臺北高等行政法院判決
99年度訴字第565號99年5 月13日辯論終結原 告 甲○○（原名：蔡漢被 告 臺北縣政府稅捐稽徵處代 表 人 乙○○（代理處長）訴訟代理人 丁○○
丙○○上列當事人間土地增值稅事件，原告提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告甲○○於民國（下同）86年1 月5 日出售所有坐落蘆洲市○○段○○○ ○號土地（下稱先售地），復於86年1 月20日購買臺北市○○區○○段5 小段57地號土地（下稱後購地），業經被告所屬三重分處以86年3 月21日北縣稅重（二）字第18732 號函准依土地稅法第35條規定退還原納土地增值稅新臺幣（以下同）312,861 元在案。嗣經臺北市稅捐稽徵處內湖分處91年5 月17日北市稽內湖丙字第09190157600 號函知被告所屬三重分處，後購地原告自完成移轉之日起，5年內（90年9 月26日）再行移轉（夫妻贈與），是該分處爰依土地稅法第37條規定，以91年5 月27日北稅重二字第2947
9 號函追繳原退還之土地增值稅312,861 元。嗣訴外人黃佳慧依民法第244 條第1 項規定，向臺灣士林地方法院( 下稱士林地方法院) 起訴請求撤銷原告與其妻楊鎧瑄就「後購地」所為移轉所有權行為，並請求以夫妻贈與為登記原因所為移轉登記之所有權登記應予塗銷，經該院於91年9 月18日以91年度訴字第224 號判決「被告甲○○、楊鎧瑄就如附表三所示之不動產，於民國九十年九月十一日所為贈與行為及同年月二十六日所為移轉所有權行為，應予撤銷。被告楊鎧瑄就右開房、地於九十年九月二十六日以夫妻贈與為登記原因所為之移轉所有權登記應予塗銷。」確定在案，原告遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠原告（原名蔡漢傑）於86年1 月5 日出售所有先售地及地上
建物，於同年1 月20日換購後購地及地上建物（下稱系爭不動產），依土地法第35條退還土地增值稅312,861 元，嗣為享受配偶公司辦理員工優惠貸款利率之故，遂於90年9 月26日將系爭不動產移轉與妻楊鎧瑄，經被告所屬三重分處以原告於5 年內移轉不動產違反土地法第37條規定，而依財政部90年6 月18日台財稅字第0900453106號函釋意旨向原告追償前開土地增值稅退稅款。
㈡其後系爭不動產之移轉行為，遭原告之債權人黃佳慧提起撤
銷贈與訴訟，並經士林地方法院以91年度訴字第224 號判決撤銷前揭贈與行為，並命移轉所有權登記應與塗銷以回復原狀，惟因當時系爭不動產業經債權人黃佳慧假扣押，並因而遭致抵押權拍賣抵押物求償，雖經原告赴地政機關申請辦理所有權回復登記，惟遭地政機關嚴以拒絕而無從辦理，是以系爭不動產既經法院判決所有權仍屬原告所有而應回復原狀，則上開財政部函釋意旨所指「實質移轉」自屬不存在，從而原告對於被告之土地增值稅退稅款給付義務自屬不存在。㈢再者，原告已向地政機關申請塗銷登記以冀免上揭退稅款之
再給付，惟其遭駁回乃係系爭土地另遭假扣押而無法塗銷使然；再者，系爭不動產經拍賣後仍有剩餘拍賣款項552,397元，遭原告之債權人以系爭不動產既為原告所有，則所餘之拍賣款項自應屬原告所有，而由執行法院全數分配受償予該債權人，從而苟依被告認定該系爭不動產係屬原告配偶實質所有，則經拍賣後之剩餘款項目應原告配偶所有，而非屬原告所有，從而原告之債權人向原告配偶主張任何權利，然此一情形業因執行法院認定該等款項係原告財產之變形而同意原告債權人之主張，是故系爭不動產顯仍屬原告所有，其所有權並未變更應屬無疑。
㈣綜上所述，系爭不動產之所有權既仍屬原告所有，其無法辦
理變更登記雖係基於法定原因而不被核准，故依修正前民法第758 條雖規定不動產物權得變更非經登記不生效力，惟依同法第759 條，原告已因法院之判決而取得所有權，僅非經登記，不得處分，從而原告對被告自於士林法院判決確定起嗣後不存在，為此，原告依據行政訴訟法第6 條第1 項規定，提起本件確認訴訟，並聲明求為判決：確認被告對於原告追繳原退還之土地增值稅312,861 元之債權不存在。訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：㈠按「土地增值稅之稅率，依左列規定：一、土地漲價總數額
