臺北高等行政法院判決
99年度訴字第2211號100年4月14日辯論終結原 告 台灣智索股份有限公司代 表 人 甲00000000訴訟代理人 蔡朝安 律師
乙○○ ○○○（兼送達代收人）蘇偉哲 律師被 告 財政部代 表 人 丙○○○○○○住同上訴訟代理人 丁○○上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國99年9 月3 日院臺訴字第0990102557號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、事實概要：原告於民國（下同）99年1 月13日以其為符合行為時促進產業升級條例（下稱促產條例）第8 條規定之新興重要策略性產業，相關投資計畫業已完成等情，檢附經濟部工業局（下稱工業局）核准函及完成證明等書件，向被告財政部申請5年免徵營利事業所得稅。案經被告以 99年1月19日台財稅字第09900018220 號函復（下稱原處分），略以原告增資擴展（實收資本額自新臺幣（下同）2,500,000 元增至202,500,
000 元）生產平面顯示裝置用配向膜、液晶顯示器用液晶之投資計畫，選定適用促產條例第9 條第1 項及行政院90年12月27日（90）台經字第071943號令修正發布之新興重要策略性產業屬於製造業及技術服務業部分獎勵辦法（下稱獎勵辦法）第2 條第1 款規定，該投資計畫屬同辦法第5條 第1 項第2 款第11目及第28目所定之範圍，惟原告未能依促產條例施行細則第19條及第20條第1 項規定期限提出申請並聲明補送，依據同施行細則第20條第2 項及第3 項規定計算賸餘期間，於檢齊文件之當日99年1 月13日起至102 年12月12日止計3 年11個月之期間（所餘102 年12月13日至同年12月19日間之畸零日數不予計入），並得依促產條例第9 條第2 項及同條例施行細則第17條第2 項規定，自投資計畫完成之日97年12月20日起連續3 年11個月內就其新增所得免徵營利事業所得稅；至該投資計畫相關全新機器設備清單，與同辦法第
2 條第1 款規定標準是否相符一節，涉及稅捐稽徵機關權責，如經稅捐稽徵機關發現原告投資計畫未達同辦法所定標準，仍得由稅捐稽徵機關依相關規定辦理等語。原告不服，提起訴願，以公司欲享有5 年免徵營利事業所得稅，須取得促產條例第8 條規定新興重要策略性產業之資格及同條例第9條規範新興重要策略性產業5 年免徵營利事業所得稅，並未額外增設免稅申請期間或免稅失權效果之規定，亦未授權行政機關得於促產條例施行細則增設相關規定，是促產條例施行細則第19條及第20條規定，有違法律保留原則；有關完成證明本即足以作為投資計畫完成之證明，依獎勵辦法第9條第4 項規定，主管機關依職權本應核發完工證明之副本予被告所屬賦稅署（下稱賦稅署），是促產條例施行細則第19條規定之申請程序，對人民租稅權利構成不必要之限制，且基於行政一體原則，其實質上已踐行促產條例施行細則第19條規定，被告據為縮減人民免稅期間，實屬違法，縱本件須適用促產條例施行細則第19條及第20條規定有逾期情形，惟其僅因逾規定期限24天提出申請，竟致免稅期間短少1 年1 個月，有違比例原則；有關促產條例並無規定完成證明應於何時提出申請，促產條例施行細則第19條竟規定投資計畫完成之次日起1 年內，檢具完成證明向被告提出申請，有違行政程序法第5 條及第7 條規定，被告不得援引作為縮減免稅期間之依據；其並非即時免稅，而係延遲免稅，有關延遲免稅係屬促產條例施行細則第21條規範，其依該條規定選擇遲延免稅，且該條並非以同條例施行細則第19條及第20條作為構成要件，是其不適用同條例施行細則第20條失權之規定云云。原告提起訴願，未獲變更，遂向本院提起行政訴訟。
貳、本件原告主張：
一、原告依促產條例第9 條第1 項取得之5 年免稅權利係屬「一般公法上之請求權」，故本件應適用行政程序法第131 條第
1 項規定之5 年時效期間，被告遽引促產條例施行細則第19條規定限縮原告之權利行使期間，致使原告喪失1 年1 個月期間之免稅利益，顯然違背法律，應予撤銷。
（一）按「公法上之請求權，除法律有特別規定外，因5 年間不行使而消滅。」、「時效制度不僅與人民權利義務有重大關係，且其目的在於尊重既存之事實狀態，及維持法律秩序之安定，與公益有關，須逕由法律明定，自不得授權行政機關衡情以命令訂定或由行政機關依職權以命令訂之。47年8 月8 日考試院訂定發布之公務人員保險法施行細則第70條前段…，與上開意旨不符，應不予適用。」行政程序法第131 條第1 項及司法院釋字第474 號解釋理由書定有明文。準此，公法上之請求權除「法律」另有規定外，其時效期間應為5 年，而此所指之「法律」，因時效期間涉及人民權益重大且與公益有關，故僅限立法院通過，總統公布之「形式意義法律」始足當之。
（二）原告依促產條例第9 條第1 項享有之5 年免稅權利係屬公法上請求權。
1、促產條例第9 條5 年免稅之權利係屬「一般公法上之請求權」，被告答辯書中明揭斯旨：「本條例第9 條規定新興重要策略性產業5 年免徵營利事業所得稅之租稅優惠，屬於一般公法上之請求權」（被告99年7 月30日訴願補充答辯理由書第5 頁倒數第9 行以下，附件7）。 就此，本件訴願審理機關行政院與被告採相同見解：「促產條例第9條規定新興重要策略性產業5 年免徵營利事業所得稅之租稅優惠，屬於一般公法上之請求權，應由符合規定要件之公司於法定期限內向原處分機關行使，始發生效力。」（訴願決定書第6 頁第7 行以下，附件1）。 依此，可見促產條例第9 條第1 項五年免稅之租稅優惠屬於「一般公法上之請求權」，洵無疑義。
2、次按「行政程序法第131 條第1 項規定之適用，係以已發生公法上請求權為前題要件。所謂『公法上請求權』，指公法上權利義務主體相互間，基於公法，一方得請求他方為特定給付之權利。而此所謂『特定給付』，包括金錢或物之交付、行為（作為、不作為或忍受；亦含作成行政處分在內）。」法務部93年4 月5 日法律字第0930013228號函釋（附件8 ）作有解釋在案可稽。準此，促產條例第9條第1 項既賦予公司得請求被告為核定5 年免稅權利特定作為之權利，復證此權利之性質應屬公法上請求權無疑。
3、末按「另『配偶相互贈與之土地，得申請不課徵土地增值稅。但於再移轉第三人時，以該土地第一次贈與前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。』為土地稅法第28條之2 所明定，又行政程序法第131 條第1 項規定…。準此，土地所有權人贈與其配偶之土地，嗣後依上開規定申請不課徵土地增值稅，如未逾請求權消滅時效，參照土地稅法第49條第1 項前段規定，准由權利人會同原所有權人之全體繼承人申請。」、「關於土地稅法第34條之1 第2 項之申請改依自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，屬於一般公法上之請求權」分為財政部99年1 月4 日台財稅字第09800548120 號函釋（附件9）、 最高行政法院99年度判字第254 號判決（最高行政法院99年度判字第887 號、第396 號及第272 號等多號判決均同此意旨，附件10、11、12、13）作成在案可稽。
參照上開被告函釋及最高行政法院判決，可見被告及最高行政法院亦均認人民就租稅減免事項依法向稅捐機關所為之申請係行使公法上之請求權。
4、承上所述，促產條例第9 條第1 項規定之5 年免稅權利係屬公法上請求權，此為行政院及被告所明白肯認，復參照法務部函釋及最高行政法院多號判決之意旨，亦可得證相同結論，就此應無疑義。
（三）系爭5 年免稅權利應適用行政程序法第131 條第1 項規定之5 年時效期間，而不應適用促產條例施行細則第19條規定之1 年申請期間。
1、行政程序法第131 條第1 項與促產條例施行細則第19條外觀形式上呈現相互競合之狀態。
（1）按「經依本條例第9 條第1 項規定擇定適用免徵營利事業所得稅之公司，應於其投資計畫完成之次日起一年內，檢齊下列文件，向財政部申請5 年免徵營利事業所得稅：…」、「公司逾前條之申請期限或前項補送文件之期限者，財政部仍得依其申請於本條例第九條規定之獎勵期間內，就賸餘之期間核定適用本條例之獎勵。但賸餘期間不足一個月之畸零日數，不予獎勵。」促產條例施行細則第19條及同施行細則第20條第2 項定有明文。
（2）按系爭5 年免稅權利既屬公法上之請求權，則依行政程序法第131 條第1 項規定，應有5 年之時效期間，然依上開法文之規定，公司僅有1 年之時效期間得向財政部請求核定「完整之5 年免稅權利」，如公司逾期申請，雖非不得免稅，然其免稅權利之實質內容已自「5 年之免稅期間」縮減為「賸餘期間內得予免稅」，事實上已使公司喪失部分期間之免稅利益，而與行政程序法第131 條第1 項規定「5年免稅權利應有5年請求權時效」之規定顯有差異，故兩者自外觀形式上觀察，已形成就同一事項（5 年免稅請求權之時效期間）而有不同規定之競合情形，本件應適用何者方屬適法，厥為本案之重要爭點。
2、實則，促產條例施行細則第19條規定與司法院釋字第474號解釋之意旨相悖，本不得予以適用，故兩者實質上為假性競合，本件應僅能適用行政程序法第131 條第1 項。
