臺北高等行政法院判決
99年度訴字第2226號100年1月27日辯論終結原 告 大樑科技實業有限公司代 表 人 蔡奎民（董事）住同上被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 吳自心（局長）住同上訴訟代理人 簡素珍上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國99年9月6日臺財訴字第09900333840號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣被告依據查得資料，以原告於民國（下同）94年2月間無進貨事實，卻取具邑峰科技股份有限公司（下稱邑峰公司）開立之不實統一發票6 紙，銷售額共計新臺幣（下同）5,348,500 元，營業稅額267,425 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經審理違章成立，除核定補徵營業稅額267,425 元外，並按所漏稅額267,425 元處5 倍之罰鍰計1,337,125 元。原告對罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：原告經合法通知，未於準備程序及言詞辯論期日到場，據其提出之書狀，聲明及陳述如下：
㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定及原處分（含復查決定）關於罰鍰部份均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告認定原告無進貨事實而取具邑峰公司開立之不實進項憑證申報扣抵銷項稅額，是否有據？㈠原告主張之理由：
⒈原告於94年當時只和江依依交易，委託邑峰公司組裝工
程，並未向邑峰公司進料，純粹要求邑峰公司為原告之外包商，出人力成本代為施工，如期完工後，原告依約定付人力工程款給於江依依，所有交易均為人力施行，並不是分期建造工程，且因原告剛設立，心想完成生意即可，所以沒有簽署合約。再者，邑峰公司交易也只有此次，所有交易依商業行為完成，亦即原告完成工程，請求支付款項，付款給於外包商，均依照商業流程完成。
⒉原告依交易對象拿到發票，並不知邑峰公司之內部行為
，當時邑峰公司呈現給原告之情狀為正常公司，江依依保證一定完工，而今邑峰公司有問題，並不是將責任歸屬到原告，蓋原告只是拿到不好之發票，並不是沒有進貨。
⒊且由存入邑峰公司之玉山商業銀行之存款憑證，即為交
易之證明，即可作為與邑峰公司間有營業往來之證據，被告如認其不得為證據，依法即需負舉證證明之責任，而非反要求原告舉證。
⒋因原告剛成立，動用公司之現金及向鄭金鳳借支現金來
支付款項，原告實已於94年4月28日開立公司帳戶於臺灣企銀復興分行，收取工程款及還款鄭金鳳（因從94年
3 月1 日起陸續向鄭金鳳借款支付款項，總借支金額為2,300,000 元，故還款此金額予鄭金鳳），此可待被告查核。對此，被告要求提示資料，惟又有質疑，實屬行政權過大、自行認定，此亦對原告沒有保障，中小企業無法生存。此外，原告使用前開新帳戶收受交易公司之往來票據及現金，除有返還向鄭金鳳調度之資金外，也因使用現金交易，存入邑峰公司之玉山商業銀行之存款憑證，此即為交易之證明，可作為與邑峰公司間有營業往來之證據，故原告乃本於交易之真誠，盡可能提出交易時之憑證，證明一己清白。另因94年2 月為農曆新年，邑峰公司有趕工完成進度，原告多給付78,000元作為加班補貼，此即付款金額之不同處，併此敘明。
⒌再查，原告一再說明其工程款之不同處及金額之來源及
去處，豈係臨訟補具，被告一再主張原告沒有進貨，原告經被告所屬中和稽徵所核定補徵營業稅267,425元，原告於98年7月20日先行繳納本稅，無意逃漏稅，且邑峰公司之進貨情形非為原告所知曉，故被告應重新查核，且其處5倍之罰鍰，原告難服。
⒍末查，原告於93年設立，創業維艱，94年承作聚巨企業
