臺北高等行政法院判決
99年度訴字第417號99年6月17日辯論終結原 告 臺灣觀光學院（原名：私立精鍾商業專科學校）代 表 人 甲○○送達代收人 乙○○訴訟代理人 戊○○ ○○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 丙○○○○○○住同上訴訟代理人 己○○上列當事人間機關團體作業組織所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年12月21日台財訴字第09800544020 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告民國（下同）84年度教育文化公益慈善機關或團體及其作業組織結算申報，原列報本期餘絀數新台幣（下同）66,527,533元及課稅所得額0 元，被告按書面審查暫依申報數核定。嗣經教育部委託資誠會計師事務所專案查核，查得原告有會計制度等缺失，遂予接管，並聘任公益董事督導辦學，另通報被告剔除憑證不符合計1,792,800 元，又因不符免稅要件，乃重行核定本期餘絀數及課稅所得額均為68,320,333元，應補稅額17,070,083元。原告不服，申經復查結果，獲追減課稅所得額1,792,800 元。原告仍表不服，提起訴願，遞遭駁回，循序提起行政訴訟，經本院92年度訴字第2328號判決，將訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷，由被告另為處分。案經被告重核復查決定，追減課稅所得額1,792,
800 元，變更核定課稅所得額為66,527,533元。原告仍表不服，經提起訴願遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、原告訴稱：⑴法律免稅規定：
「 左列各種所得，免納所得稅︰……13、教育、文化、公
益、慈善機關或團體，符合行政院規定標準者，其本身之所得及其附屬作業組織之所得。」為所得稅法第4 條所規定。「教育、文化、公益、慈善機關或團體符合下列規定者，其本身之所得及其附屬作業組織之所得，除銷售貨物或勞務之所得外，免納所得稅：……7 、與其捐贈人、董監事間無業務上或財務上不正常關係。」為行為時教育、文化、公益、慈善機關或團體免納所得稅適用標準（以下簡稱免稅標準）第2 條第1 項第7 款所規定。
⑵未能提出任何具體事證，未經法律規定的調查程序，只以未
確定的報告事項及空泛指摘，是否可成為不符合免稅標準第
2 條第1 項第7 款處分之依據？①按「稽徵機關接到結算申報書後，應派員調查，核定其所
得額及應納稅額。」、「該管稽徵機關應依其查核結果，填具核定稅額通知書，連同各計算項目之核定數額，送達納稅義務人。」係所得稅法第80條及第81條所明定。依據原告於91年10月間向被告閱卷發現，被告僅依據資誠會計師事務所對原告82年至87年度專案查核之查核報告，並無另行調查即重新核定原告機關團體作業組織所得稅，顯已違反所得稅法所訓示的調查核定程序。
②專案報告查核報告第2 頁：「依本所抽核結果發現資金『
疑似』流向……」、「故依常理可合理推測藍秀琴等關係人『疑似』可能有收取工程回扣……」，全報告以「疑似」字句不確定形容查核結論有百來處，對資金流向並非有肯定查核結果，參諸改制前行政法院36年判字第16號判例「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實」，被告以未經查證的「疑似」查核報告作為核定所得稅之依據，違反上列判例之意旨。有關廠商與董事間資金往來情形，鈞院於92年度訴字第2328號訴訟中已傳訊廠商負責人到院作證，並於判決理由認為被告「認定原告與董事間就上開給付款全部均有財務不正常關係，自難可採」。
③專案報告查核報告第2 頁：「本報告僅供貴部內部瞭解與
評估精鍾商專固定資產購置補助款之運用、支付薪資及其他項目支出之運用情形，不作為其他用途」，專案報告係教育部為瞭解原告行政作業情形，委託會計師專案查核，雙方約束僅作為教育部內部使用，被告未經依法查核即引用於所得稅課徵，基於行政一體原則，違反行政程序法第
8 條：「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴」：
⒈本件訴訟原所爭執範圍延續被告91年6 月6 日北區國稅
法一字第0910016400號復查決定書內容，其認定事實主要係原告與董監事間有財務不正常關係：
A.補助宋秋儀助教（董事藍秀琴之女）帶職進修學雜費171,996 元。
B.未有合約及支付租金憑證，支付董事租金1,890,000元。
C.購設備、興建工程付款後，給付款19,757,194元回流至董事藍秀琴帳戶。
D.講師徐照櫻等16人於84年度薪資計2,559,498元。上列爭點經鈞院92年度訴字第2328號對原告有利判決認為：
A.支付董事（其實宋秋儀非董事）租金1,890,000 元，實為原告向宋秋儀承租房屋之費用，應可信實。
B.購置設備、興建工程付款後，給付款19,757,194元回流至董事藍秀琴帳戶，認定原告與董事間就上開給付款全部均有財務不正常關係，自難可採。
C.徐照櫻等16人於84年度薪資計2,559,498 元，至於資金回流，乃為董事與教師私人關係，自與原告無關。
從而，被告未經詳查即認此部分不得免納所得稅，亦有率斷。
⒉另購設備、興建工程付款後，給付款19,757,194元回流
至董事藍秀琴帳戶，於鈞院92年度訴字第2328號訴訟傳訊廠商作證，認為藍秀琴與廠商間往來或有借貸關係，所有爭執事項被告並無再作調查，也無視鈞院判決，仍堅持原告與董事間具不當財務往來，自屬違法處分。
⒊補助宋秋儀帶職進修學雜費171,996 元部分：
A.原告所訂精鍾商專教師研究、進修辦法（以下簡稱進修辦法）係規範學校教職員與學校間權利義務關係，其類似契約之私法；司法院釋字第210 號解釋理由書即謂：「按人民有依法律納稅之義務，為憲法第19條所明定，所謂依法律納稅，兼指納稅及免稅之範圍，均應依法律之明文。」被告以原告之進修辦法及是否為獨厚特定人選，作為納稅之依據，已違反租稅法律主義原則。
B.被告核稅所依據之專案查核報告所載「似不符合精鍾商專教師研究、進修辦法規定」，並無明確指明不符合規定及其理由，被告即據以推測臆斷，而非依職權調查事實，有違行政程序法之規定。
C.宋秋儀出國進修係依據進修辦法第4 條第2 項：「……本辦法第3 條第2 項經校長特准之出國研究或進修教員得准予帶職帶薪及來回機票，其期限得視事實需要，由校長決定。」校長於83年7 月2 日核准，並無如查核報告：「任教未滿5 年與所訂研究進修補助辦法第4 條規定不符，宋秋儀83年出國，提示之追認會議紀錄日期為84年2 月1 日，顯為事後補作」。況被告如何證明係事後補作？退而論之，若屬事後補追認亦屬83學年度事件，對84學年度而言，於認列費用之前已經教師評審委員會通過。
D.宋秋儀為原告學校教員，其進修依學校相關規定經教師評審委員會審議通過，並出具出國進修研究保證書及進修合約，若違反規定亦可追究其支領薪資費用，於行政程序上已符合規定。