超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額未達100%者，就其漲價總數額徵收增值稅40% 。二、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在100%以上未達200%者，除按前款規定辦理外，其超過部分徵收增值稅50% 。…」、「土地所有權人於出售土地或土地被徵收後，自完成移轉登記或領取補償地價之日起，二年內重購土地合於左列規定之一，其新購土地地價超過原出售土地地價或補償地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額…」、「土地所有權人因重購土地退還土地增值稅者，其重購之土地，自完成移轉登記之日起，5 年內再行移轉時，除就該次移持之漲價總數額課徵土地增值稅外，並應追繳原退還稅款。…」為行為時土地稅法第33條、第35條第1 項、第37條所明定。
㈡按「本法中華民國96年3月5日修正前已移送執行尚未終結之
案件，自修正之日起逾5 年尚未執行終結者，不再執行。」、「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿三十日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。…」、「下列土地權利之取得、設定、移轉、喪失或變更，應辦理登記：一、所有權。」、「依本規則登記之土地權利，除本規則另有規定外，非經法院判決塗銷確定，登記機關不得為塗銷登記。」、「不動產物權，依法律行為而取得、設定、喪失及變更者，非經登記，不生效力。」、「因繼承、強制執行、公用徵收或法院之判決，於登記前已取得不動產物權者，非經登記，不得處分其物權。」分別為稅捐稽徵法第23條第5 項、第39條、土地登記規則第4 條、第7 條及行為時民法第758條、第759條定有明文。
㈢再按「按民法第759 條規定不動產物權因法院之判決而取得
者，惟形成判決（例如分割共有物之判決）始足當之，不包含其他判決在內，最高法院43年台上字第1016號判例著有明文。本件陳○在、陳○勝君二人依買賣關係取○○○鎮○○段772 、194 之1 地號2 筆土地所有權移轉登記之確定判決，係屬給付判決，核與民法第759 條規定取得不動產物權之法院判決有間，並無物權之效力；從而，另案申請人陳○雄君申請持分買賣移轉登記案（含抵押權塗銷）既收件在先，自應依土地登記規則第52條規定辦理。（按：原土地登記規則第52條修正後為第61條）」為內政部72年1 月13日台（72）內地字第134661號函所釋。又「不動產物權因法院之判決而取得者，不以須經登記為生效要件，固為民法第759 條之所明定。惟此之所謂判決，係僅指依其宣告足生物權法上取得某不動產物權效果之力，恆有拘束第三人之必要，而對於當事人以外之一切第三人亦有效力者（形成力亦稱創效力）而言，惟形成判決（例如分割共有物之判決）始足當之，不包含其他判決在內。」最高法院43年度台上字第1016號判例可資參照。
㈣本案原告於86年1 月5 日出售先售地，復於86年1 月20日購
買後購地，業經被告所屬三重分處以86年3 月21日北縣稅重
（二）字第18732 號函准依土地稅法第35條規定退還繳納土地增值稅312,861 元在案，此有臺灣省臺北縣土地登記簿、土地、建築改良物買賣所有權移轉契約書、土地增值稅申報書、土地增值稅繳款書及繳款書查詢清單、被告所屬三重分處86年3 月21日北縣稅重（二）字第18732 號函、被告所屬三重分處土地所有權人重購土地申請退還土地增值稅登記簿附原處分卷第23、22、24、25、4 、5-6 、18頁可稽。嗣經臺北市稅捐稽徵處內湖分處於91年5 月17日以北市稽內湖丙字第09190157600 號函函知被告所屬三重分處，因後購地原告自完成移轉之日起5 年內（90年9 月26日）再行移轉（夫妻贈與），該分處爰依土地稅法第37條規定，追繳原退還之土地增值稅312,861 元，此有臺北市稅捐稽徵處內湖分處91年5 月17日北市稽內湖丙字第09190157600 號函、被告所屬三重分處91年5 月27日北稅重二字第29479 號土地稅法第37條規定追繳之土地增值稅繳款書附原卷27、29-30 、26頁可稽。惟原告未如期繳納，被告所屬三重分處遂按稅捐稽徵法第39條規定，於94年2 月17日移送強制執行，此有被告行政執行案件移送書、違章案件處理登記簿- 新增附原卷第34之1- 36 、17頁可稽，揆諸首揭法令規定，並無不合。