（1）按「時效制度不僅與人民權利義務有重大關係，且其目的在於尊重既存之事實狀態，及維持法律秩序之安定，與公益有關，須逕由法律明定，自不得授權行政機關衡情以命令訂定或由行政機關依職權以命令訂之。」司法院釋字第474 號解釋理由書前引在案可稽。
據此，可知時效規定與人民權益關係重大，絕非執行法律之細節性、技術性次要事項，是行政機關不得以授權命令或職權命令逕為規範，彰彰甚明。
（2）查促產條例施行細則係依促產條例第71條：「本條例施行細則，由行政院定之」授權行政院制定，其法源位階僅屬授權命令，依釋字第474 號解釋之意旨，當不得就請求權之時效期間而為規範，是促產條例施行細則第19條規定已顯然牴觸釋字第474 號解釋之意旨，不得援引於個案之中。
（3）縱有認依「層級化法律保留原則」（釋字第443 號解釋參照），除生命及身體自由外，對人民其他權利之限制應得以授權命令為之，然釋字第443 號解釋亦明言「其授權應符合具體明確之原則」，然查促產條例第71條之授權規定顯為概括授權，其授權方式毫無「具體明確」性可言，自不合於釋字第443 號解釋之意旨，而時效期間並非執行法律之細節性、技術性次要事項，前已述及，行政機關自亦不得以職權所在為由，據謂無法律之授權亦得自行補充，此應不待言。
3、縱不否認促產條例施行細則第19條之法律效力，然查促產條例係採「最有利者優先適用」之立法體系，故本件應優先適用較有利之行政程序法第131 條第1 項。
（1）按「促進產業升級，依本條例之規定；本條例未規定者，適用其他有關法律之規定。但其他法律規定較本條例更有利者，適用最有利之法律。」促產條例第2條定有明文，故此可知如促產條例與其他法律就同一事項而為競合規定時，此時應採「最有利者優先適用」原則，公司得主張優先適用其他較有利之法律而排除促產條例之適用，此與稅捐稽徵法第1 條：「稅捐之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有關法律之規定。」所採之稅捐稽徵法優先於其他法律適用之體系，截然不同，應予辨明。
（2）而查，促產條例施行細則既係為協助達成促產條例立法目的所設之輔助性規定，制定目的在促進促產條例之順利施行（請參見訴願決定書第5 頁倒數第6 行以下，附件1）， 則其適用自應隨促產條例之命運而同具劣後適用性。因此，於本件中，行政程序法第131條第1 項有關5 年時效之規定既顯然優於促產條例施行細則第19條之1 年期間，公司就其請求權之時效利益自得主張適用最有利之法律。
4、再者，行政程序法第131 條第1 項之法位階為「法律」，促產條例施行細則第19條之法位階為「授權命令」，依法源位階之高低，行政程序法第131 條第1 項亦應優先適用於本案。
（1）按「法律與憲法牴觸者無效。」、「法律不得牴觸憲法，命令不得牴觸憲法或法律，下級機關訂定之命令不得牴觸上級機關之命令。」、「法規命令，有下列情形之一者，無效︰一、牴觸憲法、法律或上級機關之命令者。」憲法第172 條、中央法規標準法第11條及行政程序法第158 條第1 項第1 款定有明文。據此，乃建立起「法源之位階體系」，蓋法律秩序為統一之整體，惟對於同一事件，法律秩序內可能同時存有多數不同之規定，因此必須建立法源之位階，以避免法律秩序之相互矛盾。簡言之，即法源間相互牴觸時，位階較高者有效，予以適用，而與高位階法源相牴觸之低位階法源，則歸於無效，不能予以適用，若非如此，法律體系將無以和諧一致。
（2）查行政程序法第131 條第1 項雖設有「除法律有特別規定外」之例外原則，然前已述及，授權命令（施行細則）不得就公法上請求權之時效期間而為規範，是促產條例施行細則第19條對於申請期間之規定，不得認係屬有效之消滅時效規範，且促產條例施行細則第
19 條 與行政程序法第131 條規範內容衝突，依前引中央法規標準法第11條及行政程序法第158 條規定，亦應為相同認定，故自不得據此致令未遵期申請之公司發生失權之法律效果，從而亦不能構成行政程序法第131 條第1 項之例外規定
（3）故此，退萬步言，縱不否認促產條例施行細則第19條規定請求權時效之法律效力，然因促產條例施行細則位階並非行政程序法第131 條第1 項之例外規定，則兩者競合時，依法律位階高於授權命令，應優先適用法律之適用原則，本件亦應適用行政程序法第131 條第1 項之5 年時效期間。
5、承上，促產條例施行細則第19條1 年申請期間之規定涉及
5 年免稅權利內容之實質變動，不得認係有效之時效規定，當不得予以適用。況自促產條例第2 條「較有利法律優先適用」之規定，可證行政程序法應優先適用於本案，而以法律位階理論觀之，亦可得出相同結論，是本件之時效期間應適用行政程序法第131 條第1 項而非促產條例施行細則第19條規定，至為灼然。
（四）綜上所述，本件原告於97年12月20日完成投資計畫後，依法已得行使5 年免稅之權利，而原告復於99年1 月13日備妥相關文件向被告提出申請，其間僅隔1 年又24日，並未逾越行政程序法第131 條第1 項所定之5 年期間，被告依法應核准原告取得完整之5 年免稅權利。然被告遽引不得適用之促產條例施行細則第19條規定，認原告有逾期申請之情事，適用法律顯有錯誤，原處分已非合法，況被告依促產條例施行細則第20條第2 項核定原告喪失1 年1 個月之免稅期間，其結果實質上係將原告受行政程序法第131條第1 項保護之5 年期間利益違法縮減至僅餘1 年，嚴重侵害原告之時效利益，影響原告之財產權至鉅，自不應予以維持，應予撤銷。
（五）促產條例施行細則第19條與行政程序法第131 條第1 項同為對「5 年免稅租稅優惠權利」之請求權時效規範，姑不論促產條例施行細則第19條尚有違憲疑慮，而暫以其為有效之法規範，然兩者競合之結果，本件仍應優先適用行政程序法第131 條第1 項之5 年時效期間，原處分錯誤適用促產條例施行細則第19條之規定，實屬違法，應予撤銷。
1、按「公務人員參加公務人員保險，於保險事故發生時，有依法請求保險金之權利，該請求權之消滅時效，應以法律定之，屬於憲法上法律保留事項。」、「時效制度不僅與人民權利義務有重大關係，且其目的在於尊重既存之事實狀態，及維持法律秩序之安定，與公益有關，須逕由法律明定，自不得授權行政機關衡情以命令訂定或由行政機關依職權以命令訂之。」司法院釋字第474 號解釋文及解釋理由書闡述綦詳。故關於公法上請求權之事項，應以形式意義之法律始得規定。
2、依據行政程序法第3 條第1 項規定，行政程序法之規定（含第131 條針對請求權時效之規定）為普通法，必須有其他具備法律位階的「形式意義法律」始得排除行政程序法之適用。
（1）按「行政機關為行政行為時，除法律另有規定外，應依本法規定為之。」、「公法上之請求權，除法律有特別規定外，因五年間不行使而消滅。」行政程序法第3 條第1 項及同法第131 條第1 項定有明文。準此，可知若行政程序法與其他法律就公法上請求權之時效期間有競合規範時，行政程序法基於其普通法之性質與地位，將劣後適用於其他法律，惟此「特別規定」之法律位階，依上開行政程序法第3 條及第131 條第1 項之明文，必須係「法律」始足當之。因此，如僅屬法規命令位階之「施行細則」，因與行政程序法第131 條第1 項法文及司法院釋字第474 號解釋之意旨不符，無論如何皆不具優先行政程序法適用之效力，至為灼然。
（2）被告辯稱促產條例施行細則第19條應優先適用於本件，蓋促產條例施行細則第19條係為執行促產條例第9條之合理必要規定，屬行政程序法第131 條第1 項所稱有特別規定之情形，自應優先適用行政程序法之適用云云（被告答辯狀第7 頁第4 行以下）。然被告所稱顯無可採：如前所述，行政程序法第131 條第1 項所稱之特別規定須具有「法律」（形式意義之法律）位階，始足以排除行政程序法之普通規定而優先適用。但姑不論促產條例施行細則第19條之違憲疑慮而暫以其為有效之規範，然其法律位階亦僅屬「法規命令
」 （授權命令），而根本不是法律（此乃無可爭議之事實問題，不容被告飾詞否認），以促產條例施行細則第19條「施行細則」之法律位階，無論如何皆不能構成行政程序法第131 條第1 項所謂之「特別規定」，至為顯明。在此前提確立之下，如被告仍堅稱本件應優先適用促產條例施行細則第19條，勢必將產生法律位階較低之「施行細則」（促產條例施行細則第19條）竟可凌駕法律位階較高之法律（行政程序法第
131 條第1 項）而優先適用之重大法理矛盾，對此，被告如何自圓其說，恐屬無解。故被告對行政程序法第131 條第1 項所定「除法律另有規定外」之明文要件視若無睹，遽行主張促產條例施行細則第19條具優先適用效力，實屬對法律理解及適用之嚴重錯誤，絕非可採。
3、依據促產條例第2 條規定，如其他法律有更有利於人民之規定時，其他法律應優先於促產條例而適用，促產條例施行細則位階低於促產條例，且促產條例施行細則係為補充促產條例而制訂，故依據法律解釋之當然原理，該「更有利之法律」更應優先於促產細則而被適用。
（1）按，「促進產業升級，依本條例之規定；本條例未規定者，適用其他有關法律之規定。但其他法律規定較本條例更有利者，適用最有利之法律。」促產條例行有明文。依此，關於促進產業升級之事項，原則上固應優先適用促產條例之規定，然如競合之其他法律較促產條例更有利者，因促產條例第2 條但書明示採「最有利者優先適用原則」，故此時即應優先適用其他法律，促產條例退居其後，而促產條例之施行細則（）既係為執行促產條例輔助之用（此為被告所承認），其適用自應附麗於促產條例之下。意即促產條例之規定若劣後於其他法律，應優先適用其他較有利法律，而促產條例施行細則之規定若劣後於其他法律，更應優先適用其他較有利法律，此為法理上之當然解釋。如促產條例施行細則規範內容較其他法律明顯不利，但卻可以凌駕於其他法律之上而被優先適用，則促產條例施行細則之效力豈非勝過了促產條例，此將造成法源位階體系之紊亂與矛盾，不可為採。
