於75年將原告之本院創設於花蓮，無非係以慈善救濟觀點設立醫院，冀使偏遠地區能享有經濟發達地區相同之優質醫療服務。其後設立各分院亦均非挑選人口眾多、經濟發達的地區設立，足證非以經濟效益或賺錢為目的。原告與慈濟基金會合作，成立「慈濟人醫會」（下稱人醫會），使用醫院人力與資源，從事慈善醫療救護工作，投入人力、資金推動捐髓風氣，並以醫院為據點，建立志工體系，致力推動醫療之慈善救濟關懷服務，由此足以反映原告設立之理念與本質（原告捐助章程第3 條規定，亦自始揭櫫慈善救濟之設立宗旨）。由於原告從事慈善救濟事業，在覓地變更登記以設立醫院等行政作業上，方能受到歷任省主席及前總統李登輝及地方首長鼎力協助，主管機關衛生署並於76年7 月4 日以衛署醫字第675199號函證明原告係非以營利為目的之財團法人，花蓮稅捐稽徵處亦於76年10月15日以原告符合房屋稅條例第15條第1 項第2 款規定，於91年准予免徵房屋稅。再由臺灣花蓮地方法院核發之原告法人登記證書之目的欄亦載明「本院以佛教慈濟精神辦理醫療服務，不以營利為目的，提高地區醫療水準，培養優秀醫事人才及照顧低收入民眾就醫，以服務社會為目的」，故原告係不以營利為目的之私立慈善救濟事業。以上均足表徵原告立案宗旨即係慈善救濟事業，與房屋稅條例第15條第1 項第2 款相合。
㈡房屋稅條例第15條第1 項第2 款並非規定財團法人醫院必須
向內政部作法人登記為「救濟事業」後，始得免徵房屋稅，係規定「業經立案之私立慈善救濟事業」得免徵房屋稅：
⒈政治大學非營利中心主任江明修教授認為財團法人是以財產
的集合為基礎，性質上皆為公益性。目前國內有關財團法人的制度運作主要規定於民法，部分則另以特別法（如私校法、醫療法）規範之。由於民法中僅為原則性規定，各政府主管機關基於管理需要，又分別制定了相關監督準則與辦法；慈善救濟為公益團體的目的事業，不因主管機關或組織設立方式之不同而有損害其慈善救濟之本質。惟房屋稅條例第15條第1 項第2 款未明定私立慈善救濟事業之「立案」主管機關係專指內政部，祇要原告完成財團法人登記立案並有從事慈善醫療救濟服務之目的與事實，自應被認定為「經主管機關核准立案之私立慈善救濟事業」；被告增加法律所無之限制，有違租稅法律主義及行政程序法第4 條及第8 條之規定。另按財政部93年度自行研究報告亦指出租稅法定主義係稅法上建制之基本原則之一，法律保留原則為租稅法上之具體實現，故稅捐之核課，就具體個案認定問題涉及裁量權者，若逾越租稅法定主義適用界限，即有違租稅法之安定性而引發行政爭訟，故被告於決定書中主張租稅法所重視者，為足以表徵納稅能力之實質經濟事實而非外觀之法律行為或形式登記云云，實已違反憲法保留及法律授權逾越憲法及法律所保障人民之財產權。且根據非營利組織租稅學者許崇源教授認為根據補助說與主權說，非營利組織從事公益事務，具有輔助政府支出的功能，使政府負擔減輕，所以政府應減免其稅捐。政府不選擇直接支出而選擇免稅（政府可選擇自行執行、直接補助或減免稅捐之隱藏式補助），其目的在使非營利組織免於政府干預，並免於浪費資源於遊說或租稅規劃。故公益組織有其自治管理之權，但是政府依法行政監督表徵於法令的明確及行政行為的合法與適當性。故慈善救濟事業非以形式附設為要，而以其是否從事醫療慈善救濟之公益服務行為實質審查，此即為房屋稅條例第15條第1 項第2 款之真義。
⒉依原告捐助章程第8 條規定，在決策權之結構設計上，亦已
實質監督原告慈善救濟事業之執行與規劃；同章程第17條規定，其財產公共利益特性與一般營利性醫院不同，自應符合租稅減免的要件。縱以被告所援引之財政部71年12月8 日台財稅第38854 號及臺灣省稅務局68年5 月14日稅三字第3447
8 號函意旨，亦未直接排除醫事財團法人得適用房屋稅條例第15條第1 項第2 款之規定免徵房屋稅。而上開函謂「醫事財團法人所有之房屋，除符合房屋稅條例第15條第1 項第2款規定之慈善救濟事業，不以營利為目的，其直接供辦理事業所使用者可免徵房屋稅外，其餘尚無特別減免規定。……」可見醫事財團法人亦有屬慈善救濟事業者，並得適用免徵房屋稅規定，且由於除該條例第15條第1 項第2 款規定外「其餘尚無特別減免規定」，因此導出「所謂免徵醫事財團法人自有供事業用房舍房屋稅乙節，因乏法令依據，歉難照准。」之結論，意指醫事財團法人若不具備房屋稅條例第15條第1 項第2 款免徵事由，就無法令依據可以免徵。是該函係認為若符合該條款規定之醫事財團法人，得免徵房屋稅，被告自難以此函作為醫事財團法人無房屋稅條例第15條第1 項第2 款適用之依據；再按「○○紀念醫院既經貴處查明雖係財團法人，但非慈善救濟事業，其所有房屋自未便免徵房屋稅」，係說明醫事財團法人免徵房屋稅以有實際從事慈善救濟事業者為限，其經查明並無實際從事慈善救濟事業者，尚不得適用免稅規定。是以醫事財團法人是否適用房屋稅條例第15條第1 項第2 款免稅規定，應視其是否有從事慈善救濟事業之實質為斷，非認醫事財團法人均無房屋稅免稅之情形。故被告主張從事公益之醫事財團法人係以登記在內政部始能符合房屋稅條例第15條第1 項第2 款規定，其解釋即逾越法律授權。
㈢被告撤銷核予原告免徵房屋稅之授益行政處分，有違信賴保護原則及違反撤銷權行使之法律規範：
⒈原告於89年申請免稅時即以獨立醫療財團法人資料送審，被
告亦依法完成審查，核予免稅通知，難謂有行政處分違法之構成條件。縱認係處分本身錯誤，原告之所受免稅授益處分並無行政程序法第119 條規範信賴不值得保護之各款情形之一，依同法第117 條第1 項第2 款不得撤銷，如同意被告之撤銷，基於信賴保護利益亦得請求相當之補償。退萬步言，據財政部92年3 月21日台財稅字第0920451438號函詢衛生署稱：「為研議財團法人醫院房屋稅徵免需要，轉惠知財團法人醫院提供落實社會福利慈善事業之推動，所用於醫療救濟及其他慈善救濟支出項目，又馬偕醫院，慈濟綜合醫院……。」等語，是財政部於92年間已知衛生署回覆之函詢結果，惟無論回函結果如何：⑴倘財政部認原告非屬慈善救濟事業而不符房屋稅免徵要件，則其已知悉原告不符合免徵房屋稅之法定要件與情事，即屬已知有撤銷原因，依行政程序法第
117 條撤銷權行使之除斥期間規定，應自被告或其上級機關知有撤銷原因時起2 年內為之。依陳新民教授認為，即使被告之撤銷處分具實質法定理由，但已過2 年除斥期間，按行政程序法第111 條為具重大明顯瑕疵處分，應為無效之處分。⑵若92年時，財政部認為原告符合免徵房屋稅之法定要件，即屬認定原告係慈善救濟事業，是下級機關之認定不容與上級機關之認定牴觸，下級機關所為牴觸上級機關認定之行政處分即屬無效之處分。
⒉實則財政部於92年3 月21日以台財稅字第0920451438號函詢
衛生署，該署於92年4 月4 日以衛署醫字第0920202773號回函稱：「四、至本案有關財團法人醫療機構之房屋稅徵免疑義乙節，本署認為基於財團法人醫療機構之公益性質及其社會責任與服務事項，有關此類機構房屋稅之徵收，建請得依房屋稅條例第15條第1 項第2 款規定或貴部61年11月4 日台財稅第37824 號函示規定，予以免徵為宜」等語，足證衛生署認為原告合於救濟事業之規定。財政部函詢後，若未進而要求所屬稅捐稽徵處追補原告房屋稅，足認其同意衛生署之見解。被告就房屋稅條例第15條第1 項第2 款所規定「業經立案之私立慈善救濟事業」之解釋既與衛生署之解釋不同，而衛生署之位階較被告為高之情形下，被告實宜先依司法院大法官審理案件法第7 條第1 項第1 款之規定，聲請大法官會議統一解釋，不宜在統一解釋前，貿然將「業經立案之私立慈善救濟事業」加上法律所無之限制即須向內政部登記，才算是該款所稱之「業經立案之慈善救濟事業」，而遽認原告不合於「業經立案之私立慈善救濟事業」之要件。
㈣本件爭點在於房屋稅條例第15條第1 項第2 款「業經立案」之私立「慈善救濟事業」兩項要件：
⒈依我國社會救助法、身心障礙者權益保障法、兒童及少年福
利法、老人福利法之規定，社會福利原是政府的義務，但在現代社會多元需求下，僅由政府提供社會福利已然不足，主管機關在執行法定社會福利事項上，應與民間團體合作，而有賴民間團體協助者，絕大多數都與醫療或醫院有關。內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函所指「本部上開相關規定」無論是社會救助法（生活扶助、醫療補助、急難救助及災害救助）、身心障礙者權益保障法（保健醫療、健康檢查、保健服務、整合醫療資源、健康維護、生育保健、身心障礙者特別門診、醫療復健、醫療費用補助、醫療輔具之補助）、兒童及少年福利法（維護兒童及少年健康、治療、早期療育、身心障礙重建、婦幼衛生、優生保健、發展遲緩兒童早期醫療、兒童及少年心理保健、醫療、復健、醫療補助、醫療照顧措施、罹患性病、有酒癮、藥物濫用）及老人福利法（預防保健、心理衛生、醫療、復健、醫護服務、復健服務、關懷訪視服務、緊急救援服務、復健服務、輔具服務、心理諮商服務、日間照顧服務、緊急送醫服務、健康檢查、保健服務、醫療費用），都是與「醫療」或「醫院」有關之規定，列為社會福利重要工作項目之一，所以「醫療」或與「醫院」有關事項本身，就是符合96年內政部函所指「本部上開相關規定」的慈善救濟項目。原告實際上從事符合該函所指「本部上開相關規定」的慈善救濟項目，比被告所認為的慈善救濟事業即財團法人老人扶療養院涉獵的項目更多，自應被認定為以慈善救濟為主要目的事業。
⒉內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函釋既認慈
善救濟事業設立之法令依據與認定標準「本部相關法規並未加以範定」，則內政部即無法律依據要求衛生署應參考不是慈善救濟事業規定之「上開相關規定」。退萬步言，縱令加以參考，原告也已符合「上開相關規定」。財政部認為教會附設醫院是房屋稅條例第15條第1 項第2 款之「慈善救濟事業」（財政部64年11月4 日台財稅第37824 號、64年12月19日台財稅第38987 號函釋參照），足證醫院可以是慈善救濟的平台或主體，醫療可以是慈善救濟給付之標的。最高行政法院判決推測財政部似認教會屬經立案之私立慈善救濟事業，進而認所附設之醫院合於房屋稅條例第15條第1 項第2 款規定之要件云云。惟教會是依房屋稅條例第15條第1 項第3款「宗教團體供傳教佈道之教堂及寺廟」而免徵房屋稅，非依第2 款「業經立案之私立慈善救濟事業」而免徵，故最高行政法院判決前開推測性論述，依房屋稅條例第15條第1 項第3 款不能成立。再由宗教團體（教會）附設圖書館亦是依房屋稅條例第15條第1 項第3 款免徵，而非第2 款免徵，有財政部75年6 月4 日台財稅第0000000 號函釋可稽，足證財政部實係因「教會附設醫院」是醫院，故以其為「慈善救濟事業」而免徵房屋稅。被告所認為的慈善救濟事業即「財團法人老人扶療養院」和原告一樣有收費，財政部所認為的慈善救濟事業即「教會附設醫院」亦一樣有收費，但均無礙其被認定為慈善救濟事業。財政部98年4 月9 日台財稅字第09804526600 號函釋持與衛生署相同見解認為：「……本署（即衛生署）所管醫療財團法人所收取之費用及其收益之運用有關規範，並未與前開內政部規定有不一致情形……本部同意上開內政部及行政院衛生署意見」等語可參。故財政部與衛生署均認為收費與否，與是否為慈善救濟事業無關。況「財團法人老人扶療養院」與受惠者間所訂契約是「醫療」、「照顧」（高階的照顧是護士，低階的照顧是看護）及「旅館」的混合契約；醫院同樣有「醫療」、「照顧」及「住院」的服務。若「醫療」與「照顧」不能被認定為「慈善救濟行為」，則扣除「醫療」與「照顧」兩項工作後，難道「財團法人老人扶療養機構」僅係因提供了「旅館」（即住宿之部分）而被認定為「慈善救濟事業」？當然不是，由此益證不僅是提供住宿可以是慈善救濟行為，「醫療」與「照顧」行為，也可以同時是慈善救濟行為。