E.另補助宋秋儀帶職進修學雜費171,996 元，與之相同的83年度宋秋儀帶職進修薪資417,066 元及學雜費171,996 元合計589,062 元，被告已依「惟原告既已支付系爭費用合計589,062 元（原告已於91年度另案向宋秋儀追討返還相關費用3,896,417 元並提出民事訴訟），考量被告稽徵行政程序一致性原則，應准予追認」等理由，於訴訟答辯狀自認處分無理由，追認為費用。
⒋徐照櫻等16人薪資2,559,498 元部分：
A.據鈞院92年度訴字第2328號判決、訴願決定及原處分（及復查決定）撤銷理由均認為：鄭慶賢、徐照櫻、吳進福及原告於本院證詞並非全然可信，至於資金回流，乃為董事與教師私人關係，自與原告無關，從而被告未經詳查，即認此部分不得免納所得稅，亦有率斷。
B.被告以94年6 月10日臺灣花蓮地方法院89年度訴字第
202 號刑事判決書貳、二（一）2 ，推論原告「以招聘教師之名，列報人頭教師薪資向教育部浮報師資領取補助款，再將薪資以開立支票方式流入特定人士帳戶。」但被告可能未詳閱該判決書遽為重核復查決定，花蓮地方法院89年度訴字第202 號刑事判決認定薪資表人數即是實際人數。
C.原告於原復查時請求被告，查明董事與學校教師（職員）間資金移轉原因，鈞院92年度訴字第2328號判決亦以「至於資金回流，乃為董事與教師私人關係，自與原告無關，從而被告未經詳查即認此部份不得免納所得稅，亦有率斷。」為由，判決訴願決定及原處分（及復查決定）均撤銷，本次重核復查決定，被告並未說明詳查結果即予核定，有違鈞院之判決內容。
D.徐照櫻等16人於84年度薪資計2,559,498 元，與之相同的83年度講師薪資3,201,478 元，被告已依「原告既已開立支票支付系爭款項，並於行政訴訟中提出系爭教師授課證明、課程表、成績報告單及排課表等影本為證（相關資料於第1 次行政訴訟時已檢陳大院在案），其主張確有授課事實應可採信，又原告支付後再回流至董事藍君部分，被告既未查得上開款項有由原告直接交付董事之資金流程，應准予追認」等理由，於訴訟答辯狀自認處分無理由，追認為費用。
⒌宿舍租金1,890,000 元部分：
A.原告向宋秋儀承租房屋支出，相互間具對價關係，依據鈞院92年度訴字第2328號判決認「實為原告向宋秋儀承租房屋之費用，是被告認係次部分為租金應屬可信……」，被告於行政訴訟自認此項支出實質為原告之租金費用，僅因未能檢具租約及憑證即認定為不當財務往來，有違常理，顯係為達課稅目的之違法處分。且原告已提供相關簽呈及租金簽收及清潔費收取收據為核銷證明。
B.未有合約及支付租金憑證，支付董事租金1,890,000元，與之相同的86年度教室清潔費1,260,000 元，被告已依「申請人確有支出系爭費用，本局對申請人之扣繳義務人前校長唐幼華或會計主任廖月對、傅道東及盧慶塘等業依稅法規定處罰，並對所得人宋秋儀補課徵租金所得在案」，依財政部71年12月10日台財稅第38931 號函釋規定及鈞院撤銷意旨准予追認為費用。
⒍被告並未依據鈞院判決意旨，詳細調查系爭事項，另空
泛指摘「離職教職員檢舉董事會涉及違法濫權私吞校內優良教師獎金及學生書籍費」、「虛報教師名額以詐取教育部補助私校聘任教師經費」、「有會計制度、校地購置、財務運作、內稽制度、收費及教師進修等各項違失」等等，認為原告84年度不符免稅要件，仍應依法課稅。
⒎參諸改制前行政法院36年判字第16號判例，及民事訴訟
法第277 條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」於上述範圍依行政訴訟法第13
6 條之規定，仍為撤銷訴訟所準用。而就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則，為權利發生事實者，有關營利事業所得加項之收入，應由稅捐稽徵機關負客觀舉證責任，被告以就系爭之客觀事實未能提出任何事證，僅以空泛指摘作為處分理由，係違反上列判例及法律規定之意旨。
⑶若不符合適用標準之事實非法規規定者，或非存在於84年，
可否據以對84年度課徵所得稅？①被告的指摘，發生於00年度之事實經鈞院調查，已無法證實原告與董監事間有業務上或財務上有不正常關係。
②另被告認為補助宋秋儀帶職進修學雜費171,996 元，因「
宋君宋秋儀83年8 月出國，提示之追認會議紀錄日期為84年2 月1 日，顯為事後補作，且獨厚特定人選」其係指83年度（83年7 月1 日至84年6 月30日）而非84年度（84年
7 月1 日至85年6 月30日），另「離職教職員檢舉董事會涉及違法濫權私吞校內優良教師獎金及學生書籍費」、「虛報教師名額以詐取教育部補助私校聘任教師經費」、「有會計制度、校地購置、財務運作、內稽制度、收費及教師進修等各項違失」等，被告都無說明係何年度的事件。
③被告指摘原告84年度之事項則依以下理由，將稅捐債務歸於84年度顯屬違反法令與法理：
⒈被告泛指的違失，依法令並非本案課稅基礎要件：
A.本案課稅基礎要件：
a.依所得稅法第4 條第1 項第13款，不符行政院規定標準之教育、文化、公益、慈善機關團體。
b.不符所得稅法第4 條第1 項第13款授權之法規，即免稅標準第2 條第1 項第7 款「與其捐贈人、董監事間無業務上或財務上不正常關係者」。
B.被告泛指原告「獨厚特定人選（宋秋儀）」「離職教職員檢舉董事會涉及違法濫權私吞校內優良教師獎金及學生書籍費」、「虛報教師名額以詐取教育部補助私校聘任教師經費」、「有會計制度、校地購置、財務運作、內稽制度、收費及教師進修等各項違失」等等，如上述缺失屬實，則應是原告與教員間（宋秋儀）、董事與教職員間（違法濫權私吞校內優良教師獎金）、董事與學生間（學生書籍費）、原告與教育部間（詐取教育部補助私校聘任教師經費）、董事與捐贈人間（校地購置），非原告與捐贈人或董監事間的不正常關係（第7 款），原告完備會計紀錄屬符合稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法，而非指私立學校法之會計制度、財務運作、內稽制度等，因此被告將泛指原告的行政缺失，而據以課徵稅捐，並不符合法令規定。
⒉若被告泛指以前年度的違失，縱使違反免稅標準第2 條
第1 項第7 款及第9 款，依法理上也非本案84年度課稅基礎要件：
A.稅捐債務構成要件要素可以依其內容區分為：⑴稅捐主體（稅捐義務人），⑵稅捐客體（課徵範圍、課稅義務），⑶稅捐客體之歸屬，⑷稅捐計算基礎，⑸稅率，⑹稅捐減免與加重事由等。
B.稅捐主體是否負擔稅捐債務，端視稅捐構成要件及課稅事實之同時存在，而「所得稅係屬週期性稅捐，每一週期構成一個稅捐債務關係，將川流不斷的課稅事實切成可數的段落，成為按時段劃分之標的。這影響到用來計算稅基及特定稅務訴訟之訴訟標的之原因事實的範圍」（稅法總論第17-18 頁，黃茂榮著），因此稅捐主體於週期內（年度內）只要稅捐構成要件及課稅事實之同時存在即必須負擔所得稅，否則無需負擔所得稅。
C.另中央法規標準法第18條規定：「各機關受理人民聲請許可案件適用法規時，除依其性質應適用行為時之法規外，如在處理程序終結前，據以准許之法規有變更者，適用新法規。但就法規有利於當事人而新法規未廢除或禁止所聲請之事項者，適用舊法規。」是實體從舊程序從新等法理亦是規範實體之事實與適用法規之關係。
D.本案若造成稅捐債務之不符免稅之事實非存在於84年度，卻於84年度課徵所得稅，則其相關之稅率、稅捐計算基礎等實體就係以不符免稅事實之年度或84年度稅法規定為依歸，除非法律有明定（如緩課股票取得時不課徵所得稅，再以移轉時稅法規定課徵所得稅）否則將造成適用何時法規之困難，因此法理上應以稅捐構成要件及課稅事實之同時存在期間為所得稅課稅核課期間。