（2）準此，被告另稱原告誤解促產條例第2 條規定之意旨云云（請參見被告答辯狀第 7頁第12行以下），被告更屬無的放矢，空言指摘：蓋促產條例第2 條但書已明示採「最有利適用原則」，而行政程序法第131 條第1 項及促產條例施行細則第19條同為對公法上權利之請求權期間之規定，而前者所規定的「5 年時效期間」明顯優於後者所規定的「1 年時效期間」，是依促產條例第2 條但書之規定，本件自應優先適用較有利之行政程序法第131 條第1 項（此與上開原告依法論法之體系一貫，結論一致！），其理甚明，是原告誤解法律之說，從何談起？實則，被告僅以寥寥數語漫指原告誤解法律，其中未見任何推斷論理（請見被告答辯狀第7 頁第12行至第14行，被告先引述原告主張，其後遽下結論，其中僅有52字，論證過程一概付之闕如），所述不僅無據，更屬斷言，礙難為採。
4、被告辯稱促產條例施行細則第19條應優先適用於本件之另一論據在於如申請期間依行政程序法第131 條第1 項之規定為5 年，則將發生公司獎勵期間與消滅時效同時屆滿及選定延遲免稅期限屆滿而消滅時效未屆滿之不合理情形云云（請參見被告答辯狀第7 頁第9 行以下）。然被告所述語焉不詳，顯不足為採：
（1）被告表面上雖就此而為指摘，然論諸實際，被告僅係提出兩個現象，然其中究有何不合法理或現實為難之處，其並未盡絲毫說明義務詳予闡明，故是否確有被告所指「不合理情形」，尚非無疑。
（2）蓋以選定延遲免稅期限屆滿而消滅時效未屆滿為例，依促產條例第9 條第3 項規定，公司如未於2 年期間內選定延遲免稅之期間，其法律效果為自產品開始銷售之日或勞務開始提供之日起算免稅期間（亦即喪失延遲免稅之權利，只能從第1年起開始免稅），縱如被告所言，公司於第3 年始行使5 年免稅請求權（此時申請延遲免稅期間已屆滿，5 年免稅優惠請求權消滅時效期間尚未屆滿），被告依法仍可自第1 年起算免稅期間而享有5 年免稅優惠，此在法律解釋及適用上並無任何扞挌不入之處，故被告所指有不合理之情形，原告實無從想像。
（六）實則，促產條例施行細則第19條以施行細則之位階規範時效期間，與司法院釋字第474 號解釋之意旨明顯牴觸，已然違憲。縱被告引用司法院釋字第408 號及第606 號解釋欲證立其合憲，然前揭解釋論證邏輯中並未意識到申請期間之規定屬於對請求權行使之限制，故恐不宜擴大參酌援用。又被告所稱促產條例施行細則第19條並無違正當法律程序原則云云，更屬混淆焦點，亦不可採。
1、促產條例中規範事項均與公益高度相關，租稅優惠請求權時效期間自有司法院釋字第474 號解釋之適用，促產條例施行細則第19條以施行細則之位階規範時效期間，與司法院釋字第474 號解釋之意旨明顯牴觸，應為違憲無效。
（1）查被告謂：「原告所舉之司法院釋字第474 號解釋，該號解釋所指之公務人員保險制度涉及公務人員及眷屬之餘生照顧，與公益有關，且公務人員已盡繳交保險費之義務，有關其請求權之消滅時效，應於法律規定，自不得授權行政機關衡情以命令訂定或由行政機關依職權命令訂之。惟促產條例第9 條第1 項規定新興重要策略性產業5 年免徵營利事業所得稅，係政府基於促進產業升級及經濟發展之需要，擇定特定產業，額外授與5 年免稅之優惠；…該公司額外享有政府免除其憲法第19條納稅義務之優惠，自應同時符合該獎勵辦法規定之實體要件及促產施行細則第19條規定之程序要件。」（請參見被告答辯狀第5 頁第5 行以下）。
（2）細譯被告上開所述，似指系爭5 年免稅請求權與公務人員保險金請求權之性質不同，故促產條例施行細則第19條以施行細則之法律位階規範時效期間，並無違司法院釋字第474 號解釋之意旨，惟被告此說實屬荒謬，並不可採，原告謹詳述如下：
Ⅰ按「為促進產業升級，健全經濟發展，特制定本條
例。」促產條例第1 條第1 項定有明文，由此可知促產條例係為促進國家產業升級及經濟發展所制定之法律，其立法目的之公益性昭然若顯（促進國家產業升級及經濟發展豈可能無關公益？），且租稅優惠制度本身即係立法者基於經濟或社會、環保、文化政策目的之考量，針對具有相同稅捐負擔能力者中之特定範圍對象，給予減免租稅負擔之優惠，藉此達成管制或誘導人民行為以達成政策目的之措施，縱於具體實施上與人民私權益緊密相關，然亦不能就此否認其本質上與公益有高度連結。Ⅱ再且，時效制度涉及人民權利得否行使，本身即具
有高度公益性，與所涉及者係屬公法或私法事件無關，此參照與人民私益最為相關之民法，其第147條規定：「時效期間，不得以法律行為加長或減短之。並不得預先拋棄時效之利益。」既可明知，蓋因時效期間具有高度公益性，民法遂有此強行規定，私法上請求權時效期間尚且如此，更何況促產條例之租稅優惠乃係公法上請求權之時效期間，復無待言。況退步言之，若依被告所述，與公益程度關連程度較低者即可不受釋字第 474號解釋之拘束，得任令於施行細則內制定時效期間，則以此推之，莫非民法上各項請求權得容許由其他法律之施行細則為特別規定？此顯與現行法制實務不合，可見被告所言，委不可採。
Ⅲ末查，系爭5 年免稅租稅優惠之取得並非憑空而降
，原告必須投入大量人力、時間及營運成本以符合促產條例相關規定所設之各項要件（最明顯者莫如原告已投下鉅資在南部科學工業園區興建液晶工廠
）， 故原告絕非無對價性地享受「國家額外給予之租稅優惠」。退步言之，縱為國家無償給予之優惠待遇，然如經法律明定，則此公法上之財產權即受憲法及法律所保障，不因其無償而受影響（就此請參見下述許宗力等4 位大法官之釋字第606 號解釋協同意見書，附件22）。蓋非如此，則莫非我國社會福利法中賦予人民之受扶助權利，將可不受法律保障而任由國家恣意授奪？由此可見，被告弦外之音暗指租稅優惠乃國家額外授予之恩給，其受憲法及法律之保障應為較低云云，不僅與事實不符，亦顯悖於法理，絕非可採。
（3）綜上，關於「5 年免稅」此一權利之請求權期間應以何種位階之法規範制訂，仍應受司法院釋字第47
4 號解釋之節制，故促產條例施行細則第19條之位階既然係法規命令，卻以法規命令之位階規範公法上請求權之時效期間，顯與司法院釋字第474 號解釋之意旨已明顯牴觸，自屬違憲無效之法令。
2、司法院釋字第480 號解釋及第606 號解釋之論證過程有重大疏漏，足以動搖其釋憲結論之正確性，不宜繼續援用：就釋字第480 號解釋及第606 號解釋之論理架構，最詳盡說明者莫過於許宗力、林子儀、余雪明及曾有田等4 位大法官聯名之釋字第606號解釋協同意見書，謹摘要如下：
（1）促產條例之租稅優惠規定係屬公法上之請求權：「須強調的是，該緩課利益乃法律所創設，並於人民符合一定要件時始賦予人民的利益，並非先驗於法律而存在，且類似這種經法律創設出來之利益，通常須經主管機關審核確定人民符合法定要件後，人民才確實獲得該利益。雖然如此，在主管機關未核實以前，人民並不因此就必然不擁有任何法律上之地位，毋寧，只要根據法律之規定，在人民符合法定要件之情形下，主管機關即有義務賦予人民該利益，則人民仍擁有以行政為相對應之義務人之給付請求權，並於行政拒絕履行給付義務時，得提起訴訟，請求法院判命行政履行義務，以為救濟。該由法律賦予人民的給付請求權，屬學說上所稱之公法上權利之一種類型，一般又稱公法上之給付請求權，意指公法上之強行法賦予人民在一定要件具備下得向行政請求給予一定利益之一種法律地位。促產條例第16條第 3款有無賦予股東這種公法上給付請求權，主要係視在法定要件具備之情形下，稽徵機關是否仍得裁量給或不給予人民緩課利益而定，也就是視促產條例第16條第3款是否屬強行法而定。從該規定之文義及立法意旨觀之，法律顯然未賦予主管機關這種裁量權，是公司股東根據促產條例第16條第3 款規定擁有以緩課利益為請求給付內容之公法上給付請求權，應無疑義。」
（2）縱係無對償性之國家恩給，亦受憲法財產權之保障：「司法院院對公法上請求權是否受憲法上財產權所保障，向來從寬認定，並不以人民事先曾提供過對償給付作為要件，也因此公務人員退休金請求權（釋字第
187 、201 號解釋）、公務人員基於已確定考績之結果，依據法令規定為財產上之請求（釋字第266 號解釋）、公務人員退休金及保險養老給付之優惠存款利息（釋字第280 號解釋），即使該法律賦予人民之財產利益純粹是基於國家之『恩給』，不具任何對償性，仍不影響其憲法上財產權之定性。」
（3）對租稅優惠請求權實踐上之限制亦應符合正當法律原則：「蓋本件所涉及之股東租稅緩課利益，係政府為促進產業升級所選擇之一種手段，如前述，乃係經由立法創設並給予符合法定要件者之一種財產利益。究其性質，應屬政府基於國家目的或一定財經政策之考量，所給予之一種優惠。其與經由個人勞力或資本運用所獲之傳統財產權，固有不同，惟該優惠之給予與否，仍涉及社會財富的分配，影響個人財產利益，應受憲法一定程度之保障，以防止政府不當之任意授予，或任意取銷或剝奪。…；且為防止政府恣意，政府對於此類優惠之授予或取銷或剝奪，亦須遵循一定之正當程序。本案系爭者固非股東租稅緩課利益本身，而係主張該利益之公法上請求權。該請求權除如前述為憲法所保障之一種財產權外，該請求權之實踐亦關係該緩課利益之獲得與否，與政府是否授予該項緩課利益，具密密切關連性，為免政府之恣意，如政府對之有所限制，亦應符合正當程序之要求。」