有限公司之SMC格子樑安裝工程，委請邑峰公司代為施工，單純屬於人力外包，並不是進物料來組裝，故邑峰公司之情形非屬原告之管轄，況邑峰公司如期完工，原告依口頭約定付款完成商業行為，均存入邑峰公司之帳戶內。被告一再強調邑峰公司為虛設行號，惟原告和邑峰公司交易時並無異狀，亦從未有任何人告以該公司係虛設行號公司，被告本於自身查處權責，也從未有發佈邑峰公司為虛設行號之警訊。原告為一普通商人，無法獲知交易對象係虛設行號公司，本交易之真誠，盡可能提出交易時之憑證，證明一己清白，原告應受法律保障，認為係屬善意無辜之受害者，被告何可以遂認原告知情共犯？設若被告此一見解正確，何以法院不將原告一併簽分偵辦？故認被告對原告所為科處罰鍰之處分，實屬濫權、不公。
㈡被告主張之理由：
⒈按加值型及非加值型營業稅法第15條第1項、第3項及第
51條第5款規定，且「一、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，而觸犯加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第5款規定之案件，參照司法院釋字第337號解釋意旨，應以虛報進項稅額之營業人是否逃漏稅款為處罰要件，與開立憑證者之營業稅申報繳納情形無涉。二、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案件……如經查明無進貨事實者，除依營業稅法第15條第1項、第3項及第51條第5款規定補稅處罰外，倘查獲有以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之事證，應依本部95年2月6日臺財稅字第09504508090號函發布『稅捐稽徵法第41條所定納稅義務人逃漏稅行為移送偵辦注意事項』規定移送偵辦刑責。三、本部83年7月9日臺財稅第000000000號函、84年3月24日臺財稅第000000000號函、84年5月23日臺財稅第000000000號函及95年5月23日臺財稅字第09504535500號令，自即日起廢止。」為財政部98年12月7日臺財稅字第09804577370號令所明釋。
⒉原告於94年2月期間無進貨事實，取具邑峰公司開立之
統一發票6紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額267,425元，經被告查獲，有查緝涉嫌虛設行號進銷情形分析表、專案申請調檔統一發票查核清單、調查函及統一發票等資料影本可稽，違反前揭稅法規定，被告所屬中和稽徵所核定補徵營業稅額267, 425元，並按所漏稅額267,425元處5倍罰鍰1,337,125元。原告主張94年1月承作聚巨企業有限公司SMC格子樑安裝工程，委請邑峰公司代為施工，邑峰公司如期完工，並已於94年3月14日起陸續付清款項，另差額1,000,000元係向鄭金鳳借款，亦陸續分批償還鄭金鳳，有進項發票、銷項發票、銀行存摺等資料，與邑峰公司確有交易事實，請求重新核定等云云。
⒊經查㈠邑峰公司於94年間取得涉嫌虛設行號及申請註銷
登記等稅籍異常營業人開立不實統一發票金額占其總進項比率達99.9%，有該公司營業人進銷項交易對象彙加明細表可稽。㈡又依被告查緝涉嫌虛設行號進銷情形分析表所載，江依依（97年1月10日歿）係邑峰公司涉案期間登記之負責人，江君涉嫌於93年9月至95年6月間，明知邑峰公司於該期間無進貨事實，取自涉嫌虛設行號美珈殿貿易有限公司等異常營業人開立之不實統一發票銷售額合計60,474,701元，申報扣抵銷項稅額3,023,74
0 元；同時無銷貨事實，虛偽開立統一發票共139 紙，銷售額合計83,731,362元，稅額4,186,574 元，交付予天揚興業有限公司等營業人（含原告）充當進項憑證使用，渠等營業人並持向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，不法情事已載明甚詳，原告自無可能向該公司進貨。