⒊財團法人醫院是否係慈善救濟事業之認定標準為何？內政部
96年12月17日內授中社字第0960018943號函釋認為慈善救濟事業之認定標準「本部相關法規並未加以範定」，是並無法律規範或限制；該函進而認為「財團法人醫院是否屬慈善救濟事業，宜向其主管機關衛生署洽詢，並參考本部上開相關規定」即應由衛生署參考內政部「上開相關規定」認定。而「本部上開相關規定」即社會救助法、身心障礙者權益保障法、兒童及少年福利法、老人福利法所規定之社會福利項目，由政府為之屬社會福利，由民間為之屬慈善救濟。此為內政部提供之標準。教會是宗教團體法人，附設醫院是不具法人人格之內部單位，因醫院須經醫療法規範之故，經分割獨立成為財團法人，而改隸衛生署，即向衛生署立案，向法院登記為財團法人，取得法人人格時，財政部98年4 月9 日台財稅字第09804526600 號函釋認為只要其：⑴具備慈善救濟本質，及⑵從事慈善救濟工作之兩項要件，就仍屬符合房屋稅條例第15條第1 項第2 款「慈善救濟事業」之要件，而與不具備慈善救濟本質，或並未從事慈善救濟工作之其餘財團法人醫院加以區隔；且財政部98年函釋進而謂如果「嗣後其慈善救濟本質有變更者，請該署函知該醫院所在地地方稅稽徵機關，俾依法課徵房屋稅」，是認衛生署發現該醫院「慈善救濟本質有變更」時，應告知稅捐機關復課房屋稅。又衛生署認為原告符合「持續」並「提供醫療救濟服務」兩項要件，而認定是房屋稅條例第15條第1 項第2 款「慈善救濟事業」，有衛生署96年12月5 日衛署醫字第0960053851號函釋可證，而與未持續提供醫療救濟服務之其餘財團法人醫院加以區隔。綜合上開內政部、財政部及衛生署之函釋，則相關主管機關認定財團法人醫院為「慈善救濟事業」之標準，即得歸納為：⑴具備慈善救濟本質、⑵持續性、⑶提供或從事符合社會救助法、身心障礙者權益保障法、兒童及少年福利法、老人福利法所規定社會福利項目之醫療救濟服務或慈善救濟工作之3 項要件，而原告完全符合此3 項要件，應屬「慈善救濟事業」。
⒋以往慈善救濟主要分散在內政部及衛生署的業務中，應向何
機關立案，房屋稅條例並無限制，現在基於功能導向、組織再造之需求，99年2 月3 日修正公布「行政院組織法」第3條第11款規定：「行政院設下列各部：一、內政部。……十
一、衛生福利部」，定於101 年1 月1 日起生效，即將內政部社會司裁撤，其業務劃歸衛生署，並將衛生署升格為「衛生福利部」，即自101 年1 月1 日起，沒有慈善救濟事業能向內政部立案，事實上只能向衛生署（即衛生福利部）立案，益證向衛生署立案並無違誤；反而「應向內政部立案」或「原則上應向內政部立案」之見解，將失所附麗。房屋稅條例第15條第1 項第2 款「業經立案」非但未限制立案機關，抑且未規定為「經向內政部立案」或「原則上應向內政部立案」，故向衛生署立案，應已符合規定。被告無權違憲增加法律所無之限制，而要求僅限向內政部立案者才得免徵（司法院釋字第530 、478 號解釋參照）。內政部始終自認是社會福利事業主管機關，從不自認是慈善救濟事業主管機關，所以關於醫療財團法人是否慈善救濟事業，要問其主管機關衛生署，且內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函兩度自認是「社會福利事業主管機關」，並稱「有關慈善救濟事業之型態、範圍及其設立之法令依據與認定標準乙節，本部相關法規並未加以範定」，既不自認是慈善救濟事業主管機關，即無「應向內政部立案」或「原則上應向內政部立案」之理由。且據內政部100 年5 月23日內授中社字第1000700490號函釋，內政部認為社會福利事業只是慈善救濟事業的一塊，並非只有向該部立案的社會福利事業，才可以是慈善救濟事業，向衛生署立案的醫療財團法人，亦可以是慈善救濟事業，是衛生署認定原告是慈善救濟事業乙節，與內政部所認知之法律規定意旨並無不符；且醫療財團法人既係向衛生署立案，其是否為慈善救濟事業，依行政一體原則，自應由衛生署認定，內政部上開函釋與原告見解相同。衛生署每年考核原告經會計師簽證之財務報表，並以衛生署96年函認定原告係屬慈善救濟事業，其認定結果，復與「佛教慈濟綜合醫院慈善救濟執行報告（91-99 年）」顯示原告確實持續從事醫療救濟服務或慈善救濟工作而具備慈善救濟本質之事實相符。再據內政部100 年7 月19日內授中社字第1000015998號函釋，已否認其是慈善救濟事業之中央主管機關，應由其醫療事業主管機關衛生署認定，且無須再向內政部立案。
⒌財政部、內政部、衛生署若有權限爭議，應由其上級機關行
政院決定權限之劃分。行政院為此於100 年9 月6 日召開跨部會之協調會，行政院秘書長林中森認為原告在國內外義診及從事慈善救濟工作，有目共睹，本案有行政程序法第6 條差別待遇的問題，且社會觀感認原告是慈善救濟事業。101年1 月1 日行政院組織法生效後，劃歸衛生福利部（即衛生署）統籌處理就不再成為問題，為了解決目前財政部、內政部、衛生署間就原告係醫療財團法人，但是否亦係慈善救濟事業，應否向內政部立案之不一致問題，前開行政院跨部會之協調會已作出結論，認為目前實務執行上並不以向內政部立案者為限，此有行政院100 年9 月6 日跨部會之協調會議紀錄可證。
⒍財政部98年4 月9 日台財稅字第09804526600 號函就教會附
設醫院（即原係教會之內部單位，並非獨立法人，係教會向內政部作宗教團體之立案，而其醫院具慈善救濟事業之本質）改向衛生署立案為「醫療財團法人」（即獨立法人），仍認定其為慈善救濟事業，顯亦認為向衛生署立案，仍屬符合房屋稅條例第15條第1 項第2 款「業經立案」之要件，否則各「財團法人教會醫院」（財團法人台灣基督教長老教會新樓醫院、財團法人彰化基督教醫院、財團法人天主教聖功醫院、財團法人天主教靈醫會羅東聖母醫院、財團法人屏東基督教醫院、財團法人天主教若瑟醫院、財團法人天主教聖馬爾定醫院、財團法人嘉義基督教醫院、財團法人天主教聖保祿修女會醫院、財團法人台東基督教醫院、財團法人恆春基督教醫院、財團法人高雄基督教信義醫院、財團法人天主教耕莘醫院、財團法人埔里基督教醫院）均係「醫療財團法人」，要如何適用房屋稅條例第15條第1 項第2 款而免徵房屋稅？㈤按醫療法第21條規定，醫療機構收取醫療費用之標準，由直
轄市、縣（市）主管機關核定之。依法所有類型之醫療院所，不問其是否為慈善救濟事業，其收費標準與型態均係依主管機關指示申請辦理，遍查醫療法及房屋稅條例亦無慈善救濟醫院應為特別收費之規定，被告以原告遵守法令收費之事實，據為認定非屬慈善救濟醫院，非但違反論理原則，抑且將受費差異作為房屋稅免徵之負擔條件，實有違依法行政原則及授權基礎之遵守。原告非但對貧民、災區民眾等施以義診，有「慈善救濟執行報告」可證，符合財政部100 年8 月
3 日台財稅字第1000273810號函「對貧民等施予醫療救濟」之要件，抑且對低收入戶、老人、身心障礙者等予以醫療補助，有「佛教慈濟綜合醫院社會服務室醫療補助辦法」為憑，故收費標準與一般財團法人醫院不完全相同，且符合財政部前函「訂定較一般醫院收費為低之收費標準」之要件，自應同免房屋稅，以符課稅公平。且基於租稅公平性，何以實際未從事慈善救濟事業之若干學校附設醫院，徒以其係學校附設醫院即能依房屋稅條例第15條第1 項第1 款使其獲得房屋稅免徵？細觀該條款之構成要件內，完全無學校附設醫院得免徵房屋稅之文字，竟予免稅，反而對於實際從事慈善救濟之原告，卻增加房屋稅條例第15條第1 項第2 款所無之限制即「須向內政部立案」，來剝奪實際從事慈善救濟與醫療業務之醫療財團法人之房屋稅免徵優惠，豈符租稅公平與實質課稅原則？另同樣有收費而免徵房屋稅之醫院有：國立臺灣大學醫學院附設醫院、中山醫學大學附設醫院、高雄醫學院附設中和紀念醫院、中國醫藥大學附設醫院、臺北醫學大學附設醫院等。原告同係醫院卻不能免徵，在法律解釋及課稅徵收上，均顯失公平。
㈥被告於另案援引財團法人「為恭紀念醫院」之案例（即臺中
高等行政法院93年度訴字第89號判決）據以主張「業經立案之私立慈善救濟事業」應解釋為「須向內政部立案」云云。惟臺中高等行政法院93年度訴字第89號判決之審判長沈應南、陪席法官林秋華、受命法官許武峰，已就原告潭子分院房屋稅案件，於97年7 月23日以96年度訴字第179 號判決，認不再以「應向內政部立案」作為房屋稅條例第15條第1 項第
2 款免徵房屋稅之要件，而判決「向衛生署立案」之原告勝訴，已修正渠等在為恭紀念醫院判決之見解。又為恭紀念醫院判決之相同審判長、陪席法官，另就財團法人彰化基督教醫院之房屋稅案件，於97年11月12日以97年度訴字第184 號判決，認向衛生署登記之財團法人彰化基督教醫院符合房屋稅條例第15條第1 項第2 款免徵房屋稅之要件，而判決該醫院全部勝訴在案，已再度修正渠等在為恭紀念醫院判決之見解。截至98年12月31日止，原告已先後就臺北分院94及95年度、潭子分院96年度、關山分院91-96 年度、臺北分院96年度、花蓮本院與玉里分院91-96 年度、潭子分院97年度、花蓮本院與玉里分院97年度、大林分院91-96 年度、關山分院97年度、大林分院97年度、臺北分院97年度醫院附屬醫生值班室、臺北分院97年度、潭子分院98年度、臺北分院98年度房屋稅，分別於鈞院、臺中高等行政法院、高雄高等行政法院，共計獲得14件房屋稅案件之勝訴判決。由於內政部自認係社會福利事業主管機關，非慈善救濟事業主管機關，且並無法律規定內政部係慈善救濟事業主管機關，自不容稅捐機關代替立法院立法，片面指定內政部擔任慈善救濟事業主管機關，而違憲增加法律所無之限制。
㈦原告捐助章程中之業務範圍雖非全屬慈善救濟之性質，而有
部分為醫療相關業務，惟此係因原告本身亦為醫療財團法人，除從事慈善救濟外，仍應依法及依其設立目的從事醫療相關業務，此與原告同時屬於慈善救濟事業之本質，並無牴觸，換言之，原告係以醫療機構作為本體及平台從事慈善救濟之事業：
⒈最高行政法院99年度判字第1327號判決理由中，對於慈善救