E.本案被告泛指以前年度的違失，課稅負擔當然非屬84年度。
⑷財政部83年6 月22日台財稅第000000000 號函釋：「財團法
人等機關團體列報支出未取具合法憑證，經查尚無以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，得視為符合教育、文化、公益、慈善機關或團體免納所得稅適用標準第2 條第1 項第9 款規定。三、前開機關團體之會計紀錄不完備者，應通知限期改進，其於期限內改進者，視為符合前揭規定；逾期仍未改進者，應依法課稅。」若本案違失屬免稅標準第2 條第1項第9 款規定，處分並未先履行通知改進程序，是否適法？①原告經教育部核定改組董事會後，所有過往辦學缺失均完全改善。
②被告為新處分後，原告不符免稅項目若違失屬免稅標準第
2 條第1 項第9 款規定，依上述函釋，被告處分理由無陳明原告係以「詐術或其他不正當方法逃漏稅捐」，且如被告認為原告會計紀錄不完備者，應先通知原告限期改進，原告如逾期仍未改進者，才能應依法課稅，本案處分並未先履行通知改進程序，被告之處分違反前揭函釋。
⑸財政部83年6 月1 日台財稅第000000000 號函釋：「機關團
體短漏報情節輕微視為符合帳證完備之要件- 財團法人等機關團體年度結算申報短漏報收入不超過新台幣10萬元或短漏報收入占核定全年收入之比例不超過10％，且非以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，得視為短漏報情節輕微，符合『教育、文化、公益、慈善機關或團體免納所得稅適用標準』第2 條第1 項第9 款規定。」依據依舉重明輕之法理，本案被告認為不符或未取具合法憑證金額比率僅佔申報收入總額之2.58% ，是否有其適用？①稅捐稽徵法第48條之2 ：「依本法或稅法規定應處罰鍰之
行為，其情節輕微，或漏稅在一定金額以下者，得減輕或免予處罰。前項情節輕微、金額及減免標準，由財政部擬訂，報請行政院核定後發布之。」②國家為獎勵教育、文化等機關或團體，特於所得稅法明文
規定符合行政院規定標準者免徵所得稅，準此依法核准立案之私立學校免稅係原則，應稅係例外。
③財政部為使輕微案件仍能對機關團體適用免稅標準，有較
從寬之解釋，有前揭財政部83年6 月1 日台財稅第000000
000 號函釋可參。④由財政部83年6 月1 日台財稅第000000000 號函釋觀之，
依舉重明輕之法理，財團法人等機關團體年度結算申報短漏報收入占核定全年收入比例不超過10% ，尚且符合免稅標準第2 條第1 項第9 款規定，則原告有支付費用之事實，僅係被告認為不符或未取具合法憑證金額比率佔申報收入總額比率不超過10% ，當然更符合免稅標準第2 條第1項第9 款規定甚明。
⑤原告84學年度申報收入總額179,268,070 元，依被告答辯
狀重新審核支出憑證不符規定金額僅佔申報收入總額之2.58% 〔4,621,494 元（被告認為不符規定之項目：補助宋秋儀帶職出國進修學雜費171,996 元+ 宿舍租金1,890,00
0 元+ 徐照櫻等16人84年度薪資計2,559,498 元。）/179,268,070元（84學年度申報收入總額179,268,070 元）=2.58%〕，尚低於財政部所定違反免稅標準第2 條第1 項第
9 款金額比例於全年收入比例10% 以下，依舉重明輕之法理，按財政部83年6 月1 日台財稅第000000000 號函釋，應符合免稅標準之規定。
⑹綜上，原告主張與董監事間並無不正常之財務關係，本件合
於免稅標準之規定，重核復查決定追減課稅所得額1,792,80
0 元，變更核定課稅所得額為66,527,533元等情顯有違誤。因而聲明：「訴願決定及原處分（含重核復查決定）不利原告部分均撤銷，訴訟費用由被告負擔」。
三、被告抗辯：⑴按「合於第4 條第13款規定之教育、文化、公益、慈善機關
或團體及其作業組織，應依第71條規定辦理結算申報；其不合免稅要件者，仍應依法課稅。」為行為時所得稅法第71條之1 第3 項所明定。次按「教育、文化、公益、慈善機關或團體符合左列規定者，其本身之所得及其附屬作業組織之所得免納所得稅。7 、與其捐贈人、董監事間無業務上或財務上不正常關係者。……9 、其財務收支取具合法之憑證，有完備之會計紀錄，並經主管稽徵機關查核屬實者。」為行為時免稅標準第2 條第1 項第7款 及第9 款所規定。再按「財團法人課稅損益之查核，原則上比照適用營利事業所得稅查核準則之規定，不再另行訂定僅用於機關團體之查核準則。
」為財政部賦稅署84年12月19 日 台稅一發第000000000 號函所明釋。又按「教育部為規範各級私立學校建立會計制度……本辦法未規定事項，依其他有關法令，其他法令未規定者依一般公認會計原則規定辦理。」、「教育部為使各私立學校處理相同會計事項有一致之原則，得訂定私立學校會計制度之一致規定。」、「私立學校會計基礎應採權責發生基礎。」為私立學校建立會計制度實施辦法第1 條、第3 條第
2 項及第7 條所規定。⑵本件緣起：
①本案緣於私立精鍾商業專科學校（即原告前身，以下簡稱
精鍾商專），經離職教職員檢舉指控董事會涉及違法濫權事宜，不僅有私吞校內優良教師獎金及學生書籍費的情事，並有虛報教師名額以騙取教育部補助私校聘任教師經費等嫌疑，經教育部於88年委託資誠會計師事務所就82學年度至86學年度（自82年8 月1 日至87年7 月31日止）及截至88年1 月份為止之固定資產購置、支付薪資及其他項目支出專案查核結果之缺失接管該校，於90年3 月16日以教育部台（90）技（二）字第90035760號函依私立學校法第32條第1項 規定解除精鍾商專第4 屆全體董事職務，並聘任公益董事督導學校辦學，嗣91年1 月17日教育部以台（91）技（二）字第91007915號函核定精鍾商專第5 屆董事名冊，91年10月4 日學校更改名稱為臺灣觀光經營管理專科學校，95年8 月1 日改制為臺灣觀光學院，目前學校第
7 屆董事共有7 人，分別為甲○○（董事長）、○○○、吳永乾、張瑞雄、李福登、黃俊杰及許嘉棟。依據資誠會計師事務所會計師洪麗蓉及王國華依教育部指示查核原告支出資金流程時，發現原告部分支出以開立支票方式支付予廠商、教師或職員，惟卻有部分款項未由廠商、教師或職員兌領，而係以直接或間接方式流向董事藍秀茵（原名藍秀琴）等關係人，該會計師事務所抽核結果發現，資金疑似流向藍秀茵計147,079,180 元、鍾志林計8,084,715元（原始設立登記之董事長）、黃丁財計116,884,590 元、關榮慶計5,209,500 元、陳清計8,811,200 元、沈雲英計560,000 元、鍾世和（鍾志林之子）計6,914,000 元、藍榮基計3,357,200 元、宋秋儀（藍秀茵之女）計12,496,000元及宋秋緯（藍秀茵之女）計1,000,000 元，與一般常情不符，故依常理可合理推測藍秀茵等關係人疑似可能有收取工程回扣、虛報支出或虛報薪資之情事，其中有關財務部分，因前董事藍秀茵等關係人不當挪用資金（包括教育部各項補助款等），致帳簿支出不合規定，因情節重大，經主管機關教育部通報被告，以違反免稅標準第2 條第1 項第7 款及第9 款之規定，不合免稅要件為由依法課稅。