（4）系爭促產條例施行細則6 個月之申請期間規定係屬合憲：「本案憲法上的爭點在於…該6 個月之申請期間之限制是否合憲？該限制所涉及者為公司代股東提出租稅緩課之請求，且屬有關申請程序之限制，因對該項公法請求權之限制，亦須符合正當程序之要求，故系爭規定是否合憲，應視該規定是否符合正當程序而定。」、「系爭施行細則有關6 個月申請期間之規定，乃係基於促產條例第43條之授權，為執行該條例第16條第3 款有關租稅緩課事項，所為技術性及細節性之規定。…是衡量前揭諸項因素，應認系爭細則有關
6 個月期間及管轄稽徵機關得追徵逾期申請緩課之公司其股東之應納稅額暨其利息等規定，為執行母法及相關法律所必要，不僅符合立法意旨，且未逾越母法之限度，與憲法第19 條 及第23條並無牴觸。」
（5）簡要言之，自許宗力大法官等4位大法官之協同意見書觀之，可知此前揭解釋已承認促產條例中之租稅優惠規定係屬公法上請求權，其實踐（行使）應受憲法財產權及正當法律程序原則之保障。
3、被告所引用之司法院釋字第480 號、第606 號兩號解釋，該二號解釋在論證上漏未考量「申請期間」之設限即係針對請求權時效之限制，故上開二號解釋之釋憲結論不宜繼續擴大援用。
（1）司法院釋字第480 號、第606 號雖承認租稅優惠為人民之權利，而應受憲法財產權及正當法律程序原則之保障。但卻以促產條例施行細則有關申請期間之規定僅屬「有關申請程序之限制」，係為執行促產條例之「技術性及細節性之規定」，故認為促產條例施行細則申請期間之規定，與憲法第19條及第23條並無牴觸。
（2）然而，司法院釋字第480 號、第606 號思維上存有重大盲點：在承認促產條例相關租稅優惠規定係屬公法上請求權基礎之前提下，促產條例施行細則中關於租稅優惠申請期間之規定，直接涉及公法上請求權得行使期間之長短及屆期是否消滅，其法律上之實質意義自屬「公法上請求權之時效期間」無疑。因此，如依釋字第474 號解釋之意旨，即應以「法律」位階之規範始能規定之。
（3）惟綜觀釋字第480 號解釋及第606 號解釋文、解釋理由書及相關釋憲資料，均未見大法官意識到申請期間實質上關涉時效期間之論述。詳言之，依原告所信，在此二號解釋釋憲過程中，大法官從未在「租稅優惠申請期間實質上為公法上請求權時效期間」此一構面下而為觀察，致錯認租稅優惠申請期間僅為「申請程序之限制」、「技術性及細節性規定」。此一重大明顯之論證疏漏，足以推翻此二號解釋之合憲結論，在此疑慮之下，為維憲政法理一致，此二號解釋之合憲結論自不宜續為擴大援用至促產條例其他租稅優惠及相關期間規定之解釋上。
二、系爭5 年免稅之請求權時效規定直接影響原告租稅權利得否主張，與原告受憲法第15條保障之財產權高度相關，絕非細節性及補充性事項，促產細則第19條規定5 年免稅權利之請求權時效，除與法律保留原則有違外，亦與「正當法律程序原則」嚴重牴觸
（一）按正當法律程序原則（due process of law），雖未見諸於我國憲法明文，而係移植自英美法系國家之法律原則，然正當法律程序此一原則經我國司法院大法官會議多次援用，早已成為我國司法實務上可資遵循並操作之憲法原則，就其內涵及操作基準，以下謹從數個面向簡述之：
1、就正當法律程序原則保障之權利內容而言，正當法律程序原則於我國釋憲實務之援用雖多集中於憲法第8 條人身自由及第16條訴願及訴訟權之保障，然實則正當法律程序原則之射程係涵蓋憲法保障之各項基本權，此觀許玉秀、許宗力及林子儀三位大法官釋字第610 號解釋部分協同意見書，即明白指出：「我國憲法第8 條及第16條保障訴訟權的規定，也都可以理解為正當法律程序原則的例示規定。正當法律程序原則既是對於一切法律程序規定的指導原則，即不受基本權保護範圍的限制。」（葉百修大法官及陳春生大法官另分別於釋字第667 號解釋不同意見書及釋字第672 號解釋不同意見書採相同見解，附件14、15、16），是可證正當法律程序原則保障之權利及於憲法各項基本權，不以現行釋憲實務所解釋之範圍為限。
2、依釋字第384 號解釋理由書：「除現行犯之逮捕，由法律另定外，其他事項所定之程序，亦須以法律定之，且立法機關於制定法律時，其內容更須合於實質正當」、「前述實質正當之法律程序，兼指實體法及程序法規定之內容」（附件17），顯見正當法律程序原則不僅適用於程序上權利，於實體法之內容亦有其適用。
3、至如何判斷法律實質之內容合乎「合理正當」之要求，依釋字第639 號解釋理由書：「惟相關程序規範是否正當、合理，除考量憲法有無特別規定及所涉基本權之種類外，尚須視案件涉及之事物領域、侵害基本權之強度與範圍、所欲追求之公共利益、有無替代程序及各項可能程序之成本等因素，綜合判斷而為個案認定。」（附件18），可見我國大法官係採「利益衡量」標準，此判斷基準並為其後之釋字663 號解釋（附件19）所繼續沿用，為而我國目前實務所採行之有效見解。
4、綜上所述，正當法律程序保障之權利及於憲法所保障之各項基本權；適用之範圍包括行政、立法、司法甚至修憲程序；除程序上權利應予保障外，限制人民權利之法律須依法定程序制定，其內容亦必須合理正當；至於「合理正當」之判斷基準，則須視個案狀況，綜合多項因素而為利益權衡。
（二）時效期間為人民之重大程序權利，關係人民得否主張其實體法上權利，而為憲法各項基本權得否落實保障之重要關鍵，應屬釋字第610 號及第663 號解釋「程序基本權」之射程範圍，故對系爭5 年免稅權利時效期間之限制，亦應符合正當法律程序原則之要求。
1、按「惟立法機關所制定有關訴訟救濟程序之法律，應合乎正當法律程序及憲法第7 條平等保障之意旨，人民之程序基本權方得以充分實現。」「人民之權利遭受公權力侵害時，根據憲法第16條規定，有權循國家依法所設之程序，提起訴願或行政訴訟，俾其權利獲得適當之救濟。此程序性基本權之具體內容，應由立法機關制定合乎正當法律程序之相關法律，始得實現。」分為釋字第610 號解釋理由書及釋字第663 號解釋理由書作成在案可稽（請參見附件20及附件19）。此二號解釋雖係就憲法第16條訴訟權之保障立論闡述程序基本權之概念，然如前所述，正當法律程序原則本不以特定基本權保障為限，而係普遍適用於憲法上各項基本權，是對於其他憲法上基本權之限制（如憲法第15條保障之財產權），亦有程序基本權應予保障之憲法要求。
2、按「時效制度不僅與人民權利義務有重大關係，且其目的在於尊重既存之事實狀態，及維持法律秩序之安定，與公益有關…」釋字474 號解釋理由書前引在案可稽（請參照附件6）， 另黃茂榮大法官於釋字第663 號協同意見書亦指出：「因此，稅捐稽徵法第19條第3 項規定，除剝奪前述未受送達之公同共有人知悉文書內容及必要時在法定期間內提起行政救濟之權益外，亦剝奪其依同法第21條享有之核課期間的時效利益。上述訴訟權益及時效利益之剝奪，除違反憲法第16條關於訴訟權之保障規定外，尚非為與公同共有相關稅捐之稽徵所必要。故上開規定亦違反憲法第23條規定之比例原則。」（附件21）。釋字第474 號解釋及黃茂榮大法官雖未明言時效利益為程序基本權保障之一環，然時效制度影響人民可否順利主張其實體法上之權利，從而落實憲法保障之各項基本權，自非法律程序中細節性及補充性之規定，而屬人民重要之程序權利。況對於人民時效利益之剝奪，亦必須通過憲法第23條比例原則之違憲審查，益證人民之時效利益乃為憲法上「程序基本權」之射程範圍，對其限制或剝奪須符合正當法律程序。
3、承上，本件系爭5 年免稅權利之時效期間，直接涉及原告得否向被告主張享有免稅優惠，與原告受憲法第15條保障之財產權關係重大，絕非訴願決定書所稱之「就促產條例第8 條及第9 條規定新興重要策略性產業之獎勵方式、免徵營利事業所得稅之申請程序等，作細節性及補充性規定」，（訴願決定書第5 頁倒數第4 行以下），是系爭5 年免稅權利之時效期間屬原告之程序基本權，對其限制或剝奪應有正當法律程序原則之適用，亦即：其規範須依法定程序作成，其內容亦須合理正當。
（三）促產條例施行細則第19條非依法定程序作成時效期間規範，且該條1 年申請時效期間實質上亦非合理正當，是促產條例施行細則第19條規定與正當法律程序原則嚴重牴觸，被告據以作成原處分，亦非屬合法，應予撤銷。
1、自促產條例施行細則第19條之立法程序觀之：依釋字第47
4 號解釋理由書之意旨（請參見附件6）， 時效制度僅能以形式意義之法律明文定之，而不得以行政命令加以規定。惟查，促產條例施行細則第19條法律位階僅為授權命令，並非法律甚明，是該條規定1 年申請期間（逾期即生失權效果），已生限縮5 年免稅權利請求權時效期間之效果，而與釋字第474 號解釋所明定之立法程序（須經立法院通過，總統公布）不符，自難謂係依「法定程序」定之，而與正當法律程序原則顯然有違。
2、自促產條例施行細則第19條之實質內容觀察：再查，系爭
5 年免稅權利所影響者係人民之財產權，為正當法律程序原則保障之核心基本權，而促產條例施行細則第19條對於人民5 年免稅權利時效期間之限制，致使人民逾期申請即生失權效果，實質上構成財產權之剝奪，對人民財產權之侵害強度甚深。而究其所欲達成之立法目的，僅係為達稅捐核課之目的並兼顧國家稅收（釋字第480 號、第606 號解釋參照），然實則，人民如遲遲未向被告主張5 年免稅之權利，其仍負有依法納稅義務，其不利益係由人民負擔，是人民本即有強烈之動機儘速向被告請求5 年免稅，並無特設短期時效督促人民請求之必要；況且縱人民因主張