濟實質上是否屬原告主要目的事業所提出之質疑，係基於原告捐助章程中關於業務範圍之規定共有13項，惟其中與慈善救濟有關者僅第10項「辦理義診暨弱勢族群及低收入戶之照護」及第12項「辦理老人及身心障礙者等社會福利服務事項」，其他俱屬與慈善救濟無關之醫療相關業務。最高行政法院上開質疑應屬誤解；蓋依醫療法第5 條第2 項規定，雖原告捐助章程中之業務範圍並非全屬慈善救濟之性質，此係因原告本為醫療財團法人，除從事慈善救濟事務外，當然亦應依法及依其設立目的從事醫療事業；蓋依衛生署公布之「醫療財團法人捐助章程參考範例」關於醫療財團法人業務範疇之規定，醫療財團法人之業務範疇包括：醫療服務事業、醫事人員培養、醫學研究、社會大眾健康之促進、護理、精神復健等服務、老人、身心障礙者及其他社會福利服務以及其他醫療公益有關之事業等。原告既屬醫療財團法人，故捐助章程除慈善救濟相關業務（包括辦理義診暨弱勢族群及低收入戶之照護以及辦理長期照護之服務或養生服務之事項等）外，當然必須包括前開衛生署捐助章程範例所訂與醫療財團法人本質相關之業務，否則即與醫療財團法人從事醫療事業之本質有違。換言之，原告身為醫療財團法人，除從事慈善救濟外，當然仍應依法及依其設立目的從事醫療事業，此與其同時屬於私立慈善救濟事業之本質，並無牴觸，換言之，原告係以醫療機構作為本體及平台從事慈善救濟之事業。
⒉此外，醫療財團法人是否具慈善救濟之本質及是否從事慈善
救濟工作，應採實質認定，不應僅以捐助章程上所載慈善救濟業務項次之多寡為斷。蓋捐助章程上所載之業務項目，僅係表明各該財團法人所從事之業務範圍，至於該財團法人實際從事各業務範圍所投入之人力、心力、金錢及時間，則全然無法從捐助章程上所載之業務事項的「數目」看出。而是否在捐助章程上逐一列出某項業務項目的細項，或僅概括列出該業務項目之大方向，由財團法人日後自行落實執行該項業務，實取決於捐助章程起草者一念之間，而與該財團法人從事各項業務之實際比重無關。換言之，就原告是否屬私立慈善救濟事業一事，仍應從原告投入各項慈善救濟工作之情形實質審查，不得逕行以章程所載之業務項目數目為形式判斷，方為適法。
㈧房屋稅條例第15條第1 項第2 款所定「業經立案之私立慈善
救濟事業」應不限於向內政部立案，向衛生署立案之醫療財團法人亦得適用房屋稅條例第15條第1 項第2 款之規定：
⒈土地稅減免規則並無房屋稅條例第15條第1 項第2 款「私立
慈善救濟事業」之用語，且未定義何謂「私立慈善救濟事業」；土地稅減免規則第8 條第1 項第5 款亦完全沒有私立醫院不得為慈善救濟事業之法規意涵，否則基督教醫院也無法符合慈善救濟事業之標準。該條款所稱「社會救濟慈善事業」，與房屋稅條例第15條第1 項第2 款「私立慈善救濟事業」之用語不同，範疇自不一致。所謂「社會救濟慈善事業」係限於「社會救濟」之慈善事業，參諸社會救助法第2 條，土地稅減免規則第8 條第1 項第5 款所稱「社會救濟慈善事業」係相當於從事社會救助法第2 條所稱之「生活扶助」、「醫療補助」之慈善事業，尚不包括社會救助法之「急難救助及災害救助」，也不包括「身心障礙者權益保障法」、「兒童及少年福利法」等所規定之相關慈善救濟。因此「社會救濟慈善事業」範圍較窄，不等同於「私立慈善救濟事業」，此所以土地稅減免規則第8 條第1 項第5 款在最後要加上「及其他為促進公眾利益，不以營利為目的，且不以同業、同鄉、同學、宗親成員或其他特定之人等為主要受益對象之事業」之概括用語，來擴大地價稅免徵對象之範圍。從而土地稅減免規則將「私立醫院」與「社會救濟慈善事業」分別例示，尚無法據此作出「醫療財團法人」不得被認定為「私立慈善救濟事業」之結論。何況「私立醫院」也被土地稅減免規則第8 條第1 項第5 款列為免徵地價稅之對象。⒉最高行政法院99年度判字第1327號判決理由雖以土地稅減免
規則第8 條第1 項第5 款將「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院」與「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之社會救濟慈善事業」同時例示為由，認為「已辦理財團法人登記之醫療財團法人」並非當然為經立案之慈善救濟事業，惟最高行政法院並未因此否認「已辦理財團法人登記之醫療財團法人」於符合一定之要件下，得認屬於房屋稅條例第15條第1 項第2 款所稱之慈善救濟事業，至為明確。自法條文義觀之，土地稅減免規則第8 條第1項第5 款雖將「私立醫院」、「捐血機構」與「社會救濟慈善事業」同時例示，惟該規定僅係將具有「社會救濟慈善及其他以促進公眾利益為目的」之事業，列入該規則第8 條第
1 項第5 款得減免地價稅之適用對象，同時明確指出「私立醫院」、「捐血機構」及「社會救濟慈善事業」屬得減免地價稅之機構而已；並不表示私立醫院不具有社會救濟慈善之性質。換言之，就醫療財團法人土地稅之減免，係依土地稅減免規則第8 條第1 項第5 款所例示之「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院」之規定，而就其房屋稅之減免，則係依房屋稅條例第15條第1 項第2 款，實質審查該醫療財團法人是否符合該條關於「慈善救濟事業」等要件；因此，就醫療財團法人土地稅及房屋稅之減免，雖於立法體例及法條文字上略有差異，惟其立法目的並無二致，同在鼓勵慈善救濟事業行善救人，被告自不得以土地稅減免規則第8 條第1 項第5 款及房屋稅條例第15條第1 項第2 款之法條文字不同為由，無端否認醫療財團法人「仍有可能」屬經立案之慈善救濟事業。此外，最高行政法院前開理由表示「醫療財團法人『並非當然』屬經立案之慈善救濟事業」，可知經衛生署許可立案之「醫療財團法人『仍有可能』屬經立案之慈善救濟事業」；換言之，最高行政法院亦肯認房屋稅條例第15條第1 項第2 款之適用，並不限於「向內政部申請立案」；如醫療財團法人業經其主管機關即衛生署許可立案，且經洽詢衛生署及參考內政部相關規定之結果，認為屬慈善救濟事業而符合房屋稅條例第15條第1 項第2 款者，即得適用免徵房屋稅之規定。
⒊依財政部71年12月8 日台財稅第38854 號函釋意旨，醫療財
團法人所有之房屋，除符合房屋稅條例第15條第1 項第2 款規定之慈善救濟事業而得免徵房屋稅外，其餘無特別減免規定；換言之，醫療財團法人如符合房屋稅條例第15條第1 項第2 款規定之慈善救濟事業者，其直接供辦理事業所使用之房屋，即得免徵房屋稅。從上開財政部71年函釋可知，財政部並無將醫療財團法人排除於房屋稅條例第15條第1 項第2款規定之意旨。此外，依財政部98年4 月9 日台財稅字第09804526600 號函文而得免徵房屋稅之適用對象，包括基督教長老教會新樓醫院、彰化基督教醫院、天主教聖功醫院、天主教耕莘醫院、南投埔里基督教醫院、屏東基督教醫院、臺東基督教醫院、嘉義基督教醫院等。由此可知，前開隸屬於衛生署之醫療財團法人，均屬房屋稅條例第15條第1 項第2款之「業經立案之私立慈善救濟事業」，而得適用免徵房屋稅之規定。換言之，所謂「業經立案之私立慈善救濟事業」，並不限於向內政部立案。
⒋另依醫療法第38條第2 項規定，關於房屋稅之減免，如依被
告主張，將房屋稅條例第15條第1 項第2 款之適用範圍，侷限於向內政部立案者始得享有該免稅優惠，而不及於向衛生署等其他政府機關立案之慈善救濟事業，無異於使醫療法該規定形同具文，蓋醫療財團法人根本無從向內政部申請立案；因此，如依被告之主張，則醫療財團法人縱使實際上從事慈善救濟工作者，仍將因政府管理權責之劃分，而根本無從向內政部申請立案，進而無從適用該免稅規定，此不僅將使醫療法第38條第2 項之規定形同具文，亦與房屋稅條例第15條第1 項第2 款以免徵房屋稅鼓勵慈善救濟事業行善救人之立法目的相悖，顯然有違法律之體系解釋及目的解釋。因此，向衛生署立案之醫療財團法人亦得適用房屋稅條例第15條第1 項第2 款之規定。
㈨原告每年免費「職前訓練」及「在職訓練」而訓練出來的醫
療志工，即為原告之志工，即使該志工也參與「陽光基金會」或其他基金會活動而擔任他人的志工，甚至也接受他人的其他訓練，但仍無礙其具備原告醫療志工之資格，得隨時報名參加原告之義診活動或其他活動。原告的志工和法院或稅務局的志工不同，例如原告發動醫護人員及醫療志工至災區現場救助，核其行為係提供免費醫療救濟服務及慈善救濟工作，屬於社會救助法之「醫療補助」與「災害救助」；義診之性質則是「社會救助法」上的「醫療補助」。被告辯以原告係於醫院外進行醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務，不符合直接供辦理事業所使用之自有房屋之要件云云，惟原告房屋也同時是直接供醫療慈善救濟使用，符合直接供辦理事業所使用之自有房屋之要件，遑論醫療慈善救濟豈有必須龜縮在醫院內才得免徵房屋稅之理，此絕非慈善救濟事業免徵房屋稅之立法目的。被告辯以貧病生活補助係由原告將需生活扶助的病患轉介由慈濟基金會提供生活扶助，原告非對該個案直接行使救助行為云云，惟就診及住院期間貧困病患之生活扶助係由原告逕行負擔，例如貧困病患之看護、出院之交通補助、病患應繳而付不起之健保費、住院期間尿布、伙食費等生活費用、喪葬費用等費用扶助，均屬「生活扶助」性質。關注病患是否貧困，訪查其需不需要醫療補助或生活扶助，住院期間醫療補助與生活扶助係由原告逕行負擔。病患出院後需要生活扶助時，由原告以書面為該病患向慈濟基金會申請生活扶助。被告又辯以社區醫療服務中辦理病友團體、社區居家關懷、社會公共衛生教育等皆為社會公益事業云云；原告依醫療法第46條規定提撥96年度醫療社會服務費用1 億9,230 萬7,357 元僅屬社會公益事業，且因慈善救濟僅係「公益」類型之一，尚難據以稱醫療社會服務費用支出即為慈善救濟支出云云。惟慈善救濟本具社會公益性質，豈可倒果為因，謂具社會公益性質就不再是慈善救濟。按原告之醫療社會服務費用支出即「慈善救濟執行報告」第1頁「慈善救濟統計表」所載各欄，即「經濟個案補助費用（醫療、看護、交通、健保、生活、喪葬等）」「器官捐贈補助費用（器官捐贈或解剖喪葬補助費用）」「辦理病友團體費用」「社區居家關懷費用（未含人力成本）」「社區公共衛生教育（未含人力成本）」「志願服務教育訓練費用」「諮詢及資源轉介事務費用（補助重症病患轉診救護車費用）」「義診費（僅醫材藥品費用，未含人力成本）」「社服室費用」，以上均屬醫療救濟服務或慈善救濟工作之支出。
㈩原告經營虧損多年，直至97年方轉虧為盈，原告91至98年歷