②查原告係由鍾志林及藍秀茵等人共同捐助財產，經主管機
關教育部於78年3 月6 日以教育部（78）技字第09620 號函核准設立之財團法人私立院校，經教育部依據會計師查核簽證專科以上私立學校財務報表應行注意事項之規定，委請資誠會計師事務所會計師洪麗蓉及王國華實際調查發現，原告有會計制度、校地購置、財務運作、內稽制度、收費及教師進修等各項違失，先後以89年5 月1 日台（89）技字第89033881號及89年12月21日台（89）技字第89164662號函請原告及董事會限期提報改善成效，並說明逾期未改善或改善無效果時，將依法為必要之處理。嗣教育部依私立學校諮詢委員會（以下稱私校諮委會）90年3 月8日第10次會議決議，以90年3 月16日台（90）技（二）字第90035760號函原告，略以原告校務運作缺失，發現學校及董事會於會計制度、校地購置、財務運作、內稽制度、收費及教師進修等節，有違反行為時私立學校法第22條、第62條、第63條、第64條、第66條及第68條規定之情事，按上述各項違反教育法令情事，部分雖係發生於第2 、3屆董事會任內，然查其違法事由繼續存在，原告第4 屆董事會即應就各該違法事項予以改善，但該校及董事會經教育部89年12月21日台（89）技字第89164662號函限期改善，仍逾期不為改善；次以教育部於90年2 月26日邀請該校學生、教師、董事會、校長、會計主任等代表到部陳述意見，惟各代表所述內容及其後由該校及董事會補送之資料，亦無法就違法事項之改善為有效之說明，綜合前揭各項因素，且查核原告第4 屆董事會第1 次至第10次會議討論事項，未就教育部限期整頓改善事由妥為討論具體處理行為觀之，原告董事會顯然無法善盡及勝任法定職權，為導正學校違失，維護學校教職員工工作權及學生受教權益，乃依私立學校法第32條第1 項規定，解除該校董事會全體董事職務，並依同條第3 項規定，指定劉顯達、丁克華、陳愛娥、周文賢、朱振昌5 人組成管理委員會，代行董事會職權至新董事會成立時為止，管理委員會之召集人由劉顯達擔任。惟原告第4 屆董事會不服，就教育部解除董事職務事件，提起訴願及行政訴訟，此有鈞院91年訴字第38
8 號判決可參，全案並經最高行政法院93年度判字第403號判決原告上訴駁回確定。
③又依據花蓮地方法院89年度訴字第202 號刑事判決略以藍
秀茵（自民國78年起即擔任董事職務至88年間）、鍾志林（自78年間起即擔任董事職務，於80年2 月間擔任董事長職務，現經該院通緝中），分別擔任原告董事、董事長之職務，為依據私立學校法由原告董事會選舉、選聘而執行職務之人。緣藍秀茵、鍾志林及吳儀聖3 人於76年間，共同協議出資興辦精鍾商專，並推由吳儀聖負責出資，委由鍾志林出面在花蓮縣○○鄉○○段地區洽購農地，以備將來作為校學用地之用。然因吳儀聖礙於未具有自耕農身分，故將吳儀聖購得之農地先信託登記在鍾志林名義下，雙方並約定俟將來學校設立後，再將信託登記土地無償轉捐贈給學校。詎藍秀茵、鍾志林、王武平、邱潤財、施清體等5 人，均明知坐落於花蓮縣○○鄉○○段第1961、2130、2130-1、4906號土地（面積共計1.6056公頃），係於76、77年間由吳儀聖所出資購得，並信託登記在鍾志林名義下，欲作為捐贈給學校之用地，竟共同基於意圖為自己不法利益之犯意聯絡，於80年間，佯以上開4 筆土地係為鍾志林、王武平、邱潤財、施清體等4 人所共有，並信託登記在鍾志林名義下，欲以106,852,600 元轉售予原告。然因所需購地費用過鉅，學校無力支應，須以貸款方式始能價購，渠等乃於80年5 月1 日以學校名義發函陳報教育部，表示該校欲以貸款方式價購上述土地，請教育部能准予核備。教育部旋即於80年10月29日發函表示同意該校以貸款方式價購，但對於所購買土地價值認應先經過不動產鑑定公司的鑑價程序，鍾志林乃委請台北市寰都不動產鑑定公司查估該4 筆土地市值為100,052,964 元後，乃轉陳報教育部請准予以貸款100,000,000 元的方式出資購地。嗣遲未見教育部給予明確答案，乃又於81年5 月21日再佯以該4筆 土地係位於校園心臟地區，急欲以100,000,000 元收購，再度向教育部重申貸款購地之意。經教育部評估後，乃於81 年7月7 日發函表示認為該校不宜高價購地，並應該部所委託土地鑑價的結果，以64,745,890元的價格購地較為合理，並且認為該4 筆土地係為董事鍾志林所有，要求原告應重新與鍾志林等人議價，惟限定最高交易價格不得超過教育部所鑑定價格64,745,890元之上限。詎藍秀茵等5 人為謀求更高利潤，竟不顧教育部該項指示，仍於81年8 月10日，由原告甫到任之不知情之校長唐幼華代表學校與鍾志林、王武平、林素碧、邱潤財、范秀妹、施清體等6 人簽訂系爭土地契約，以土地價格8,282 萬元並加計利息（共計85,052,957元），購買上開1961、2130之1、4906地號3 筆土地，面積共計1.3292公頃（至於豐田段2130號土地，則改由鍾志林捐贈予精鍾商專）。嗣分別於81年11月4 日、同年月30日、同年12月2 日由精鍾商專簽發面額分別為62,053,250元、15,179,707元、7,820,000元支票各一紙予王武平。王武平於取得支票後，均即於當日存入中國國際商業銀行（下稱國際商銀）帳戶內，並填寫提款條交由鍾志林自行提領。其中鍾志林將其中上開62,053,250元，分別存入施清體、鍾志林、宋秋儀、藍秀茵銀行帳戶各20,000,000元、20,000,000元、10,000,000元及12,053,250元；另15,179,707元部分，則分別存入邱冠華、藍秀茵、鍾志林及宋秋儀之銀行帳戶各3,500,000 元、3,500,000 元、4,679,707 元及3,500,000 元。原告董事長鍾志林、董事藍秀茵及董事宋秋儀等人因背信等案件，經法務部調查局花蓮縣調查站移送及教育部函送花蓮地方法院檢察署檢察官偵查起訴，經花蓮地方法院89年度訴字第20 2號刑事判決藍秀茵、王武平、邱潤財及施清體共同為他人處理事務，意圖為自己不法之利益，而為違背其任務之行為，致生損害於本人之利益，分別處有期徒刑4年、1 年、1 年及1 年在案。
④又唐幼華自81年8 月1 日起迄88年1 月期間擔任原告校長
之職務，其明知原告於84年7 月31日及85年7 月31日實際所聘任之合格專任教師實際支領薪資者所示為78人及87人，並未達到教育部所規定學校應有合格專任教師數最低之要求，竟基於意圖為原告不法所有之概括犯意，先後製作不實之提高師資素質執行統計表，據以向教育部詐領師資獎助經費如下：
⒈先於84年9 月1 日指示學校人事室經辦人員，在該校84
年學年度提高師資素質執行統計表（以下簡稱提高師資統計表）上之「壹、班級數及應有師資最低要項之『上（83 ） 學年度概況』欄之『應有合格專任教師數最低要求』列」虛列合計人數為86人（實應為78人）；並於84年學年度將增聘合格教師12人，學校於84年9 月1 日所聘用合格專任教師為98人。嗣經辦人員用印後，陳送唐幼華審核後，隨即於84年9 月1 日以該校鍾（84）人字第1492號函及隨函檢附上開不實之84學年度提高師資統計表檢陳送請教育部，致使教育部陷於錯誤，乃依私立技術學院及專科校改善師資要點之規定，於84年11月25日以台（84）技字第058257號函核發改善師資專案經費共計5,195,451 元予原告。