㈢本件於復查階段，被告再次函請其提示承攬互助營造有限公司及發包與邑峰公司之工程合約書、驗收單、工程成本分析表、工程損益計算表及支付邑峰公司貨款總額5,694,000 元中有1,000,000 元向原告之代表人蔡奎民母親鄭金鳳之借款及返還借款明細等資料供核，惟原告仍未提示相關帳簿憑證及工程合約書、驗收單等資料供核，僅出具說明書及提示代表人蔡奎民以「個人」名義開戶之彰化銀行大安分行存摺、轉存現金與邑峰公司玉山商業銀行桃園分行存款憑條5 紙及邑峰公司玉山商業銀行桃園分行活期存款存摺等資料影本，經查其所提示代表人蔡奎民以「個人」名義開戶之彰化銀行存摺，該銀行帳戶係95年9 月5 日始至彰化銀行大安分行新開戶之帳號，且原告94年度各類所得資料清單，利息所得僅616 元，核與原告主張已於94年3 月14日至3 月21日分別於玉山商業銀行桃園分行以現金轉存與邑峰公司貨款總額5,694,000 元資料不符，原告除於說明書中敘明支付貨款中之1,000,000 元係向鄭金鳳借款外，其餘資金來源均未說明，且其轉存與邑峰公司之現金總額5,694,000 元與原告取得邑峰公司開立之統一發票金額合計5,615,925 元（含稅）不符，原告提示之資料，難謂非為虛偽不實交易所作之相關文件，顯為臨訟補具。另原告於復查階段主張支付與邑峰公司貨款中之1,000,000元，係原告於94年3 月1 日向原告之代表人蔡奎民母親鄭金鳳彰化銀行大安分行提款900,000 元及現金100,00
0 元，還款時又以「公司」名義開戶之臺灣企業銀行於94年5 月9 日將2,300,000 元匯款至鄭金鳳彰化銀行大安分行帳號，惟未提示借據及說明匯款金額與借款金額不符之理由。綜上，原告未提示相關帳簿憑證供核，僅提示支付貨款資金資料，且所提示之貨款資金資料均不足以證明其與邑峰公司確有交易事實，則其無進貨事實取具邑峰公司開立之不實進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成逃漏稅，依首揭規定，原按所漏稅額267,425 元處5 倍罰鍰1,337,125 元並無違誤，請續予維持。
理 由
一、原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。……進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、……五、虛報進項稅額者。」分別為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條第1項、第3項、第19條第1項第1款、第33條第1款及第51條第5款所明定。又「一、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，而觸犯營業稅法第51條第5款規定之案件，參照司法院釋字第337號解釋意旨，應以虛報進項稅額之營業人是否逃漏稅款為處罰要件，與開立憑證者之營業稅申報繳納情形無涉。二、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案件……如經查明無進貨事實者，除依營業稅法第15條第1項、第3項及第51條第5款規定補稅處罰外，……。三、本部83年7月9日臺財稅第000000000號函、84年3月24日臺財稅第000000000號函、84年5月23日臺財稅第000000000號函及95年5月23日臺財稅字第09504535500號令，自即日起廢止。」亦經財政部98年12月7日臺財稅字第09804577370號令釋在案。
三、本件被告依據查得資料，以原告於94年2 月間無進貨事實，卻取具邑峰公司開立之不實統一發票6 紙，銷售額共計5,34
8 ,500元，營業稅額267,425 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，取有查緝涉嫌虛設行號進銷情形分析表、專案申請調檔統一發票查核清單、調查函及統一發票等影本資料附案佐證，經審理違章成立，初查乃按所漏稅額267,425 元處5倍之罰鍰計1,337,125 元。原告不服，申請復查，申經被告復查決定略以：查㈠邑峰公司於94年間取得申請註銷登記等異常營業人開立不實統一發票金額占其總進項比率達99.9%，有該公司營業人進銷項交易對象彙加明細表可稽。