年來累積「課稅所得額」為－2,989,463,366 元。財政部臺灣省北區國稅局既已核定原告91至97年歷年來累積之課稅所得額為負數，且原告就該核定稅捐之行政處分並未提起行政救濟，故相關案件業已確定。前開核定稅捐之行政處分於法定救濟期間經過後，已發生形式確定力，基於法之安定性原則，相對人或利害關係人自應尊重其效力而不得再對之爭訟。被告與財政部臺灣省北區國稅局同屬稅捐稽徵機關，自應尊重財政部臺灣省北區國稅局就原告歷年來之經營確有虧損之核定處分，不得再為其他不同之認定或主張。而原告91至98年歷年來累計之「慈善救濟支出」為1,076,605,771 元，且「慈善救濟支出」項目之涵蓋範圍包括社會救助法、身心障礙者權益保障法、兒童及少年福利法、老人福利法等所規定社會福利項目之醫療救濟服務或慈善救濟工作。反觀原告歷年來累計之「盈餘」為698,761,387 元（僅以有盈餘之年度為計，亦即97年度632,222,218 元及98年度66,539,169元，合計為698,761,387 元），可知原告91至98年歷年來累計之「慈善救濟支出」顯較「盈餘」為多，更遑論較原告91至98年歷年來累積「課稅所得額」－2,989,463,366 元高出甚多；此外，原告於91至96年間之「課稅所得額」雖均為負數，卻依然於各該年度持續從事眾多慈善救濟工作，且「慈善救濟支出」之金額龐大並逐年遞增。足證原告於91至98年間，確係年年持續從事慈善救濟工作而不間斷，且投入慈善救濟工作之支出亦已超過歷年累計之「盈餘」。原告91至98年歷年累計之「慈善救濟支出」，不但超過歷年來累計「盈餘」之「大半」，甚至已高出歷年來累計之「盈餘」甚多。又原告歷年來淨值之所以會有所增加，係因慈濟基金會皆以「專款專用」之方式補助原告建院及擴建資金之需所致；而91至98年，慈濟基金會對原告補助之捐贈款項即有130 億元；被告錯認原告決算後結餘只提存充實登記（創設）基金及擴建基金，未設有社福基金供作慈善救濟事業，其係將慈濟基金會「專款專用」（亦即無法移作他用）於原告建院及擴建用之補助款項「誤認」係原告歷年來之「盈餘」，而可任意動支以充作慈善救濟事業之用，顯係誤解原告歷年來之報表所致。被告擬誤導鈞院以為原告所支出之醫療社會服務費用僅係醫療法所規定之提撥下限，而質疑原告慈善救濟事業之本質，顯係昧於事實，況97及98年有結餘時提撥「遠遠超過」醫療法規定「提撥比例」之數額從事慈善救濟工作。
被告以原告之「醫療社會服務費用」分占與創設目的有關支
出及與創設目的有關收入之比例為由，質疑原告非屬慈善救濟事業，毫無法律依據，顯係「增加法律所無之限制」，已明確違反「租稅法定主義」；更何況，原告95至98年度之「醫療社會服務費用」占收入及支出之比例亦遠高於經財政部核定為屬慈善救濟事業之大多數教會醫院，被告認定原告為非屬慈善救濟事業，亦有違「租稅公平原則」：
⒈以「醫療社會服務費用」占收入及支出之比例作為認定醫療
財團法人是否屬慈善救濟事業之標準，完全於法無據，純粹係被告自行創設之標準，顯係專為原告「量身訂做」，核屬增加法律所無之限制，已明確違反租稅法定主義，係屬違憲。且大多數教會醫院之「醫療社會服務費用」分占其收入及支出之比例都遠較原告為低，惟該等教會醫院皆已經財政部核定屬慈善救濟事業；反之，原告之「醫療社會服務費用」分占收入及支出之比例遠高於該等教會醫院，竟遭被告認定為非屬慈善救濟事業，被告之認事用法，亦顯有違租稅公平原則。詳言之，雖被告係以原告97、98年度教育文化、公益、慈善機關或團體及其作業組織結算申報書所載之數字為依據，惟因原告無從取得前開教會醫院於教育文化、公益、慈善機關或團體及其作業組織結算申報書上所載之相關數字，故原告僅以衛生署網站上所提供之原告及該等教會醫院之收支餘絀表為比較基準，分別計算原告及該等教會醫院之「醫療社會服務費用」占其「醫務收入」與「醫務成本」之比例，可知原告97年之「醫療社會服務費用」占醫務成本之比例為1.86% ，98年之「醫療社會服務費用」占醫務成本之比例則為1.93% ，惟該等教會醫院之比例則多半不到1%，甚至低於0.1%。依此，被告如何能以原告之「醫療社會服務費用」占收入及支出之比例為由，否認原告為慈善救濟事業之事實，被告之主張亦顯有違租稅公平原則。
⒉被告以「醫療社會服務費用」分占「與創設目的有關支出」
及「與創設目的有關收入」之比例作為認定醫療財團法人是否實際從事慈善救濟事業之判準，顯然係因其不明瞭醫療財團法人營運模式及醫療法人財務報告編製準則所致。按醫療法人財務報告編製準則（95年2 月27日施行）第20條規定，醫療財團法人收支餘絀表上所載之科目除醫務收入外，另包括醫務成本、管理費用等各項成本費用科目，經計算後得出醫療財團法人於各該年度之本期淨利或淨損；蓋從事慈善救濟事業之醫療財團法人，因其既有之醫療事業之本質，除有門診收入、住院收入等因提供醫療服務所獲之收入外，亦會產生人事費用、藥品費用、醫材費用、折舊費用、租金費用、研發費用、設備費用及事務費用等各種龐大且必要之費用，此與其他慈善救濟事業係以捐贈收入為其主要來源但僅需支出小額人事行政費用之情形不同。由此可知，醫療財團法人縱因從事醫務活動而產生大筆醫務收入，惟並非所有醫務收入均可直接作為從事慈善救濟活動之用，蓋該醫療財團法人仍須負擔其為從事醫療業務及維持日常營運活動所需之費用；換言之，於計算醫療財團法人得運用於慈善救濟事業之金額時，不得逕以該醫療財團法人之醫務收入或醫務支出為判斷依據，而應以該醫療財團法人醫務收入扣除醫務支出等之「醫務利益」為依據，因該等金額方為醫療財團法人於支出各項必要費用後得運用於慈善救濟活動之款項。
⒊依內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函可知，
慈善救濟事業活動包括與兒童及少年福利、老人福利、身心障礙照護服務、生活扶助、醫療補助、急難救助及災害救助等有關之事業。原告實際從事之慈善救濟活動，包括上開社會福利及社會救助等類型，惟該等慈善救濟活動或因已於財務報告上列入人事費用、藥品費用等其他醫務支出（如義診費、志願服務訓練費用等）、或因已直接自醫務收入中扣除補助或減免之金額（如醫療費用補助或減免等）原因，而無法全數列入原告財務報告上之「醫療社會服務費用」；換言之，原告收支餘絀表上之「醫療社會服務費用」僅呈現原告從事慈善救濟活動之部分金額，至於原告從事慈善救濟活動所生之實際支出，實多於各該年度收支餘絀表上之醫療社會服務費用科目。
⒋又依醫療法第46條之規定，於計算醫療財團法人應提撥用作
醫療救濟、社區醫療服務等社會服務事項之金額時，係以該醫療財團法人有無「醫療收入結餘」（即「醫務損益」）為基準，蓋因「醫務損益」才是醫療財團法人依其捐助章程經營醫院所生之損益，也才是認定醫療財團法人有無經營虧損之標準。換言之，醫療財團法人之年度醫療收入有結餘時，亦即醫院經營有盈餘，才需提撥結餘之10% 以上辦理醫療救濟、社區醫療服務等社會服務事項；反之，醫療財團法人年度醫療收入無結餘時，亦即醫院經營有虧損，依醫療法規定本即無需提撥金額辦理醫療救濟、社區醫療服務等社會服務事項，而如醫療財團法人年度醫療收入無結餘時，卻依然提撥相當金額辦理醫療救濟、社區醫療服務等社會服務事項者，誠屬難能可貴，更顯其慈善救濟之本質。至於何謂「醫療收入結餘」？依醫療法人財務報告編製準則第20條規定，醫療財團法人之「醫療收入結餘」，係指「醫務收入」扣除「醫務成本」及「管理費用」後之餘額，亦即醫療財團法人財務報表所列之「醫務損益」。被告違反所得稅法及醫療法之相關規定，空言指稱「原告計算盈餘時應加計『銷售貨物或勞務以外之損益』」，此純粹係被告「自行創設」之標準，核屬增加法律所無之限制，已明確違反租稅法定主義；如依被告該標準，馬偕醫院96及98年之醫院經營本應分別有高達949,311,254 元及378,368,489 元之盈餘，竟瞬間「轉盈為虧」，益見被告前開「自行創設」之標準何其荒謬。退萬步言，縱認原告除應將醫務活動所生之「醫務損益」列為可供用作慈善救濟支出之金額外，亦應將「非醫務損益」納入計算者，則經計算結果，原告91至98年歷年來累計之「全部可供用作慈善救濟支出之金額」（即醫務損益加計非醫務損益，再扣除受限制指定用途捐贈收入後之金額）雖為負數，惟原告依然堅持從事慈善救濟工作，並投入遠較其他教會醫院為高的「慈善救濟支出」；準此，被告認定原告為非屬慈善救濟事業，顯不足採。被告以原告所支出之醫療社會服務費用僅係依醫療法之規定提撥，質疑原告慈善救濟事業之本質，更係誤解法規且昧於事實。
⒌經財政部核定屬慈善救濟事業之部分教會醫院中，其醫務活
動有結餘者，該等教會醫院之「慈善救濟支出」占其「全部醫務活動可供用作慈善救濟支出金額」之比例遠低於原告；其醫務活動無結餘者，「慈善救濟支出」占「醫務成本」之比例亦遠較原告為低。「慈善救濟支出」比例較少的教會醫院屬慈善救濟事業，「慈善救濟支出」比例較多的原告竟遭被告認定為非屬慈善救濟事業，被告認事用法悖離常理，至為明顯。舉例言之，天主教聖保祿修女會醫院及屏東基督教醫院於95至98年度之醫務損益均為正數，而其慈善救濟支出占全部醫務活動可供用作慈善救濟支出金額之比例僅11% 到16% 左右，至多不超過21% ，惟原告於相同年度之慈善救濟支出占全部醫務活動可供用作慈善救濟支出金額之比例卻高達無限大、224%、23% 以及86% 。再以台灣基督教長老教會新樓醫院及高雄基督教信義醫院為例，該醫院於96至98年之醫務損益為負數，惟如以慈善救濟支出占醫務成本之比例來看，該2 家醫院之比例分別為0.33% 至1.35% 之間，但原告於相同年度之慈善救濟支出占醫務成本之比例卻高達1.86至
1.93% 之間。被告似乎認為因原告未將其醫療收入百分之百全部投入慈善救濟，故非屬慈善救濟事業，此一認定標準無異認為醫療財團法人必須傾家蕩產來做慈善救濟，才算是慈善救濟事業，在事實上根本不可行，且在法律上亦毫無所據等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分關於課徵98年房屋稅超過105,715 元部分。
四、被告則以：㈠房屋稅條例第15條第1 項第2 款規定「業經立案之私立慈善
救濟事業」之免稅要件，核其立法意旨在於是否為慈善救濟事業，並非可由原告以捐助章程或曾從事慈善救濟工作等事實自行主張，而須由權責機關予以認定並經立案登記，方得據為免稅之依據。該款雖無明文規定其主管機關為孰，自應依立法目的及慈善救濟事業之業務型態加以認定。依原告捐助章程第4 條關於原告業務範圍之規定，其業務事項共臚列13項，其中列明與慈善救濟有關者僅第10、12項之「辦理義診暨弱勢族群及低收入戶之照護」及「辦理老人及身心障礙者等社會福利服務事項」，則慈善救濟事務實質上是否屬原告主要目的之事業，即非無疑；同章程第16條所載，決算後有結餘，應先提撥結餘50% 充實該院基金，餘始得撥充社會慈善救濟事業之用，是慈善救濟事務實質上顯非原告主要目的之事業，要無疑義。如寬認其屬慈善救濟事務，則依志願服務法第4 條、兒童及少年社會福利法第6 條、老人福利法第3 條及身心障礙者權益保障法第2 條之規定，據內政部97年8 月19日內授中社字第0970013498號函略以：「……全國性及省級財團法人社會福利慈善事業基金會，主管機關為本部，本部並訂定『內政部審查內政業務財團法人設立許可及監督要點』據以輔導；在縣市設立者，其主管機關為縣市政府」，是以原告就低收入戶照護等社福事項，如未經目的事業主管機關（內政部或地方縣市政府）核准立案，縱有衛生署核准立案之醫事財團法人登記或法院核准立案之財團法人登記，仍非該款所稱之業經立案之慈善救濟事業。且依衛生署組織法第1 條、第4 條及第6 條規定，衛生署掌理全國衛生行政事務，設有醫事處，係掌理醫事機構設置許可等醫事管理事項，是有關慈善救濟事業之認定，尚非屬該署之業管職掌。而內政部設有社會司，掌理社會救助之規劃、推行、指導及監督事項，亦經內政部組織法第4 條及第13條規定甚明，足認慈善救濟事業之立案及監督，在中央原則上應屬內政部掌管事項（最高行政法院100 年度判字第139 號判決參照），又內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函明白揭示，財團法人醫院是否屬慈善救濟事業，宜向其主管機關衛生署洽詢，並參考該部說明所列社會救助法等相關規定。