⒉唐幼華又承前之犯意，夥同該校人事主任陳福田（任職
期間自84年10月間起迄87年5 月止），共同基於意圖為原告不法所有犯意之聯絡，於85年8 月31日以同樣的手法，先推由陳福田指示學校人事室組員廖月對，在該校85學年度提高師資統計表上之「壹、班級數及應有師資最低要項之『上（84）學年度概況』欄之『應有合格專任教師數最低要求』列」虛列合計人數為98人（實應為87人）；並於85 年 學年度將增聘合格教師10.5人，學校於85年9 月1 日所聘用合格專任教師為總計虛列109人，由經辦人員及陳福田用印後，陳送唐幼華審核後，隨即於85年8 月31日以該校鍾（85）人字第1430號函及隨函檢附上開不實之85學年度師資統計表檢陳送請教育部，致使教育部陷於錯誤，乃於86年1 月17日以台（86）技（三）字第86001820號函核發改善師資專案經費共計3,908,572 元予原告。案經法務部調查局花蓮縣調查站移送及教育部函送花蓮地方法院檢察署檢察官偵查起訴，經花蓮地方法院89年度訴字第202 號刑事判決唐幼華及陳福田共同連續意圖為他人不法之所有以詐術使人將本人之物交付處，分別處有期徒刑5 月及3 月在案。
⑤準此，揆諸鈞院91年度訴字第388 號判決及臺灣花蓮地方
法院89年度訴字第202 號判決意旨，足認原告84年度團體本身之所得及附屬作業組織之所得與其捐贈人及董事間，顯有業務上及財務上不正常關係，且經主管機關教育部查核其會計制度、校地購置、財務運作、內稽制度、收費及教師進修等節有違法情事屬實，原告自不符合免稅標準第
2 條第1 項第7 款及第9 款之規定，即不得免納所得稅。⑶按「會計年度終了，應即編製決算，將財務報表委請經教育
部認可之會計師查核簽證，並提經董事會通過後，於每年11月底以前函報主管教育行政機關備查。」、「各種憑證，除有關債權債務者外，應自決算報主管教育行政機關備查之日起至少保存5 年，如有特殊原因經主管教育行政機關同意，得縮短之。各種會計簿籍及會計報告，應自決算報主管教育行政機關核准之日起至少保存10年。會計憑證、簿籍及會計報告屆滿保存年限，應經董事會之同意後，始得銷燬。」為行為時私立學校建立會計制度實施辦法第12條第2 項及私立學校會計制度之一致規定第7 章7.1.14所明定。又教育部為規範專科以上私立學校委請會計師查核簽證年度財務報表作業，依私立學校建立會計制度實施辦法第12條規定，訂定會計師查核簽證專科以上私立學校財務報表應行注意事項，規範私立學校會計業務是否確實依照教育部所訂私立學校會計制度之一致規定辦理，如有上項規定未規範之事項，應查核是否依照財務會計準則公報或一般公認會計原則規定，又私立學校是否訂定書面會計制度，內部管理及控制制度是否完善，有無嚴密的內部審核或稽核制度，是否均確實有效執行，會計師於提供查核報告時，應檢附內部控制評估說明等。
本案原告經離職教職員向教育部檢舉指控董事會涉及違法濫權事宜，教育部基於教育行政主管機關之立場，依據前揭法條所定，委請資誠會計師事務所會計師洪麗蓉及王國華實際查核結果，以原告有會計制度、校地購置、財務運作、內稽制度、收費及教師進修等各項違失，不符免稅標準規定，遂將相關查核資料通報被告予以課稅，基於行政一體原則，被告依據原告業務主管機關教育部之查核結果認列於法有據，非如原告所訴係推測、臆斷之結果，有改制前行政法院36年度判字第16號判例可參。原告訴稱系爭薪資款項均依法定付款程序支付給應受領之人，至於應受領人與董事之間為某種原因而受讓款項，係屬私人之借貸、贈與等行為，原告無從置喙乙節，被告前於90 年12 月3 日函請原告提示83至86年度學校與董監事資金往來屬業務之證明相關資料供核，並取有郵局掛號郵件收件回執附卷可稽，原告於90年12月20日申請延期至91年1 月10日提示資料，惟迄未提示，原告空有主張，實不足採。資誠會計師事務所就原告所提報之專案查核會計師查核報告書，係受原告主管機關教育部所委託，依會計師查核簽證專科以上私立學校財務報表應行注意事項辦理，進行蒐集證據及審計過程專業判斷於88年11月4 日完成報告，其查核之效力及於委託人，又受教育部指示於89年11月
6 日綜字第3010號函送查核報告予被告，被告至今未接獲教育部對查核報告有不相同之意見書，且原告至今無法提示資金往來屬業務所須之證明文件，被告依前揭規定據以作為稅捐稽徵之依據，洵無違誤。
⑷依私立學校建立會計制度實施辦法第16條及私立學校會計制
度之一致規定第8 章附則8.0.01規定，學校應建立會計制度，且為保障資產，學校並應依內部控制原則，訂定「現金及有價證券之管理與稽核規章」、「固定資產之管理與稽核規章」、「資產採購之管理與稽核規章」、「學雜費收入、推廣教育收入、建教合作收入、補助及捐贈收入及其他各項收入之處理程序」、「預算編製與執行之處理程序」等內部管理及稽核作業規章，並須報教育部備查。惟原告自84年發布私立學校建立會計制度實施辦法以來，至教育部接管前，並未報核上開內部管理及稽核作業規章。顯而易見，原告毫無內部管理及稽核機制，其會計及財務作業程序鬆散，易由有心人士操縱，將學校資金大量流入特定相關人士。
⑸況依所得稅法第71條之1 第3 項規定：「合於第4 條第13款
規定之教育、文化、公益、慈善機關或團體及其作業組織，應依第71條規定辦理結算申報，其不合免稅要件者，仍應依法課稅。」又「財團法人課稅損益之查核，原則上比照適用營利事業所得稅查核準則之規定，不再另行訂定僅適用於機關團體之查核準則。」亦為財政部賦稅署84年12月19日台稅一發第000000000 號函送研商財團法人或其附屬作業組織醫院適用修正首揭免稅標準相關問題會議紀錄所決議有案。該函釋乃係財政部就所屬機關因執行所得稅法第71條之1 規定發生疑義，以稅捐主管機關之地位為符合法規原意之釋示，該函釋係就財團法人課稅損益之調查、審核，統一規範稽徵機關所應遵循之查核依據，與上開所得稅法第71條之1 第3項規定教育、文化、公益、慈善機關或團體及其作業組織不合免稅要件者，仍應依法課稅之立法意旨相符。
⑹就原告與董監事間有財務上不正當關係之系爭項目逐一論述如次：
①補助宋秋儀帶職出國進修學雜費171,996 元部分：
⒈查依原告於82年12月22日行政會議通過之進修辦法第4
條第2 項規定「凡在本校連續服務5 年以上，而獲准出國研究或進修者，經本校教評會評審通過，校長核准，得准予帶職帶薪，最多1 年，第2 年起改為留職停薪，……」等語，足認原告之教師欲出國研究或進修，首應具備要件之一，即係在學校連續服務5 年以上，且縱准予帶職帶薪，最多為1 年。
⒉本件依原告與宋秋儀於83年6 月30日所簽訂出國進修合約影本，宋秋儀係83年8 月起帶職帶薪赴美留學2 年。
查宋秋儀於原告學校連續服務未滿5 年，且帶職帶薪赴美留學2 年，自與上開辦法第4 條規定不符；另原告主張宋秋儀出國進修係依據上開辦法第4 條第2 項「本辦法第3 條第2 項（應為第2 款）經校長特准之出國研究或進修教員得准於帶職帶薪及來回機票，其期限得視實際需要，由學校決定」規定，惟經查並無「研究項目或進修學位為原告發展所迫切需求」等特殊條件資格審查之程序，且原告之教師中豈皆無條件較宋秋儀較具資格者？專憑校長一人判定不無疑義，況宋秋儀係於83年8月出國，而原告所提示之追認會議紀錄日期為84年2 月