5 年免稅而須退還前所繳納之稅捐，然行政程序之稽徵成本亦僅有辦理退稅而已，並無行政成本過高難以負擔之情事；復就法安定性之目的觀察，公法上請求權時效亦僅有
5 年，與民事法上一般請求權15年之時效期間相比已甚為短暫，是並無可能推翻多年以來長久既存事實狀態之疑慮，對徵納雙方之權利義務現況衝擊尚非嚴重，自不足以作為設立短期時效之理由。綜上，衡諸促產條例施行細則第19條縮減時效期間所欲達成之目的及人民財產權因此所受之剝奪性侵害，尚難認促產條例施行細則第19條1 年申請時效規定具有合理正當性，無法容認合乎正當法律程序原則之要求。
3、承上，促產條例施行細則第19條非依法定程序規範系爭5年免稅權利之時效期間，且其實質內容不具合理正當性，與正當法律程序原則顯然牴觸，被告據以作成原處分，自屬違法，應予撤銷。
（四）促產條例施行細則第19條違反「形式上正當法律程序原則」之瑕疵：
1、查被告引據釋字第610 號解釋部分協同意見書之「過錯責任原則」，並主張各主管機關於各階段行政程序中之公函中均已指明應依相關規定辦理，原處分無違正當法律程序原則云云（參見被告答辯狀第7頁倒數第8行以下）。
2、然事實上，被告前述主張顯然有刻意「窄化」正當法律程序原則之內涵並模糊焦點之嫌。蓋憲法上正當法律程序原則之意涵層面有二：「形式上之正當法律程序原則」及「實質上之正當法律程序」，前者要求法律須依法定程序而制定（包括應以法律訂定之事項即不得以授權子法訂之，本件促產條例施行細則第19條規定屬之），後者則要求法律之實質內容應合理正當。經查，釋字第610 號解釋之主要爭點係審查公務員懲戒法第34條第2 款之實質內容是否合憲（參見附件20），是大法官於此號解釋中援引「過錯責任原則」，係用以檢驗公懲法第34條第 2款之實質內容與正當法律程序原則所要求之「合理正當」是否相符，如受懲戒處分人不能知悉刑事判決，則無從歸責其逾期提出，系爭規定30日之限制即不符「合理正當」；反之，則為相反結論。因此，過錯責任原則係作為「實質上之正當法律程序原則」之判斷標準。然而，正當法律程序原則固然可以包含「實質上之正當法律程序原則」及該原則所派生的「過錯責任原則」，但並不以此為限。正當法律程序原則之內涵本即包括「形式上之正當法律程序原則」，而原告指摘促產條例施行細則第19條所明顯違反者，係違反「形式上之正當法律程序原則」所要求「須依法定程序定之」之誡命。是被告舉「過錯責任原則」錯誤限縮「正當法律程序原則」之內涵，試圖模糊促產條例施行細則第19條明顯不符「形式上之正當法律程序原則」之事實，此舉實不可採。
（五）至被告所稱促產條例施行細則第20條第1 項已給予寬限期間及逾期仍給予部分免稅期間優惠，原處分係屬合法之行政處分云云，實屬「慷人民之慨」而「自以為寬容」之作法，並不可取：承上所述，本件系爭促產條例施行細則第19條規定本身即為違憲無效，是原告於行政程序法第131條所定之5年 時效內本得享有完整之5 年免稅權利，根本無待促產條例施行細則第20條第1 項予以寬限，而促產條例施行細則第20 條 第2 項規定更不當限縮原告原本得享有之5 年免稅權利，是被告稱其仍准許原告於賸餘期間內免稅，自屬合法之行政處分云云，實屬「慷人民之慨」而「自以為寬容」之作法，並不可取。
（六）綜上所述，本件原告已先投入大量營運成本履踐促產條例中所定之各項要求，確實協助政府完成產業升級之經濟發展政策，國家亦已因此深蒙其利，依法依理，國家均應履行承諾給予原告系爭租稅優惠利益，此租稅優惠請求權固不可長期懸宕而必須有時效限制，然此時效規範亦必須與國家憲政及法律秩序一致，豈容被告逕以「租稅優惠乃國家額外恩給」為由，另行創設獨樹一幟之法律解釋！
三、縱本件原告有逾期申請之情事，然原告僅因輕微過失逾期24天即喪失1 年1 個月之免稅期間，促產條例施行細則第20條第2 項及原處分與其欲達成之目的已顯然逾越必要之程度，而與比例原則之要求有違。
（一）按「以上各條列舉之自由權利，除為防止妨礙他人自由、避免緊急危難、維持社會秩序或增進公共利益所必要者外，不得以法律限制之。」及「行政行為，應依下列原則為之：一、採取之方法應有助於目的之達成。二、有多種同樣能達成目的之方法時，應選擇對人民權益損害最少者。
三、採取之方法所造成之損害不得與欲達成目的之利益顯失均衡。」分別為憲法第23條以及行政程序法第7 條規定。是比例原則除要求行政機關之行政行為須符合「適當」、「必要」及「衡平」三項子原則外，於立法層次上，亦拘束限制人民自由權利之法律，其內容不得逾越「必要」之程度。
（二）揆諸上開憲法及行政程序法比例原則之規定，縱認促產條例施行細則第19條公司須於1 年內申請之規定乃為稅捐稽徵之必要，然公司遲誤期間之後果，依促產條例第20條第
2 項將使公司喪失1 年以上之免稅期間，其法律效果顯然過苛，而與比例原則之意旨容有未洽。蓋促產條例施行細則第20條第2 項失權規定之目的係為督促公司遵期提出申請，避免公司無故遲誤期間影響租稅權利義務之安定（此可參釋字第480 號、第606 號），是就公司逾期申請之遲誤期間予以不利益處分，尚稱合理，業可充分達到本條之督促目的，惟促產條例第20條第2 項除將逾期申請之遲誤期間計入失權期間外，竟將原本屬於公司期間利益之1 年申請期間亦併同計入失權期間之計算基礎，不當額外剝奪公司1 年期間可享有的免稅權利。質言之，在促產條例施行細則第20條第2 項操作下之結果，公司僅逾規定期限1天提出申請，即必須承受免稅期間短少1 年又1 個月之法律效果，其不利益之法律效果（剝奪公司1 年以上期間之免稅權利），與其欲達成之立法目的（督促公司遵期提出申請）間已顯失均衡，而不符比例原則所昭示之「衡平性」要求。
（三）承上所述，本件原告縱依促產條例施行細則第19條規定有逾期申請之情事，然遲誤之期間僅有24日，情節並非重大，即便應予失權效果以示懲戒，至多亦應以1 個月為限（不足1 個月之日數以1 個月計），原告仍得享有4 年11個月之免稅期間，然被告適用違反比例原則之促產條例施行細則第20條第2 項規定作成原處分，僅自檢齊文件之當日
99 年1月13日起至102 年12月12日止，共計3 年11個月之賸餘期間給予免徵營利事業所得稅，原處分承繼促產條例施行細則第20條第2 項違反比例原則之瑕疵，甚為顯明，自亦不得承認其合法有效，應予撤銷。
四、對照促產條例第8 條第3 項授權子法之具體明確，更見促產條例第71條概括授權之草率
（一）實則，促產條例中之租稅優惠規定，係政府為扶植新興重要策略性產業之所設，藉此以吸引外資來台投資，然租稅優惠畢竟係突破稅法上「量能課稅」核心價值之例外規定，其適用之範圍、申請之條件、期限及程序等相關事項，自應由產、官、學及社會各界代表充分研究討論後始能立法見諸明文，如促產條例第8條 第3 項之規定即為適例，該條規定：「第1 項新興重要策略性產業之適用範圍、核定機關、申請期限、申請程序及其他相關事項，由行政院召集相關產業界、政府機關、學術界及研究機構代表定之，並每2 年檢討一次，做必要調整及修正。」，其立法程序之嚴謹，堪稱完備，其子法授權之具體明確，亦無可質疑。惟以之對照促產條例第9 條規定，其未比照立法之結果，使5 年免稅之申請條件、期限及程序等相關事項僅能空泛、概括地委由行政院於促產細則中補充，致生「以施行細則規範時效期間」之顯然謬誤；而就授權之具體明確性而言，5 年免稅租稅優惠之核定機關、申請期限、申請程序及其他相關事項，促產條例第9 條應比照第8 條第3項之方式，特設授權子法之規定，方符授權具體明確原則，蓋僅憑促產條例第71條空洞之概括授權，根本不足以認定促產條例施行細則第19條已得促產條例具體明確之授權。
（二）承上，促產條例施行細則第19條及第20條規定因未經嚴謹之討論過程廣獲共識，制定過程純粹流於行政機關之獨斷專見，致生前揭所述諸多與現行法制扞格不入之處，縱促產條例已於99年5 月12日落日廢止，並無再行檢討修正之必要，然其違法侵害人民財產權之情事猶存，不應予以維持，懇請本院明察，撤銷原處分，以綱法紀，並維憲統。
五、綜上所述，本件應適用行政程序法第131 條第1 項之5 年時效期間，原告並無逾期申請之情事，原處分適用法律顯有錯誤，況促產條例施行細則第19條、第20條第2 項規定亦非有效規定，被告據以作成原處分，亦非合法，然訴願決定不察，竟予維持，自應併予撤銷等情。並聲明求為判決訴願決定及原處分就否准原告1 年1 個月免稅期間之部分均撤銷，被告應就上開否准期間作成准予免稅之行政處分。
參、被告則以：
一、被告依促產條例施行細則第19條及第20條規定，核准原告自投資計畫完成之日97年12月20日起連續3 年11個月內就其新增所得免徵營利事業所得稅，屬合法之行政處分；促產條例施行細則第19條與行政程序法第131 條第1 項規定並無競合，茲說明如下：
（一）揆諸88年12月31日修正公布之促產條例第8 條及第9 條規定意旨，係為鼓勵對經濟發展具重大效益、風險性高且亟需扶植之新興重要策略性產業之創立或擴充，爰對公司符合規定要件者提供股東投資抵減或其本身所得5 年免徵營利事業所得稅擇一適用之租稅優惠。另為確使新興重要策略性產業之創立或擴充符合前開獎勵政策及意旨，並適時因應我國產業發展需要，促產條例第8 條第3 項規定：「第1 項新興重要策略性產業之適用範圍、核定機關、申請期限、申請程序及其他相關事項，由行政院召集相關產業界、政府機關、學術界及研究機構代表定之，並每2 年檢討一次，做必要調整及修正。」（卷證第165 頁）依據前開授權，行政院分別於90年2 月20日、90年12月27日、95年1 月1 日及97年5 月2 日訂定發布獎勵辦法，針對新興重要策略性產業之適用範圍、核定機關、申請期限、申請程序及其他相關事項予以規範，俾作為產業主管機關核實審認之依據，以符合前開促產條例所定經濟發展政策。