㈤至原告主張「後購地」經法院判決所有權仍屬渠所有而應回
復原狀，故渠對於被告之土地增值稅退稅款給付義務自屬不存在一節，查訴外人黃佳慧以「後購地」作為夫妻贈與為登記原因所為移轉登記之所有權登記應予塗銷，是債務請求權所為之訴訟標的，實與物權行為無關。換言之，原告提示之臺灣士林地方法院91年度訴字第224 號判決係為給付判決，非形成判決，不具拘束力，此觀該判決主文自明。參照最高法院43年度台上字第1016號判例意旨，是士林地方法院91年度訴字第224 號判決僅生原告對訴外人黃佳慧應負債務給付之義務，尚不因此民事判決當然發生物權行為之變更，是原告並不因該判決之宣告，當然取得「後購地」之所有權。且依土地登記規則規定，一經法院判決塗銷確定，原告即應至地政機關辦理塗銷登記，始得主張「後購地」仍為渠所有，惟查「後購地」迄未辦理塗銷登記，此有土地建物查詢資料、異動索引查詢資料附原卷第9-10、11-14 頁可稽，故原告主張，難謂有據。從而，原告對被告自於士林地方法院判決確定起嗣後不存在云云，顯對法令有所誤解，核無足採。
㈥綜上論述，原處分並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴、訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、士林地方法院91年度訴字第24號民事判決、民事判決確定證明書、士林地方法院民事執行處通知、士林地方法院民事執行處強制執行金額計算書分配表、被告94年3 月8 日行政執行案件移送書與應納金額附表、原告戶政連線戶籍資料、被告所屬三重分處91年5 月27日北稅重二字第29479 號函（稿）、臺北市稅捐稽徵處內湖分處91年5 月17日北市稽內湖丙字第0919157600號函、被告所屬三重分處土地增值稅繳款書、土地增值稅（土地現值）申報書與臺灣省臺北縣土地登記簿、先購地土地、建築改良物買賣所有權移轉契約書、土地所有權狀影本（臺北縣○○鄉○○村○○鄰○○路○○○ 巷○ 號5 樓）、被告所屬三重分處土地所有權人重購土地申請退還土地增值稅登記簿、臺北市內湖區異動索引查詢資料、臺北市○○區○○段5 小段57地號土地建物查詢資料、臺北市○○區○○段5 小段737 地號建號建物查詢資料、被告所屬三重分處86年3 月21日北縣稅重（二）字第18732 號函等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於: 原告以後購地業經法院判決所有權仍屬原告所有，被告依土地稅法第37條規定，以91年5 月27日北稅重二字第29479 號函追繳原退還之土地增值稅312,861 元，原告並無給付之義務為由，請求確認該追繳原退還之土地增值稅312,861 元債權不存在，是否有理由? 本院判斷如下：
㈠按「下列土地權利之取得、設定、移轉、喪失或變更，應辦
理登記：一、所有權。」、「依本規則登記之土地權利，除本規則另有規定外，非經法院判決塗銷確定，登記機關不得為塗銷登記。」、「不動產物權，依法律行為而取得、設定、喪失及變更者，非經登記，不生效力。」、「因繼承、強制執行、公用徵收或法院之判決，於登記前已取得不動產物權者，非經登記，不得處分其物權。」分別為土地登記規則第4 條、第7 條及行為時民法第758 條、第759 條定有明文。
㈡本件原告於86年1 月5 日出售先售地，復於86年1 月20日購
買後購地，業經被告所屬三重分處以86年3 月21日北縣稅重