1 日，顯為事後補作，且獨厚原告學校董事之子女；至原告主張其亦可向宋秋儀催討返回相關費用乙節，縱為屬實，亦屬事後之民事催討行為，無礙於原告83年間核准宋秋儀帶職帶薪赴美留學，有違上開辦法第4 條規定乙事。
⒊從而，原核認係原告與董監事間有財務上不正當關係，
自無不合。查本部分參酌鈞院92年度訴字第2328號判決意旨，被告認此部分係原告與董監事間有財務上不正當關係，自無不合。
②宿舍租金1,890,000 元部分：
查本部分參酌鈞院92年度訴字第2328號判決意旨，本件原告於鈞院審理中，仍未檢附租約及支付租金憑證供核，是被告不予認定，並無不合。依行為時營利事業所得稅查核準則第72條第10款規定：「租金支出之合法憑證，為統一發票、收據或簽收之簿摺。如經由金融機構撥款直接匯入出租人之金融機構存款帳戶者，應取得書有出租人姓名或名稱、金額及支付租金字樣之銀行送金單或匯款回條。」本件原告提示支付宋秋儀支領夜間部大樓清潔費之原始憑證為使用房屋之清潔維持費收據，其核銷單據簽署核章日期不明確，且無使用房屋之合約佐證，揆諸首揭規定，自難採認，原核據以認定具有不當財務往來，尚無不合。
③購置設備及興建工程付款後，其中19,757,194元回流至董事藍秀琴帳戶部分：
⒈本部分經鈞院92年度訴字第2328號判決撤銷，撤銷意旨
略以，被告以原告給付84年度購置設備、興建工程付款後，給付款19,757,194元回流至董事藍秀琴帳戶，原告無法舉證回存款為董事與廠商間債權債務或贈與之證明，被告認定原告與董事間有財務不正常關係，不符免稅要件，固非無據。惟查：⑴義慶營造有限公司負責人徐德與於大院證稱略以……足認藍秀琴與廠商間往來或有借貸關係。⑵再和健水電工程行承作原告學校興建「商學大樓結構工程」……尚難否認和健水電工程行未承作該工程；依據上開「適用標準」第2 條第1 項第7 款係規範公益社團及財團法人組織與捐贈人、董監事間不得有業務上或財務上不正常關係；本件原告支付給和健水電工程行等8 家廠商設備、工程款，再由和健水電工程行受領支票背書轉讓交付予董事藍秀琴，非原告直接交付藍秀琴，且董事藍秀琴亦無將該資金轉回給原告，尚難謂有違反上述之規定。從而，被告以原告給付84年度購置設備、興建工程付款後，給付款19,757,194元回流至董事藍秀琴帳戶，即認定原告與董事間就上開給付款全部均有財務不正常關係，自難可採。
⒉惟本件被告初核以原告無法舉證回存款為董事與廠商間
債權債務或贈與之證明，認定原告與董事間具有不當財務往來。雖經鈞院以傳訊證人義慶公司負責人徐德與及和健水電工程行負責人林貴龍作證，並參閱花蓮地方法院89年度訴字第202 號刑事判決內容，認定藍秀琴與廠商間往來或有借貸關係及尚難否認和健水電工程行未承作該工程，惟其餘東幮有限公司、威陞水電工程有限公司及亞細亞鋁業股份有限公司等廠商於取得系爭工程款後，將該款項轉入董事藍秀琴帳戶，迄仍未能提示回流之原因為何，則被告認定原告支付給和健水電工程行及義慶公司以外之廠商設備、工程款，具有不當財務往來尚無不合。
④徐照櫻等16人84年度薪資2,559,498 元部分：
1.系爭薪資係原告每月按徐照櫻等16人個人名義開立支票支付，而資金卻回流董事藍秀琴帳戶者；按原告84年度給付薪資方式有二，其一係以銀行轉帳給付所得人薪資，其二係以所得人個人名義開立支票支付。系爭薪資經鈞院傳訊證人徐照櫻、鄭慶賢、吳進福及許宗霖4 人，查明許宗霖有在原告處任課之事實係屬可採。至徐照櫻、鄭慶賢及吳進福3 人部分，渠等於鈞院均否認有於原告學校任教，則原告以支票支付予徐照櫻等3 人之原因為何？即有待確認。案經被告依鈞院撤銷意旨重行審核結果，以原告雖能提示徐照櫻等3 人之人事資料，惟如原告所述，該等資料係供送審講師資格使用，且徐照櫻亦證稱其雖未於原告處授課，卻取得原告核發之教師資格及聘書，是原告即有可能自人頭教師獲取相當且完整之人事資料。
2.另據花蓮地方法院89年度訴字第202 號刑事判決理由貳、二（一）2 載明，原告向教育部請領改善師資專案補助款，於申報時應檢附相關教師之聘書及學歷等資料，足證原告係以招聘教師之名，列報人頭教師薪資，並向教育部浮報師資領取補助款，再將資金以開立支票方式流入特定人士帳戶，況且徐照櫻等人於鈞院傳訊時亦均否認渠等有於原告處任教，是被告認定原告與董事間具有不當財務往來，經核並無不合。
⑺綜上，被告以原告在84年度與董監事間有財務上不正當關係
，依免稅標準第2 條第1 項第7 款規定，即不得免稅，被告按照原告所申報之餘絀數66,527,533元為課稅所得，予以補徵所得稅，並無違誤等語，而聲明：「原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔」。
四、得心證之理由：⑴按「左列各種所得，免納所得稅：一、……十三、教育、文
化、公益、慈善機關或團體，符合行政院規定標準者，其本身之所得及其附屬作業組織之所得。」為行為時所得稅法第
4 條第13款所明定；次按「教育、文化、公益、慈善機關或團體符合左列規定者，其本身之所得及其附屬作業組織之所得，免納所得稅：一、……七、與其捐贈人、董監事間無業務上或財務上不正常關係者。……九、其財務收支應給與、取得及保存合法之憑證，有完備之會計紀錄，並經主管稽徵機關查核屬實者。」復為行為時教育、文化、公益、慈善機關或團體免納所得稅適用標準（以下簡稱免稅標準）第2 條第1 項第7 款及第9 款所規定。因此，若業務上或財務上有不正常關係，或其財務收支應給與、取得未能保存合法憑證，或無完備之會計紀錄，未經主管稽徵機關查核屬實者，均不能享有免納所得稅之優惠。
且「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足主張事實之證明，自不能認其主張為真實。」改制前行政法院31年度判字第53號著有判例。又按「財團法人課稅損益之查核，原則上比照適用營利事業所得稅查核準則之規定，不再另行訂定僅用於機關團體之查核準則。」為財政部賦稅署84年12月19日台稅一發第000000000 號函所明釋。再按「教育部為規範各級私立學校建立會計制度（略）本辦法未規定事項，依其他有關法令，其他法令未規定者依一般公認會計原則規定辦理。」「教育部為使各私立學校處理相同會計事項有一致之原則，得訂定私立學校會計制度之一致規定。」「私立學校會計基礎應採權責發生基礎。」為行為時私立學校建立會計制度實施辦法第2 條第1 項及第2 項、第3條第2 項及第7 條所明定。復按「應收帳項凡所有對貨幣、財物及勞務之請求權皆屬之，如應收票據、應收利息及應收保險賠償款等。」「私立學校對於學雜費收入、推廣教育收入、補助及捐贈收入與其他各項收入，及採購財物之驗收等涉及權責事項，均應開立收據或證明文件。前項收據或證明文件應事先連續編號，按序使用，由專人列冊控制及保管，以健全內部控制制度、確保資產安全及會計記錄正確。」為私立學校會計制度之一致規定第4 章4 －2 、1140及第7 章
7 －1 、7 －1 －03定有明文。⑵本件爭議稅額數據之計算及其理由：
①原告84年度申報收入179,268,070 元、支出112,740,537