㈡依被告查緝涉嫌虛設行號進銷情形分析表所載，江依依（97年1 月10 日 歿）係邑峰公司涉案期間登記之負責人，江依依涉嫌於93 年9月至95年6 月間，明知邑峰公司於該期間無進貨事實，取自美珈殿貿易有限公司等異常營業人開立之不實統一發票銷售額合計60,474,701元，申報扣抵銷項稅額3,023, 740元；同時無銷貨事實，虛偽開立統一發票共139紙，銷售額合計83,731,362元，稅額4,186,574 元，交付予天揚興業有限公司等營業人（含原告）充當進項憑證使用，渠等營業人並持向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，不法情事已載明甚詳，原告自無可能向該公司進貨。㈢另於復查階段，被告再次函請原告提示承攬互助營造有限公司及發包與邑峰公司之工程合約書、驗收單、工程成本分析表、工程損益計算表及支付邑峰公司貨款總額5,694,000 元中有1,000,
000 元向原告之代表人蔡奎民母親鄭金鳳之借款及返還借款明細等資料供核，惟原告仍未提示相關帳簿憑證及工程合約書、驗收單等資料，僅出具說明書及代表人蔡奎民以「個人」名義開戶之彰化銀行大安分行存摺、轉存現金與邑峰公司玉山商業銀行桃園分行存款憑條5 紙及邑峰公司玉山商業銀行桃園分行活期存款存摺等資料影本，經查其所提示代表人蔡奎民以「個人」名義開戶之彰化銀行存摺，該銀行帳戶係95年9 月5 日始至彰化銀行大安分行新開戶之帳號，且原告94年度各類所得資料清單，利息所得僅616 元，核與原告主張已於94年3 月14日至3 月21日分別於玉山商業銀行桃園分行以現金轉存與邑峰公司貨款總額5,694,000 元資料不符，原告除於說明書中敘明支付貨款中之1,000,000 元係向鄭金鳳借款外，其餘資金來源均未說明，且其轉存與邑峰公司之現金總額5,694,000 元與原告取得邑峰公司開立之統一發票金額合計5,615,925 元（含稅）不符，原告提示之資料，難謂非虛偽不實交易所作之相關文件，顯為臨訟補具。另原告於復查階段主張支付與邑峰公司貨款中之1,000,000 元，係於94年3 月1 日向原告之代表人蔡奎民母親鄭金鳳彰化銀行大安分行提款900,000 元及現金100,000 元，還款又以「公司」名義開戶之臺灣企業銀行於94年5 月9 日將2, 300,000元匯款至鄭金鳳彰化銀行大安分行帳號，惟未提示借據及說明匯款金額與借款金額不符之理由。綜上，原告未提示相關帳證供核，僅提示支付貨款資金資料，且所提示之貨款資金資料均不足以證明其與邑峰公司確有交易事實，則其無進貨事實取具邑峰公司開立之不實進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成逃漏稅，依首揭規定，原查按所漏稅額267,425 元處
5 倍之罰鍰1,337, 125元，並無違誤等由，駁回其復查之申請。原告猶表不服，提起訴願遭決定駁回。
四、原告循序起訴意旨略以：原告委託邑峰公司組裝工程，所有交易均為人力施行，並非進物料來組裝，且因公司剛設立，故未簽署合約，惟所有行為均依商業流程完成。且由原告與邑峰公司間之發票及存款憑證，即可作為公司間營業往來之證明，被告若仍認有所不足，自應負舉證之責，另原告和邑峰公司交易時並無異狀，亦未有人告以其係虛設行號，是被告應本於自身查處權責，實無由對原告科處嚴重之罰鍰。另由原告於臺灣企銀復興分行開立之帳戶，亦可證明與鄭金鳳間資金之調度及與邑峰公司間營業之往來云云。
五、本件兩造之爭點為：被告機關認定原告無進貨事實而取具邑峰公司開立之不實進項憑證申報扣抵銷項稅額，是否有據？經查：
（一）稅法上客觀舉證責任，進項稅額涉及稅捐債權之成立，計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬稅捐債務之消滅事實，故有關進項稅額之存在應由主張扣抵之納稅義務人負舉證責任，其必須證明「進貨事實」之真實性，又有關真實之交易及交易之書面資料，係由原告作成，交易之對象原告知之最詳，交易之書面資料又完全由其所掌握，基於「證據資料掌握」與「舉證便利」等因素對舉證責任分配法則之影響，原告自應就證據資料蒐集及詮釋負擔部分協力義務，此亦為司法院釋字第537號解釋意旨所闡明。