（二）字第18732 號函准依土地稅法第35條規定退還繳納土地增值稅312,861 元在案，此有臺灣省臺北縣土地登記簿、土地、建築改良物買賣所有權移轉契約書、土地增值稅申報書、土地增值稅繳款書及繳款書查詢清單、被告所屬三重分處86年3 月21日北縣稅重（二）字第18732 號函、被告所屬三重分處土地所有權人重購土地申請退還土地增值稅登記簿附卷可稽( 見原處分卷第23、22、24、25、4 、5-6 、18頁) 。嗣經臺北市稅捐稽徵處內湖分處於91年5 月17日以北市稽內湖丙字第09190157600 號函函知被告所屬三重分處，因後購地原告自完成移轉之日起5 年內（90年9 月26日）再行移轉（夫妻贈與），該分處爰依土地稅法第37條規定，追繳原退還之土地增值稅312,861 元，此有臺北市稅捐稽徵處內湖分處91年5 月17日北市稽內湖丙字第09190157600 號函、被告所屬三重分處91年5 月27日北稅重二字第29479 號土地稅法第37條規定追繳之土地增值稅繳款書在卷可按( 見原處分卷第27、29-30 、26頁) 。原告提起復查及訴願決定，均經駁回在案，原告迄未提起行政訴訟，為原告所是認( 見本院卷第39、75-81 頁) 。原告未如期繳納，被告所屬三重分處遂按稅捐稽徵法第39條規定，於94年2 月17日移送強制執行，此有被告行政執行案件移送書、違章案件處理登記簿-新增附卷可按( 見原處分卷第34之1- 36 、17頁) 。
㈢原告雖主張「後購地」經法院判決所有權仍屬原告所有而應
回復原狀，故原告對於被告之土地增值稅退稅款給付義務自屬不存在云云。惟按稅捐債務於法定課稅要件事實實現時發生，而非於課稅處分成立時發生，改制前行政法院77年度判字第630 號及最高行政法院91年度判字第111 號判決，均同此見解。準此，被告所屬三重分處依土地稅法第37條規定，以91年5 月27日北稅重二字第29479 號函追繳原退還之土地增值稅312,861 元之行政處分，縱有如原告所稱系爭不動產之所有權既仍屬原告所有之情事，然於原告知悉有上開行政處分存在時，充其量僅能由原告循行政救濟程序請求為撤銷，於該行政處分經撤銷、廢止或因其他事由而失效前，該行政處分之效力仍繼續存在（行政程序法第110 條第3 項規定參照），而被告91年5 月27日北稅重二字第29479 號函追繳原退還之土地增值稅312,861 元之行政處分，迄未撤銷，為兩造所不爭( 見本院卷第74頁) ，故以該行政處分為依據所發生之公法上債權債務關係，即繼續存在，原告之納稅義務亦尚難解免。
㈣末按「不動產物權因法院之判決而取得者，不以須經登記為
生效要件，固為民法第759 條之所明定。惟此之所謂判決，係僅指依其宣告足生物權法上取得某不動產物權效果之力，恆有拘束第三人之必要，而對於當事人以外之一切第三人亦有效力者（形成力亦稱創效力）而言，惟形成判決（例如分割共有物之判決）始足當之，不包含其他判決在內。」最高法院43年度台上字第1016號判例可資參照。查訴外人黃佳慧依民法第244 條第1 項規定，向士林地方法院起訴請求撤銷原告與其妻楊鎧瑄就「後購地」所為移轉所有權行為，並請求以夫妻贈與為登記原因所為移轉登記之所有權登記應予塗銷，經該院於91年9 月18日判決「被告甲○○、楊鎧瑄就如附表三所示之不動產，於民國九十年九月十一日所為贈與行為及同年月二十六日所為移轉所有權行為，應予撤銷。被告楊鎧瑄就右開房、地於九十年九月二十六日以夫妻贈與為登記原因所為之移轉所有權登記應予塗銷。」確定在案，有該院91年度訴字第224 號判決可徵( 見本院卷第8-22頁) 。惟該判決係給付判決，非形成判決，揆諸前揭最高法院判例意旨，尚不因此民事判決當然發生物權行為之變更，是原告並不因該判決之宣告，當然取得「後購地」之所有權。且依土地登記規則規定，一經法院判決塗銷確定，原告即應至地政機關辦理塗銷登記，始得主張「後購地」仍為渠所有，惟查「後購地」迄未辦理塗銷登記，此有土地建物查詢資料、異動索引查詢資料附原處分卷第9- 10 、11-14 頁可稽，故原告此部分之主張，委無可採。
六、綜上所述，原告所訴各節，均非可採，原告提起本件確認之訴，請求確認被告對於原告追繳原退還之土地增值稅款312,
861 元之債權不存在，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 5 月 20 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 吳慧娟
法 官 陳心弘法 官 林惠瑜上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 99 年 5 月 20 日
書記官 劉道文