（二）公司之創立或擴充符合新興重要策略性產業獎勵辦法規定，且依促產條例第9 條第1 項規定選擇適用其本身所得5年免徵營利事業所得稅者，依法得向政府請求授與免稅權利。為規範該等公司請求權之行使程序及其協力義務，行政院依促產條例第71條規定之授權，於促產條例施行細則第19條規定：「經依本條例第9 條第1 項規定擇定適用免徵營利事業所得稅之公司，應於其投資計畫完成之次日起
1 年內，檢齊下列文件，向被告申請5 年免徵營利事業所得稅：一、符合新興重要策略性產業之核准函影本。二、符合新興重要策略性產業投資計畫之完成證明及全新設備清單影本。三、中央目的事業主管機關就選擇適用免徵營利事業所得稅備查函影本。但屬全數以未分配盈餘轉增資擴充者免附。」同細則第20條復規定：「公司未能於前條規定期限內檢齊文件者，得於期限屆滿前敘明理由提出申請，並聲明補送。但應於期限屆滿之次日起90日內補送齊全。公司逾前條之申請期限或前項補送文件之期限者，被告仍得依其申請於本條例第9 條規定之獎勵期間內，就賸餘之期間核定適用本條例之獎勵。但賸餘期間不足1 個月之畸零日期，不予獎勵。前項賸餘日期，自文件檢齊之當日起算。」（卷證第166 頁、第168 頁）綜上，公司之創立或擴充適用促產條例第9 條新興重要策略性產業5 年免徵營利事業所得稅者，除需符合獎勵辦法規定要件外，尚需依促產條例施行細則第19條及第20條規定之申請程序，向被告申請5 年免徵營利事業所得稅，始得依法享有免稅獎勵。
（三）依司法院釋字第606 號規定：「……86年9 月24日修正發布之同條例施行細則第42條規定，公司以未分配盈餘增資轉投資於該條例第8 條所規定之重要事業者，應於公司登記主管機關核准增資後6 個月內，檢附相關文件向管轄稽徵機關申請該次增資發放予股東之股票股利免計入股東當年度所得課稅，乃屬執行該條例第16條第3 項規定所必要，符合首開法律規定之意旨，並未逾越母法之限度，與憲法第15條及第23 條 並無牴觸」。另司法院釋字第480 號規定：「促進產業升級條例第16條第2 項規定…。適用上開條文之公司應依中華民國82年10月27日修正發布之同條例施行細則第32條之1 第2 項第8 款（現行施行細則第38條第2 項第8 款）規定，於核定本次增資償還計畫之限期內完成償還貸款或未付款，並於完成後6 個月內檢具清償證明影本或經會計師查核簽證之清償證明文件，向原核備機關申請核發完成證明。…為執行母法及相關法律所必要。是上開細則有關6 個月之規定，符合立法意旨並未逾母法之限度，與憲法第19條及第23條並無牴觸。」（卷證第
476 頁、第478 頁）準此，促產條例施行細則第19條規定，經依促產條例第9 條第1 項規定適用免徵營利事業所得稅之公司，應於其投資計畫完成之次日起1 年內，檢齊規定文件，向被告申請5 年免徵營利事業所得稅之期限規定，及促產條例施行細則第20條規定，公司未能於同細則第19條規定期限申請5 年免徵營利事業所得稅之失權效果，符合促產條例立法意旨且未逾越母法之限度，與憲法無違且與法律授權明確原則、法律保留原則等亦無牴觸。因此，原告逾促產條例施行細則第19條規定期限申請5 年免稅，且未依同細則第20條第1 項規定於期限屆滿前敘明理由聲明補送，被告依同細則第20條第2 項規定就賸餘之期間核定享有5 年免稅，屬合法之行政處分。
（四）原告引述司法院釋字第474 號解釋理由書：「…公務人員保險法第14條規定，公務人員參加公務人員保險，在保險有效期間，發生殘廢、養老、死亡、眷屬喪葬四項保險事故時，予以現金給付。惟同法對保險金請求權未設消滅時效期間，主管機關遂於施行細則中加以規定。時效制度不僅與人民權利義務有重大關係，且其目的在於尊重既存之事實狀態，及維持法律秩序之安定，與公益有關，須逕由法律明定，自不得授權行政機關衡情以命令訂定或由行政機關依職權以命令訂之。…」，主張被告依促產條例施行細則第19條限縮其權利行使期間，致使其喪失1 年1 個月期間之免稅利益，違背法律乙節，查公務人員保險制度係公務人員依公務人員保險法規定繳交保險費，其在保險有效期間，發生殘廢、養老、死亡、眷屬喪葬4 項保險事故（98年6 月12日修正公布該法第3 條增訂育嬰留職停薪乙項）時，保險人應予以現金給付。該制度涉及公務人員及眷屬之餘生照顧，與公益有關，且公務人員已盡繳交保險費之義務，有關其請求權之消滅時效，應於法律規定，自不得授權行政機關衡情以命令訂定或由行政機關依職權以命令訂之。惟促產條例第9 條第1 項規定新興重要策略性產業5 年免徵營利事業所得稅，係政府基於促進產業升級及經濟發展之需要，擇定特定產業，額外授與5 年免稅之優惠；公司符合獎勵辦法規定，其投資計畫如產生所得，原應依所得稅法規定課徵營利事業所得稅，該公司額外享有政府免除其憲法第19條納稅義務之優惠時，自應同時符合該獎勵辦法規定之實體要件及本條例施行細則第19 規定之程序要件。復依司法院釋字第443 號解釋理由書：「…若僅屬與執行法律之細節性、技術性次要事項，則得由主管機關發布命令為必要之規範，雖因而對人民產生不便或輕微影響，尚非憲法所不許。…」，且82年10月27 日修正發布之促產條例施行細則第32條第2 項第8 款及86年
9 月24日修正發布之促產條例施行細則第42條之期限規定，分別經司法院釋字第480 號及第606 號解釋為執行母法及相關法律所必需，符合立法意旨並未逾越母法之限度，與憲法第19條及第23條並無牴觸。再者，促產條例第9 條第3 項規定，5 年免徵營利事業所得稅，得由該公司在其產品開始銷售之日或勞務開始提供之日（依促產條例施行細則第17條第2 項規定為投資計畫完成之日期)起 ，2 年內自行選定延遲開始免稅之期間；其延遲期間自產品開始銷售之日或勞務開始提供之日起最長不得超過4 年。為期公司後續能依前開規定於投資計畫完成之日起2 年內行使自行選定延遲開始免稅期間之權利，促產條例施行細則第19條課以公司於投資計畫完成之次日起1 年內檢齊規定文件，向被告申請5 年免稅之權利，並於同細則第20條第1項賦予公司90天補送文件之權利，為執行促產條例第9 條新興重要策略性產業適用5 年免稅優惠所為技術性及細節性之合理必要規定，與憲法第19條及第23條並無牴觸。
（五）「行政程序法以規範行政機關之行政行為為對象，但以行政事務之複雜及多樣性，欲以一種法律規制各種領袖之行政行為，由其事實上之困難，各國行政程序之立法，可謂皆在此一認知下完成。……我國行政程序法在體例上亦係以該法為規範行政程序事項之普通法，其他法律有特別規定者，自有優先予以適用，第3 條第1 項稱：『行政機關為行政行為時，除法律另有規定外，應依本法規定為之』，即係本此意旨。」（參照吳庚，行政法之理論與實用，
7 版，頁515 至516 頁）復參照前開司法院解釋意旨，行政院依促產條例第71條授權訂定之促產條例施行細則第19條申請5 年免稅期限之規定為執行本條例第9 條新興重要策略性產業適用5 年免稅優惠所為之合理必要規定，依行政程序法第150 條第1 項規定具有對外法律效果，屬同法第131 條第1 項所稱有特別規定之情形，自應優先行政程序法之適用。再者，申請5 年免稅之期限如依行政程序法
5 年消滅時效訂定，將發生公司獎勵期間與消滅時效同時屆滿及選定延遲免稅期限屆滿而消滅時效未屆滿之不合理情形，併予敘明。原告訴稱本條例第2 條規定，本條例與其他法律就同一事項而為競合規定時，應採最有利者優先適用原則，係屬誤解，尚不足採。
（六）綜上論述，促產條例施行細則第19條規定係依法律授權訂定，具對外法律效果，符合促產條例立法意旨且未逾越母法規定之限度，依司法院釋字第443 號及第480 號解釋理由書，自為憲法之所許，屬行政程序法第131 條第1 項規定所稱「法律有特別規定」之情形，爰促產條例施行細則第19條規定與行政程序法第131 條第1 項規定，並無競合問題。
二、促產條例施行細則第19條規定符合法律保留原則及正當法律程序原則，茲說明如下：
（一）依司法院釋字第610 號部分協同意見書「正當法律程序原則的原始意涵是，關涉人民權利的公權力運作，應該設置合理正當的法定程序，俾保障人民有合理、公平參與及異議的權利。……正當法律程序保障人民有合理、公平參與法律程序的權利，包括客觀參與可能的保障，以及主觀參與可能的保障。所謂主觀參與可能的保障，就是權利主體有知悉參與權利存在的可能性。因為知道權利存在，是行使權利的先決條件，這種對參與權利資訊的知悉可能性，也就是權利主體取得權利資訊的機會，可稱之為程序資訊取得權。……貳、正當法律程序原則在於實踐自主原則…符合自主原則的歸責原則，是以行為人認識行為後果為前提，因為法律只能要求對行為後果有認識的人，對於因認識而選擇為不符合法律期待的行為負責，不認識行為後果的人，沒有作正確決定的能力，他的任何決定都不是他的錯，除非他應該可以認識而不認識，這是符合自主原則的過錯責任原則。在符合自主原則的過錯責任原則以下，拉丁法諺所謂：『法律不保障睡在權利上的人』，指的是有故意或過失不行使權利的人，將失去權利，權利主體有無故意或過失不行使權利的事實，則取決於權利主體是否知道權利存在，如果權利主體不知道有權利存在而未行使權利，權利主體沒有過錯，也不應遭受歸責而承受失權的效果。」