㈡內政部100 年5 月23日內授中社字第1000700490號函明白揭
示，財團法人基金會，計有文教、醫療、環保、農業、宗教、社會福利等類型，分別由各目的事業所屬之相關部會或地方政府主管；上開團體均可辦理慈善救濟事業。慈濟基金會雖係於69年1 月16日經前臺灣省政府社會處核准立案，復經內政部84年1 月25日同意改隸該部，並完成財團法人登記之私立慈善救濟事業，惟原告係於73年12月27日經衛生署核准設立且向法院聲請設立完成登記之醫療財團法人，二者間分屬單獨成立之財團法人，原告雖由慈濟基金會捐助，然非慈濟基金會之附設醫院，此有原告之捐助章程及法人登記證書影本可稽。且依土地稅減免規則第8 條第1 項第5 款規定可知，「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院」與「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之社會救濟慈善事業」分別例示，益見所謂「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院」，於稅法上並非即當然為「經立案之私立慈善救濟事業」。又被告前76年10月15日復查決定，係確認原告房屋免徵76年度房屋稅，無撤銷授益處分違反撤銷權相關規範問題，又92年8 月29日花稅玉分財字第9200042710號通知書僅為單純認定原告房屋現值之通知，與得否免徵房屋稅之確認處分無涉，亦無撤銷與否問題。況按最高行政法院94年度判字第1605號判決要旨，課徵系爭房屋稅與授益行政處分無關，故無信賴保護原則之適用。
㈢醫療財團法人非等同慈善救濟事業：
⒈依房屋稅條例第15條第1 項第2 款規定可知，符合免徵房屋
稅者，須具備4 項要件：⑴已完成財團法人登記者；⑵不以營利為目的；⑶須為經立案之私立「慈善救濟事業」；⑷直接供辦理事業所使用之自有房屋等要件，如四者缺一，即不得享有免徵房屋稅之優惠。財團法人係由捐助財產所組成，從事公益事業之法人，性質上雖屬公益法人，惟「財團法人」與「慈善救濟」僅是「公益」類型之一，故已完成財團法人登記者，並非即當然係從事「慈善救濟事業」。依醫療法第1 條及第5 條第2 項規定，可知醫療法係以「從事醫療事業辦理醫療機構」，非以「慈善救濟」之目的而訂立，顯見醫療財團法人非以從事「慈善救濟事業」為目的而設立。至同法第46條之規定，乃因財團法人醫院之收費標準與一般醫院一樣，但享有土地稅、營業稅、所得稅之免稅，故應提撥部分收入作社會公益事業及教育訓練之用，以提高財團法人醫療機構公益績效之目的而訂立。且既言「慈善救濟事業」，自係以從事慈善救濟為主要目的之事業，則規範提撥下限為收入「結餘10% 」以辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項之醫療法第46條規定，自不得作為醫療財團法人即為慈善救濟事業之依據，且與房屋稅條例第15條第1 項第2 款規定之立法精神不合。又財政部98年4 月9 日台財稅字第09804526600 號函釋係就原屬慈善救濟事業之宗教財團法人附設醫院，嗣依醫療法規定改設為醫療財團法人者所為釋示，核與本件原告原即屬獨立之醫療財團法人之事實有別，從而本件尚無比附援引前述函釋免徵房屋稅之餘地。
⒉機關或團體符合行政院訂定之「教育文化公益慈善機關或團
體免納所得稅適用標準」（下稱免稅適用標準）第2 條規定要件者，其本身之所得及附屬作業組織之所得，除銷售貨物或勞務之所得外，免納所得稅。其中免稅適用標準第2 條第
1 項第8 款定有「機關團體用於與其創設目的有關活動之支出，不低於基金之每年孳息及其他各項收入70% 」之規定。
上開支出比例，依財政部89年6 月1 日台財稅第0000000000號函釋，係以機關團體「用於與其創設目的有關活動之支出（包括銷售與非銷售貨物或勞務之支出）」占其「創設目的有關收入（包括銷售與非銷售貨物或勞務之收入）加計其創設目的以外之所得額及附屬作業組織之所得額」之比例計算為準。是機關團體之年度收入及支出，如與其創設目的活動有關，均應予以計入支出比例之分母與分子，據以核定其是否符合該條款規定。又醫療財團法人依所得稅法第4 條第1項第13款及前揭免稅適用標準第2 條及第3 條第1 項規定，醫療收入屬銷售貨物或勞務之收入（課稅所得），醫院銷售貨物或勞務以外之收入，符合前述標準者，免納所得稅（免稅所得）。益證醫療財團法人房屋稅、土地稅、營業稅、所得稅之減免，乃應依各該稅法規定辦理，非依醫療法第38條第2 項規定即當然得予減免。而慈善救濟團體義賣貨物或舉辦義演，得不視為「銷售貨物或勞務」，免予課徵所得稅，為財政部84年3 月1 日台財稅第000000000 號函所釋示，然銷售貨物或勞務之醫療收入之所得依法應課徵所得稅，顯見醫療財團法人稅法上非即當然為「慈善救濟事業」。據此，財政部臺灣省北區國稅局核定原告91至96年度應稅所得額，當課稅所得額均為負數時，屬銷售貨物或勞務以外收入之免稅所得，自未列入計算，但核定本期餘絀數，銷售與非銷售貨物或勞務之收入，均應予以計入。
⒊財政部於75年11月24日醫療法公布前，即以71年12月8 日台
財稅第38854 號函釋認醫事財團法人並非當然即屬經立案之慈善救濟事業有案；又從原告向國稅局申報之97至98年度所得稅結算申報書及會計師之稅務簽證申報查核報告書觀之，原告從事醫療服務，收入來源大部分來自醫務收入，並非無償。除醫療法人財務報告編製準則第20條所規定之醫務成本、管理費用、非醫務活動費損，未見帳列有其他之貧困優免或無償救助之支出；另由原告帳載91至98年度平衡表觀之，其91至98年度淨值之變動，由原有永久受限淨值－登記（創設）基金及暫時受限淨值－擴建基金49億8,307 萬2,565 元，增加為166 億9,506 萬6,886 元及44億3,991 萬2,161 元，亦未見設有社福基金，顯見原告決算後結餘只提存充實該院登記（創設）基金及擴建基金。被告所引述之相關項目及數據，係源自原告所得稅申報之具體帳載資料，所呈現之事實加以舉證說明，非憑空臆測，足見原告實質上係以「從事醫療事業為主要目的事業」而非以「從事慈善救濟為主要目的事業」，自無原告指摘被告「憑空自行創設」，違反「租稅法定主義」之情形。
㈣衛生署96年12月5 日衛署醫字第0960053851號函有以下不當：
⒈衛生署逕依醫療法第46條規定，將醫療財團法人僅提撥年度
醫療收入結餘之10% 以上，辦理研究發展、人才培訓、健康教育，10% 以上辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項，即是慈善救濟事業，無異將公益性醫療財團法人與慈善救濟財團法人劃上等號。蓋醫療財團法人本身即應具有公益性，然公益事業未必具有慈善救濟之性質，是慈善救濟事業定義應是狹義性之公益，衛生署泛將符合醫療法第46條規定之醫療財團法人均視為慈善救濟事業，則全國醫事財團法人均視為「慈善救濟事業」，房屋稅條例第15條第1 項第
2 款規定無異形同具文。且衛生署上開函示，核與財政部85年7 月5 日台財稅第000000000 號函引據內政部85年6 月25日台（85）內社字第8577923 號函附研商會議記錄：「主旨：檢送研商財團法人老人扶、療養機構免徵房屋稅及地價稅會議紀錄。決議：一、財團法人老人福利機構依老人福利法因提供設施或服務而酌收之必要費用，經目的事業主管機關出具證明，其收費非以營利為目的且不違反老人福利之目的，將全部收益直接用於各該目的事業者，得認屬慈善救濟事業，其直接供辦理事業所使用之房屋得依房屋稅條例第15條第1 項第2 款規定免徵房屋稅。」須將全部收益直接用於各該目的事業者，始得認定屬慈善救濟事業相較，有違比例原則。
⒉醫療財團法人依醫療法第5 條第2 項既係以從事醫療事業辦
理醫療機構為目的，顯與已立案主要從事慈善救濟事業為目的之財團法人有別。又衛生署既為醫療財團法人之主管機關，慈善救濟事業並非衛生署執掌業務範圍，該署逾越執掌所作之解釋，顯有不當。據司法院釋字第420 號解釋之實質課稅原則，應於實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，非以形式外觀為據。是對於實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律主義及實質課稅原則，否則將造成鼓勵投機及規避稅法之適用，無以實現租稅公平之基本理念及要求。財團法人醫療機構具公益性質，依醫療法第46條提撥年度醫療收入結餘（非全部收入）之10% ，應屬回饋社會之機制，據此衛生署認定醫療財團法人為慈善救濟事業者，基於平等原則，以公益為目的而設立之各種型態財團法人，均比附援引認定為慈善救濟事業，則房屋稅條例第15條第1 項第2 款規定將形同具文。
㈤依原告97、98年度教育文化、公益、慈善機關或團體及其作
業組織結算申報書顯示，97、98年度與創設目的有關支出（包含銷售與非銷售貨物或勞務之支出）申報金額分別為126億4,002 萬8,625 元、137 億6,062 萬8,739 元；與創設目的有關收入177 億1,460 萬8,780 元、148 億19萬6,000 元；其中義診費、醫療社會服務費用、捐贈衛生署計1 億9,83
7 萬8,369 元、2 億2,513 萬5,021 元；分別占與創設目的有關支出1.56% 、1.63% ；占與創設目的有關收入1.11% 、
1.52% ，足證原告實質上非以從事慈善救濟為主要目的事業。另財團法人台灣基督教長老教會馬偕紀念社會事業基金會馬偕紀念醫院96年及98年醫務淨利為9 億4,931 萬1,254 元及3 億7,836 萬8,489 元轉盈為虧之原因，係因減除董事會費用、利息費用、捐贈費用、其他非醫務活動損費、研究計畫費等非醫務活動費損，其中捐贈費用占該非醫務活動費損比例，分別為94.66%及67.95%。
㈥依財政部臺灣省北區國稅局花蓮縣分局提供原告各年度機關
或團體及其作業組織結算申報核定通知書顯示，91至97年核定及98年申報，應稅部分：銷售貨物或勞務收入淨額分別為47億5,810 萬488 元、53億9,362 萬8,897 元、63億5,798萬5,606 元、77億1,832 萬9,595 元、106 億9,409 萬181元、124 億9,820 萬1,911 元、130 億6,286 萬742 元、13
6 億1,164 萬5,662 元；銷售貨物或勞務支出分別為51億4,
018 萬6,971 元、58億5,192 萬7,581 元、69億5,686 萬8,
272 元、88億4,205 萬157 元、115 億6,811 萬9,412 元、
127 億4,940 萬9,038 元、124 億3,063 萬8,524 元、135億4,510 萬6,493 元；課稅所得額分別為負3 億8,208 萬6,