元、本期餘絀數66,527,533元及課稅所得額0 元（原處分卷p.85），原查按書面審查暫依申報數核定，嗣依通報資料查得原告環境清潔費用等憑證（教學及訓練支出）共12筆，金額合計1,792,800 元（原處分卷p.88）係屬變造予以剔除，重行核算本期餘絀數68,320,333元，又因原告與董事間有不當財務往來關係，遂全數否准免稅，重行核定課稅所得額68,320,333元。
②原告與董事間有不當財務往來部分：
1.帳列課業活動費171,996 元（原處分卷p.153-156 ）：就補助董事藍秀琴之女宋秋儀助教帶職出國進修學雜費，但宋秋儀任教年資未滿5 年，與原告所訂教師研究進修補助辦法第4 條規定不符，且宋君係83年8 月出國（本院卷p.68），訴訟時補提示之追認會議紀錄日期為84年2 月1 日（本院卷p.63，見p.64案由3 ，惟原處分卷
p.399 之校教評會85年6 月26日84學年度第2 學期第1次會議案由3 ，則係追認自84年8 月1 日起出國進修），顯為事後補作，且獨厚特定人選，自屬不當財務往來並無不合。
2.帳列教學及訓練支出- 環境清潔及美化費合計1,890,00
0 元：查係原告向宋秋儀（董事藍秀琴之女）承租房屋而支付之84年2 月至85年7 月份租金（原處分卷p.146-
152 ），按原告給付租金時未依規定辦理扣繳，且迄仍未能檢附租約及支付租金之憑證供核，故認定具有不當財務往來並無不合。
3.帳列購買設備及興建工程支出，其中19,757,194元（原處分卷p.219 、231 、245 、255 、270 ）付款後回流至董事藍秀琴帳戶：因原告無法舉證回存款為董事與廠商間債權債務或贈與之證明，認定原告與董事間具有不當財務往來。
4.帳列教職員薪資中，教師徐照櫻等16人薪資2,559,498元（原處分卷p.195 ）：原告每月按講師徐照櫻等16人個人名義開立支票，資金卻回流董事藍秀琴帳戶，認定具有不當財務往來。
③被告原查帳列環境清潔費1,792, 800元，因原始憑證係屬
變造，自支出中剔除。但前次復查時既已補提示給付臨時工資名冊及給付證明等資料（原處分卷p.133- 145，惟總計僅有943,900 元），經核並無不合，原剔除1,792,800元准予追認。因此被告核定課稅所得額68,320,333元應予追減1,792,800 元，變更核定66,527,533元。
⑶原告之爭執點：
①被告未能提出任何具體事證，未經法律規定的調查程序，
只以未確定的報告事項及空泛指摘，就認為不符合免稅標準第2 條第1 項第7 款，自無可據。
②若不符合適用標準之事實非法規規定者，或非存在於84年
，則不影響該年度之免稅標準，自不能據以對84年度課徵所得稅。
③參照財政部83年6 月22日台財稅第000000000 號、83年6
月1 日台財稅第000000000 號等函釋，原處分並未先履行通知改進程序，以及本案被告認為不符或未取具合法憑證金額比率僅佔申報收入總額之2.58% ，應得視為合於規定，被告之審認自有違誤。
⑷關於原告與董監事間有財務上不正當關係之具體事證：
①補助宋秋儀帶職出國進修學雜費171,996 元部分：
1.查依原告於82年12月22日行政會議通過之進修辦法第4條第2 項規定「凡在本校連續服務5 年以上，而獲准出國研究或進修者，經本校教評會評審通過，校長核准，得准予帶職帶薪，最多1 年，第2 年起改為留職停薪，……」等語，足認原告之教師欲出國研究或進修，首應具備要件之一，即係在學校連續服務5 年以上，且縱准予帶職帶薪，最多為1 年。
2.原告認為：宋秋儀出國進修係依據進修辦法第4 條第2項：「……本辦法第3 條第2 項經校長特准之出國研究或進修教員得准予帶職帶薪及來回機票，其期限得視事實需要，由校長決定。」校長於83年7 月2 日核准，並無如查核報告：「任教未滿5 年與所訂研究進修補助辦法第4 條規定不符，宋秋儀83年出國，提示之追認會議紀錄日期為84年2 月1 日，顯為事後補作」，況被告如何證明係事後補作？退而論之，若屬事後補追認亦屬83學年度事件，對84學年度而言，於認列費用之前已經教師評審委員會通過云云。
3.本件依原告與宋秋儀於83年6 月30日所簽訂出國進修合約影本（本院卷p.68），宋秋儀係83年8 月起帶職帶薪赴美留學2 年，兩年期限始於83年，是一個完整的進修計畫，原告將之拆開，認為對84學年度而言，認列費用之前已經教師評審委員會通過，自屬無稽。況宋秋儀於原告學校連續服務未滿5 年，且帶職帶薪赴美留學2 年，自與上開辦法第4 條規定不符；另原告主張宋秋儀出國進修係依據上開辦法第4 條第2 項「本辦法第3 條第
2 項（應為第2 款）經校長特准之出國研究或進修教員得准於帶職帶薪及來回機票，其期限得視實際需要，由學校決定」規定，經查原告所提出之83年2 學期第一次教師評審委員會會議紀錄（參本院卷p.63）並無「研究項目或進修學位為原告發展所迫切需求」等特殊條件資格審查之程序，且依據上開辦法第3 條第2 款「研究項目或進修學位為本校發展所迫切需要而經校長特准者（參見院處分卷p.303 ）」，相關資料亦無校長批示有關「研究項目或進修學位為本校發展所迫切需要」之審查，自不能因校長核准（並非特定條件下之特准）就是認為符合該辦法第3 條第2 款之規定。況宋秋儀係於83年
8 月出國，而原告所提示之追認會議紀錄日期為84年2月1 日，顯為事後補作，況宋秋儀為原告學校董事藍秀琴之子女，被告據以認定原告與董監事間有財務上不正當關係，自無不合。
②宿舍租金1,890,000 元部分：
1.原告主張被告以未能檢具租約及憑證即認定為不當財務往來，有違常理，且原告已提供相關簽呈及租金簽收及清潔費收取收據為核銷證明（參本院卷p.70以下），以為佐証。
2.經查，依行為時營利事業所得稅查核準則第72條第10款規定：「租金支出之合法憑證，為統一發票、收據或簽收之簿摺。如經由金融機構撥款直接匯入出租人之金融機構存款帳戶者，應取得書有出租人姓名或名稱、金額及支付租金字樣之銀行送金單或匯款回條。」，本件原告提示支付宋秋儀支領夜間部大樓清潔費之原始憑證為使用房屋之清潔維持費收據，並無使用房屋之合約互為佐証，自難採認；況宋秋儀係83年8 月起帶職帶薪赴美留學2 年，應至85年7 月底返國，但各該收據三張均簽署於84年8 月至85年6 月，自單據核實的程序上亦顯有違誤（未經適當之代理），況宋秋儀為原告學校董事藍秀琴之子女，被告據以認定原告與董監事間有財務上不正當關係，當屬有據。
③購置設備及興建工程付款後，其中19,757,194元回流至董事藍秀琴帳戶部分：
1.原告指稱，本院92年度訴字第2328號訴訟傳訊廠商作證，認為藍秀琴與廠商間往來或有借貸關係，所有爭執事項，被告並無再作調查，也無視上開判決，仍堅持原告與董事間具不當財務往來，自屬違法處分。
2.按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足主張事實之證明，自不能認其主張為真實。」改制前行政法院31年度判字第53號著有判例。又按「財團法人課稅損益之查核，原則上比照適用營利事業所得稅查核準則之規定，不再另行訂定僅用於機關團體之查核準則。」為財政部賦稅署84年12月19日台稅一發第000000000 號函所明釋。按被告以原告無法舉證回存款為董事與廠商間債權債務或贈與之證明，認定原告與董事間具有不當財務往來，是以原告給付84年度購置設備、興建工程付款後，給付款19,757,194元回流至董事藍秀琴帳戶為前提，原告要說明及舉證的是何以「給付款有回流至董事藍秀琴帳戶」之法律上理由或事實上原因，衡之常情原告發包工程，承包廠商施工完成後經驗收，原告將款項給付給承包商，一般詳盡之會計財務流程均開立劃線禁止背書轉讓之票據以資明確，尤其是本件相關給付為「免稅」之範疇，原告更應詳實查核管制。按董事當然不能為私人利益參與學校各項發包工程，更不應與學校工程之款項有收受或轉付之情形，當相關款項為特定目的支付後回流至董事藍秀琴帳戶，可能之情況有二，一為董事藍秀琴直接洽原告代領款項，另一是特定廠商領據後交付董事藍秀琴，這些都充分顯示屬異常現象，被告先行認定原告與董事間具不當財務往來，當無違誤。