（二）原告於94年2月間無進貨事實，卻取具邑峰公司開立之不實統一發票6紙，銷售額共計5,348,500元，營業稅額267,425元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額267,425元各情，有查緝涉嫌虛設行號進銷情形分析表、專案申請調檔統一發票查核清單、調查函及統一發票等資料影本附原處分卷內可稽。被告所屬中和稽徵所乃據以核定補徵營業稅額267,425元，並按所漏稅額267, 425元處5倍罰鍰1,337,125元，洵屬有據。
（三）原告雖主張94年1月承作聚巨企業有限公司SMC格子樑安裝工程，委請邑峰公司代為施工，邑峰公司如期完工，並已於94年3月14日起陸續付清款項，另差額1,000,000元係向鄭金鳳借款，亦陸續分批償還鄭金鳳，有進項發票、銷項發票、銀行存摺等資料，與邑峰公司確有交易事實，請求重新核定云云；但查：邑峰公司於94年間取得涉嫌虛設行號及申請註銷登記等稅籍異常營業人開立不實統一發票金額占其總進項比率達99.9%，有該公司營業人進銷項交易對象彙加明細表可稽。又本件於復查階段，被告再次函請其提示承攬互助營造有限公司及發包與邑峰公司之工程合約書、驗收單、工程成本分析表、工程損益計算表及支付邑峰公司貨款總額5,694,000元中有1,000,000元向原告之代表人蔡奎民母親鄭金鳳之借款及返還借款明細等資料供核，惟原告仍未提示相關帳簿憑證及工程合約書、驗收單等資料供核，僅出具說明書及提示代表人蔡奎民以「個人」名義開戶之彰化銀行大安分行存摺、轉存現金與邑峰公司玉山商業銀行桃園分行存款憑條5紙及邑峰公司玉山商業銀行桃園分行活期存款存摺等資料影本；經查其所提示代表人蔡奎民以「個人」名義開戶之彰化銀行存摺，該銀行帳戶係95年9月5日始至彰化銀行大安分行新開戶之帳號，且原告94年度各類所得資料清單，利息所得僅616 元，核與原告主張已於94年3 月14日至3 月21日分別於玉山商業銀行桃園分行以現金轉存與邑峰公司貨款總額5,694,00
0 元資料不符。原告除於說明書中敘明支付貨款中之1,000,000 元係向鄭金鳳借款外，其餘資金來源均未說明，且其轉存與邑峰公司之現金總額5,694,000 元與原告取得邑峰公司開立之統一發票金額合計5,615,925 元（含稅）不符，原告提示之資料，尚難據為有利之認定。原告主張支付與邑峰公司貨款中之1,000,000 元，係原告於94年3 月
1 日向原告之代表人蔡奎民母親鄭金鳳彰化銀行大安分行提款900,000 元及現金100,000 元，還款時又以「公司」名義開戶之臺灣企業銀行於94年5 月9 日將2,300,000 元匯款至鄭金鳳彰化銀行大安分行帳號云云；惟未提示借據及說明匯款金額與借款金額不符之理由。從而，原告未提示相關帳簿憑證供核，僅提示支付貨款資金資料，且所提示之貨款資金資料，均不足以證明其與邑峰公司確有交易事實，則其無進貨事實取具邑峰公司開立之不實進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成逃漏稅，依首揭規定，被告機關按所漏稅額267,425 元處5 倍罰鍰1,337,125 元，並無違誤。
六、綜上論述，原告起訴論旨，並非足採。被告機關以原告無進貨事實取具邑峰公司開立之不實進項憑證申報扣抵銷項稅額，按核定補徵營業稅額175,486元，處以5倍罰鍰877,430 元，揆諸首揭規定，並無違誤，復查及訴願決定，遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及證據，核與本判決所得心證及結果不生影響，毋庸逐一論述，附此敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段、第218 條，民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 2 月 10 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 許瑞助
法 官 林玫君法 官 劉穎怡上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 100 年 2 月 10 日
書記官 李淑貞