483 元、負4 億5,829 萬8,684 元、負5 億9,888 萬2,666元、負11億2,372 萬562 元、負8 億7,402 萬9,231 元、負
2 億5,120 萬7,127 元、0 元（原課稅所得應為6 億3,222萬2,218 元，因扣除前5 年內各期銷售貨物或勞務累計虧損
6 億3,222 萬2,218 元）、0 元（原課稅所得應為6,653 萬9,169 元，因扣除前10年核定銷售貨物或勞務虧損未扣除額6,653 萬9,169 元）。免稅部分：銷售貨物或勞務以外之收入分別為11億1,369 萬7,005 元、10億9,418 萬7,704 元、
5 億4,455 萬3,347 元、11億3,802 萬1,311 元、13億360萬7,721 元、32億9,286 萬2,501 元、46億1,668 萬3,529元、11億8,526 萬1,442 元，扣除當年度成本費用或損失（與創設目的有關活動之支出）後餘絀數額分別為7 億3,161萬522 元、6 億3,588 萬9,020 元、負5,480 萬2,882 元、1,366 萬3,398 元、4 億2,909 萬6,198 元、30億4,136 萬2,374 元、50億3,951 萬5,646 元、10億3,627 萬8,365 元，91至98年累計結餘金額為108 億7,261 萬2,641 元，從原告申報之各年期餘絀處理分析表顯示，其收入結餘均未見全部投入慈善救濟工作，難謂慈善救濟事業為原告的主要目的事業。又政府對醫療財團法人實施租稅優惠政策，如土地稅減免規則第8 條第1 項第5 款之地價稅減免、所得稅法第4條第1 項第13款之免徵所得稅、加值型及非加值型營業稅法第8 條第1 項第3 款之免徵營業稅規定，其主要目的係藉租稅減免之誘因，鼓勵醫院多從事醫療公益服務活動。
㈦依原告提供「91-98 年度慈善救濟支出明細表」計算其98年
度慈善救濟總支出之比率，分別占同期醫療成本及費用總計之1.67% 【如部分收支（醫療成本及費用）餘絀表】，占同期醫療淨收入之1.66% 【如部分收支（醫療收入）餘絀表】，顯見原告實質上係以「從事醫療事業為主要目的事業」。原告僅提撥些微比例辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項，未將營收全部及資本孳息全部投入慈善救濟事業，此與前揭財政部85年7 月5 日台財稅第000000000 號函檢送內政部研商財團法人老人扶、療養機構免徵房屋稅及地價稅之會議紀錄決議，經內政部核准立案之財團法人老人福利機構依老人福利法，因提供設施或服務而酌收必要費用，得認屬慈善救濟事業者，係以經目的事業主管機關出具證明，其收費非以營利為目的且不違反老人福利之目的，並將全部收益直接用於各該目的事業者，方可依據房屋稅條例第15條第1 項第2 款得免徵房屋稅，顯然有別。而原告主張91至98年歷年來累計之「慈善救濟支出」10億7,660 萬5,771 元超過歷年累計「盈餘」6 億9,876 萬1,387 元之「大半」，甚至已高出其歷年來累計之「盈餘」甚多，足證其確為「慈善救濟事業」乙節，慈善救濟之舉本非慈善救濟事業始得為之，況前述金額係原告遵行醫療法第46條及同法施行細則第30條之1 規定所提撥之醫療社會服務費用，其每年期提撥比例約為醫療收入淨額之1%左右，自與「慈善救濟事業」為主要目的事業有別，更不得作為醫療財團法人即屬慈善救濟事業之論據。
㈧按醫療法第46條及同法施行細則第30條之1 規定，醫務利益
有結餘（正值）時，財團法人醫院提撥教育研究發展費用、醫療社會服務費用是否合於前揭比率，其計算公式為以醫務利益加教育研究發展費用及醫療社會服務費用之合計數為分母，以教育研究發展費用、醫療社會服務費用為分子，分別換算教育研究發展費用、醫療社會服務費用所占之比率。次按監督寺廟條例第10條規定及司法院院字第817 號解釋意旨，所稱慈善事業，係指濟貧、救災、養老、恤孤及其他以救助為目的之事業。惟依原告向衛生署申報97及98年度醫療社會服務費用明細表，其項目包含：⒈醫療救助費用；⒉社區醫療服務費用－辦理病友團體費用、社區居家關懷費用、社會公共衛生教育費用、辦理社區義診費用；⒊其他社會服務費用－志願服務教育訓練費用、諮詢及資源轉介事務費用等，第2 及第3 所列項目顯與前述司法院院字第817 解釋不符。退而言之，縱依原告提供之「慈善救濟支出占全部可供用作慈善救濟支出之金額之比例」，計算原告91至98年度各年度慈善救濟支出之金額，僅占同期醫療成本及費用合計之比率分別為0.94% 、1.01% 、1.2%、1.37% 、1.52% 、1.62%、1.61% 、1.67% ，占同期醫務收入之比率為1.02% 、1.09% 、1.31% 、1.56% 、1.63% 、1.63% 、1.53% 、1.66% ，足證原告實質上係以「從事醫療事業為主要目的事業」。
㈨原告一再主張持續大量訓練醫療志工從事志工服務即為慈善
救濟事業云云。惟按志願服務法第1 條、第3 條及第9 條規定，舉凡提高公共事務效能及增進社會公益所為之各項輔助性服務，皆可成立志願服務隊召募志工從事自願服務工作，且志願服務運用單位應就個別要求對志工辦理特殊訓練為事理之所然，難謂訓練醫療志工即為慈善救濟事業，是志願服務教育訓練費用不能列入計算。原告訓練志工乃為提升其醫院之服務品質，且為醫療財團法人為公眾利益應辦之服務事項，與「慈善救濟事業」係以從事慈善救濟為主要目的事業，自不能相提並論。再據房屋稅條例第14條第1 項第4 款、第15條第1 項第1 款規定，臺大醫院係國立臺灣大學醫學院附設醫院，屬公立醫院性質，適用房屋稅條例第14條第1 項第4 款免稅規定；中山醫院係中山醫學大學附設醫院，依財政部62年1 月19日台財稅第30490 號令釋意旨，如經查明該醫學院已依法辦妥財團法人登記，該醫院房屋稅應准依照房屋稅條例第15條第1 項第1 款規定，予以免徵。原告係經衛生署准予設立且向法院聲請設立完成登記之醫療財團法人，性質非屬公立醫院或私立醫學院附設醫院，尚難與臺大醫院、中山醫院免徵房屋稅情形比附援引等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本件如事實概要欄所載之事實，有花蓮縣政府98年12月22日府行法字第0980216313號函送98訴字第017 號訴願決定書（第186-192 頁）、被告98年8月20日花稅法字第0980023951號復查決定書（第148-152 頁）、原告之捐助章程及法人登記證書（第75-78 頁）、被告98年房屋稅繳款書（第11-14）等件影本附原處分卷可稽，洵堪認定。是本件爭點厥在：原告是否符合房屋稅條例第15條第1 項第2 款「業經立案之私立慈善救濟事業」之免徵房屋稅要件？㈠按「房屋稅依房屋現值，按左列稅率課徵之：……二、非住
家用房屋，其為營業用者，最低不得少於其房屋現值3%，最高不得超過5%。其為私人醫院、診所、自由職業事務所及人民團體等非營業用者，最低不得少於其房屋現值1.5%，最高不得超過2.5%。……」「直轄市及縣（市）政府得視地方實際情形，在前條規定稅率範圍內，分別規定房屋稅徵收率，提經當地民意機關通過，報請或層轉財政部備案。」「私有房屋有下列情形之一者，免徵房屋稅：……二、業經立案之私立慈善救濟事業，不以營利為目的，完成財團法人登記者，其直接供辦理事業所使用之自有房屋。……」「房屋稅徵收細則，由各直轄市及縣（市）政府依本條例分別擬訂，報財政部備案。」房屋稅條例第5 條第2 款、第6 條、第15條第1 項第2 款、第24條分別定有明文。又「本自治條例依房屋稅條例（以下簡稱本條例）第24條規定制定之。」「花蓮縣（以下簡稱本縣）房屋稅徵收率規定如左：……二、營業用房屋按其現值課徵3%。……四、私立醫院、診所、自由職業事務所及人民團體等非營業用房屋，按其現值課徵2%。」復為花蓮縣房屋稅徵收自治條例第1 條、第3 條第1 項所規定。
㈡次按房屋稅條例第15條第1 項第2 款所規定房屋稅之免徵，
應具備：⑴須為經立案之私立慈善救濟事業。⑵已完成財團法人登記。⑶不以營利為目的。⑷直接供辦理事業所使用之自有房屋等4 要件。而財團法人係由捐助財產所組成，從事公益事業之法人，性質上雖屬公益法人，惟因所謂慈善救濟僅是「公益」類型之一，故已完成財團法人登記者，並非即當然係從事慈善救濟事業。又「為促進醫療事業之健全發展，合理分布醫療資源，提高醫療品質，保障病人權益，增進國民健康，特制定本法。．．．」「本法所稱醫療財團法人，係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的，由捐助人捐助一定財產，經中央主管機關許可並向法院登記之財團法人。」分別為醫療法第1 條及第5 條第2 項所明定，可知醫療法並非為慈善救濟之目的而訂立，而醫療財團法人亦非以從事慈善救濟事業為目的而設立。至同法第46條雖規定：「醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之10% 以上，辦理有關研究發展、人才培訓、健康教育；10% 以上辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項；辦理績效卓著者，由中央主管機關獎勵之。」惟本條係因財團法人醫院與一般醫院之收費標準均相同，但依土地稅減免規則第8 條第1 項第5 款規定，經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院，其本身所有之事業用地可享受免徵地價稅之緣由，以提高財團法人醫療機構公益績效之目的而訂立。且既言「慈善救濟事業」，自係以從事慈善救濟為主要目的之事業，則規範提撥下限為收入「結餘10% 」以辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項之醫療法第46條規定，自不得作為醫療財團法人即為慈善救濟事業之依據。況依土地稅減免規則第8 條第1 項第5 款之免徵地價稅規定，係將「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院」與「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之社會救濟慈善事業」分別例示，益見所謂「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院」，於稅法上，並非即當然為「經立案之私立慈善救濟事業」。再以醫療法若有醫療財團法人應免徵房屋稅之意旨，立法政策上應係如該法第38條第3項為租稅應否課徵之明文，而非僅是於同條第2 項規定醫療財團法人房屋稅之減免，依有關稅法之規定辦理。即認醫療財團法人之房屋稅應否免徵，仍應視個案是否合於房屋稅條例之規定而定，而非當然應課徵或免徵房屋稅。故醫療財團法人之原告是否得免徵房屋稅，仍應依個案實質審核其是否符合前揭房屋稅條例第15條第1 項第2 款之免徵房屋稅要件。
㈢原告主張其業經衛生署許可設立，並經衛生署函示其係慈善