3.此情形原告需舉證並說明「給付款有回流至董事藍秀琴帳戶」之法律上理由或事實上原因，原告簽發票據給付相關款項，捨開立劃線禁止背書轉讓之票據不為於先，又容認其中19,757,194元回流至董事藍秀琴帳戶，不為具體說明其原因事實於後，被告當然可以認定原告與董事間具不當財務往來。原告要釐清與董事間並無不當財務往來者，就應該力促董事藍秀琴提出說明，查核相關款項是否與董事藍秀琴有不當往來，簡易而透明的方式，就是這些購置設備及興建工程之付款，本質上根本與董事藍秀琴毫無關係，款項進入藍秀琴帳戶就是不合理，原告應該要求藍秀琴提出資料核對，回流多少款項，就是要按照原特定支付目的，支付多少款項出去，這樣才足以呈現原告與董事間並無不當財務往來，無由說明者就是原告與董事間具不當財務往來。例如甲廠商之款項50萬元，流入董事帳戶，單純之代轉就是收進50萬元，付出不得少於50萬元，如果付出少於50萬元就是董事利用私立學校給付款項之機會，處理自己與廠商間之債權債務，這就是原告與董事間不當財務往來，董事應該置身於學校工程款之外，應該讓廠商入帳領取工程款後，另行領出與董事處理私人債務，因此採購或工程款回流至董事藍秀琴帳戶，原告無法舉證說明者，就是原告與董事間不當財務往來。
4.就義慶營造有限公司負責人徐德與於另案（本院92年度訴字第2328號）證稱有借貸關係者，仍需其他相關資料以供查實，此稅法上優惠之認定是關公益，並非私人法律關係之無爭執者即無調查之必要，這是原告應舉證之範疇，原告並未近一步敘明徐德與及藍秀琴之間借貸資金往來之情形，自不足以認定渠等間有借貸關係，即使雙方果真有債務關係，原告還需要進一步釐清工程款回流至董事藍秀琴帳戶，無關於董事藍秀琴利用這樣的機會，處理自己與廠商義慶營造有限公司間之債權債務關係，原告並未進一步說明，所稱自無可憑。又即使和健水電工程行有承作原告學校興建「商學大樓結構工程」，自有承包廠商正常請款之流程，原告所支付之興建工程付款何以回流至董事藍秀琴帳戶，是否有其特定之原因，仍屬原告應舉證之範疇，因此原告所為之舉證，並不足以說明工程付款何以有回流至董事藍秀琴之必要，原告就此而主張被告之認定為無稽者，自無足採。購置設備及興建工程付款後，回流至董事藍秀琴帳戶者，是多筆款項，其中另有東幮有限公司、威陞水電工程有限公司及亞細亞鋁業股份有限公司等廠商於取得系爭工程款後，將該款項轉入董事藍秀琴帳戶，迄仍未能提示回流之原因為何，則被告認定原告支付給和健水電工程行及義慶公司以外之廠商設備、工程款，具有不當財務往來，自屬有據。
④徐照櫻等16人84年度薪資2,559,498 元部分：
1.按此部分，被告以個人每月領原告開具之支票後均回流存入董事藍秀琴帳戶，無授課事實及不當資金往來，認定不符免稅要件，但原告援引本院92年度訴字第2328號經調查而認定16人名單中，許宗霖於該案證稱略以：「我曾在精鍾商專授課，大概有2 、3 年的時間，（略）我是按月領取鐘點費，均有實際領取，至於鐘點費有無回流學校董事之帳戶，我並不清楚。領取薪資是以銀行轉帳的方式，至於是從學校帳戶還是從董事帳戶匯入，我看不出來。」等語；雖鄭慶賢、徐照櫻及吳進福則均證稱曾收到原告所寄發之薪資扣繳憑單，均否認有於原告學校任教，但於原告學校留有完整人事紀錄，是以鄭慶賢、徐照櫻及吳進福之證詞，並非全然可信等等。主張被告之查證不詳。
2.系爭薪資係原告每月按徐照櫻等16人個人名義開立支票支付，而資金卻回流董事藍秀琴帳戶，查原告84年度給付薪資方式有二，其一係以銀行轉帳給付所得人薪資，其二係以所得人個人名義開立支票支付。系爭薪資經該案傳訊證人徐照櫻、鄭慶賢、吳進福及許宗霖4 人，查明許宗霖有在原告處任課之事實係屬可採。至徐照櫻、鄭慶賢及吳進福3 人部分，渠等於鈞院均否認有於原告學校任教，則原告以支票支付予徐照櫻等3 人之原因為何？即有待確認。而花蓮地方法院89年度訴字第202 號刑事判決理由貳、二（一）2 載明，原告向教育部請領改善師資專案補助款，於申報時應檢附相關教師之聘書及學歷等資料，足證原告係以招聘教師之名，列報人頭教師薪資，並向教育部浮報師資領取補助款，再將資金以開立支票方式流入特定人士帳戶，況且徐照櫻等人亦證稱否認渠等有於原告處任教，是被告認定原告與董事間具有不當財務往來，並無不合。
3.既然相關人等每月領原告開具之支票後均回流存入董事藍秀琴帳戶，這不是一般之通例，即使許宗霖有任教之事實，所受領薪資之方式也與原告84年度給付薪資方式不同，更與常情有違，任何學校都有義務解釋老師的薪支為何需要逐月進入董事之帳戶。原告應進一步提出，這些老師的授課終點紀錄，這些老師之鐘點費或薪資統計，是否與逐月表列金額相一致，原告要說明的是支票款項回流至董事藍秀琴帳戶，與董事藍秀琴無不當財務往來者，就是藍秀琴以同額再行給付表列之老師，因為老師是受聘於原告不是受聘於藍秀琴，若藍秀琴所轉付之金額較為短少，相關老師願意收取較少或不領取薪資，來配合藍秀琴踐行特定之目的（例如老師獲取教學年資，而藍秀琴獲取報酬），當顯示原告與董事間具有不當財務往來。原告即應舉證說明這些老師每月領原告開具之支票後回流存入董事藍秀琴帳戶，其間是否有特定之原因，而迄未舉證，原告指稱自無足採。
⑸就原告所爭執者，被告已經逐一審認原告與董監事間有財務
上不正當關係之具體事證，本院並參酌原告有舉證說明各該款項何以有回流至董事藍秀琴之必要，原告未能詳為舉證其間是否有其特定之原因，被告據以認定不符合免稅標準第2條第1 項第7 款處分之依據，自屬有據。而且相關款項之支付均發生於00年間，自不能因背景事項是83年所延續，就認定影響該84年度之免稅標準之判定，原告此部分之主張，亦無可憑。另財政部83年6 月22日台財稅第000000000 號、83年6 月1 日台財稅第000000000 號等函釋，均是針對免稅標準第2 條第1 項第9 款而來，本院審認被告之依據均為免稅標準第2 條第1 項第7 款，自無上開函釋之適用。
五、綜上所述，被告所為之處分（含重核復查決定不利原告部分），並無不法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷不利原告部分，為無理由，應予駁回。又本案事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1 項前段，判決如主文。中 華 民 國 99 年 7 月 8 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 吳慧娟
法 官 畢乃俊法 官 陳心弘上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 99 年 7 月 8 日
書記官 鄭聚恩