（二）有關公司適用促產條例第9 條5 年免徵營利事業所得稅之租稅優惠之申請程序係屬多階段之行政處分。第1 階段：
向經濟部工業局申請核發新興重要策略性產業核准函（依本件適用之90年12月27日訂定發布之獎勵辦法第6 條第7項規定）；第2 階段：向中央目的事業主管機關申請核發選擇適用免徵營利事業所得稅並放棄股東投資抵減備查函（依促產條例第9 條第1 項及其施行細則第18條第1 項規定）；第3 階段：向主管機關申請核發完成證明（依90年12月27日訂定發布之獎勵辦法第8 條規定）；第4 階段：
向被告申請5 年免徵營利事業所得稅（依促產條例施行細則第19條及第20條規定）（卷證第498 頁至第499 頁）。
（三）本件經經濟部工業局以94年12月20日工化字第0940091595
0 號函（下稱工業局94年12月20日函），核發符合新興重要策略性產業核准函；同函說明六敘明「貴公司如欲適用促進產業升級條例第8 條股東投資抵減獎勵，請依施行細則第16條規定辦理。欲適用促進產業升級條例第9 條免徵營利事業所得稅優惠者，請依施行細則第17條、第18條及第19條規定辦理，未依第17條、第18條規定選定者，視為適用第8 條股東投資抵減；投資計畫全數以未分配盈餘轉增資擴充者，請逕依同條例施行細則第19條規定辦理。」（卷證第7 頁）另工業局96年3 月7 日工化字第09600031
700 號函（下稱工業局96年3 月7 日函）錄案備查原告依據促產條例第9 條選擇適用免徵營利事業所得稅之申請；同函說明三敘明「投資計畫完成後，請向南部科學工業園區管理局申請核發完成證明，並於取得完成證明後，依據促進產業升級條例施行細則第19條、第20條及第21條規定向財政部申請免徵營利事業所得稅。」（卷證第9 頁）爰工業局94年12月20日函說明六及96年3 月7 日函說明三，均已告知原告行使權利之相關規定，爰行政機關已踐行正當法律程序原則。
（四）依南區科學工業園區管理局98年12月31日南商字第0980029613號函核發之完成證明所載，原告增資擴展生產「平面顯示裝置用配用膜、液晶顯示器液晶」之投資計畫完成日期為97 年12 月20日，惟遲至98年12月17日始向該局申請核發新興重要策略性產業完成證明，嗣經該局於98年12月31日核發新興重要策略性產業完成證明及全新機器設備清單（卷證第11頁）。原告因不可歸責於行政機關之原因，未依促產條例施行細則第19條規定期限（98年12月20日）申請5 年免徵營利事業所得稅，亦未依第20條第1 項規定於期限屆滿前聲明補送，被告依促產條例施行細則第20條第2 項規定就賸餘期間核准原告適用免徵營利事業所得稅之租稅優惠，符合自主原則的過錯責任原則，亦符合正當法律程序原則。
三、被告依促產條例施行細則第20條第2 項規定以99年1 月19日台財稅字第09900018220 號函，於促產條例第9 條規定之獎勵期間內就賸餘之期間核定原告適用5 年免徵營利事業所得稅之行政處分符合比例原則，茲說明如下：
（一）揆諸促產條例第8 條及第9 條之立法意旨，係為鼓勵對經濟發展具重大效益、風險性高且亟需扶植之新興重要策略性產業之創立或擴充，爰對公司符合規定要件者提供股東投資抵減或其本身所得5 年免徵營利事業所得稅擇一適用之租稅優惠。依促產條例施行細則第19條規定，經依促產條例第9 條第1 項規定擇定適用免徵營利事業所得稅之公司，應於其投資計畫完成之次日起1 年內，檢齊規定文件，向被告申請5 年免徵營利事業所得稅。鑑於5 年免稅係政府基於促進產業升級及經濟發展所給與之租稅優惠，受獎勵之公司應踐行一定義務，如於規定期限內申請，以免擴大企業租稅規劃之空間；復考量促產條例第9 條第3 項給與公司2 年內自行選定延遲開始免稅之期限，促產條例施行細則第19條爰規定免稅申請期限自投資計畫完成之次日起1 年內向被告提出申請。考量公司或有特殊理由而未及於前開期限內檢齊規定文件之情形，同細則第20條第1項復規定「公司未能於前條規定期限內檢齊文件者，得於期限屆滿前敘明理由提出申請，並聲明補送。但應於期限屆滿之次日起90日內補送齊全。」業賦予申請人如有特殊理由致有逾申請期限之可能時，仍得有主張90日寬限期之權力，惟需踐行於期限屆滿前敘明理由向被告提出申請之義務。促產條例施行細則第19條規定申請免稅期限為1 年，同細則第20條第1 項尚容許申請免稅之公司得於期限屆滿前敘明理由提出延期補送申請之權利，且補送期間達90日，業足資緩和申請期限之限制，可兼顧租稅公平、租捐安定及受獎勵公司之特殊情況。
（二）復考量公司倘逾免稅申請期限或補送文件期限如即喪失5年免稅之租稅優惠，其利益顯失平衡，同細則第20條第2項爰規定逾申請期限或補送文件期限者，被告仍得依其申請於獎勵期間內，就賸餘之期間核定適用本條例之獎勵。鑒於本條例第9 條第2 項及其施行細則第17條第2 項規定，連續5 年免徵營利事業所得稅係自投資計畫完成之日起算5 年，公司未提出延期補送之申請或逾期補送者，其投資計畫完成之日起至檢齊文件之日止已經過之免稅期間應予扣除，原告未積極依上開條文所給予之寬限期間規定辦理，遲至99年1 月13日始行提出，促產條例第9 條第2 項規定之獎勵期間（97年12月20日至102 年12月19日）已經過1 年20餘天，被告依規定核准原告3 年11個月賸餘期間給予免稅（102 年12月13日至同年12月19日間不足1 個月之畸零日數不予獎勵），屬合法之行政處分，且符合比例原則，洵無違誤。
（三）綜上論述，促產條例施行細則第19條及第20條第1 項規定，業充分考量政府及受獎勵公司之權利義務，符合比例原則，被告依促產條例第9 條第2 項及其施行細則第20條第
2 項規定以原處分核准原告自投資計畫完成之日97年12月20日起連續3 年11個月內就其新增所得免徵營利事業所得稅之行政處分，為合法之行政處分且符合比例原則。
四、促產條例第71條概括授權訂定促產條例施行細則，允為憲法所許：
（一）依司法院釋字第367 號解釋理由書指出「……若法律僅概括授權行政機關訂定施行細則者，該管行政機關於符合立法意旨且未逾越母法規定之限度內，自亦得就執行法律有關之細節性、技術性之事項以施行細則定之，惟內容不能牴觸母法或對人民自由權利增加法律所無之限制，行政機關在施行細則之外，為執行法律依職權發布之命令，尤應遵守上述原則。」復依司法院釋字第443 號解釋理由書指出「……至於何種事項應以法律直接規範或得委由命令予以規定，與所謂規範密度有關，應視規範對象、內容或法益本身及其所受限制之輕重而容許合理之差異：諸如剝奪人民生命或限制人民身體自由者，必須遵守罪形法定主義，以制定法律之方式為之；涉及人民其他自由權利之限制者，亦應由法律加以規定，如以法律授權主管機關發布命令為補充規定時，其授權應符合具體明確之原則；若僅屬與執行法律之細節性、技術性次要事項，則得由主管機關發布命令為必要之規範，雖因而對人民產生不便或輕微影響，尚非憲法所不許。」
（二）又82年10月27日修正發布之促產條例施行細則第32條之1第2 項第8 款及86年9 月24日修正發布之同條例施行細則第42條之期限規定，另分別經司法院釋字第480 號及第60
6 號解釋為執行母法及相關法律所必要。符合立法意旨並未逾母法之限度，與憲法第19條及第23條並無牴觸在案。
準此，促產條例施行細則係依本條例第71條授權行政院定之，促產條例施行細則第19條及第20條規定，亦未逾越母法規定，且為執行本條例第9 條之細節性、技術性事項之合理必要規定，為憲法所容許。原告主張促產條例第71條概括授權草率，促產條例施行細則第19條及第20條規定制定過程純粹流於行政機關之獨斷專見，致生諸多與現行法制扞格不入之處，實屬誤解等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
肆、兩造不爭之事實及兩造爭點：如事實概要欄所述之事實，有經濟部工業局94年12月20日工化字第09400915950號函影本、經濟部工業局96 年3月7日工化字第09600031700 號函影本、南部科學工業園區管理局98年12月31日南商字第0980029613號函影本為證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真，兩造之爭點厥為：
一、促產條例第9 條第1 項之5 年免稅利益，是否應適用行政程序法第131 條第1 項規定之5 年時效期間？抑或適用促產條例施行細則第19條規定之「於其投資計畫完成之次日起1 年內‧‧向財政部申請5 年免徵營利事業所得稅」之規定？
二、促產條例施行細則第19條是否違反「形式上正當法律程序原則」？
三、原告逾期24天申請，原處分否准原告1 年1 個月之免稅利益，是否有違比例原則？
伍、本院之判斷
一、本件應適用之法條與法理：
（一）促產條例第8 條第1 項及第3 項規定：「為鼓勵對經濟發展具重大效益、風險性高且亟需扶植之新興重要策略性產業之創立或擴充，營利事業或個人原始認股或應募屬該新興重要策略性產業之公司發行之記名股票，持有時間達3年以上者，得依下列規定自當年度起5 年內抵減各年度應納營利事業所得稅額或綜合所得稅額：…。」「第1 項新興重要策略性產業之適用範圍、核定機關、申請期限、申請程序及其他相關事項，由行政院召集相關產業界、政府機關、學術界及研究機構代表定之，並每2 年檢討1 次，做必要調整及修正。」