救濟事業，已符合房屋稅條例第15條第1 項第2 款所定「經立案之私立慈善救濟事業」之免徵房屋稅要件云云。經查，衛生署96年12月5 日衛署醫字第0960053851號函係謂：「主旨：有關財團法人慈濟綜合醫院及其各分院是否屬慈善救濟事業乙案，復如說明段，請查照。說明：．．二、查醫療法第46條規定略以：『醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之10% 以上，辦理研究發展、人才培訓、健康教育，10% 以上辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項。』爰財團法人醫療機構具公益性質，並非以營利為其目的，故其性質核與私立醫療機構有別，合先敘明。三、復查貴部64年11月4 日台財稅第37824 號及同年12月19日台財稅第38987號函，已釋示宗教團體興辦之醫院屬慈善救濟事業，得免徵房屋稅；又在現今醫療體系中，醫療財團法人醫院依據上開醫療法規定，仍具『救濟』之性質，即其仍持續提供醫療救濟服務，爰應可認屬廣義之『慈善』事業。綜上，財團法人慈濟綜合醫院及其各分院應可認屬慈善救濟事業。」等語。而原告固已辦理財團法人登記，然已辦理財團法人登記之醫療財團法人，雖得認具公益性質，但並非即當然為經立案之慈善救濟事業，且醫療法第46條亦不得作為醫療財團法人即當然為慈善救濟事業之依據，均已如上述。至財政部64年11月4 日台財稅第37824 號函及同年12月19日台財稅第38987號函固分別謂：「臺灣基督教會附設紀念醫院，如查明完成財團法人登記，辦理具有成績並持有主管機關證明者，准依照房屋稅條例第15條第1 項第2 款之規定，免徵其供辦公使用房屋之房屋稅。」「臺灣基督教會附設紀念醫院之診療室、病房、值夜醫護人員宿舍等，應屬直接供醫院使用之房屋，准照本部64年11月4 日台財稅第37824號函示免徵房屋稅。」惟其係針對有為財團法人登記之教會所附設之醫院為釋示，即其似認教會屬經立案之慈善救濟事業，進而認所附設之醫院合於房屋稅條例第15條第1 項第2款規定之要件，核與本件係屬醫療財團法人，係經醫療財團法人許可之事實有別。且財政部亦曾以71年12月8 日台財稅第38854 號函釋示：「醫事財團法人所有之房屋，除符合房屋稅條例第15條第1 項第2 款規定之慈善救濟事業，不以營利為目的，其直接供辦理事業所使用者可免徵房屋稅外，其餘尚無特別減免規定。所謂免徵醫事財團法人自有供事業用房舍房屋稅乙節，因乏法令依據，歉難照准。」等語在案，即未肯認醫事財團法人即當然屬經立案之慈善救濟事業。則上述衛生署96年12月5 日衛署醫字第0960053851號函逕援引財政部64年11月4 日台財稅第37824 號函、同年12月19日台財稅第38987 號函及醫療法第46條規定，而未慮及房屋稅條例第15條第1 項第2 款所規定「慈善救濟事業」之意涵及財政部其他函釋，遽謂原告可認屬慈善救濟事業，已不無疑問。加以內政部設有社會司，掌理社會救助之規劃、推行、指導及監督事項，亦經內政部組織法第4 條及第13條規定甚明，足認慈善救濟事業之立案及監督，在中央原則上應屬內政部掌管事項，且內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函係謂：「……二、有關慈善救濟事業之型態、範圍及其設立之法令依據與認定標準乙節，經查本部相關法規並未加以範定，惟查配合69年社會救助法公布而廢止之社會救濟法將救濟設施分為安老所、育嬰所、育幼所、殘廢教養所、習藝所、婦女教養所、助產所、施醫所及其他以救濟為目的之設施；另查社會救助法第2 條規定，社會救助分為生活扶助、醫療補助、急難救助及災害救助等項。三、另依本部91年8 月22日台內中社字第0910075289號函針對土地稅捐減免就平均地權條例第35條之1 及其施行細則第50條第1 項規定所為之函釋略以，社會福利事業指依法經社會福利事業主管機關許可設立，以興辦社會福利服務及社會救助為主要目的之事業，並符合下列情形之一: （一) 依民法……，經社會福利事業主管機關許可設立之社會福利慈善事業基金會興辦社會福利事業者。（二）依兒童及少年福利法、老人福利法、身心障礙者保護法（已修訂為「身心障礙者權益保障法」）及社會救助法等社會福利相關法規經直轄市、縣（市）社會福利事業主管機關許可設立之社會福利機構興辦社會福利事業者。（三）財團法人附設前款之社會福利機構興辦社會福利事業者……。四、至財團法人醫院是否屬於慈善救濟事業乙節，查醫療法第5 條規定，醫療財團法人係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的，由捐助人捐助一定財產，經中央主管機關許可並向法院登記之財團法人。是以，財團法人醫院是否屬慈善救濟事業，宜向其主管機關行政院衛生署洽詢，並參考本部上開相關規定。」亦即，財團法人醫院是否屬於慈善救濟事業，除洽詢衛生署意見外，並應參考內政部上開相關規定。原告主張「內政部上開相關規定」無論是社會救助法、身心障礙者權益保障法、兒童及少年福利法、老人福利法等，都已將「醫療」列為社會福利重要工作項目之一，故「醫療」本身即已符合上開內政部函所指「本部上開相關規定」云云。惟查，醫療法並非為慈善救濟之目的而訂立，而醫療財團法人亦非以從事慈善救濟事業為目的而設立，已如前述；再醫療法第46條係規定醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之10% 以上辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項，是上述醫療救濟服務支出，係於該醫療財團法人年度醫療收入結餘之後，方提撥10% 以上作為醫療救濟服務，其與慈善救濟事業係以從事慈善救濟為「主要目的」事業，自不能相提並論。此外慈濟基金會雖係經內政部核准立案並完成財團法人登記之私立慈善救濟事業，惟原告係經衛生署准予設立且向法院聲請設立完成登記之醫療財團法人，此有法人登記證書及捐助章程可稽，二者分屬單獨成立之財團法人，不容混為一談，遽爾謂慈濟基金會從事慈善救濟工作即等同於原告從事慈善救濟工作。又原告於本院10
0 年9 月21日準備程序期日提出行政院秘書處100 年9 月15日院臺財字第1000103165號函送「100 年9 月6 日盧立法委員秀燕偕同慈濟基金會代表就醫療財團法人房屋稅相關事宜來院陳情紀要」（本院卷3 第0000-0000 頁），主張房屋稅條例第15條第1 項第2 款所稱「經立案之慈善救濟事業」並未明定應向何機關立案，目前實務執行上並不以向內政部立案者為限云云。然上開陳情紀要乃行政院秘書長就人民陳情事項之會見紀要，尚不得因之即認原告已符合房屋稅條例第15條第1 項第2 款所定「經立案之私立慈善救濟事業」之免徵房屋稅要件，況上開紀要載有「關於慈善救濟事業之認定，應由內政部主政，如涉及目的事業主管機關專業領域，可請各該機關表示意見供參。」「本案因涉及醫療財團法人問題，內政部於個案認定前，可請衛生署本於醫療財團法人之性質、宗旨及實際作為等，就其是否為慈善救濟事業提供意見。」等語，益徵內政部為慈善救濟事業之主管機關，而原告於本件被告課徵其98年（97年7 月1 日至98年6 月30日）房屋稅當時，既非屬於經內政部立案之慈善救濟事業，自不符合房屋稅條例第15條第1 項第2 款所定「經立案之私立慈善救濟事業」之免徵房屋稅要件。
㈣再按，公益、慈善機關或團體符合免稅適用標準第2 條規定
要件者，其本身之所得及附屬作業組織之所得，除銷售貨物或勞務之所得外，免納所得稅。其中第2 條第1 項第8 款定有機關團體「用於與其創設目的有關活動之支出，不低於基金之每年孳息及其他各項收入70% 」之規定。上開支出比例，依財政部89年6 月1 日台財稅第0000000000號函釋，係以機關團體「用於與其創設目的有關活動之支出（包括銷售與非銷售貨物或勞務之支出）」占其「創設目的有關收入（包括銷售與非銷售貨物或勞務之收入）加計其創設目的以外之所得額及附屬作業組織之所得額」之比例計算為準。是公益、慈善機關或團體之年度收入及支出，如與其創設目的活動有關，均應予以計入支出比例之分母與分子，並據以核定其是否符合該條款免納所得稅之規定。又醫療財團法人依所得稅法第4 條第1 項第13款、免稅適用標準第2 條及第3 條第
1 項規定，醫療收入屬銷售貨物或勞務之收入（課稅所得），醫院銷售貨物或勞務以外之收入，符合前述標準者，免納所得稅（免稅所得）。益證醫療財團法人房屋稅、土地稅、營業稅、所得稅之減免，應依各該稅法規定辦理，非依醫療法第38條第2 項規定即當然得予減免。而由銷售貨物或勞務之醫療收入之所得依法應課徵所得稅，顯見醫療財團法人於稅法上非即當然為「慈善救濟事業」。查卷附原告捐助章程第4 條關於原告業務範圍之規定，其業務事項共臚列13項，其中列明與慈善救濟有關者僅第10項、第12項之「辦理義診暨弱勢族群及低收入戶之照護」及「辦理老人及身心障礙者等社會福利服務事項」，則慈善救濟工作實質上是否屬原告主要目的之事業，已非無疑。且原告捐助章程第16條係規定：「決算後若有結餘提存充實本院基金50% 餘得撥充社會慈善救濟事業。」即其慈善救濟事業之進行係就其「決算後之結餘款50% 」為之，亦知原告主要從事者為醫療業務，行有餘力方從事慈善救濟工作，自與慈善救濟事業係以從事慈善救濟為主要目的事業之情形有別【依財政部85年7 月5 日台財稅第000000000 號函釋：「主旨：檢送研商財團法人老人扶、療養機構免徵房屋稅及地價稅會議紀錄。決議：一、財團法人老人福利機構依老人福利法因提供設施或服務而酌收之必要費用，經目的事業主管機關出具證明，其收費非以營利為目的且不違反老人福利之目的，將全部收益直接用於各該目的事業者，得認屬慈善救濟事業，其直接供辦理事業所使用之房屋得依房屋稅條例第15條第1 項第2 款規定免徵房屋稅。」之意旨，須為收費非以營利為目的且不違反相關從事社會福利之目的，並將全部收益直接用於各該目的事業者，得認屬慈善救濟事業。而房屋稅條例第15條第1 項第2 款乃基於辦理社會福利慈善救助事業者，其營收全部及資本孳息僅能辦理社會福利慈善救助事項，始有房屋稅免稅獎勵之必要】。況查機關團體有無繳納所得稅之義務，並非僅依其登記事業名稱是否為財團法人或營利事業而定，係取決於有否營業之事實，如有營業事實，即應依法繳納所得稅，原告是否經營虧損並無礙認定原告有營業之事實，且原告收費標準乃根據中央健康保險局之標準向就醫民眾收取自費額，並依該局標準請款，與一般診所收費標準無異，實已具備營利之行為及目的，則原告是否符合房屋稅條例第15條第1 項第
2 款所定「不以營利為目的」之要件，並非無疑，再原告僅依醫療法及其章程提撥年度醫療收益結餘10%-50% （非全部營收及資本孳息）辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項，核亦與房屋稅條例第15條第1 項第2 款立法精神及上開函釋意旨相違，自不得免徵房屋稅。
㈤本件依原告97、98年度教育文化、公益、慈善機關或團體及
其作業組織結算申報書顯示，97、98年度與創設目的有關支出（包含銷售與非銷售貨物或勞務之支出）申報金額分別為
126 億4,002 萬8,625 元、137 億6,062 萬8,739 元；與創設目的有關收入177 億1,460 萬8,780 元、148 億19萬6,00
0 元；其中義診費、醫療社會服務費用、捐贈衛生署計1 億9,837 萬8,369 元、2 億2,513 萬5,021 元；分別占與創設目的有關支出1.56% 、1.63% ；占與創設目的有關收入1.11% 、1.52% ，足證原告實質上非以從事慈善救濟為主要目的事業。另依財政部臺灣省北區國稅局花蓮縣分局所提供原告各年度機關或團體及其作業組織結算申報核定通知書顯示，91至97年核定及98年申報，應稅部分：銷售貨物或勞務收入淨額分別為47億5,810 萬488 元、53億9,362 萬8,897 元、63億5,798 萬5,606 元、77億1,832 萬9,595 元、106 億9,
409 萬181 元、124 億9,820 萬1,911 元、130 億6,286 萬
742 元、136 億1,164 萬5,662 元；銷售貨物或勞務支出分別為51億4,018 萬6,971 元、58億5,192 萬7,581 元、69億5,686 萬8,272 元、88億4,205 萬157 元、115 億6,811 萬9,412 元、127 億4,940 萬9,038 元、124 億3,063 萬8,52
4 元、135 億4,510 萬6,493 元；課稅所得額分別為負3 億8,208 萬6,483 元、負4 億5,829 萬8,684 元、負5 億9,88
8 萬2,666 元、負11億2,372 萬562 元、負8 億7,402 萬9,
231 元、負2 億5,120 萬7,127 元、0 元（原課稅所得應為
6 億3,222 萬2,218 元，因扣除前5 年內各期銷售貨物或勞務累計虧損6 億3,222 萬2,218 元）、0 元（原課稅所得應為6,653 萬9,169 元，因扣除前10年核定銷售貨物或勞務虧損未扣除額6,653 萬9,169 元）。免稅部分：銷售貨物或勞務以外之收入分別為11億1,369 萬7,005 元、10億9,418 萬7,704 元、5 億4,455 萬3,347 元、11億3,802 萬1,311 元、13億360 萬7,721 元、32億9,286 萬2,501 元、46億1,66
8 萬3,529 元、11億8,526 萬1,442 元，扣除當年度成本費用或損失（與創設目的有關活動之支出）後餘絀數額分別為
7 億3,161 萬522 元、6 億3,588 萬9,020 元、負5,480 萬2,882 元、1,366 萬3,398 元、4 億2,909 萬6,198 元、30億4,136 萬2,374 元、50億3,951 萬5,646 元、10億3,627萬8,365 元，91至98年累計結餘金額為108 億7,261 萬2,64
1 元，從原告申報之各年期餘絀處理分析表顯示，其收入結餘均未見全部投入慈善救濟工作，難謂慈善救濟事業為原告的主要目的事業。再從原告向財政部臺灣省北區國稅局申報之97至98年度所得稅結算申報書及會計師之稅務簽證申報查核報告書觀之，原告從事醫療服務，收入來源大部分來自醫務收入，並非無償；除醫療法人財務報告編製準則第20條所規定之醫務成本、管理費用、非醫務活動費損，未見帳列有其他之貧困優免或無償救助之支出；又由原告帳載91至98年度平衡表觀之，其91至98年度淨值之變動，由原有永久受限淨值－登記（創設）基金及暫時受限淨值－擴建基金49億8,
307 萬2,565 元，增加為166 億9,506 萬6,886 元及44億3,
991 萬2,161 元，亦未見設有社福基金，顯見原告決算後結餘只提存充實該院登記（創設）基金及擴建基金，益徵慈善救濟事業尚非原告的主要目的事業。上開相關項目及數據，係源自原告所得稅申報之具體帳載資料，並非憑空臆測，自無原告指摘被告違反租稅法定主義之情形。綜上可知，原告實質上係以「從事醫療事業為主要目的事業」而非以「從事慈善救濟為主要目的事業」，不符房屋稅條例第15條第1 項第2 款之免徵房屋稅要件。
㈥原告主張其91至98年歷年來累計之「慈善救濟支出」10億7,
660 萬5,771 元超過歷年累計「盈餘」6 億9,876 萬1,387元之「大半」，甚至已高出其歷年來累計之「盈餘」甚多，足證其確為「慈善救濟事業」乙節。惟查，政府對醫療財團法人實施租稅優惠政策，如土地稅減免規則第8 條第1 項第
5 款之地價稅減免、所得稅法第4 條第1 項第13款之免徵所得稅、加值型及非加值型營業稅法第8 條第1 項第3 款之免徵營業稅規定，其主要目的係藉租稅減免之誘因，鼓勵醫院多從事醫療公益服務活動。慈善救濟之舉本非慈善救濟事業始得為之，況前述金額係原告遵行醫療法第46條及同法施行細則第30條之1 規定所提撥之醫療社會服務費用，其每年期提撥比例約為醫療收入淨額之1%左右，自與「慈善救濟事業」為主要目的事業有別，更不得作為醫療財團法人即屬慈善救濟事業之論據。是原告主張，委無可採。
㈦原告一再主張持續大量訓練醫療志工從事志工服務即為慈善
救濟事業云云。惟按志願服務法第1 條、第3 條、及第9 條規定：「為整合社會人力資源，使願意投入志願服務工作之國民力量做最有效之運用，以發揚志願服務美德，促進社會各項建設及提昇國民生活素質，特制定本法。」「本法之名詞定義如下：一、志願服務：民眾出於自由意志，非基於個人義務或法律責任，秉誠心以知識、體能、勞力、經驗、技術、時間等貢獻社會，不以獲取報酬為目的，以提高公共事務效能及增進社會公益所為之各項輔助性服務。……三、志願服務運用單位：運用志工之機關、機構、學校、法人或經政府立案團體」「為提昇志願服務工作品質，保障受服務者之權益，志願服務單位應對志工辦理下列教育訓練：……二、特殊訓練。……。第2 款訓練課程，由各目的事業主管機關或各志願服務運用單位依其個別需求自行訂定。」故舉凡提高公共事務效能及增進社會公益所為之各項輔助性服務，皆可成立志願服務隊召募志工從事自願服務工作，且志願服務運用單位應就個別要求對志工辦理特殊訓練為事理之所然，難謂訓練醫療志工即為慈善救濟事業，是志願服務教育訓練費用不能列入計算。另原告訓練志工乃為提升其醫院之服務品質，且為醫療財團法人為公眾利益應辦之服務事項，與「慈善救濟事業」係以從事慈善救濟為主要目的事業，自不能相提並論。
㈧復按，行政法上之平等原則，並非指絕對、機械之形式上平
等，而係指相同事物性質應為相同之處理，非有正當理由，不得為差別待遇而言；如果事物性質不盡相同而為合理之各別處理，自非法所不許。原告主張其歷年「醫療社會服務費用」占收入及支出之比例，遠高於經財政部核定屬慈善救濟事業之大多數教會醫院，故被告認定原告非屬慈善救濟事業，有違租稅公平原則云云。查慈善救濟工作本非慈善救濟事業始得為之，況原告所提撥醫療社會服務費用，其每年期提撥比例約為醫療收入淨額之1%左右，自與「慈善救濟事業」為主要目的事業有別，更不得作為醫療財團法人即屬慈善救濟事業之論據。另按財政部98年4 月9 日台財稅字第09804526600 號函示：「……又案經行政院衛生署前揭函略以：『……本署現管具教會背景之各醫療財團法人，多陸續由其他部會主管改隸本署主管。所有宗教財團法人附設醫療機構於改隸本署前即免徵房屋稅。前開改隸本署主管醫療機構，係因政府法令與管理權責之劃分所致，其事業之主體並無不同，其所屬之財團法人公益性亦未嘗稍異，其自改隸迄今所從事之公益慈善救濟工作亦未減少，政府自不應因管理權責劃分，而致使其權益平白受到減損……』本部同意上開內政部及行政院衛生署意見。三、本案之適用對象為……旨揭醫院嗣後其慈善救濟本質有變更者，請該署函知該醫院所在地地方稅稽徵機關，俾依法課徵房屋稅。」上開函釋係就原屬慈善救濟事業之宗教財團法人附設醫院，嗣依醫療法規定改設為醫療財團法人者所為釋示，核與本件原告原即屬獨立之醫療財團法人之事實有別，從而本件尚無比附援引前述財政部釋函免徵房屋稅之餘地。是原告主張其歷年來慈善救濟支出皆高於財政部上開函釋核定若瑟醫院、高雄基督教信義醫院、天主教耕莘醫院、基督長老教會新樓醫院、聖保祿修女會醫院等教會醫院，財團法人老人扶療養院亦有收費，原處分有違租稅公平原則云云，核無足採。
㈨末按「公有房屋供左列各款使用者，免徵房屋稅：四、公立
學校、醫院、社會教育學術研究機構及救濟機構之校舍、院舍、辦公房屋及其員工宿舍。」、「私有房屋有下列情形之一者，免徵房屋稅：一、業經立案之私立學校及學術研究機構，完成財團法人登記者，其供校舍或辦公使用之自有房屋。」、「私立醫學院附設醫院房屋，如經查明該醫學院已依法辦妥財團法人登記，該醫院房屋稅應准依照房屋稅條例第15條第1 項第1 款規定，予以免徵。」為房屋稅條例第14條第1 項第4 款、第15條第1 項第1 款所明定及財政部62年01月19日台財稅第30490 號令釋在案。查臺大醫院係國立臺灣大學醫學院附設醫院，屬公立醫院性質，適用房屋稅條例第14條第1 項第4 款免稅規定；中山醫院係中山醫學大學附設醫院，依上開財政部令釋，如經查明該醫學院已依法辦妥財團法人登記，該醫院房屋稅應准依照房屋稅條例第15條第1項第1 款規定，予以免徵。原告係經衛生署准予設立且向法院聲請設立完成登記之醫療財團法人，性質非屬公立醫院或私立醫學院附設醫院，尚難與臺大醫院、中山醫院免徵房屋稅情形比附援引。
㈩原告請求被告舉證證明2 家以上業經免徵房屋稅的基督教附
設醫院，執行了那些符合內政部96年函所指「本部上開相關規定」之慈善救濟工作一節，因其他個案情形是否符合房屋稅條例第15條第1 項第2 款免徵房屋稅要件，仍應個案實質審查，則其他個案情形當不得執為本件原告有利之論據，是原告聲請調查其他基督教附設醫院從事那些符合內政部相關規定之慈善救濟工作，核無必要。另原告請求本院函詢內政部有關最高行政法院判決之見解是否正確，內政部是否認同最高行政法院及賦稅機關之見解等事項，因適用法律為法院之職權，原告此項聲請，經核亦無必要。
六、綜上所述，原告之主張均無可採。被告核定課徵原告98年（97年7 月1 日至98年6 月30日）房屋稅6,995,046 元，並無不合；復查及訴願決定遞予維持，亦無違誤。原告猶執前詞，訴請撤銷如聲明所示，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與本件判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段、第218 條，民事訴訟法第385 條第1 項，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 10 月 27 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 黃本仁
法 官 林妙黛法 官 曹瑞卿上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 100 年 10 月 27 日
書記官 黃玉鈴