（二）促產條例第9 條第1 項、第2 項第2 款規定：「公司符合前條新興重要策略性產業適用範圍者，於其股東開始繳納股票價款之當日起2 年內得經其股東會同意選擇適用免徵營利事業所得稅並放棄適用前條股東投資抵減之規定，擇定後不得變更。」、「前項選擇適用免徵營利事業所得稅者，依下列規定辦理︰‧‧二、屬增資擴展者，自新增設備開始作業或開始提供勞務之日起，連續5 年內就其新增所得，免徵營利事業所得稅。但以增資擴建獨立生產或服務單位或擴充主要生產或服務設備為限。」
（三）促產條例施行細則第19條規定：「經依本條例第9 條第1項規定擇定適用免徵營利事業所得稅之公司，應於其投資計畫完成之次日起1 年內，檢齊下列文件，向財政部申請
5 年免徵營利事業所得稅：一、符合新興重要策略性產業之核准函影本。二、符合新興重要策略性產業投資計畫之完成證明及全新設備清單影本。三、中央目的事業主管機關就選擇適用免徵營利事業所得稅備查函影本。但屬全數以未分配盈餘轉增資擴充者免附。」
（四）促產條例施行細則第20條規定「公司未能於前條規定期限內檢齊文件者，得於期限屆滿前敘明理由提出申請，並聲明補送。但應於期限屆滿之次日起90日內補送齊全。公司逾前條之申請期限或前項補送文件之期限者，財政部仍得依其申請於本條例第9 條規定之獎勵期間內，就賸餘之期間核定適用本條例之獎勵。但賸餘期間不足1 個月之畸零日數，不予獎勵。前項賸餘期間，自文件檢齊之當日起算。」
二、促產條例第9 條第1 項之5 年免稅利益，應適用促產條例施行細則第19條規定之「於其投資計畫完成之次日起1 年內‧‧向財政部申請5 年免徵營利事業所得稅」之規定，並無行政程序法第131 條第1 項規定之5 年時效期間之適用：
（一）司法院釋字第606 號解釋略以：「‧‧86年9 月24日修正發布之同條例施行細則第42條規定，公司以未分配盈餘增資轉投資於該條例第8 條所規定之重要事業者，應於公司登記主管機關核准增資後『6 個月內』，檢附相關文件向管轄稽徵機關申請該次增資發放予股東之股票股利免計入股東當年度所得課稅，乃屬執行該條例第16條第3 項規定所必要，符合首開法律規定之意旨，並未逾越母法之限度，與憲法第15條及第23條並無牴觸」。
（二）司法院釋字第480 號解釋略以：「促進產業升級條例第16條第2 項規定‧‧。適用上開條文之公司應依中華民國82年10月27日修正發布之同條例施行細則第32條之1 第2 項第8 款（現行施行細則第38條第2 項第8 款）規定，於核定本次增資償還計畫之限期內完成償還貸款或未付款，並於『完成後6 個月內』檢具清償證明影本或經會計師查核簽證之清償證明文件，向原核備機關申請核發完成證明。‧‧為執行母法及相關法律所必要。是上開細則有關『6個月』之規定，符合立法意旨並未逾母法之限度，與憲法第19條及第23條並無牴觸。」
（三）可知促產條例第16條第3 項所規定「增資發放予股東之股票股利免計入股東當年度所得課稅」之權利，須適用促產條例施行細則第42條「應於公司登記主管機關核准增資後
6 個月內行，檢附相關文件向管轄稽徵機關申請」之規定，此部分關於母法行使權利期間之限制，並不適用行政程序法第131 條第1 項規定之5 年時效期間。又促產條例第16條第2 項規定之權利，亦須適用促產條例施行細則第32條之1 第2 項第8 款（現行施行細則第38條第2 項第8 款）「於核定本次增資償還計畫之限期內完成償還貸款或未付款，並於『完成後6 個月內』檢具清償證明影本或經會計師查核簽證之清償證明文件，向原核備機關申請核發完成證明」之規定，此部分就母法行使權利附加之期間限制，亦不適用行政程序法第131 條第1 項規定之5 年時效期間。易言之，促產條例賦予人民之權利，其權利行使必須受該條例施行細則所定行使期間之限制，並無優先適用行政程序法第131 條第1 項5 年時效期間之問題，且「促產條例施行細則」雖非法律位階，但用以限制母法即促產條例所規定權利之行使期間，並未逾越母法授權，亦無違憲性之爭議，此為過去大法官會議解釋已確定之法律見解。
（四）本件原告主張其自促產條例第9 條第1 項之5 年免稅利益，應「優先適用行政程序法第131 條第1 項規定之5 年時效期間」、「促產施行細則第19條以『施行細則之位階規範時效期間』，與司法院大法官釋字第474 號解釋之意旨牴觸，應為違憲無效」、「行政程序法第131 條第1 項之法位階為法律，促產條例施行細則第19條之法位階為授權命令，依法源位階之高低，行政程序法第131 條第1 項亦應優先適用」云云，於前開司法院釋字第606 號、第480號解釋經停止適用前，自無從採信，原告主張「司法院釋字第480 號解釋及第606 號解釋之論證過程有重大疏漏，足以動搖其釋憲結論之正確性，不宜繼續援用」、「促產條例施行細則就權利行使期間為規定，絕非細節性及補充性事項，亦與正當法律程序原則嚴重牴觸」、「促產條例第71條概括授權過於草率」云云，並引用許宗力、林子儀、余雪明及曾有田等4 位大法官聯名之釋字第606 號解釋協同意見書為據，但均係就已存在大法官會議解釋法律見解之質疑，此種法律見解之質疑，僅可聲請大法官會議就司法院釋字第480 號解釋及第60 6號解釋另為補充決議，尚非行政法院所可置喙，原告主張尚難採信。
三、原告逾期24天申請，原處分否准原告1 年1 個月之免稅利益，並未違反比例原則：
（一）查原告增資擴展生產平面顯示裝置用配向膜、液晶顯示器用液晶之投資計畫，經工業局以94年12月20日工化字第09400915950 號函核准符合新興重要策略性產業，原告選擇適用促產條例第9 條規定之免徵營利事業所得稅，經工業局於96年3 月7 日以工化字第09600031700 號函錄案備查，且南部科學工業園區管理局據原告申請於98年12月31日以南商字第0980029613號函檢發新興重要策略性產業完成證明，該完成證明所載投資計畫完成日期為97年12月20日。上開投資計畫雖符合促產條例第9 條第1 項規定，惟依據同條例施行細則第19條規定，原告應於其投資計畫完成之次日起1 年內，即98年12月20日以前，檢齊文件向被告申請5 年免徵營利事業所得稅；原告遲至99年1 月13 日始檢附相關文件提出申請，被告依同條例施行細則第20條規定，核定原告自文件檢齊之日99年1 月13日起至102 年12月12日止，3 年11個月之期間( 所餘102 年12月13日至同年12月19日間之畸零日數不予計入) 給予免稅，並無不合。
（二）按促產條例第8 條及第9 條之立法意旨，係為鼓勵對經濟發展具重大效益、風險性高且亟需扶植之新興重要策略性產業之創立或擴充，爰對公司符合規定要件者提供股東投資抵減或其本身所得5 年免徵營利事業所得稅擇一適用之租稅優惠。鑑於5 年免稅係政府基於促進產業升級及經濟發展所給與之租稅優惠，受獎勵之公司應踐行一定義務，如於規定期限內申請，以免擴大企業租稅規劃之空間；復考量促產條例第9 條第3 項給與公司2 年內自行選定延遲開始免稅之期限，促產條例施行細則第19條爰規定免稅申請期限自投資計畫完成之次日起1 年內向被告提出申請。
考量公司或有特殊理由而未及於前開期限內檢齊規定文件之情形，同細則第20條第1 項復規定「公司未能於前條規定期限內檢齊文件者，得於期限屆滿前敘明理由提出申請，並聲明補送。但應於期限屆滿之次日起90日內補送齊全。」業賦予申請人如有特殊理由致有逾申請期限之可能時，仍得有主張90日寬限期之權力，惟需踐行於期限屆滿前敘明理由向被告提出申請之義務。促產條例施行細則第19條規定申請免稅期限為1 年，同細則第20條第1 項尚容許申請免稅之公司得於期限屆滿前敘明理由提出延期補送申請之權利，且補送期間達90日，業足資緩和申請期限之限制，可兼顧租稅公平、租捐安定及受獎勵公司之特殊情況。復考量公司倘逾免稅申請期限或補送文件期限如即喪失
5 年免稅之租稅優惠，其利益顯失平衡，同細則第20條第
2 項爰規定逾申請期限或補送文件期限者，被告仍得依其申請於獎勵期間內，就賸餘之期間核定適用本條例之獎勵。觀諸本條例第9 條第2 項及其施行細則第17條第2 項規定，連續5 年免徵營利事業所得稅係自投資計畫完成之日起算5 年，公司未提出延期補送之申請或逾期補送者，其「投資計畫完成之日起至檢齊文件之日止已經過之免稅期間應予扣除」，原告未積極依上開條文所給予之寬限期間規定辦理，遲至99年1 月13日始行提出，促產條例第9 條第2 項規定之獎勵期間（97年12月20日至102 年12月19日）已經過1 年20餘天，被告依規定核准原告3 年11個月賸餘期間給予免稅（102 年12月13日至同年12月19日間不足
1 個月之畸零日數不予獎勵），自未違反比例原則，原告主張尚無足採。
四、從而，原處分並無違法，訴願決定予以維持，亦屬正確。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 4 月 28 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 陳秀媖
法 官 林惠瑜法 官 畢乃俊上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 100 年 4 月 28 日
書記官 簡若芸